Oversigt (indholdsfortegnelse)
Den fulde tekst

Vejledning om indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag

Afsnit B Indkomstarter

B.1 Diverse lønmodtagerindkomster

I dette afsnit behandles reglerne om indeholdelse af A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag vedrørende personer, der har lønindkomst mv. fra beskæftigelse udført her i landet for en dansk arbejdsgiver. Endvidere behandles reglerne om betaling af arbejdsgiverbidrag, se i øvrigt afsnit F herom.

B.1.1 Afgrænsning af personkredsen

B.1.1.1 A-indkomst - Lønmodtagerbegrebet

Bestemmelsen i KSL 43, stk. 1, jf. lovbek. nr. 735 af 10. okt. 1998, udgør det centrale område for A-indkomst, hvor indeholdelsen skal foretages i enhver form for vederlag i penge samt fri kost og logi, der ydes som betaling for personligt arbejde eller tjenesteydelse i tjenesteforhold. Dette gælder uanset vederlagets fremtrædelsesform, ligesom det er uden betydning, om der er tale om hoved- eller bibeskæftigelse.
Lønmodtagergruppen omfatter ikke alene tjenestemænd, arbejdere og funktionærer af alle arter, men også alle andre personer, der modtager vederlag for arbejde udført for fremmede. Således anses også løsarbejdere for at erhverve deres indtægt i et tjenesteforhold.
AMFL § 7, stk. 1, litra a, jf. lovbek. nr. 728 af 7. okt. 1998, definerer en lønmodtager som en person beskæftiget i et ansættelsesforhold. Der sigtes med udtrykket beskæftigelse som udgangspunkt til samme indhold som anvendes i fx ATP-loven og lov om arbejdsformidling og arbejdsløshedsforsikring, der er love med sikringslignende karakter.
Ifølge ATP-loven er en lønmodtager en person, der udfører lønarbejde for en arbejdsgiver, til hvem der er et tjenesteforhold, uanset aflønningsformen. Der er dog afgrænsninger i personkredsen i ATP-loven, som ikke finder anvendelse i AMFL. Efter ATP-loven er medlemmer af Arbejdsmarkedets Tillægspension kun lønmodtagere i alderen 16 år til 66 år. I TfS 1994,153 præciserer skatteministeren, at også lønmodtagere, som på grund af alder - fx unge under 16 år - ikke skal betale ATP, er omfattet af bidragspligten.
Desuden fremgår det af bemærkningerne til AMFL § 7, stk. 3, at afgrænsningen mellem lønmodtagere og selvstændigt erhvervsdrivende kan afgøres med udgangspunkt i den praksis, der anvendes på skatteområdet, jf. således nedenstående gennemgang af cirk. nr. 129 af 4. juli 1994 om personskatteloven.

Lønmodtagerindkomst kontra indkomst fra selvstændig erhvervsvirksomhed Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud.

Der er imidlertid ikke i skattelovgivningen en definition på, hvad der skal forstås ved henholdsvis lønmodtagervirksomhed (typisk modtagere af A-indkomst) og selvstændig erhvervsvirksomhed (typisk modtagere af B-indkomst).
Afgrænsningen må i tvivlstilfælde foretages ved en samlet bedømmelse af det konkrete beskæftigelsesforhold.
Det er dog muligt at opstille nogle generelle retningslinier for, hvorledes afgrænsningen skal foretages. Skatteministeriet har fremhævet en række forhold, der er angivet i cirk. nr. 129 af 4. juli 1994 til PSL. Det understreges i cirkulæret, at kriterierne indgår i forskellige sammenhænge og ikke har lige stor betydning i alle situationer.
Ved vurderingen af, om indkomstmodtageren står i et tjenesteforhold til hvervgiveren, kan følgende tillægges betydning:
  • Hvervgiveren har instruktions-, tilsyns- og kontrolbeføjelser over for hvervtageren.
  • Indkomstmodtageren har udelukkende eller i overvejende grad samme hvervgiver.
  • Vederlaget udgør i overvejende grad en nettoindkomst for indkomstmodtageren.
  • Der er indgået en arbejdskontrakt om en løbende arbejdsydelse, der fastlægger arbejdstid, opsigelsesvarsel, periodisk aflønning mv.
  • Indkomstmodtageren anses i forhold til arbejdsmarkedslovgivningen for lønmodtager, det være sig i forhold til ferielov, funktionærlov, arbejdsløshedsforsikringslov, lov om arbejdsskadeforsikring og lov om arbejdsmiljø mv.
  • Indkomstmodtageren afholder ikke driftsudgifter, der efter deres art og omfang ligger væsentligt ud over, hvad der er sædvanligt for tilsvarende lønmodtagerhverv.
I bedømmelsen indgår udgifter til transport, egen bil, fortæring og overnatning eller andre lignende udgifter kun med begrænset vægt.
Omvendt taler det for selvstændig erhvervsvirksomhed, hvis følgende forhold er til stede:
  • Indkomstmodtageren tilrettelægger, leder, fordeler og fører tilsyn med arbejdet, uden særlig instruktion fra hvervgiveren.
  • Hvervgiveren har - ud over at betale den aftalte modydelse - ikke videregående forpligtelser over for ordretager, og vederlaget betales ofte først, når den aftalte ydelse er udført.
  • Indkomstmodtageren kan typisk frit bestemme, hvorledes kontrakten opfyldes fx ved at antage medhjælp, erhverve råvarer, driftsmidler og lokaler.
  • Indkomstmodtageren er ikke pga. ordren begrænset i sin ret til samtidig at udføre hverv for andre.
  • Indkomstmodtageren er økonomisk ansvarlig over for hvervgiveren for arbejdets udførelse eller påtager sig i øvrigt en reel selvstændig økonomisk risiko.
  • Indkomstmodtageren tilkendegiver over for omverdenen ved annoncering, skiltning, optagelse i telefonbog osv. at udføre arbejde af en nærmere bestemt art.
  • Indkomstmodtageren vil under udførelsen af sit erhverv kunne pådrage sig erstatningsansvar såvel i som uden for kontraktsforhold, samt ofte være registreret som momspligtig, lønsumsafgiftspligtig eller indeholdelsespligtig, jf. endvidere LV E.A.4.2 og E.A.4.3.
Det er forholdet mellem indkomstmodtageren og den enkelte hvervgiver, der skal bedømmes. Det betyder, at indkomstmodtageren på samme tid i forhold til visse hvervgivere kan anses som lønmodtager, og i forhold til andre kan anses for selvstændigt erhvervsdrivende.
Endvidere skal afgrænsningen foretages på samme måde, uanset i hvilken relation inden for skattelovgivningens område spørgsmålet er relevant.
Det betyder, at samme indkomstmodtager enten anses som lønmodtager eller som selvstændigt erhvervsdrivende overfor samme hvervgiver i alle de situationer, hvor sondringen har betydning. Men man kan naturligvis ikke i enhver henseende slutte modsætningsvis. Det forhold, at hvervgiveren rent faktisk indeholder A-skat, fører derfor ikke til, at indkomstmodtageren ikke kan kvalificeres som selvstændigt erhvervsdrivende.
Sondringen lønmodtagerforhold og selvstændig erhvervsvirksomhed er afgørende for sondringen mellem A-indkomst og B-indkomst og ikke omvendt. Det vil sige, at en ligningsmæssig afgørelse kan medføre en ændring af opkrævningsmåden.
Til belysning af afgrænsningen mellem selvstændigt erhvervsdrivende og lønmodtagere kan følgende domme nævnes.
I TfS 1997,473 fandt Højesteret modsat landsretten, at en skatteyder måtte anses som lønmodtager. Skatteyderen, der tidligere havde været udlånt til Naturgas Syd som lønmodtager hos et ingeniørfirma, fik mulighed for fortsat tilknytning til Naturgas Syd efter ophør hos ingeniørfirmaet. Højesteret lagde vægt på, at skatteyderen var engageret for en længere periode og undergivet forflyttelsespligt, og at han ikke afholdt driftsudgifter af en art og størrelse, som måtte forventes af en selvstændigt erhvervsdrivende.
I TfS 1997,3 fandt Østre Landsret, at en skatteyder, der drev plejehjem i henhold til overenskomst med kommunen, ikke kunne anses som selvstændigt erhvervsdrivende, men som lønmodtager. Ved Landsrettens dom blev der bl.a. lagt vægt på, at driften af virksomheden ikke skete for skatteyderens regning, ligesom der ikke påhvilede skatteyderen nogen væsentlig økonomisk risiko.
Endelig fandt Højesteret det i TfS 1996,449 mest nærliggende at anse tupperwareforhandlere for selvstændigt erhvervsdrivende, se også B.2.8.
Vedrørende afgrænsningen til honorarmodtagere, se B.2.

Særligt opregnede A- eller B- indkomster Ud over vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold er de indkomstarter, der er nævnt i KSL § 43, stk. 2, A-indkomst i det omfang, skatteministeren har truffet bestemmelse herom. De indkomstarter, der er gjort til A-indkomst, fremgår af KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998 § 20.

Der er således en række indkomstarter, der udbetales med skattetræk efter en særlig hjemmel, uden at der af den grund er tale om lønindkomst. Om honorarer, pensioner og overførselsindkomst se afsnit B.2, B.3 og B.5.

Endvidere kan skatteministeren bestemme, at en vis indkomst eller en vis art af indkomst, der er omfattet af det almindelige A-indkomstbegreb i KSL § 43, ikke skal anses som A-indkomst, jf. KSL § 45, stk. 1. Det betyder, at visse særligt opregnede indkomstarter, som af natur er "vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold", er gjort til B-indkomst. Disse indkomster er opregnet i KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998 § 21, jf. afsnit B.1.2.

Der forekommer på denne måde en række B-indkomster, uden at indkomstmodtageren af den grund anses som selvstændigt erhvervsdrivende.

Lønmodtagerindkomst kontra selskabsindkomst Hvis en fysisk person vil drive sin virksomhed i selskabsform, vil formodningen være, at indkomsten som hovedregel også i skattemæssig henseende anses som selskabsindkomst.

Det er dog gennem lovgivningen bestemt, at visse særlige former for virksomhed ikke kan drives af et selskab, men kun af en fysisk person. Det gælder virksomhed som landinspektør, skibs- og varemægler, dispachør og bevillingshaver til hyrevognskørsel, jf. nærmere LV S.C.1.1.1.

Endvidere kan indkomsterhvervelsen være så nært knyttet til den pågældende typisk selskabets hovedaktionær/hovedanpartshaver - at man må anse indkomsten for erhvervet af personen, uanset at den er indtægtsført i selskabet, jf. herunder TfS 1996,604 (ØLD). Der kan ligeledes være situationer, hvor det er vanskeligt at konstatere, hvem der rent faktisk har erhvervet indkomsten, hvorfor der må en egentlig bevisvurdering til. Dette kan fx forekomme i selskaber, hvor der er sket en sammenblanding af selskabets og hovedaktionærens dispositioner.

Når kunstnere, forfattere, musikere, professionelle sportsfolk m.fl. organiserer deres virksomhed i selskabsform, må der foretages en egentlig vurdering af, om det er den enkelte person eller selskabet, som er den forpligtede udadtil. Fælles for disse persongruppers indkomsterhvervelse er ofte, at indkomsten udspringer af en virksomhed, som er nært knyttet til den enkelte person, hvilket dog ikke afskærer den pågældende fra at udøve virksomheden i selskabsform. Se nærmere TfS 1998,485 (HRD) tidligere TfS 1994,830 (ØLD), hvor Højesteret fandt, at en operasanger kunne drive sin kunstneriske virksomhed gennem et anpartsselskab. Told- og Skattestyrelsen har på baggrund heraf udstedt et genoptagelsescirkulære, TSS-cirk. 1998-27.

Reglerne om indeholdelse af A-skat og lønmodtagerbidrag udelukker ikke, at et selskab eller en anden juridisk enhed kan indgå aftale om levering af tjenesteydelser for hvilke selskabet, og ikke de personer der udfører arbejdet, modtager vederlaget. Det kræver dog, at selskabet er den forpligtende part, og at der består et reelt tjenesteforhold mellem selskabet og de personer, der udfører arbejdet, således at selskabet er indeholdelsespligtig af vederlag til disse personer.

Fuld eller begrænset skattepligt Det er en almindelig forudsætning for at anse en indkomst som A-indkomst, at indkomstmodtageren er fuldt eller begrænset skattepligtig her til landet.

KSL §§ 1 og 2 indeholder reglerne om fysiske personers subjektive skattepligt. Disse regler er nærmere beskrevet i afsnit C.1.1.1 og LV D.A.

B.1.1.2 Arbejdsmarkedsbidrag - Fuld eller begrænset skattepligt

Bidragspligten for en lønmodtager forudsætter bl.a., at den pågældende er fuldt eller begrænset skattepligtig her til landet efter KSL § 1 eller § 2, stk. 1, litra a (lønindtægt, herunder arbejde på fly), litra c (udlejning af arbejdskraft) eller litra j (lønindtægt for arbejde på skibe), jf. AMFL § 7, stk. 1, litra a.
Bidragspligtige er således lønmodtagere, der arbejder her i landet, og lønmodtagere, der arbejder i udlandet for en dansk arbejdsgiver.
Danske og udenlandske statsborgere, der har lønindkomst fra arbejde udført i Danmark, og som er fuldt eller begrænsede skattepligtige efter KSL § 1 eller § 2, stk. 1, litra a, c eller j, er således som udgangspunkt bidragspligtige, uanset om arbejdsgiveren er dansk eller udenlandsk.
Personer, nævnt i AMFL § 7, stk. 1 og 3, er bidragsfritaget i det omfang, det følger af EU-forordning nr. 1408/71 (med ændringer om social sikring for arbejdstagere mv.) eller efter mellemfolkelige aftaler om social sikring, at de pågældende ikke er undergivet dansk sikringslovgivning, jf. AMFL § 7, stk. 4 - 5.
De i KSL § 3 nævnte personer, som er undtaget fra skattepligten, er heller ikke bidragspligtige. Tilsvarende gælder for herværende diplomater omfattet af Wienerkonventionerne om rettigheder og immuniteter for diplomatiske og konsulære forbindelser.
Selvom der foreligger bidragspligt efter AMFL § 7, stk. 1, litra a, skal der i nogle tilfælde ikke betales bidrag, hvis lønindtægten ikke skal medtages ved beregning af bidragsgrundlaget efter AMFL § 8.
For så vidt angår internationale forhold henvises i øvrigt til afsnit C.

B.1.2 Løn og vederlag mv.

Der skal indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag samt betales arbejdsgiverbidrag af vederlag i penge for personligt arbejde i tjenesteforhold, jf. KSL § 43, stk. 1 og AMFL § 8, stk. 1, litra a og § 9, stk. 1 og ATP-lovens § 17 f.
Vedrørende betingelsen om personligt arbejde i tjenesteforhold henvises til afsnit B.1.1.
Som eksempler på vederlagstyper nævnes løn, feriegodtgørelse, honorar, tantieme, provision og drikkepenge.
Opregningen er ikke udtømmende, og som vederlag i penge betragtes derfor den almindelige periodiske arbejdsløn, uanset om den benævnes løn, overarbejdsbetaling, rådighedstillæg, akkordfortjeneste, produktionstillæg, bonus, honorar, provision eller andet.
Begrebet dækker også det ferietillæg, der ydes lønmodtagere med ret til løn under ferie.
Også søgnehelligdagsbetaling er omfattet af begrebet løn. Udbetales søgnehelligdagsbetaling løbende eller som forskud i løbet af indtjeningsåret, skal der indeholdes lønmodtagerbidrag og A-skat i den lønperiode, hvor udbetalingen sker, jf. KSL § 46, stk. 2 og AMFL § 11, stk. 1. Samtidig skal arbejdsgiverbidraget beregnes, jf. AMFL § 11, stk. 9. Hvis tilgodehavende søgnehelligdagsbetaling hensættes på en kort- eller mærkeordning, skal der indeholdes lønmodtagerbidrag og A-skat samt beregnes arbejdsgiverbidrag senest 31. december i optjeningsåret.
Godtgørelse for udgifter til rejse- og befordring er omfattet, medmindre betingelserne for skattefrihed er opfyldt, jf. afsnit B.1.7.
Om hævninger i selskaber mv., se SD-cirk. 1979-12 og LV S.F.

Naturalier Der skal for visse naturalier indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag samt betales arbejdsgiverbidrag, jf. afsnit B.1.6.

Undtaget for indeholdelse Af visse særligt opregnede indkomstarter, der er gjort til B-indkomst, skal der ikke indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag ved udbetaling, ligesom der ikke skal betales arbejdsgiverbidrag. Det drejer sig om løn mv. ved civil værnepligt, løn mv. til hushjælp o.l. i privat husholdning, værdi af fri kost og logi, som ydes i forbindelse med løn, hvis værdien ikke kan fastsættes efter Ligningsrådets normalsatser, diæter til valgstyrere og tilforordnede vælgere samt årlige vederlag på maks. 1.500 kr. fra forening for arbejde udført for foreningen som led i dennes skattefri virksomhed, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 21 og AMFLbek. nr. 1250 af 16. dec. 1996, § 9, stk. 1 samt AMFL § 9, stk. 1. Told Skat beregner lønmodtagerbidraget på grundlag af de oplysninger, der er lagt til grund ved skatteansættelsen, jf. AMFL § 11, stk. 4 og lønmodtagerbidraget opkræves i forbindelse med udsendelsen af årsopgørelsen, jf. AMFL § 13, stk. 3.

B.1.2.1 Løn/dagpenge ved ledighed, sygdom og barsel

Der skal indeholdes A-skat af dagpenge, der udbetales ved ledighed, sygdom eller barsel efter lovgivningen herom, jf. KSL § 43, stk. 2, litra d, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 5, 6 og 8 a.
Der skal derimod ikke indeholdes lønmodtagerbidrag af dagpengene, idet der i AMFL's forstand er tale om offentlig overførselsindkomst, der ikke har karakter af vederlag for personligt arbejde. Dagpengene er derfor ikke omfattet af AMFL § 8, stk. 1, litra a. Der skal derfor heller ikke betales arbejdsgiverbidrag af dagpengene, jf. AMFL § 9, stk. 1 modsætningsvis. Der skal derimod betales SP-bidrag for personer omfattet af ATP-lovens § 2 a af de i bestemmelsen nævnte dagpenge, kursusgodtgørelse m.v. jf. ATP-lovens § 17 f, stk. 3.
Arbejdsgivere, der i den såkaldte arbejdsgiverperiode udbetaler dagpenge efter lovgivningen herom, skal således indeholde A-skat, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 6 og 8 a, men hverken lønmodtagerbidrag eller SP-bidrag. Der skal heller ikke betales arbejdsgiverbidrag af disse dagpenge.
Der skal indeholdes A-skat og SP-bidrag af feriedagpenge, sygeferiedagpenge, supplerende dagpenge, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 5, samt af kontanthjælp, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 3, der udbetales til ledige. Men der skal hverken indeholdes lønmodtagerbidrag eller betales arbejdsgiverbidrag.
Det skal indeholdes A-skat af dagpenge, som udbetales til personer, der er under uddannelse, på orlov eller sabbat, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 11, eller modtager efterløn og overgangsydelse efter lovgivningen herom, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 5. Af de her nævnte dagpenge mv. skal der hverken indeholdes lønmodtagerbidrag eller betales arbejdsgiverbidrag, jf. ovennævnte. For så vidt angår SP-bidrag henvises til afsnit B.5.
Der skal ikke indeholdes A-skat af dagpenge, der erstatter B-indkomst eller som ydes som frivillig sikring efter dagpengelovens § 20, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 8 a.
Udbetaler arbejdsgiveren i henhold til kollektiv overenskomst, individuel aftale eller lov løn under sygdom og barsel mv., skal der indeholdes A-skat, jf. KSL § 43, stk. 1. Af lønnen skal der videre indeholdes lønmodtagerbidrag og SP-bidrag, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra a og ATP-lovens § 17 f, samt betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 9, stk. 1.
Der skal således også indeholdes lønmodtagerbidrag og betales arbejdsgiverbidrag af den løn, der udbetales i den såkaldte arbejdsgiverperiode. Det gælder, uanset om den løn, der udbetales ligger under, over eller svarer til de maksimale dagpenge og uanset om beløbet kaldes dagpenge eller lignende, og uanset om arbejdsgiveren modtager dagpengerefusion fra det offentlige.
Eventuel dagpengerefusion må ikke modregnes, inden der indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag samt beregnes arbejdsgiverbidrag.
Hvis en ansat, der får udbetalt dagpenge fra det offentlige, af arbejdsgiveren får udbetalt forskellen mellem dagpengene og den almindelige løn, skal arbejdsgiveren indeholde A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag samt beregne arbejdsgiverbidrag af den supplerende løn.
Arbejdsgivere, der dels udbetaler dagpenge, dels løn under sygdom, skal indeholde A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag samt beregne arbejdsgiverbidrag af den samlede udbetaling.

B.1.2.1.1 Selvstændigt erhvervsdrivende

Syge- og barselsdagpenge, der udbetales til selvstændigt erhvervsdrivende behandles som virksomhedsindkomst og skal dermed medregnes ved opgørelsen af overskuddet fra selvstændig erhvervsvirksomhed. De nævnte ydelser er derfor omfattet af bidragsgrundlaget efter AMFL § 10. Se TfS 1995, 201 (DEP). Det gælder også i de tilfælde, hvor ydelsen er gjort til A-indkomst, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20. Der skal ikke ved udbetalingen indeholdes lønmodtagerbidrag, jf. AMFL § 11, stk. 7. Udbetaleren skal heller ikke betale arbejdsgiverbidrag, da dagpengene ikke er omfattet af AMFL 9, stk. 1.
Der er ikke tale om A-indkomst i de tilfælde, hvor dagpenge ydes som frivillig sikring efter lov om dagpenge ved sygdom og fødsel § 20, dvs. for selvstændigt erhvervsdrivende. Det følger af KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998 , § 20, nr. 8 a.
Om sygedagpenge mv. til en ægtefælle, der deltager i driften, se afsnit B.7.2 og B.7.3.

B.1.2.2 Udbetalinger fra medarbejderfonde

Medarbejderfonde kan principielt opdeles i:
  1. Pensionsfonde godkendt efter PBL § 52. Her forstås fonde, der alene har til formål at yde understøttelse til personer, der tidligere har været ansat i arbejdsgiverens virksomhed, eller til sådanne ansattes efterladte ægtefælle, herunder fraskilt ægtefælle, eller efterlevende børn, herunder stedbørn, under 24 år, og hvor tilsagn om støtte ikke gives for mere end ét år ad gangen. Arbejdsgiveren skal ved indbetaling til sådanne fonde beregne arbejdsmarkedsbidrag med såvel satsen for lønmodtagere som med satsen for arbejdsgivere. Der skal i forbindelse med udbetalinger fra de omhandlede fonde hverken indeholdes lønmodtagerbidrag, SP-bidrag eller A-skat ligesom fonden ikke skal betale arbejdsgiverbidrag.
  2. Hjælpe- og understøttelsesfonde efter LL § 14 F. Disse fonde har til formål at betrygge eller forbedre vilkårene for personer eller pårørende til personer, der er eller har været ansat hos den arbejdsgiver, der indskyder eller har indskudt beløb til fondens virke. Fonde godkendt efter LL § 14 F må ikke udbetale ydelser af pensionslignende karakter, men kan yde hjælp til uddannelse, sygehjælp, ferieophold eller sport. Tilsagn om støtte må ikke gives for mere end ét år ad gangen. Arbejdsgiveren skal ikke indeholde A-skat, lønmodtagerbidrag, SP-bidrag eller betale arbejdsgiverbidrag af indbetalinger til sådanne fonde. For så vidt angår udbetalinger, se umiddelbart nedenfor.
  3. Andre fonde. Virksomheder, der indbetaler beløb til sådanne fonde, skal ikke indeholde A-skat, lønmodtagerbidrag, SP-bidrag eller betale arbejdsgiverbidrag af indbetalingen. For så vidt angår fonde nævnt under 2. og 3. kan der i forbindelse med uddelinger fra fonden blive tale om, at der skal indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag, SP-bidrag samt betales arbejdsgiverbidrag, hvis der udbetales beløb til nuværende eller tidligere ansatte. Der vil således skulle indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag, SP-bidrag samt betales arbejdsgiverbidrag hvis;
    • midlerne i fonden hidrører fra den virksomhed, hvor modtageren af ydelsen er eller har været ansat,
    • arbejdsgiveren/den tidligere arbejdsgiver eventuelt sammen med én eller flere medarbejderrepræsentanter har afgørende indflydelse på beslutningen om, hvilke ansatte/tidligere ansatte, der skal have udbetalt ydelser fra fonden,
    • kriterierne for uddeling og tidspunktet for beslutningen om at uddele beløb vidner om, at der er tale om løntillæg eller om en pensionslignende ydelse til tidligere ansatte eller disses pårørende.
Spørgsmålet om der skal indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag, SP-bidrag samt betales arbejdsgiverbidrag skal afgøres ved en samlet konkret vurdering.
Om udbetalinger af pensionslignende ydelser fra fonde til tidligere ansatte hos en bestemt arbejdsgiver, se afsnit B.3.5.2. Om ydelser fra PBL § 52-fonde, se afsnit B.1.11.

B.1.3 Feriegodtgørelse

Der skal indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag, SP-bidrag samt betales arbejdsgiverbidrag af feriegodtgørelse, jf. KSL § 43, stk. 1 og AMFL § 8, stk. 1 , litra a og § 9, stk. 1. De nærmere regler for indeholdelsestidspunktet fremgår, jf. KSL § 46, stk. 2, af KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 22, stk. 2 og 3, samt af AMFLbek. nr. 1250 af 16. dec. 1996, § 10, stk. 2, som indsat ved bek. nr. 164 af 24. feb. 1997. Se herom TfS 1997, 215 (omtale af bek.).

B.1.3.1 Ferie uden løn

Med mindre andet er aftalt ved overenskomst udgør feriegodtgørelsen 12,5 pct. af lønnen for lønmodtagere med timeløn, ugeløn eller lignende med løbende optjening af feriegodtgørelse, jf. ferielovens § 12.
For lønmodtagere uden ret til ferie med løn beskattes feriegodtgørelsen i optjeningsåret. Indeholdelse af A-skat skal foretages månedligt i optjeningsåret på grundlag af den feriegodtgørelse, der er optjent i den forløbne måned, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 22, stk. 2. Indeholdelse af lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og beregning af arbejdsgiverbidrag skal ske på samme tidspunkt, jf. AMFLbek. nr. 1250 af 16. dec. 1996, § 10, stk. 2, indsat ved bek. nr. 164 af 24. feb. 1997.
En lønmodtager med ret til ferie med løn kan i stedet vælge at få udbetalt 12 pct. i feriegodtgørelse, jf. ferielovens § 14, stk. 2. I dette tilfælde skal der indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag samt beregnes arbejdsgiverbidrag månedligt i optjeningsåret på samme måde som ovenfor anført.
Se afsnit G.4.3 om de særlige regler for beregning af fradrag ved indeholdelse af A-skat. Se også TfS 1997, 218 (TSS).

B.1.3.2 Ferie med løn

For lønmodtagere med ret til ferie med løn beskattes ferielønnen først i det år, hvori ferien holdes, selvom udbetalingen støtter sig på en i det foregående indkomstår optjent ferieret, idet der først erhverves endelig ret til ferielønnen i det år ferien holdes, jf. lsr. 1973.106.
For den særlige feriegodtgørelse, der kommer til udbetaling i forbindelse med overgang til det nye ferieår, skal indeholdelse foretages på udbetalingstidspunktet. Med mindre andet er aftalt ved overenskomst, udgør tillægget til ferielønnen 1 pct., jf. ferielovens § 14, stk. 1.

Fratrædelse Når en lønmodtager fratræder en stilling med ret til ferie med løn, skal der beregnes feriegodtgørelse, jf. ferielovens § 14, stk. 3.

Feriegodtgørelsen beskattes i fratrædelsesåret. Indeholdelse af A-skat skal foretages i fratrædelsesmåneden, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 22, stk. 3. Indeholdelse af lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og beregning af arbejdsgiverbidrag skal ske på samme tidspunkt, jf. AMFLbek. nr. 1250 af 16. dec. 1996, § 10, stk. 2, sidste pkt., som indsat ved bek. nr. 164 af 24. feb. 1997.

B.1.3.3 Overgang til anden stilling

Ved overgang fra en stilling uden ret til ferie med løn til en stilling med ret til ferie med løn skal der indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag samt betales arbejdsgiverbidrag af den indtil overgangen optjente feriegodtgørelse. Desuden skal der indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag samt betales arbejdsgiverbidrag af modtaget ferieløn og tillæg til ferieløn.
Hvis det i forbindelse med overgangen aftales mellem lønmodtager og arbejdsgiver, at lønmodtageren får ferie med løn mod at afgive sin tidligere indkomstbeskattede feriegodtgørelse til arbejdsgiveren, skal alene forskelsbeløbet medregnes som indkomst fra arbejdsgiveren i tiltrædelsesåret. Forskelsbeløbet, jf. nedenfor udgør, grundlaget for indeholdelse af A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag samt beregning af arbejdsgiverbidrag.
Forskelsbeløbet opgøres som forskellen mellem den nye bruttoferieløn - reduceret med den i feriegodtgørelsen fra tidligere ansættelse indeholdte A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag og den fra tidligere ansættelse til arbejdsgiveren afleverede nettoferiegodtgørelse.

B.1.3.4 Særlige forhold

Erstatning til tjenestemænd for bortfaldet ferie ydes ved udløbet af det ferieår, i hvilket den bortfaldne ferie skulle være holdt som tillægsferie, og beløbet beskattes i dette år. Ved udbetalingen skal der indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag jf. KSL § 43, stk. 1, AMFL § 8, stk. 1, litra a og ATP-lovens § 17 f og beregnes arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 9, stk. 1, jf. § 8, stk. 1, litra a.
Gives der tjenestemænd tjenestefrihed af en sådan varighed, at der ikke optjenes ferieret i tjenestefrihedsperioden, ydes der ved tjenestefrihedens begyndelse den pågældende feriegodtgørelse, som om han var fratrådt tjenesten. Denne feriegodtgørelse beskattes i det år, hvor tjenestefriheden påbegyndes og feriegodtgørelsen godskrives den pågældende. Der skal indeholdes A-skat i fratrædelsesmåneden, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 22, stk. 3. Indeholdelse af lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og beregning af arbejdsgiverbidrag skal ske på samme tidspunkt, jf. AMFLbek. nr. 1250 af 16. dec. 1996, § 10, stk. 2, sidste pkt., som indsat ved bek. nr. 164 af 24. feb. 1997.

Fornyelse af visse kollektive overenskomster mv. Virksomhedernes betaling for ferie- og fridage, som udbetales i henhold til lov nr. 264 af 7. maj 1998 om fornyelse af visse kollektive overenskomster m.v, er løn omfattet af Kildeskattelovens § 43, stk. 1. Der skal således indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag af beløbene. Indeholdelse skal ske efter de almindelige regler dvs. på udbetalingstidspunktet eller senest 6 måneder efter, der er erhvervet ret til beløbet.

Ansatte, der er omfattet af de pågældende overenskomster, har på visse betingelser ret til øget frihed.


Fridag iht. mæglingsforslagets afsnit VI:


Der ydes fuld løn, dog maksimalt 95 kr. pr. time. Der skal derfor indeholdes både A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag.


Feriedag iht. lovens § 2:


På overenskomstområder, hvor der ydes løn under sygdom, ydes der også løn på feriedagen. Indeholdelse af A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag skal ske på udbetalingstidspunktet, når feriedagen holdes.

På overenskomstområder, hvor der ikke ydes løn under sygdom, ydes der betaling på feriedagen med et beløb svarende til den ansattes sygedagpenge. Selvom det er satsen for sygedagpenge, der benyttes, er der tale om løn. Der skal derfor indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag på udbetalingstidspunktet, når feriedagen holdes.

Hvis feriedagen ikke er afholdt inden kalenderårets udløb, betales der kompensation herfor med et beløb svarende til den betaling, der ville være udbetalt, hvis feriedagen havde været afholdt. Beløb, der ikke er udbetalt ved kalenderårets udløb, skal på udbetalingstidspunktet eller senest 30. juni i det følgende kalenderår have indeholdt A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag.


"Omsorgsdage" iht. lovens §§ 3 og 4:


Ansatte med børn kan på visse betingelser opnå ret til et antal fridage. Ansatte med ret til at holde barns første sygedag får en tilsvarende betaling for omsorgsdagene. Ansatte uden ret til at holde barns første sygedag får et beløb svarende til den ansattes sygedagpenge.

I begge tilfælde er der tale om løn, og der skal følgelig indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag på udbetalingstidspunktet.

Hvis omsorgsdagene ikke er afholdt inden kalenderårets udløb, betales der kompensation herfor med et beløb svarende til den betaling, der ville være udbetalt, hvis omsorgsdagene havde været afholdt. Beløb, der ikke er udbetalt ved kalenderårets udløb, skal på udbetalingstidspunktet eller senest 30. juni i det følgende kalenderår have indeholdt A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag.

De omhandlede ydelser indgår også i grundlaget for arbejdsgiverbidraget.

Dødsfald Se afsnit B.1.11.6 om indeholdelse af A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag samt beregning af arbejdsgiverbidrag i forbindelse med lønmodtagerens dødsfald.


B.1.4 Jubilæumsgratialer

Jubilæumsgratialer, der opfylder betingelserne i LL § 7 O, stk. 1, nr. 2, beskattes alene af 85 pct. af det beløb, der overstiger et grundbeløb på 7.900 kr., jf. LL § 7 O, stk. 3. Grundbeløbet reguleres efter PSL § 20 og udgør for 1999 10.800 kr.
Der er tale om jubilæumsgratiale, når udbetalingen i form af gave, gratiale og lignende foretages én gang for alle i anledning af, at den virksomhed, hvori lønmodtageren eller dennes ægtefælle er eller har været ansat, har bestået i 25 år eller et antal år, der er deleligt med 25, jf. LL § 7 O, stk. 1, nr. 2.
Også gaver, gratialer og lignende udbetalt én gang for alle i anledning af lønmodtagerens jubilæum er omfattet. Efter praksis anses jubilæum at foreligge, når lønmodtageren har været ansat i virksomheden i 25, 35, 40, 45, 50 eller 60 år, jf. lsr. 1962.79, lsr. 1963.88 og lsr. 1966.93.
Om afgrænsning af jubilæumsgratiale omfattet af LL § 7 O, stk. 1, nr. 2 henvises der i øvrigt til LV A.B.1.4. og A.B.1.4.2.
Der skal indeholdes A-skat af gavens skattepligtige værdi, uanset om der er tale om en pengegave eller en tingsgave. Den skattepligtige del, der fremstår som vederlag i penge er A-indkomst i medfør af KSL § 43, stk. 1, og den skattepligtige del, der udbetales i naturalier, er A-indkomst i medfør af KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 24, som er udstedt med hjemmel i KSL § 43, stk. 2.
Er der tale om vederlag i penge, skal der indeholdes lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og beregnes arbejdsgiverbidrag af det fulde beløb af udbetalingen, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra a og § 9, stk. 1. Der skal hverken indeholdes lønmodtagerbidrag, SP-bidrag eller beregnes arbejdsgiverbidrag af den del af et jubilæumsgratiale mv., der udbetales i naturalier, idet denne del ikke er omfattet af AMFL § 8, stk. 1, litra a eller § 9, stk. 1.
Om beregning af A-skat mv. i forbindelse med indeholdelse af pensionsbidrag i et jubilæumsgratiale, se afsnit B.1.10.1 og B.1.11.2.

B.1.5 Tillæg/tilskud og diverse godtgørelser fra arbejdsgiveren

B.1.5.1 Flyttegodtgørelse

Der skal som udgangspunkt indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag af flyttegodtgørelse, jf. KSL § 43, stk. 1 og AMFL § 8, stk. 1, litra a. Der skal endvidere betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 9, stk. 1, jf. § 8, stk. 1, litra a.
Ved TSS-cirk. 1992-13 er der fastsat regler for den skattemæssige behandling af flyttegodtgørelse. Skatteministeren har orienteret om beskatning af flyttegodtgørelse i et svar til Folketinget, jf. TfS 1994, 204.
Reglerne gælder for såvel privat som offentligt ansatte.
Ved forflyttelse under samme arbejdsgiver gælder, at hvis arbejdsgiveren godtgør ellers fradragsberettigede flytteudgifter mod dokumentation ved eksterne udgiftsbilag, skal godtgørelsen holdes uden for den ansattes indkomst. Der skal derfor ikke indeholdes A-skat, da der kun skal indeholdes A-skat i skattepligtig indkomst, jf. KSL § 41, stk. 1, 2. pkt. Godtgørelsen vil således ikke være omfattet af KSL § 43, stk. 1. Der skal heller ikke indeholdes lønmodtagerbidrag og SP-bidrag eller betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra a modsætningsvis og § 9, stk. 1. Der er tale om følgende udgifter:
  1. Flytning af bohave.
  2. Rejseudgifter for husstanden.
  3. Udgifter til nødvendige installationer.
  4. Huslejetab.
Udgifter til fast ejendom, herunder renteudgifter, anses ikke for huslejetab. Disse udgifter kan derfor ikke godtgøres uden indeholdelse af A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag samt betaling af arbejdsgiverbidrag.
Udgifter til advokat- og mæglersalær i forbindelse med køb og salg af fast ejendom kan efter praksis ikke fradrages. Denne praksis er stadfæstet af Vestre Landsret, se Told*Skat Nyt 1993.15.712 (TfS 1993, 345). Disse udgifter kan derfor ikke godtgøres uden indeholdelse af A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag og betaling af arbejdsgiverbidrag.
Dommen fastslår, at en supplerende flyttegodtgørelse, hvis størrelse er uden sammenhæng med hvilke udgifter, der rent faktisk afholdes, ikke kan betegnes som udlæg for arbejdsgiveren.
Tjenesteskift fra én statslig institution til en anden anses for flytning under samme arbejdsgiver. Tilsvarende gælder tjenesteskift fra statsligt til kommunalt civilforsvar. Flytteudgifter afholdt i forbindelse hermed er derfor fradragsberettiget, se f.eks SKAT 1988.687 (TfS 1988, 611 (LSR)). Arbejdsgiveren kan derfor i stedet godtgøre flytteudgifterne uden indeholdelse af A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag og uden betaling af arbejdsgiverbidrag. Se i øvrigt LV A.F.1.6.

B.1.5.2 Erstatningsbeløb for opgivelse af tjenestebolig

Erstatningsbeløb, som ydes tjenestemænd for opgivelse af tjenesteboliger, anses for erstatning for indtægtstab og derfor A-indkomst, jf. skd. 26.205. Der skal indeholdes A-skat, jf. KSL § 43, stk. 1 samt indeholdes lønmodtagerbidrag og SP-bidrag og betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra a og § 9, stk. 1 og ATP-lovens § 17 f.

B.1.5.3 Erstatningsbeløb for tabt arbejdsfortjeneste

Begrebet tabt arbejdsfortjeneste dækker i praksis over en række forskellige ydelser. Der kan være tale om løn eller løntillæg, betaling for personligt arbejde udført uden for et ansættelsesforhold eller beløbet kan være udbetalt uden krav om en egentlig arbejdsydelse.
Godtgørelse for tabt arbejdsfortjeneste, der reelt har karakter af en lønudbetaling, dvs. har en nær tilknytning til lønmodtagerens tjenesteforhold, er omfattet af KSL § 43, stk. 1, AMFL § 8, stk. 1, litra a, AMFL § 9, stk. 1 og ATP-lovens § 17 f. Eksempelvis kan nævnes erstatning for bortvisning og fratrædelsesgodtgørelse efter funktionærlovens § 2, litra a og b, jf. afgørelse fra Ankenævnet for Bidrag til Arbejdsmarkedsfondene, TfS 1995,756.
Udbetaler en forening erstatning for tabt arbejdsfortjeneste i forbindelse med, at en frivillig ulønnet medhjælper repræsenterer foreningen - fx ved deltagelse på udvalgt hold e.l. - anses beløbet ikke for vederlag. En sådan udbetaling ydes for at friholde medhjælperen for udgifter som følge af indsatsen for foreningen. Der vil derfor være tale om en bidragsfri B-indkomst.
Udbetaler en forening derimod erstatning for tabt arbejdsfortjeneste til medhjælpere osv. for at udføre en personlig arbejdsydelse for foreningen, anses erstatningen for løn, og der skal derfor indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag samt betales arbejdsgiverbidrag. For årlige vederlag på højst 1.500 kr. anses beløbet dog for B-indkomst, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 21, nr. 5 og der skal ikke indeholdes lønmodtagerbidrag, jf. AMFLbek. nr. 1250 af 16. dec. 1996, § 9, stk. 1, litra c. Den ansatte skal i så fald angive beløbet på selvangivelsen og vil i forbindelse med årsopgørelsen blive afkrævet skat og lønmodtagerbidrag. Der skal ligeledes ikke betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 9, stk. 1.
Kan beløbsmodtageren karakteriseres som en person, der modtager vederlag for personligt arbejde uden for tjenesteforhold, fastsættes bidragspligten efter AMFL § 7, stk. 1, litra c. Der skal dog kun indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag ved udbetalingen, hvis vederlaget er gjort til A-indkomst. Uanset om vederlaget er gjort til A-indkomst eller ej, skal der ikke betales arbejdsgiverbidrag, idet vederlaget ikke er omfattet af AMFL § 9, stk. 1.
Se ligeledes afsnit B.1.11.5 vedrørende erstatningsbeløb fra tidligere arbejdsgiver.

Arbejdsskade En arbejdsgiver kan som erstatningsansvarlig for personskade bl.a. skulle betale erstatning for tabt arbejdsfortjeneste efter erstatningsansvarslovens § 2. I erstatningen fradrages løn under sygdom, dagpenge fra arbejdsgiver eller kommunalbestyrelse og forsikringsydelser, der har karakter af en virkelig skadeserstatning, samt lignende ydelser til den skadelidte lønmodtager.

Der skal hverken indeholdes lønmodtagerbidrag eller SP-bidrag af erstatning for tabt arbejdsfortjeneste, herunder eventuel erstatning i form af indbetalinger til en arbejdsmarkedspensionsordning, der udbetales i henhold til erstatningsansvarslovens § 2. Dette gælder for erstatning udbetalt til en skadelidt lønmodtager, der hverken overenskomstmæssigt, efter individuel kontrakt eller på anden vis har krav på hel eller delvis løn mv. fra arbejdsgiveren i uarbejdsdygtighedsperioden, idet erstatningen ikke har karakter af vederlag for beskæftigelse i et ansættelsesforhold, og dermed ikke er omfattet af bidragsgrundlaget efter AMFL § 8, stk. 1, litra a. Dette gælder selv om den skadelidtes ansættelsesforhold er opretholdt i sygeperioden, og den pågældende derfor principielt er omfattet af bidragspligten efter AMFL § 7, stk. 1, litra a.

Erstatningen vil af samme grund ikke være omfattet af KSL § 43, stk. 1. Erstatningen er endvidere ikke gjort til A-indkomst efter KSL § 43, stk. 2, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20 modsætningsvis. Beløbet vil således være B-indkomst. Der skal ikke betales arbejdsgiverbidrag af erstatningen, jf. AMFL § 9, stk. 1 modsætningsvis.

Vedrørende sygedagpenge udbetalt fra det offentlige, som skadelidte modtager i sygeperioden, henvises der til afsnit B.1.2.1.

B.1.5.4 Løntillæg - Udgiftsdækning

Tillæg til løn, som gives til dækning af lønmodtagerens udgifter i forbindelse med arbejdet, fx skur- og tærepenge, smudstillæg, skattepligtig rejse- og befordringsgodtgørelse, kilometerpenge, natpenge, uniformsgodtgørelse, kontorholdsgodtgørelse, fejltællingspenge, svindgodtgørelse, værktøjspenge og hundeførertillæg skal medregnes ved indkomstopgørelsen, jf. LL § 9, stk. 5, 1. pkt.
Der er tale om vederlag i penge, hvorfor der skal indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag af disse tillæg, jf. KSL § 43, stk. 1 og AMFL § 8, stk. 1, litra a. Dette gælder uanset om beløbet eventuelt kan fratrækkes på selvangivelsen. Der skal tilsvarende betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 9, stk. 1, jf. § 8, stk. 1, litra a.
Skatteministeren har redegjort for beskatning og indeholdelse af A-skat af hundeførertillæg i et svar til Folketinget, jf. TfS 1995, 254. Der er tale om beskatning af et løntillæg, der udbetales til den ansatte for at denne i forbindelse med sit arbejde anvender et arbejdsredskab, der således stilles til rådighed for arbejdsgiveren. I lighed med andre løntillæg er hundeførertillæg skattepligtigt, og arbejdsgiveren skal i lighed med anden pengeløn indeholde A-skat i løntillægget.
Der skal ikke indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag eller betales arbejdsgiverbidrag, hvis arbejdsgiveren afholder alle udgifter til arbejdsredskaber eller hjælpemidler i forbindelse med arbejdet eller refunderer udgifterne efter reglerne om udlæg efter regning. Se afsnit B.1.7.3 om udlæg for arbejdsgiveren. Er arbejdsredskabet mv. også til rådighed for privat brug, eller bruges det privat, foreligger der principielt et skattepligtigt gode. Se nærmere afsnit B.1.6 om personalegoder.

B.1.5.5 Konkurrenceklausuler

Vederlag for påtagelse af indskrænkninger i adgangen til fri erhvervsudøvelse kan ydes under tjenesteforholdets beståen eller i forbindelse med tjenesteforholdets ophør. I begge tilfælde kan vederlaget erlægges som en éngangsydelse eller i løbende ydelser.

Èngangsvederlag Der skal indeholdes A-skat af vederlag for påtagelse af indskrænkninger i adgangen til fri erhvervsudøvelse, der ydes som et éngangsvederlag under tjenesteforholdets beståen eller i forbindelse med tjenesteforholdets ophør, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 27. Der skal ikke indeholdes lønmodtagerbidrag og SP-bidrag, idet vederlaget ikke er omfattet af bidragsgrundlaget i AMFL § 8, stk. 1, litra a, da vederlaget ikke er ydet for personligt arbejde, men derimod for, at modtageren ikke skal påtage sig andet personligt arbejde, eller for en anden form for rådighedsindskrænkelse. Vederlaget er derfor heller ikke omfattet af AMFL § 9, stk. 1, hvorfor der ikke skal betales arbejdsgiverbidrag.

Et éngangsvederlag, der ydes under tjenesteforholdets beståen eller i forbindelse med tjenesteforholdets ophør, kan erlægges i rater, uden at det betyder, at vederlaget bliver bidragspligtigt.

Løbende ydelser Vederlag for påtagelse af indskrænkninger i adgangen til fri erhvervsudøvelse, der betales i form af tidsubestemte løbende ydelser, er kendetegnet ved, at der er usikkerhed om det samlede beløb, der udbetales.

Ydes vederlaget under tjenesteforholdets beståen, er der tale om et løntillæg, og der skal indeholdes A-skat, jf. KSL § 43, stk. 1. Der skal tillige indeholdes lønmodtagerbidrag, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra a og SP-bidrag jf. ATP-lovens § 17 f, samt betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 9, stk. 1.

Ydes vederlaget i forbindelse med tjenesteforholdets ophør, er der tale om A-indkomst, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 2, og der skal derfor indeholdes A-skat. Der skal ligeledes indeholdes lønmodtagerbidrag, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra d og SP-bidrag jf. ATP-lovens § 17 f, samt betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 9, stk. 1.

B.1.6 Personalegoder

Indledning Efter LL § 16 skal personalegoder som udgangspunkt værdiansættes til markedsværdien, men der er i bestemmelsen gjort en række undtagelser herfra. Det gælder rådighed over bil, sommerbolig og lystbåde til privat brug, samt køb af virksomhedens produkter.
Baggrunden for bestemmelsen er, at beskatning af personalegoder ligestilles med beskatning af løn i form af pengeydelser, samt at styrke den skattemæssige kontrol med beskatningen af personalegoder.

A- eller B-indkomst Visse personalegoder skal medregnes til den indkomst, der skal indeholdes A-skat af. Det drejer sig om fri kost og logi omfattet af Ligningsrådets satser, fri bil, fri telefon og telefongodtgørelse, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20. Øvrige personalegoder, der hverken er omfattet af KSL § 43, stk. 1 eller KSL § 43, stk. 2, jf. KSLbek nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20 er B-indkomst. Der skal desuden indeholdes lønmodtagerbidrag og SP-bidrag af de A-skattepligtige personalegoder med de værdier, som indgår i grundlaget for A-skattetræk, jf. AMFL § 11, stk. 1 og stk. 10 og ATP-lovens § 17 f, stk. 1. Der skal ligeledes betales arbejdsgiverbidrag af værdien, jf. AMFL § 9, stk. 1 og § 11, stk. 9. Derimod er personalegoder, der ikke er A-skattepligtige, lønmodtager-, arbejdsgiver- og SP-bidragsfrie.

Afgrænsning Et skattepligtigt personalegode er et gode, som den ansatte som led i ansættelsesforholdet får overdraget til privat brug uden at betale fuldt vederlag herfor. Det gælder både varer og tjenesteydelser, som forbruges umiddelbart, goder, som overdrages til den ansattes ejendom, og goder, som alene overdrages til låns.

Personalegoder sidestilles med løn, og værdien af godet skal medtages ved opgørelsen af den ansattes skattepligtige indkomst.

De arbejdsredskaber/hjælpemidler, der stilles til rådighed for udførelsen af arbejdet på arbejdspladsen, er ikke personalegoder. Arbejdsredskaber og lignende skal alene beskattes, hvis de er til rådighed for privat brug.

Reglerne finder kun anvendelse på personalegoder, der er ydet af en arbejdsgiver eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde. Det er ikke en betingelse, at arbejdsgiveren er ejer af godet eller har købt godet til den ansatte.

Bagatelgrænsen Personalegoder, som arbejdsgiveren i overvejende grad har stillet til rådighed af hensyn til den ansattes arbejde, beskattes kun, hvis den samlede værdi af disse goder overstiger en satsreguleret bagatelgrænse, 4.100 kr. i 1999 .
Hvis godernes samlede værdi overstiger bagatelgrænsen, sker der beskatning af den fulde værdi, når grænsen overskrides. Der skal således også betales skat af alle de goder, der ellers er omfattet af bagatelgrænsen, hvis de sammenlagt (efter fradrag af evt. egenbetaling til arbejdsgiveren mv.) har en værdi, der overstiger bagatelgrænsen.
Ved bedømmelsen af, om grænsen overskrides, skal der kun medregnes de goder, der hovedsageligt er stillet til rådighed af hensyn til den ansattes arbejde. Der skal være en direkte sammenhæng mellem godet og arbejdets udførelse. Dvs. at goderne kun falder ind under bagatelgrænsen, når det hovedsageligt er af hensyn til det konkrete arbejde, at arbejdsgiveren har stillet dem til rådighed.
Det typiske for de goder, som er omfattet af bagatelgrænsen, er, at den ansatte, hvis vedkommende selv afholder udgifterne til goderne, vil have mulighed for at få fradrag for den del af udgifterne, som skyldes arbejdet.
Der vil som hidtil alene ske beskatning af et personalegode, når det er muligt at henføre en værdi til den enkelte medarbejder.
Goder omfattet af bagatelgrænsen værdiansættes til markedsprisen, jf. LL § 16, stk. 3, 1. pkt.
Grænsen gælder ikke for en række goder, hvor værdien i forvejen fremgår af loven eller er kendt, fx fordi der er indberetningspligt, eller fordi man kan benytte de normalværdier, der fastsættes af Ligningsrådet. Arbejdsgiveren har også indberetningspligt for disse goder.
Det er den ansattes opgave at holde øje med, dels om godet er af en karakter, der er omfattet af bagatelgrænsen, og dels om den skattefri beløbsgrænse er overskredet. Derimod har arbejdsgiveren ingen skattemæssige forpligtelser i relation til bagatelgrænsen og skal derfor ikke administrere eller føre kontrol med den.
Bagatelgrænsen samt de omfattede goder er nærmere beskrevet i LV A.B.1.9.1.

Betaling af private udgifter Betaler arbejdsgiveren den ansattes private udgifter, skal der indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag samt betales arbejdsgiverbidrag. Det samme gælder, hvis løn konverteres til naturalieydelser.
Er der tale om naturalieydelser, der ikke er enten konverteret løn, fri kost og logi i tjenesteforhold, fri bil eller fri telefon, skal der som udgangspunkt ikke indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag eller betales arbejdsgiverbidrag.
Der kan dog være tilfælde, hvor grænsen mellem naturalieydelser og betaling af private udgifter er flydende. Hvorvidt der er tale om det ene eller det andet, må afgøres i hvert enkelt tilfælde. I den sammenhæng vil det være vejledende, men ikke afgørende, hvem regningen er stilet til.

Maskeret udbytte I særlige tilfælde kan ydelsen ikke betragtes som et personalegode. Ydelsen skal derimod betragtes som maskeret udbytte, og beskatning foretages efter reglerne herom. Se hertil LV S.F.1.2.
Vedrørende værdiansættelsen af personalegoder og personkredsen, der er omfattet af LL § 16, henvises til LV A.B.1.9.1.

B.1.6.1 Firmabil

A-indkomst Efter KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 22, skal arbejdsgiveren indeholde A-skat af værdien af hel eller delvis vederlagsfri bil, som arbejdsgiveren stiller til rådighed for den ansatte, jf. LL § 16, stk. 4.

For særlige køretøjer, hvor beskatning sker efter LL § 9 C, stk. 6 eller LL § 16, stk. 3, skal der ikke indeholdes A-skat, idet disse køretøjer ikke er omfattet af den omtalte bestemmelse i KSLbek. Se LV A.B.1.9.2 om afgrænsning i forhold til firmabil.

Grundlaget for indeholdelsen af A-skat af firmabil er den skattepligtige værdi af personalegodet, og A-indkomsten beregnes i forhold til længden af den lønperiode, hvori formuegodet er til rådighed, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998 , § 23, stk. 2.

Ifølge denne bestemmelse skal indeholdelse ske på samme tidspunkt som indeholdelse i anden A-indkomst for den pågældende lønperiode. Kan indeholdelse ikke ske i udbetalt eller godskrevet A-indkomst, skal det resterende beløb så vidt muligt indeholdes i A-indkomst, der udbetales eller godskrives for den følgende lønperiode inden for samme kalenderår.

Beløb, som ikke kan indeholdes inden for samme kalenderår, opkræves ikke særskilt, men vil blive opkrævet i forbindelse med lønmodtagerens årsopgørelse.

AM-indkomst
SP-bidrag
Ifølge AMFL § 8, stk. 1, litra b og ATP-lovens § 17 f, stk. 1, skal der betales lønmodtagerbidrag og SP-bidrag af værdien af privat anvendelse af bil, der helt eller delvis vederlagsfrit stilles til rådighed som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt.

Grundlaget for indeholdelsen af lønmodtagerbidraget og SP-bidraget udgøres af de værdier, der danner grundlag for indkomstbeskatningen, jf. AMFLbek. nr. 1250 af 16. dec. 1996, § 10 og ATP-lovens § 17 f, stk. 1.

Når der ikke kan ske indeholdelse af lønmodtagerbidrag og SP-bidrag i udbetalt eller godskrevet løn for samme lønperiode, skal den bidragspligtige indbetale de resterende beløb til de statslige told- og skattemyndigheder. Resterende beløb forfalder til betaling den 1. efter den kalendermåned, hvor de statslige told- og skattemyndigheder har givet den bidragspligtige meddelse om bidraget med sidste rettidige betalingsdag den 20. i forfaldsmåneden, jf. AMFLbek. nr. 1250 af 16. dec. 1996, § 19, stk. 2 og ATP-lovens § 17 f, stk. 1, sidste pkt.

Der skal ligeledes betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 9, stk.1. Arbejdsgiverbidraget skal medregnes til arbejdsgiverens bidragsgrundlag på det tidspunkt, hvor lønmodtagerbidraget - hvis der var blevet udbetalt lønindkomst for perioden - skulle have været indeholdt, jf. AMFLbek. nr. 1250 af 16. dec. 1996, § 10, stk. 1,sidste pkt.

Indeholdelse af lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og A-skat Lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og A-skat skal indeholdes og arbejdsgiverbidraget skal betales for mindst en hel måned (eller to 14 dages perioder), selvom bilen kun har været til rådighed for en del af en måned.

Hvis perioden, hvor der har været fri bil til rådighed, har været afbrudt i en sammenhængende periode på mindst 30 dage, kan arbejdsgiveren ved den førstkommende lønberegning efter denne periode, undlade at beregne værdi af fri bil for én måned og dermed undlade at indeholde lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og A-skat samt at betale arbejdsgiverbidrag.

Skifter en ansat med fri bil til rådighed arbejdsgiver midt i en måned og får han ligeledes fri bil til rådighed hos den nye arbejdsgiver, skal den første arbejdsgiver beregne fri bil til rådighed for hele måneden. Den nye arbejdsgiver skal også beregne værdi af fri bil for hele tiltrædelsesmåneden, men kan tage hensyn til, om den tidligere arbejdsgiver har indeholdt lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og A-skat for fri bil for den pågældende periode mod dokumentation fra den tidligere arbejdsgiver.
Stiller den nye arbejdsgiver en dyrere bil til rådighed, skal der kun indeholdes lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og A-skat og betales arbejdsgiverbidrag af forskelsbeløbet i tiltrædelsesmåneden. Hvis den nye arbejdsgiver stiller en billigere bil til rådighed, skal der ikke indeholdes lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og A-skat eller betales arbejdsgiverbidrag af den fri bil i tiltrædelsesmåneden.

Rådighed for privat kørsel Det er rådigheden over den fri bil, der beskattes. Det skattepligtige beløb fastsættes derfor uafhængigt af privatkørslens omfang. Værdien af fri bil til rådighed for privat kørsel er for indkomståret 1999 24 pct. af bilens værdi. For år 2000 og følgende indkomstår udgør værdien 25 pct. af bilens værdi.
For biler, der kun er til rådighed en del af året, medregnes et forholdsmæssigt beløb. Den skattepligtige værdi beregnes ud fra det antal måneder, hvor bilen helt eller delvis har været til rådighed.
Se nærmere LV A.B.1.9.2.

Firmabil på gule plader Se LV A.B.1.9.2.

Tilkaldevagt Se LV A.B.1.9.2.

Opgørelse af bilens værdi Bilens værdi sættes til mindst 160.000 kr. og højst 450.000 kr. Værdien, der lægges til grund ved beregningen af den skattepligtige indkomst, afhænger dels af bilens alder, dels af om arbejdsgiveren har anskaffet bilen som brugt.
For nye biler og biler, som på anskaffelsestidspunktet er 3 år og derunder, anvendes nyvognsprisen som beregningsgrundlag. Dette gælder kun i det indkomstår, hvor bilen er indregistreret første gang samt de 2 følgende indkomstår. I det 4. og de efterfølgende indkomstår nedsættes værdien til 75 pct. af nyvognsprisen dog ikke til et beløb under 160.000 kr.
Der er mulighed for at fastsætte priserne på nye biler individuelt.
Den pris, som forhandleren faktisk benytter ved afgiftsberigtigelsen, udgør beregningsgrundlaget inkl. registreringsafgift, moms, leveringsomkostninger og alt normalt tilbehør ved værdiansættelse af fri bil efter LL § 16, stk. 4, 3. pkt., jf. TfS 1996, 724 (TSS).
Den værdi, som forhandleren skal benytte ved registreringsafgiftsberigtigelsen for et nyt køretøj, er bl.a. køretøjets almindelige pris, jf. registreringsafgiftslovens §§ 8 og 9.
Registreringsafgiften beregnes nu som hovedregel af salgsprisen. Der er fastsat en mindstebeskatningspris, idet den afgiftspligtige værdi skal indeholde en mindsteavance for forhandleren , og importøravancen må ikke være negativ. Ved lov nr. 436 af 26. juni 1998 er forhandleravancen ændret med virkning fra 1. jan. 1999 til mindst 7,5 pct.
Beregningsgrundlaget for fri firmabil følger de gamle regler uden krav om mindsteavance i det omfang, de stadig kan anvendes, jf. TfS 1997,738 (TSS).
Hvis bilen på anskaffelsestidspunktet er over 3 år, regnet fra datoen for 1. indregistrering, anvendes købsprisen inkl. moms som grundlag for beregningen af den skattemæssige værdi, og der foretages ingen efterfølgende regulering. Se også TfS 1998, 713, hvor den bil der skulle værdiansættes tidligere var udført til England og indregistreret på grænseplader uden moms og registreringsafgift. Da bilen blev hjemtaget her til landet anerkendte landsskatteretten at værdiansættelsen af fri bil blev ansat skønsmæssigt med udgangspunkt i bilprisen for en tilsvarende bil.
Anskaffelsessummen tillægges de istandsættelsesudgifter, som virksomheden afholder, eventuelle leveringsomkostninger samt udgifter til normalt tilbehør. Se endvidere TfS 1996,487 (TSS).
Betaler den ansatte arbejdsgiveren for at have bil til rådighed, reduceres den skattepligtige værdi af firmabilen med det betalte beløb. Betalingen skal være foretaget i det indkomstår, for hvilket beskatningen foretages, og betalingen skal være foretaget af beskattede midler direkte til firmaet, jf. kendelse gengivet i TfS 1997,658, hvor LSR udtalte, at udgangspunktet for beskatning af fri firmabil er, at arbejdsgiveren afholder alle omkostninger vedrørende firmabilen, herunder udgifter til benzin. Beløb, som den ansatte selv anvender til fx køb af benzin til firmabilen, kan således ikke anvendes til reduktion af den skattepligtige værdi. En reduktion i den skattepligtige værdi forudsætter derfor en kontant indbetaling til arbejdsgiveren. Se ligeledes Told- og Skattestyrelsens udtalelse gengivet i TfS 1996,488.
Vedrørende normalt tilbehør se LV A.B.1.9.2.

Lejet/leaset bil Har arbejdsgiveren lejet/leaset den bil, der stilles til rådighed, beskattes den ansatte, som om bilen var købt af arbejdsgiveren, og bilens værdi sættes til nyvognsprisen/anskaffelsessummen på leasingtidspunktet. LSR har i en kendelse fastslået, at den skattemæssige værdi for en tidligere leaset firmabil kan fastsættes til arbejdsgiverens købspris, når firmaet anskaffer bilen mere end 3 år efter 1. indregistrering. Der var tale om et salg mellem interesseforbundne parter, og både før og efter købet var firmabilen til rådighed for den samme person. LSR lagde til grund, at den aftalte salgspris var udtryk for den reelle handelspris. Der var således ikke tale om et "uafbrudt" forløb, blot fordi den samme firmabil var til rådighed for den samme skatteyder før og efter salget/købet, jf. TfS 1997,183.

Bil med chauffør Privat kørsel i en firmabil, der føres af en af arbejdsgiveren betalt chauffør, er ikke omfattet af bestemmelsen i LL § 16, stk. 4. Kørslen skal derimod værdiansættes til markedsværdien efter hovedreglen i LL § 16, stk. 3, dvs. at der sker beskatning af et beløb svarende til, hvad det koster den pågældende at leje en bil med chauffør. Personalegodet er B-indkomst, og der skal ikke betales lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og arbejdsgiverbidrag, idet fri bil med chauffør hverken er omfattet af KSL § 43, stk. 2, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, eller AMFL § 8, stk. 1, litra a eller b og § 9, stk. 1 og ATP-loven § 17 f. Er der tale om kørsel mellem hjem og arbejdsplads, beskattes kørslen ved bortfald af fradragsretten, jf. LL § 9 C, stk. 6.

B.1.6.2 Fri telefon

A-indkomst Efter KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 21, skal værdien af hel eller delvis vederlagsfri telefon til rådighed uden for arbejdsstedet henregnes til A-indkomst.

Grundlaget for indeholdelsen af A-skat af fri telefon til rådighed er den skattepligtige værdi af personalegodet, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 23, stk. 2. Indeholdelse skal foretages på samme tidspunkt som indeholdelse i anden A-indkomst for den pågældende lønperiode. Kan indeholdelse ikke ske i udbetalt eller godskrevet A-indkomst, skal det resterende beløb så vidt muligt indeholdes i A-indkomst, der udbetales eller godskrives for den følgende lønperiode inden for samme kalenderår.

Beløb, som ikke kan indeholdes inden for samme kalenderår, opkræves ikke særskilt, men vil blive opkrævet i forbindelse med lønmodtagerens årsopgørelse.

AM-indkomst
SP-bidrag
Efter AMFL § 8, stk. 1, litra b og ATP-lovens § 17 f, stk 1 skal der betales lønmodtagerbidrag og SP-bidrag af den skattepligtige værdi af privat anvendelse af telefon, der helt eller delvis vederlagsfrit stilles til rådighed som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt.

Kan der ikke ske indeholdelse af lønmodtagerbidrag og SP-bidrag i udbetalt eller godskrevet løn for samme lønperiode, skal den bidragspligtige indbetale de resterende beløb til de statslige told- og skattemyndigheder. Resterende beløb forfalder til betaling den 1. efter den kalendermåned, hvor de statslige told- og skattemyndigheder har givet den bidragspligtige meddelse om bidraget med sidste rettidige betalingsdag den 20. i forfaldsmåneden, jf. AMFLbek. nr. 1250 af 16. dec. 1996, § 19, stk. 2 og ATP-lovens § 17 f, stk. 1, sidste pkt.

Der skal ligeledes betales arbejdsgiverbidrag, jf AMFL § 9, stk. 1. Arbejdsgiverbidraget skal medregnes til arbejdsgiverens bidragsgrundlag på det tidspunkt, hvor lønmodtagerbidraget - hvis der var blevet udbetalt lønindkomst for perioden - skulle have været indeholdt, jf. AMFLbek. nr. 1250 af 16. dec. 1996, § 10, sidste pkt.

Ved indeholdelsen af lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og A-skat samt betalingen af arbejdsgiverbidrag skal der for månedslønnede medregnes 1/12 af årsværdien og for 14-dageslønnede medregnes 1/26 af årsværdien.

Værdi Værdien af fri telefon udgør for 1999 3.000 kr. (250 kr. pr. måned), jf. TSS-cirk. 1998-36, hvis arbejdsgiveren har betalt telefonregningen hele året, og ellers den forholdsmæssige værdi, dog højst arbejdsgiverens faktiske udgift.
Beløbet dækker abonnementsudgiften og den private del af samtaleudgifterne, uanset om der er stillet én eller flere telefoner til rådighed. Der skal således ikke ske yderligere beskatning, hvis en lønmodtager udover telefon til rådighed i hjemmet får stillet flere telefoner til rådighed, fx biltelefon, mobiltelefon eller telefon i sommerhus.
Hvis den ansatte selv bærer en del af udgiften, fx ved at betale et månedligt beløb til arbejdsgiveren, fragår egenbetalingen i det beløb, der skal beskattes og dermed også i det beløb, der skal indeholdes lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og A-skat af.
Den ansatte skal beskattes uanset, om den ansatte i øvrigt har en privat telefon, men værdien af den telefon, der er betalt af arbejdsgiveren, kan reduceres med størrelsen af de faktiske udgifter, som den ansatte afholder vedrørende den private telefon. En sådan reduktion skal den ansatte foretage på selvangivelsen. Virksomheden må derfor ikke foretage en sådan reduktion ved opgørelsen af grundlaget for indeholdelsen af A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag.
Reglerne om beskatning af telefon er nærmere beskrevet i LV A.B.1.9.4.

B.1.6.3 Godtgørelse af telefonudgifter

Arbejdsgiverens godtgørelse eller tilskud til telefon uden for arbejdsstedet beskattes fuldt ud, jf. LL § 16, stk. 1. Den ansatte kan få fradrag for erhvervsmæssige samtaler, i det omfang udgifterne sammen med øvrige lønmodtagerudgifter overstiger 4.100 kr. (1999 ) , jf. LL § 9, stk. 1. Abonnementsudgiften betragtes som en privat udgift, uanset hvilken brug der gøres af telefonen, og er derfor ikke fradragsberettiget.
Bestemmelsen omfatter også tilskud til telefon i sommerhus, telefon i bilen eller mobiltelefon.
LL § 16, stk. 1 forudsætter normalt, at tilskuddet ydes til en telefon, der er oprettet i et andet navn end firmaets, typisk i den ansattes navn. Se cirk. nr. 72 af 17. april 1996 punkt 12.4.5. om afgrænsning i forhold til fri telefon.
Betaler arbejdsgiveren kun for telefonsamtaler "fra hjemmet", der efter særskilt bestilling for hver enkelt samtale kan dokumenteres som erhvervsmæssig ved bilag fra telefonselskabet, foreligger der ikke et skattepligtigt telefontilskud, men en situation hvor firmaet betaler sine udgifter efter regning.
Der skal indeholdes lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og A-skat samt betales arbejdsgiverbidrag af telefongodtgørelse/ tilskud, jf. KSL § 43, stk. 1 AMFL § 8, stk. 1, litra a og § 9, stk. 1 og ATP-lovens § 17 f, stk. 1.

B.1.6.4 Helårsbolig

Den ansatte beskattes af værdien af hel eller delvis fri helårsbolig til rådighed. Dette personalegode værdiansættes ud fra boligens markedsleje, jf. LL § 16, stk. 3, dog således at der ved værdiansættelsen tages hensyn til en evt. bopæls- og/eller fraflytningspligt, jf. LL § 16, stk. 7-9.
Ligningsrådet har vedtaget nærmere anvisninger om, hvad ligningsmyndighederne skal forstå ved markedslejen, jf. TSS-cirk. 1998-36 vedrørende værdiansættelse af visse personalegoder for 1999. Ligningsrådets boligsatser er fra og med 1999 forhøjet med 20 pct. i forhold til satserne for 1998. Der kan i øvrigt henvises til LV A.B.1.9.5.
Værdien af hel eller delvis fri helårsbolig er ikke omfattet af KSL § 43, stk. 1 eller § 43, stk. 2, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998 , § 20. Der er derfor tale om B-indkomst, men arbejdsgiveren har pligt til at indberette, at der stilles helårsbolig til rådighed for privat brug, hvis den leje, boligens bruger betaler, ligger under Ligningsrådets sats/markedslejen.
For direktørboliger eller lignende skal der dog alene ske indberetning om, at den pågældende bolig har været til rådighed, hvis den aftalte leje ligger under markedslejen. Den skattemæssige værdi er her boligens markedsværdi efter en konkret vurdering.
Værdi af hel eller delvis fri helårsbolig er ikke omfattet af AMFL § 8, stk. 1, litra a og b og § 9, stk. 1 og ATP-lovens § 17 f, stk. 1, hvorfor der ikke skal indeholdes lønmodtagerbidrag og SP-bidrag eller betales arbejdsgiverbidrag.

B.1.6.5 Sommerbolig

En ansat, der af arbejdsgiveren får stillet en sommerbolig til rådighed i ugerne 22-34, beskattes af et beløb svarende til 1/2 pct. pr. uge af ejendomsværdien for sommerboligen. For årets øvrige uger udgør procentsatsen 1/4 pct. pr. uge, jf. LL § 16, stk. 5.
Værdien af en sommerbolig til rådighed er ikke omfattet af KSL § 43, stk. 1 eller § 43, stk. 2, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998 , § 20, hvorfor der ikke skal indeholdes A-skat. Der skal heller ikke indeholdes lønmodtagerbidrag og SP-bidrag eller betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra a og b og § 9, stk. 1, modsætningsvis og ATP-lovens § 17 f, stk. 1, modsætningsvis.
Se endvidere LV A.B.1.9.6.

B.1.6.6 Lystbåd

Benyttelse af en lystbåd, der stilles til rådighed af arbejdsgiveren, beskattes med 2 pct. pr. uge af bådens anskaffelsessum inkl. moms og levering, jf. LL § 16, stk. 6. De nærmere regler er beskrevet i LV A.B.1.9.7.
Værdien af lystbåd til rådighed er ikke omfattet af KSL § 43, stk. 1 eller § 43, stk. 2, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998 , § 20, hvorfor der ikke skal indeholdes A-skat. Der skal heller ikke indeholdes lønmodtagerbidrag og SP-bidrag eller betales arbejdsgiverbidrag , jf. AMFL § 8, stk. 1, litra a og b og § 9, stk. 1, modsætningsvis og ATP-lovens § 17 f, stk. 1, modsætningsvis.

B.1.6.7 Radio- og TV-licens o.l.

Arbejdsgiverens betaling af den ansattes radio- og TV-licens er skattepligtig, idet udgiften hertil uanset den ansattes erhverv anses for privat. Betalte abonnementsudgifter til betalingskanaler er også skattepligtige.
Værdiansættelsen sker med udgangspunkt i LL § 16, stk. 3, således at den ansatte beskattes af den faktisk dækkede udgift.
Værdien af en opnået fordel er ikke omfattet af KSL § 43, stk. 1 eller § 43, stk. 2, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998 , § 20, hvorfor der ikke skal indeholdes A-skat. Der skal heller ikke indeholdes lønmodtagerbidrag og SP-bidrag eller betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra a og b og § 9, stk. 1, modsætningsvis og ATP-lovens § 17 f, stk. 1, modsætningsvis.

B.1.6.8 Personalelån

Ansatte, der har optaget lån hos eller gennem arbejdsgiveren til en lavere rente end mindsterenten, jf. KGL § 7, skal beskattes af den herved opnåede fordel. Se nærmere LV A.B.1.9.9.
Værdien af en sådan opnået fordel er ikke omfattet af KSL § 43, stk. 1 eller § 43, stk. 2, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt 1998 , § 20, hvorfor der ikke skal indeholdes A-skat. Der skal heller ikke indeholdes lønmodtagerbidrag og SP-bidrag eller betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra a og b og § 9, stk. 1, modsætningsvis og ATP-lovens § 17 f, stk. 1, modsætningsvis. Ved evt. eftergivelse af et personalelån skal det eftergivne beløb tillægges den indkomst, arbejdsgiveren skal indeholde lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og A-skat samt betale arbejdsgiverbidrag af.

B.1.6.9 Avis

Arbejdsgiverens betaling af avis, der erstatter almindeligt avishold i husstanden, er skattepligtig. Aviser, der leveres på arbejdspladsen til anvendelse der, skal således ikke beskattes.
Værdien af arbejdsgiverbetalt avis er ikke omfattet af KSL § 43, stk. 1 eller § 43, stk. 2, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998 , § 20, hvorfor der ikke skal indeholdes A-skat. Der skal heller ikke indeholdes lønmodtagerbidrag og SP-bidrag eller betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra a og b og § 9, stk. 1, modsætningsvis og ATP-lovens § 17 f, stk. 1, modsætningsvis.

B.1.6.10 Kost og logi

I de tilfælde, hvor arbejdsgiveren betaler den ansattes private udgifter såsom kost og logi, vil der være tale om et gode, som den ansatte skal beskattes af.
Værdiansættelsen skal ske med udgangspunkt i markedsværdien af godet, jf. LL § 16, stk. 3. Ved TSS-cirk. 1998-36 har Ligningsrådet for 1999 vedtaget anvisning for nogle lønmodtagergrupper om normalværdien af kost og logi. Det gælder de lønmodtagergrupper, hvor kost og logi er en naturlig del af lønnen, eksempelvis medhjælpere ved landbruget, sygehuspersonale mv. Se nærmere om praksis i LV A.B.1.9.11.
I de tilfælde, hvor fri kost og logi er ydet i forbindelse med kontant løn til de lønmodtagergrupper, der er omfattet af Ligningsrådets anvisning, anses værdien som A-indkomst, jf. KSL § 43, stk. 1 og KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998 , § 21, nr. 3, modsætningsvis.
Værdien skal ligeledes medregnes til lønmodtagerens bidragsgrundlag og SP-bidragsgrundlag, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra a og ATP-lovens § 17 f, stk. 1. Der skal ligeledes betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 9, stk. 1.
Ydes der fri kost og logi til andre lønmodtagergrupper, skal værdifastsættelsen heraf ske med udgangspunkt i markedsværdien og her det beløb, som den ansatte har sparet ved ikke selv at afholde udgiften til det sparede privatforbrug, jf. LL § 16, stk. 3. Værdien beskattes som B-indkomst, og der skal ikke betales lønmodtagerbidrag, SP-bidrag eller arbejdsgiverbidrag heraf.
Ansatte, der benytter sig af adgangen til at købe mad i arbejdsgiverens kantine til en pris, der er lavere end virksomhedens indkøbs-/fremstillingspris ekskl. faste omkostninger, beskattes som udgangspunkt ikke af det sparede privatforbrug, medmindre godet indebærer en væsentlig økonomisk værdi for den pågældende. Værdien beskattes som B-indkomst, og der skal ikke betales lønmodtagerbidrag eller arbejdsgiverbidrag heraf.

B.1.6.11 PC'er

Efter LL § 16, stk. 10 skal der ikke ske nogen beskatning af en pc'er med dertil hørende tilbehør, der vederlagsfrit er stillet til rådighed til brug for arbejdet, selvom den også kan benyttes privat. Værdien af en evt. privat benyttelse skal således ikke medregnes ved opgørelsen af bagatelgrænsen, og omfanget af den private benyttelse er uden betydning.
Bestemmelsen ændrer ikke på, at der i situationer, hvor den ansatte selv afholder udgifterne til anskaffelse af udstyret, efter praksis skal foretages en fordeling mellem erhvervsmæssig og privat anvendelse, således at en computer evt. kan afskrives som et blandet benyttet driftsmiddel.
Software, scanner, modem mv. betragtes som tilbehør til pc'eren, hvorimod fx en telefonforbindelse, der kan anvendes til datatransmission, behandles efter reglerne om fri telefon. Dvs. at der ikke foretages beskatning, hvis den ansatte har egen telefonudgift, der sammen med værdien af en evt. anden fri telefon udgør mindst 3.000 kr. Hvis værdien er mindre, kan den samlede skattepligtige værdi af fri telefon højest blive 3.000 kr. i alt.
Er der ingen arbejdsmæssig sammenhæng, beskattes den private anvendelse af pc'eren efter de almindelige regler. Værdien ansættes til markedslejen i låneperioden.
Der er eksempler på ordninger, hvor de ansatte i forbindelse med hjemmearbejdsplads får stillet en pc'er til rådighed i hjemmet. I sådanne situationer er det ikke ualmindeligt, at parterne indgår en aftale om, at den ansatte efter en periode - evt. efter at arbejdsgiveren er færdig med at afskrive på pc'eren - kan købe pc'eren til den nedskrevne værdi. Værdien af den private rådighed afgøres efter LL § 16, stk. 10. Værdien af købet af den brugte pc'er bedømmes efter LL § 16, stk. 3, 1. pkt.
Ved ordninger, hvor de ansatte får stillet en pc'er til rådighed i hjemmet mod at gå ned i løn, skal der være tale om en reel lønnedgang. A-skatten skal således indeholdes i den ansattes samlede løn. Ved lønnedgang forstås, at der indgås en aftale mellem den ansatte og arbejdsgiveren om, at den pågældende får mindre i løn. Lønnedgangen skal ske i alle relationer såsom lønmodtagerbidrag, SP-bidrag, A-skat, feriegodtgørelsesgrundlag, pensionsgrundlag mv.
Lønnedgangen kan ikke betragtes som egenbetaling, idet der ikke er sket betaling med beskattede midler. Beløbet kan således ikke trækkes fra i den skattemæssige værdi af pc'eren.
Hvis arbejdsgiveren fratrækker et medarbejderbidrag til pc'eren, førend der er indeholdt A-skat, lønmodtagerbidrag mv., er der tale om modregning i løn forud for skat, hvilket vil være i strid med KSL § 46, stk. 3. Se endvidere TfS 1996, 255 (LSR) Landsskatterettens kendelse er stadfæstet af landsretten, TfS 1998,154. Se også TfS, 1998,185 som er kommenteret af Skatteministeriet i TfS 1998, 388. Om pc-ordning i forbindelse med løntilbageholdenhed, se TfS 1998,681 (bindende forhåndsbesked fra Ligningsrådet). Ligningsrådet fandt, at den pågældende pc-ordning ikke ville medføre beskatning efter LL § 9, stk. 10, og at KSL § 46, stk. 3 ikke fandt anvendelse, idet der ikke var tale om modregning i lønnen. Hvis medarbejderen efter leasingperioden får pc'eren til eje, skal den ansatte selvangive et beløb for pc'eren svarende til, hvad pc'eren kunne anskaffes til på det fri marked, jf. LL § 16, stk. 3. Der er tale om en B-indkomst, hvoraf der ikke skal betales lønmodtagerbidrag og SP-bidrag.
I det omfang den ansatte er skattepligtig, beskattes værdien som B-indkomst, og der skal ikke betales lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og arbejdsgiverbidrag, jf. KSL § 43, stk. 1 eller § 43, stk. 2, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998 , § 20, AMFL § 8, stk. 1, litra a og b og § 9, stk. 1, modsætningsvis og ATP-lovens § 17 f, stk. 1, modsætningsvis.

B.1.6.12 Parkeringsplads

Efter LL § 16, stk. 10 skal værdien af at benytte en parkeringsplads, som arbejdsgiveren af hensyn til arbejdet har stillet til rådighed ved arbejdsstedet, ikke beskattes. Det er i denne forbindelse uden betydning, om pladsen er beliggende på et areal, der ejes elles lejes af arbejdsgiveren, eller om udgiften til parkering afholdes af arbejdsgiveren på anden måde, fx ved betaling af parkometerafgift.
Bestemmelsen omfatter udelukkende parkeringsplads i forbindelse med arbejdets udførelse, i modsætning til parkeringsplads ved den ansattes bopæl, som kun rent undtagelsesvis kan antages at være stillet til rådighed af hensyn til arbejdet. Hvis parkeringen i øvrigt pga. arbejdet foretages ved et andet arbejdssted end ved den sædvanlige arbejdsplads, kan arbejdsgiveren uden skattemæssig virkning for den ansatte betale eller refundere udgiften ligesom andre erhvervsmæssige udgifter, som arbejdet påfører den ansatte. Bestemmelsen medfører således, at parkeringsudgifter kan betales eller refunderes særskilt, uanset om der evt. samtidig ydes en skattefri befordringsgodtgørelse.

B.1.6.13 Kreditkort

Hvis en ansat får stillet et kreditkort til rådighed til brug for dækning af erhvervsmæssige udgifter, sker der ikke beskatning af dette, og der skal ikke betales lønmodtagerbidrag og SP-bidrag.
Udstedes der privatkort til medarbejdere, er betalingen for udstedelsen/ årsfornyelsen en ydelse, der er skattepligtig, medmindre den kan rummes i bagatelgrænsen. I det omfang den ansatte er skattepligtig af værdien af kreditkortet, beskattes værdien som B-indkomst, og der skal ikke betales lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og arbejdsgiverbidrag, jf. KSL § 43, stk. 1 eller § 43, stk. 2, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998 , § 20, AMFL § 8, stk. 1, litra a og b og § 9, stk. 1, modsætningsvis og ATP-lovens § 17 f, stk. 1, modsætningsvis.

B.1.6.14 Arbejdsdragt/uniform

Hvis en ansat får stillet fri uniform eller arbejdsdragt til rådighed, skal den pågældende ikke beskattes af dette. Det forudsættes, at der er tale om arbejdstøj, der er passende for det pågældende arbejde. Der kan fx være tale om kitler mv. til sygehuspersonale og til butikspersonale, sikkerhedsbeklædning og tøj til arbejde, der medfører tilsmudsning eller betydeligt slid på tøjet.
Den ansatte skal beskattes af værdien af almindeligt tøj, som arbejdsgiveren stiller til rådighed, medmindre værdien kan rummes i bagatelgrænsen. Se TfS 1997,160, hvor en hoteldirektør som led i sin ansættelse havde krav på, at arbejdsgiveren skulle financiere tøj til brug for arbejdet. ØL fandt, at det af arbejdsgiveren betalte tøj, måtte anses som almindeligt tøj, der ikke var udsat for ekstraordinært slid og ødelæggelse.
Værdifastsættelsen sker med udgangspunkt i godets markedsværdi, hvilket vil sige arbejdsgiverens købspris for det pågældende tøj, jf. LL § 16, stk. 3.
Værdien er ikke omfattet af KSL § 43, stk. 1 eller § 43, stk. 2, jf . KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998 , § 20, hvorfor der ikke skal indeholdes A-skat. Der skal heller ikke indeholdes lønmodtagerbidrag og SP-bidrag eller betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra a og b og § 9, stk. 1, modsætningsvis og ATP-lovens § 17 f, stk. 1, modsætningsvis.
Er der derimod tale om, at den ansatte får udbetalt en uniformsgodtgørelse, eller modtages der tilskud til uniform, er godtgørelsen/tilskuddet omfattet af KSL § 43, stk. 1, AMFL § 8, stk. 1, litra a og § 9, stk 1 og ATP-lovens § 17 f, stk. 1, og der skal indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag samt betales arbejdsgiverbidrag.

B.1.6.15 Fri befordring, herunder frikort til DSB, HT mv.

Ansatte, der har adgang til befordring mellem hjem og arbejdsplads, som arbejdsgiveren har betalt, fx i firmabus eller mandskabsvogn, bliver beskattet heraf, hvis der foretages befordringsfradrag, jf. LL § 9 C, stk. 6. Hvis der ikke foretages fradrag, sker der ingen beskatning.
Ansatte, der har frikort til offentlige transportmidler, der kan benyttes til befordring mellem hjem og arbejdsplads, skal beskattes med et beløb, der svarer til befordringsfradraget for denne strækning, hvis den ansatte ønsker at foretage dette fradrag. Hvis der ikke foretages befordringsfradrag, sker der heller ikke beskatning.
Det er adgangen til fri transport og ikke benyttelsen heraf, der beskattes. Det er derfor nødvendigt at fraskrive sig adgangen til den fri transport, hvis man ikke ønsker at blive beskattet heraf. Se endvidere LV A.B.1.9.17.
I det omfang den ansatte beskattes af værdien af frikort, beskattes værdien som B-indkomst. Der skal ikke indeholdes lønmodtagerbidrag , SP-bidrag og A-skat eller betales arbejdsgiverbidrag af værdien.

B.1.6.16 Rabat

Har den ansatte mulighed for at få rabat på varer og tjenesteydelser, som arbejdsgiveren handler med, er der tale om et skattepligtigt personalegode, hvis rabatten overstiger arbejdsgiverens avance, jf. LL § 16, stk. 3, 2. pkt.
Skal den ansatte beskattes af en evt. rabat, beskattes værdien som B-indkomst, da værdien ikke er omfattet af KSL § 43, stk. 1 eller § 43, stk. 2, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998 , § 20. Der skal ikke indeholdes lønmodtagerbidrag og SP-bidrag eller betales arbejdsgiverbidrag af værdien, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra a og b og § 9, stk. 1, modsætningsvis og ATP-lovens § 17 f, stk. 1, modsætningsvis.

B.1.6.17 Frirejser og rejser betalt af arbejdsgiveren

Lønmodtagere, der foretager en af arbejdsgiveren betalt rejse, er ikke skattepligtig heraf, hvis der er tale om en egentlig forretningsrejse. Det samme gælder, hvis der er tale om en studierejse af generel karakter, og rejsen primært tilgodeser arbejdsgiverens interesser. Har studierejsen derimod karakter af en hel eller delvis ferie, fordi arrangementet indeholder et turistmæssigt islæt, skal den ansatte beskattes af værdien af den private del af rejsen. Se endvidere LV A.B.1.9.19.
Værdifastsættelsen af en evt. privat del sker med udgangspunkt i godets markedsværdi, jf. LL § 16, stk. 3.
Værdien er ikke omfattet af KSL § 43, stk. 1 eller § 43, stk. 2, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, hvorfor der ikke skal indeholdes A-skat. Der skal heller ikke indeholdes lønmodtagerbidrag og SP-bidrag eller betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra a og b og § 9, stk. 1, modsætningsvis og ATP-lovens § 17 f, stk 1, modsætningsvis.
Visse flyselskaber har indført et bonussystem, hvor den rejsende kan optjene point i forbindelse med flyrejser og hotelovernatninger. Hvis arbejdsgiveren har betalt den rejse, som har givet point til en frirejse/overnatning, som den ansatte bruger privat, skal den ansatte betale skat af værdien af frirejsen/overnatningen. Der er tale om B-indkomst, hvor arbejdsgiveren ikke skal indeholde lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og A-skat eller betale arbejdsgiverbidrag af værdien af frirejsen.

B.1.6.18 Fri undervisning

Beløb, som arbejdsgiveren betaler for de ansattes skolegang, og værdien af lærebøger, som arbejdsgiveren køber og stiller til rådighed for ansatte under uddannelse, beskattes ikke, hvis der er tale om ajourføring af viden og almindelig efteruddannelse, der har en umiddelbar forbindelse til den ansattes bestående arbejdsopgaver. Se endvidere LV A.B.1.9.20.

B.1.6.19 Løsøre til hjemmet

Udgangspunktet for beskatning af løsøre til rådighed i hjemmet er LL § 16, stk. 3. Hvis personalegodet således overdrages til låns, skal den pågældende beskattes af et beløb svarende til, hvad godet kan lejes til på det fri marked. Overdrages genstanden til eje, skal der tilsvarende ske beskatning af et beløb svarende til salgsprisen på det fri marked. Lejlighedsgaver beskattes dog ikke i praksis, hvis der er tale om gaver af mindre omfang, jf. LV A.B.7.3.1.
Værdien er ikke omfattet af KSL § 43, stk. 1 eller § 43, stk. 2, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998 , § 20, hvorfor der ikke skal indeholdes A-skat. Der skal heller ikke indeholdes lønmodtagerbidrag og SP-bidrag eller betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra a og b og § 9, stk. 1, modsætningsvis og ATP-loven § 17 f, stk. 1, modsætningsvis.

B.1.6.20 Andre personalegoder

Aktier og gavechecks, der ydes som tillæg til løn og anden A-indkomst, ligestilles med vederlag i penge. Der skal i sådanne situationer indeholdes lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og A-skat, jf. KSL § 43, stk. 1, AMFL § 8, stk. 1, litra a og ATP-lovens § 17 f, stk. 1. Der skal endvidere betales arbejdsgiverbidrag af værdien, jf. AMFL § 9, stk. 1.
Er der tale om et allerede indtjent pengebeløb (løn, provision e.l.), som efterfølgende konverteres til aktier, vil aktiernes værdi ligeledes være A-indkomst, og der skal indeholdes lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og A-skat samt betales arbejdsgiverbidrag, jf. KSL § 43, stk. 1, AMFL § 8, stk. 1, litra a og § 9, stk. 1 og ATP-lovens § 17 f, stk. 1.
For så vidt angår aktier o.l., der modtages som led i et ansættelsesforhold, jf. nærmere afsnit B.1.9.
Der skal som udgangspunkt indeholdes lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og A-skat, og betales arbejdsgiverbidrag af gaver i form af gavekort o.l., jf. KSL § 43, stk. 1, AMFL § 8, stk. 1, litra a og § 9, stk. 1 og ATP-lovens § 17 f, stk. 1. Derimod skal der som udgangspunkt ikke indeholdes lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og A-skat eller betales arbejdsgiverbidrag af tingsgaver, som arbejdsgiveren giver til ansatte. Den ansatte skal selv angive værdien af tingsgaven på selvangivelsen og vil i forbindelse med udsendelsen af årsopgørelsen blive afkrævet skat af gaven.
Årlige gaver i form af naturalier i anledning af jul eller nytår beskattes efter praksis normalt kun, hvis markedsværdien overstiger 500 kr. Kontanter og gavekort beskattes fuldt ud.
Praksis for beskatning af såkaldte lejlighedsgaver finder efter omstændighederne også anvendelse på tilsvarende gaver fra arbejdsgiveren. Se endvidere LV A.B.7.3.1 og TfS 1995,176 (svar fra skatteministeren) om beskatning af lejlighedsgaver.

B.1.7 Skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse

Reglerne om skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse ændres med virkning fra 1. april 1999, jf. lov nr. 1063 af 12. dec. 1996, lov nr. 452 af 10. juni 1997, og TSS-cirk. 1998-35.
  • Der indføres en fælles, pristalsreguleret standardsats på 271 kr. i 1999 pr. døgn for rejse med overnatning i Danmark og i udlandet, der anvendes af alle bortset fra turistchauffører. Satsen indføres frem til år 2001 ved gradvist at nedsætte de satser for udlandet, der er højere end den fælles sats.
  • De særlige regler for offentligt ansatte og personer i offentlige hverv, jf. SL § 5, litra d og LL § 9, stk. 8, ophæves.
  • Muligheden for at udbetale godtgørelse til visse særlige erhvervsgrupper bortfalder.
  • Der indføres en tidsbegrænsning på 3 måneder for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse i Danmark og på 6 måneder, hvis arbejdsstedet er i udlandet.
  • Der kan ikke udbetales skattefri rejsegodtgørelse ved endagsrejser.
  • Udgifter til logi kan kun dækkes skattefrit efter regning.
Told- og Skattestyrelsen udsender i marts 1999 et cirkulære med de satser og regler, der skal gælde fra 1. april 1999.

B.1.7.1 SL § 5, litra d Offentlige hverv

SL § 5, litra d er ophævet. Offentligt ansatte og personer med offentlige erhverv skal derfor som udgangspunkt benytte samme regler vedrørende skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse som privat ansatte. Der er dog indført en overgangsordning, der indebærer at for perioden 1. jan. 1999 - 31. marts 1999, kan arbejdsgivere og ansatte mv., der hidtil har anvendt reglerne i SL § 5, litra d kan vælge mellem enten at anvende dette regelsæt eller anvende de bestemmelser og satser, der er fastsat af Ligningsrådet. Der kan dog kun ske udbetaling af godtgørelse efter ét regelsæt for samme tur, jf. TSS-cirk. 1998 -35 .
Efter SL § 5, litra d medregnes dagpenge og rejsegodtgørelser ikke i indkomstopgørelsen, når de er modtaget i forbindelse med udførelsen af offentlige hverv, der har nødvendiggjort ophold uden for hjemstedskommunen (dvs. tjenestestedskommunen). Der skal derfor ikke indeholdes A-skat, da der kun skal indeholdes A-skat i skattepligtig indkomst, jf. KSL § 41, stk. 1, 2. pkt. Godtgørelsen vil således ikke være omfattet af KSL § 43, stk. 1. Der skal heller ikke indeholdes lønmodtagerbidrag,SP-bidrag eller betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra a og § 9, stk. 1, modsætningsvis.
De særlige regler om skattefrie ydelser efter SL § 5, litra d finder kun anvendelse på udbetalinger fra staten, danske kommuner og De Europæiske Fællesskaber.
Se i øvrigt LV A.B.1.7.1.

B.1.7.2 Rejse- og befordringsgodtgørelse, der ikke er omfattet af SL § 5, litra d

Skattepligtige godtgørelser Alle andre godtgørelser - end de foran omtalte § 5 d-ydelser - der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, lønmodtageren påføres som følge af arbejdet, skal som udgangspunkt medregnes til lønmodtagerens personlige indkomst, jf. LL § 9, stk. 5. Der skal derfor indeholdes A-skat og lønmodtagerbidrag, SP-bidrag samt betales arbejdsgiverbidrag, jf. KSL § 43, stk. 1 og AMFL § 8, stk. 1, litra a og § 9, stk. 1.

Om lønmodtagerens fradragsmuligheder, se LV A.F.3.

Skattefrie godtgørelser Godtgørelser for rejse- og befordringsudgifter, der opfylder de betingelser, som er fastsat i LL § 9, stk. 5 og 6, eller fsv. angår befordringsudgifter fastsættes af Ligningsrådet, er dog skattefrie, jf. LL § 9, stk. 5, 2. pkt. Betingelserne vedr. befordringsudgifter fremgår af TSS-cirk. 1998 - 35 , mens satserne for rejseudgifter nu direkte er fastsat i loven og således fremgår af LL § 9, stk. 6. Der skal ikke indeholdes A-skat af skattefrigodtgørelsesbeløb, da der kun skal indeholdes A-skat i skattepligtig indkomst, jf. KSL § 41, stk. 1, 2. pkt. Godtgørelsen vil således ikke være omfattet af KSL § 43, stk. 1. Der skal heller ikke indeholdes lønmodtagerbidrag, SP-bidrag eller betales arbejdsgiverbidrag af skattefrie godtgørelsesbeløb, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra a og § 9, stk. 1, modsætningsvis.

B.1.7.2.1 Betingelser, generelt

I TSS-cirk. 1998 - 35 har Ligningsrådet fastsat de fra 1. januar til 31. marts 1999 gældende satser og i øvrigt foretaget en nærmere præcisering af betingelserne for anvendelse af bestemmelsen om skattefrihed. Se også cirk. nr. 72 af 17. april 1996, pkt. 16.1.3. og 17.3.3. samt LV A.B.1.7.

Nyt cirkulære indeholdende regler og satser gældende fra 1. april til 31. december 1999 vil foreligge i marts 1999. De væsenligste ændringer bliver:
  • Der indføres en fælles, standardsats på 271 kr. pr. døgn (1999) for rejse med overnatning i Danmark og i udlandet, der anvendes af alle, bortset fra turistchauffører. Satsen indføres frem til år 2001 ved gradvist at nedsætte de satser for udlandet, der er højere end den fælles sats.
  • De særlige regler for offentligt ansatte og personer i offentlige hverv, jf. SL § 5, litra d og LL § 9, stk. 8, ophæves.
  • Muligheden for at udbetale godtgørelse til visse særlige erhvervsgrupper bortfalder.
  • Der indføres en tidsbegrænsning på 3 måneder for udbetaling afskattefri rejsegodtgørelse i Danmark og på 6 måneder, hvis arbejdsstedet er i udlandet.
  • Der kan ikke udbetales skattefri rejsegodtgørelse ved endagsrejser.
  • Udgifter til logi kan kun dækkes skattefrit efter regning.
Om krav til dokumentation for udbetalte skattefrie rejse- og befordringsgodtgørelser, se afsnit I.3.

Arbejdsgiver Skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse kan kun udbetales af en arbejdsgiver, jf. LL § 9, stk. 5 og stk. 9 En fagforening kan således ikke udbetale befordringsgodtgørelse skattefrit til ledige medlemmer i forbindelse med deltagelse på kurser, jf. TfS 1996,246 og 397 (begge svar fra skatteministeren).

Rejse- og befordringsgodtgørelse, der udbetales efter de af Ligningsrådet/ LL § 9, stk. 5 og 6 fastsatte satser og regler, er skattefri, uanset om udbetalingen foretages af en dansk eller udenlandsk arbejdsgiver, og uafhængig af om denne er skatte-, indeholdelses- eller oplysningspligtig her i landet. Se TOLD SKAT Nyt 1993.8.383 (TfS 1993,222) (LR) og kommentaren hertil i samme nr. side 394 (TfS 1993,231) (LR).Endvidere har Told- og Skattestyrelsen udtalt, at en dansk virksomhed, der udlejer medarbejdere til udlandet, kan udbetale skattefri rejsegodtgørelse, jf. TfS 1997,480, se iøvrigt C.1.

Lønmodtager Omfattet af LL § 9, stk. 5 og 9 er lønmodtagere, herunder modtagere af lønindkomst, der er gjort til B-indkomst efter KSL § 45, stk. 1, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. oktober 1998, § 21. Der kan ikke udbetales skattefrie godtgørelser til B-indkomstmodtagere, herunder personer, der uden at være lønmodtagere har aftalt med hvervgiver, at der af opkrævningsmæssige årsager skal indeholdes A-skat og lønmodtagerbidrag. B-indkomstmodtagere kan dog få dækket rejse- og befordringsudgifter efter reglerne om udlæg efter regning.
Selvstændigt erhvervsdrivende kan vælge at foretage fradrag med standardsatserne i stedet for de faktiske udgifter, når der rejses i udlandet, jf. LL § 9, stk. 7. Selvstændigt erhvervsdrivende, som benytter virksomhedsordningen, kan, hvis bilen holdes uden for virksomheden, anvende reglerne om skattefri befordringsgodtgørelse, jf. nærmere LV E.G.1.4.
Ph.d.-studerende, der modtager løn fra deres arbejdsgiver, behandles som lønmodtagere og kan derfor modtage skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse efter LL § 9, stk. 5 og 9. Derimod er Ph.d.-studerende, der modtager stipendier efter lov om statens uddannelsesstøtte ikke omfattet, jf. TfS 1995, 329 (svar fra skatteministeren).

Om afgrænsningen mellem lønmodtagere og selvstændigt erhvervsdrivende, se afsnit B.1.1.1.

Om honorarmodtagere, se afsnit B.2.

Om Ph.d.-studerende, se afsnit B.4.5.

Om godtgørelse til ulønnede medhjælpere i foreninger, se afsnit B.1.8.1 og LV A.B.2.8.

Bestyrelsesmedlemmer mv. Reglerne om skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse i LL § 9, stk. 5, gælder ligeledes for såvel lønnede som ulønnede medlemmer af bestyrelser, udvalg, kommissioner, råd og lignende, samt for personer, der virker som medhjælp for bestyrelser mv., jf. LL § 9, stk. 8 Bestyrelsesmedlemmer mv. er derimod ikke omfattet af LL § 9, stk. 9 (30-pct.-reglen), jf. afsnit B.1.7.2.3.3.

Modregningsforbud Godtgørelse, der er udbetalt skattefrit, medregnes ved indkomstopgørelsen, hvis den fragår i en forud aftalt bruttoløn, jf. LL § 9, stk. 5, 6. pkt.Der gælder således et modregningsforbud, der rammer tilfælde, hvor lønnen løbende nedsættes i overensstemmelse med antallet af kørte km og dermed med den udbetalte befordringsgodtgørelse. Udbetalt skattefri rejsegodtgørelse, der er omfattet af LL § 9, stk. 5, medregnes på samme måde som befordringsgodtgørelse ved indkomstopgørelsen, hvis den fragår i en forud aftalt bruttoløn.

Det står dog lønmodtager og arbejdsgiver frit for at aftale lønvilkår, herunder en generel lønnedsættelse under hensyntagen til årets gennemsnitlige befordrings- og rejsegodtgørelse omfattet af LL § 9, stk. 5 mod, at der fremover udbetales skattefri godtgørelse oven i lønnen.

Et skattefrit beløb udbetalt efter LL § 9, stk. 9 (30-pct.-reglen) kan uden skattemæssige konsekvenser modregnes i forud aftalt løn, idet denne udbetaling ikke er omfattet af LL § 9, stk. 5, 6. pkt. Se i øvrigt afsnit B.1.7.2.3.3.

Hvis der udbetales mere end satserne Hvis der udbetales beløb, der er større end Ligningsrådets/ LL § 9, stk. 6 satser, skal hele beløbet medregnes til lønmodtagerens personlige indkomst, jf. TSS-cirk. 1998 - 35, pkt. 2.3.1. og 3.2.5. Der skal i så fald indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag i hele beløbet samt betales arbejdsgiverbidrag, jf. KSL § 43, stk. 1 og AMFL § 8, stk. 1, litra a og § 9, stk. 1.
Foretages der en klar opdeling og specificering af, hvad der skal anses som skattefri godtgørelse, og hvad der skal anses som supplerende skattepligtigt løntillæg, skal kun det supplerende løntillæg medregnes i modtagerens personlige indkomst, og der skal således kun indeholdes A-skat og lønmodtagerbidrag af dette beløb, jf. SKAT 1987.10.737 (TfS 1987,477) (DEP). Der kan ikke efterfølgende ske opsplitning af udbetalte godtgørelsesbeløb i en skattefri del og et supplerende skattepligtigt løntillæg. Se TfS 1994,495 (ØLD), hvor arbejdsgiveren fejlagtigt havde anset 28-dages-reglen for afbrudt ved feriedage mv. og derfor havde undladt at nedsætte godtgørelsen med 1/3. Hele godtgørelsen var derfor skattepligtig fra den 29. kalenderdag.
Hvor en 30 pct.-godtgørelse, jf. LL § 9, stk. 9, er udbetalt med for høje beløb, skal der kun ske beskatning af det overskydende beløb, se TfS 1995, 342 (TSS). Der skal således alene indeholdes A-skat og lønmodtagerbidrag samt betales arbejdsgiverbidrag af det overskydende beløb.
Hvis der udbetales mindre end satserne - eller slet ikke udbetales nogen godtgørelse Om lønmodtagerens fradragsmuligheder for rejseudgifter, se TSS-cirk. 1998 - 35, pkt. 6 og LV A.F.1.1. Om befordringsfradrag, se LV A.F.3.

Faste beløb Hvis der udbetales faste fx månedlige eller årlige beløb, er hele beløbet skattepligtigt, jf. TSS-cirk.1998 - 35, pkt. 2.2 . Der skal således indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag samt betales arbejdsgiverbidrag af hele beløbet, jf. KSL § 43, stk. 1 og AMFL § 8, stk. 1, litra a og § 9, stk. 1, fx ved udbetaling af faste befordringsgodtgørelsesbeløb, der udbetales uafhængigt af det faktiske antal kørte kilometer, eller beløb, der skal dække inden for særlige afstandszoner.

Udlæg efter regning Dækker arbejdsgiveren en lønmodtagers rejse- og befordringsudgifter mod dokumentation i form af originale (eksterne) bilag, der indgår i arbejdsgiverens regnskabsmateriale, eller afholder arbejdsgiveren udgifterne direkte, er beløbet ikke skattepligtig indkomst for lønmodtageren. Udgifterne er da afholdt som "udlæg efter regning". Der skal derfor ikke indeholdes A-skat, da der kun skal indeholdes A-skat i skattepligtig indkomst, jf. KSL § 41, stk. 1, 2. pkt. Godtgørelsen vil således ikke være omfattet af KSL § 43, stk. 1. Der skal heller ikke indeholdes lønmodtagerbidrag eller betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra a og § 9, stk. 1, modsætningsvis.

Arbejdsgiveren kan ikke dække udgifter som udlæg efter regning mod en tilsvarende reduktion af lønmodtagerens løn, jf. TfS 1989,396 (SD). Om 30-pct.-reglen i LL § 9, stk. 9, se dog afsnit B.1.7.2.3.3.

Hvis en lønmodtager på grund af 50 pct.-reglen ikke er berettiget til skattefri rejsegodtgørelse for rejser uden overnatning, jf. overgangsordningen (B.1.7.2.3.1), kan fortæringsudgifter sædvanligvis ikke dækkes som udlæg efter regning, da der vil være tale om private udgifter, jf. TfS 1989,396 (SD).

Godtgørelse for lønmodtagers kørsel i egen bil i arbejdsgiverens tjeneste kan ikke ydes som udlæg efter regning.

Der kan ikke udbetales skattefri rejsegodtgørelse eller foretages fradrag for udgifter, når udgifterne er dækket helt eller delvist af arbejdsgiveren efter regning eller afholdt direkte af denne. Se TSS-cirk.1998 - 35, pkt. 3.2.4 .
Ifølge LL § 9, stk. 9, kan arbejdsgiveren dog, hvis denne afholder lønmodtagerens udgifter ved rejse i udlandet efter regning, supplerende udbetale et skattefrit beløb på indtil 30 pct. af Ligningsrådets satser for skattefri rejsegodtgørelse, jf. afsnit B.1.7.2.3.3. I den forbindelse vil det kun være muligt at holde dokumenterede udgifter uden for indkomstopgørelsen, hvis de er dækket som udlæg efter regning, dvs. på grundlag af originale eksterne bilag, der indgår i arbejdsgiverens/hvervgiverens regnskab. Hvis fortærings- og overnatningsudgifter ikke kan anses for dækket som udlæg efter regning, skal modtagne godtgørelser ud over beløb svarende til den faste - udokumenterede - godtgørelse, således medregnes i indkomstopgørelsen, jf. TOLD SKAT Nyt 1993.8.394 (TfS 1993,231) (LR). Der skal indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og betales arbejdsgiverbidrag af dette beløb.
Om skattepligtig udgiftsdækning, se afsnit B.1.5.4.

B.1.7.2.2 Befordringsgodtgørelse

Der kan udbetales skattefri godtgørelse til lønmodtagere for kørsel i egen bil i arbejdsgiverens tjeneste. Ved vurderingen af om der er tale om egen bil, skal der lægges vægt på det reelle ejerforhold, jf. TfS 1996,483 (ØLD) og 486 (DEP) (kommentar). Det er kun erhvervsmæssig befordring omfattet af LL § 9 B, der berettiger til udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse, dvs.;
  1. kørsel mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads i indtil 60 arbejdsdage inden for de forudgående 24 måneder,
  2. kørsel mellem arbejdspladser og
  3. kørsel inden for samme arbejdsplads.
Den skattefri befordringsgodtgørelse kan i 1999 ikke overstige følgende beløb:
Årlig kørsel indtil 12.000 km: 2,48 kr. pr. km
Årlig kørsel ud over 12.000 km: 1,39 kr. pr. km

For benyttelse af egen motorcykel er satsen som for egen bil, jf. TSS-cirk. 1998 - 35. Vedr. 12.000 km-grænsen og flere arbejdsgivere, se TfS 1997,196 (HRD).

Arbejdsplads Alene kørsel til et indtægtsgivende arbejdssted - og ikke fx til et uddannelsessted - er omfattet af reglerne. Dette gælder, selv om der ydes løn under uddannelsen. Til gengæld er alle former for arbejdspladser, der ikke tillige er den skattepligtiges bopæl, omfattet, herunder - ud over almindelige faste arbejdspladser - fx kundebesøg, konferencer eller steder for afhentning af post eller materialer.

Betinger arbejdet, at den skattepligtige overnatter uden for bopælen, fx på et hotel, anses befordring til hotellet som en del af befordringen til arbejdspladsen. Får hotellet karakter af et midlertidigt opholdssted på grund af flere overnatninger, omfattes kørsel mellem hotellet og arbejdspladsen af 60-dagesreglen i LL § 9 B, jf. nedenfor.

I relation til befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads anses et område som en arbejdsplads. Det gælder fx skove og lufthavnsområder.

Undervisning Som arbejdsplads betragtes også steder, hvor den pågældende modtager undervisning i efteruddannelsesøjemed som et led i arbejdet. Hvis der er tale om en ansat, som er i færd med at gennemgå en grunduddannelse, der består af såvel en praktikdel som en teoretisk del, og ansættelse hos arbejdsgiveren i første omgang er sket med henblik på en gennemførelse af den praktiske del af uddannelsen, kan arbejdsgiveren derimod ikke udbetale skattefri kørselsgodtgørelse, når den ansatte kører til undervisning på skole e.l. Dette er fx tilfældet med kontorelever, erhvervsgrunduddannelseselever, sygehjælperelever m.fl.

Om der er tale om et efteruddannelseskursus eller der er tale om videreuddannelse er således bestemmende for, om befordringsgodtgørelse kan anses for skattefri for den ansatte.

Kurser, der har til formål at vedligeholde den pågældendes faglige viden (ajourføringskurser) vil have karakter af efteruddannelse. Korte eller kortere kurser, der skal sætte den ansatte i stand til at bestride en anden arbejdsfunktion, fx betjene en ny maskine, anvende nye teknikker ( fx edb), eller indgå i en ændret arbejdsproces, som kræver større teknisk indsigt, vil som oftest kunne anses som efteruddannelse.

Der er tale om videreuddannelse, hvis uddannelsesaktiviteterne bevirker et egentligt kompetenceløft for den pågældende, således at denne herefter sættes i stand til at bestride en stilling med et nyt /"større" stillingsindhold, eller at den ansatte ligefrem får et overenskomstmæssigt krav på en bedre stilling på arbejdspladsen.

Afgrænsningen mellem efteruddannelse og videreuddannelse må således ske ved, at man sammenholder det enkelte kursustilbud med den ansattes arbejdsfunktion og uddannelse. Bedømmelsen må nødvendigvis ske ud fra den konkrete situation.

Uddannelsesorlov Der kan som udgangspunkt ikke udbetales skattefri befordringsgodtgørelse til medarbejdere på uddannelsesorlov i forbindelse med kørsel til et uddannelsessted, uanset om der er tale om efter- eller videreuddannelse, idet den pågældende ikke anses for at have kørsel til en arbejdsplads. Dette er begrundet i den afgørende omstændighed, at arbejdsgiveren ikke har adgang til at udøve de sædvanlige arbejdsgiverbeføjelser, herunder instruktionsbeføjelsen over for medarbejderen i orlovsperioden. En medarbejder på orlov udfører således ikke arbejde for arbejdsgiveren og har som følge heraf heller ikke en arbejdsplads i perioden, jf. TfS 1996,405 (TSS).

Befordring mellem arbejdspladser og inden for samme arbejdsplads Befordring mellem arbejdspladser anses altid for erhvervsmæssig, jf. LL § 9 B, stk. 1, litra b. For lønmodtageres befordring mellem flere arbejdspladser forudsættes, at arbejdet udføres for samme arbejdsgiver, se dog eksempel 2 i LV A.F.3.2. Kører en lønmodtager fra sin arbejdsgivers virksomhed i arbejdsgiverens interesse ud til andre arbejdspladser, fx andre virksomheder, og tilbage til virksomheden, er den samlede kørsel således erhvervsmæssig. Endvidere henvises til TfS 1996,269, hvor Skatteministeriet præciserede reglerne om skattefri befordringsgodtgørelse mellem flere arbejdsgivere og 60-dagesreglen.

Også befordring inden for samme arbejdsplads, fx en lufthavn eller et skovområde, anses for erhvervsmæssig, jf. LL § 9 B, stk. 1, litra c.

Befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads Befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads i indtil 60 dage er erhvervsmæssig, jf. LL § 9 B, stk. 1, litra a.

Hvis der køres mere end 60 arbejdsdage mellem bopælen og en arbejdsplads, bliver kørslen privat fra arbejdsdag nr. 61. Fra den 61. arbejdsdag bliver der tale om en fast arbejdsplads. Alle arbejdsdage skal tælles med uanset længde, jf. ligeledes TfS 1996,269 (DEP).

De 60 arbejdsdage i LL § 9 B, stk. 1, litra a behøver ikke at være på hinanden følgende dage. Ved kørsel fra bopælen til en arbejdsplads enkelte dage over en periode skal antallet af arbejdsdage lægges sammen. Sammentællingen skal kun afbrydes, hvis der arbejdes mindst 60 på hinanden følgende arbejdsdage på andre arbejdspladser, inden lønmodtageren igen kører mellem bopælen og den første arbejdsplads. Der kan udbetales skattefri befordringsgodtgørelse, hvis 60-dagesreglen ikke overskrides, når der regnes 24 måneder tilbage. Det er således kun nødvendigt at gå 2 år tilbage i tiden for at se, om betingelserne er opfyldt.

Denne afbrydelsesregel gør også, at selvom en arbejdsplads én gang er blevet fast, kan den senere blive midlertidig igen. Hertil kræves, at der ikke er kørt mellem bopælen og arbejdspladsen i 60 sammenhængende dage.

Se i øvrigt LV A.F.3.2.

Godtgørelse af erhvervsmæssige befordringsudgifter Forudsætningen for at modtage skattefri godtgørelse er, at modtageren af godtgørelsen har afholdt udgifter. Godtgørelse kan ydes efter Ligningsrådets satser.

Der kan ikke modtages skattefrie godtgørelser i tilfælde, hvor befordringen allerede på anden måde betales af arbejdsgiveren, fx i form af fri bil til rådighed eller fri rejse på den pågældende strækning. Tilsvarende gælder, at en lønmodtager, der anvender firmabil, der betales af en arbejdsgiver, ikke kan modtage skattefri godtgørelse i forbindelse med kørsel for en anden arbejdsgiver, ligesom en lønmodtager ikke kan modtage skattefri godtgørelse for samme kørsel fra to arbejdsgivere. Til belysning heraf kan bl.a. henvises til en landsskatteretskendelse, offentliggjort i TfS 1997,658, hvor en deltidsansat fodboldspiller havde fået stillet fri bil til rådighed. Bilen blev tillige anvendt til erhvervsmæssig kørsel i skatteyderens andet lønmodtagerjob, for hvilken han modtog kørselsgodtgørelse. Da skatteyderen ikke var ejer af den pågældende bil eller havde foretaget en fuldstændig betaling til arbejdsgiveren - der havde stillet den fri bil til rådighed for den private kørsel - fandt retten, at den pågældende ikke havde opfyldt betingelserne for at få udbetalt skattefri kørselsgodtgørelse.

Se nærmere LV A.B.1.7.2.

B.1.7.2.3 Rejsegodtgørelse

Rejsegodtgørelse, der udbetales efter nedenstående regler, kan udbetales som skattefri rejsegodtgørelse, jf. LL § 9, stk. 5 og stk. 9. Ligningsrådet har fastsat de nærmere regler, der kan anvendes i overgangsperioden indtil 1. april 1999 senest ved TSS-cirk. 1998 - 35.
Det er forudsat, at godtgørelsen udbetales på grundlag af det faktiske antal rejsedage. Efter den 31. marts 1999 kan der alene udbetales rejsegodtgørelse for rejse med overnatning.
Beløb, der udbetales som skattefri rejsegodtgørelse, skal ikke dække løn-modtagerens udgifter til befordring. Befordringsudgifterne forudsættes dækket direkte af arbejdsgiveren som "udlæg efter regning" eller ved udbetaling af godtgørelse for benyttelse af egen bil/motorcykel til erhvervsmæssig kørsel som foran omtalt.
Om fradragsmuligheder, fx hvor udbetaling af godtgørelse er sket med et lavere beløb end de fastsatte satser, se LL § 9, stk 5, 9. pkt. Samt for overgangsordningen TSS-cirk.1998 - 35, pkt. 6 .
Det påhviler arbejdsgiveren at sikre, at der ikke udbetales skattefri godtgørelse til personer, der ikke opfylder betingelserne, jf. afsnit I.3.
Hvis der udbetales godtgørelser i tilfælde, hvor lønmodtagerne ikke opfylder betingelserne for at modtage skattefrie godtgørelser, bliver de pågældende lønmodtagere skattepligtige af ydelserne. De udbetalte beløb beskattes i så fald som personlig indkomst hos lønmodtagerne, der i stedet har mulighed for at opnå fradrag i den skattepligtige indkomst efter de almindelige regler. Der skal derfor indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag SP-bidrag samt betales arbejdsgiverbidrag , jf. KSL § 43, stk. 1 og AMFL § 8, stk. 1, litra a og § 9, stk. 1.

Rejsebegrebet Der er i LL § 9, stk. 5 defineret et rejsebegreb, for så vidt angår rejse med overnatning, og denne definition er desuden refereret i TSS-cirk. 1998 -35 .
Bestemmelsen fastslår, at der kun kan udbetales skattefri godtgørelse til en lønmodtager, når denne påføres merudgifter, fordi
  • arbejdsgiveren midlertidigt udsender den pågældende til et andet arbejdssted end lønmodtagerens sædvanlige arbejdsplads, når dette medfører, at lønmodtageren ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl, eller
  • lønmodtageren på grund af afstanden mellem bopæl og arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl.
Den nye rejsedefinition forudsætter således, at det er nødvendigt at overnatte uden for den sædvanlige bopæl. Det indebærer, at den tidligere mulighed for at fastsætte satser for én-dags rejser er bortfaldet.
Der er samtidig ved ovennævnte lovændring gældende fra 1. april 1999 indsat tidsgrænser for, hvor længe en arbejdsplads kan anses for midlertidig m.h.t. udbetaling af skattefri godtgørelse efter standardsatserne, jv. LL § 9, stk. 5, 4. pkt. Man kan kun få skattefri godtgørelse efter standardsatserne i maksimalt 3 måneder på et arbejdssted i Danmark og i 6 måneder på et arbejdssted i udlandet.
Endelig kan udgifter til logi efter de nye regler kun dækkes efter regning.
Ændringerne, der vedrører én-dagsrejser, 3- og 6-måneders-reglen og logi-reglen har først virkning fra 1. april 1999. De hidtidige regler finder derfor fortsat anvendelse til og med 31. marts 1999, se LV A.B.1.7.1-2.

B.1.7.2.3.1 Rejse i Danmark

Rejse uden overnatning Ved rejse i Danmark uden overnatning kan der for indtil 1. april 1999 udbetales skattefri godtgørelse med indtil 11,25 kr. pr. påbegyndt time. Beløbet dækker udgifter til fortæring, småfornødenheder mv.
Der skal ske reduktion, hvis lønmodtageren under rejsen modtager fri for-tæring, se nedenfor.
I tiden indtil den 1. april 1999 kan skattefri rejsegodtgørelse ikke udbetales i de situationer, hvor en lønmodtager har udearbejde uden overnatning i mere end 50 pct. af arbejdstiden inden for lønperioden. En lønperiode er den tid, der ifølge den konkrete ansættelsesaftale mellem arbejdsgiveren og den ansatte, går mellem hver lønningsdag.
Ved beregning af antallet af rejsedage uden overnatning (udearbejdet) i den pågældende lønperiode medregnes ikke feriedage, sygedage, rejsedage med overnatning og dage, hvor opholdet ude ikke opfylder betingelserne for en rejse. Om rejsebegrebet, se LV A.B.1.7.2.
Når arbejdstiden i lønperioden skal opgøres, tælles alle arbejdsdage med - både dage uden rejse og dage med rejse, herunder med/uden overnatning - ligesom feriedage og sygedage også medregnes.
Hvis lønmodtageren har flere arbejdsgivere eller arbejder på deltid, anvendes 50-pct.-reglen på det konkrete arbejdsforhold.
Fra 1. april 1999 kan der ikke udbetales skattefri rejsegodtgørelser for rejser uden overnatning.

Rejse med overnatning Til lønmodtagere på rejse i Danmark med overnatning kan der udbetales skattefri rejsegodtgørelse med følgende beløb:

Til natophold (logi):

Dokumenteret udgift eller for perioden 1.januar - 31.marts 1999
149,50 kr.
pr. overnatning.

Til fortæring:
For 1999 269,75 kr. pr. hele døgn, der nedsættes med 40,46 kr. , hvis morgenmad er inkl. i hoteludgiften. For tilsluttende rejsedag kan der skattefrit udbetales 11,25 kr. pr. påbegyndt time.

Hvis arbejdsgiveren helt eller delvis vederlagsfrit stiller logi til rådighed, kan der ikke udbetales skattefri godtgørelse til logi. For at kunne udbetale godtgørelsen skattefrit skal lønmodtageren således refundere samtlige arbejdsgiverens omkostninger. Er der eksempelvis tale om arbejde på en byggeplads, kan der være tale om fx leje af beboelsescontainer, leje af andre containere, der anvendes af de ansatte (fx bad/toilet, fælles opholdsrum), udgifter til transport/opstilling af containerne, pladsleje samt udgifter til el, varme og vand.
Hvis lønmodtageren på rejse i Danmark med eller uden overnatning modtager fri fortæring , skal der ske reduktion i fortæringsgodtgørelsen med 40,46 kr, 80,93 kr. og 80,93 kr. for henholdsvis morgenmad, frokost og middag.
Hvis lønmodtageren på rejse modtager fri kost og logi på en arbejdsplads i forbindelse med arbejde udført i arbejdsgiverens tjeneste, skal rejsegodtgørelsen, der kan udbetales skattefrit, reduceres på ovennævnte måde, selvom arbejdsgiveren ikke har afholdt udgifterne, herunder kompenseret den, der har afholdt udgifterne, jf. TfS 1996,697 (LSR).

Samme dækningsprincip Se LV A.B.1.7.2.

Morgenmadsreglen Se LV A.B.1.7.2.

28-dages-reglen Se LV A.B.1.7.2., idet bemærkes, at reglen er ophævet pr. 1. april 1999.


B.1.7.2.3.2 Rejse - Færøerne og Grønland

Ved rejse til, i og fra Færøerne og Grønland kan der til lønmodtagere, som modtager løn fra Danmark, hvoraf der skal svares dansk kildeskat som følge af, at lønindtægten er skattepligtig i Danmark, udbetales skattefri rejsegodtgørelse efter tilsvarende regler, som gælder ved rejse i udlandet.
Ved rejse uden overnatning er satserne som ved rejse uden overnatning i Danmark i overgangsperioden indtil 1. april 1999.
Ved rejse med overnatning er satserne for Færøerne som ved rejse med overnatning i Danmark, mens satserne for Grønland er de danske satser for rejse med overnatning i Danmark med tillæg af 50 pct.

B.1.7.2.3.3 Rejse i udlandet

Rejse i udlandet uden overnatning Ved rejse i udlandet uden overnatning kan der indtil 1. april 1999 udbetales skattefri godtgørelse med timesatserne for rejse i Danmark uden overnatning. Hvis lønmodtageren under rejsen modtager fri fortæring, gælder samme regler som ved rejse i Danmark. Fra den 1. april 1999 kan der ikke mere udbetales godtgørelse for merudgifter på éndagsrejser.

Rejse i udlandet med overnatning Godtgørelse for merudgifter til måltider og småfornødenheder samt lokaltransport ved rejse i udlandet med overnatning inden den 1. april 1999 kan udbetales skattefrit, hvis godtgørelsen ikke overstiger de af Ligningsrådet fastsatte satser, der svarer til satserne fastsat for statens ansatte ved rejse i udlandet. Efter den 1. april 1999 må godtgørelsen ikke overstige satserne i LL § 9, stk. 6, jf. dog den etapevise nedtrapning til disse satser. Se herom i lov nr. 452 af 10. juni 1997, § 2, stk. 3. Godtgørelsen beregnes for hver påbegyndt time af rejsens varighed. Satserne for skattefri rejsegodtgørelsepr. 1. januar 1999 fremgår af TSS-cirk. 1998-35 og Finansministeriets cirkulære nr. 204 af 10. december 1998. Told- og Skattestyrelsen vil i marts 1999 udsende et cirkulære med regler og satser gældende fra 1. april 1999.
Ved siden af den faste skattefri daglige godtgørelse kan arbejdsgiveren uden skattepligt for den ansatte afholde dokumenterede udgifter til overnatning på hotel (udlæg efter regning).
Der kan indtil den 1. april 1999 som godtgørelse af udgifter til overnatning på hotel mv. uden dokumentation ydes en skattefri godtgørelse på 1/3 af det af staten fastsatte hoteldispositionsbeløb for det pågældende land. For lande, for hvilke der ikke er fastsat hoteldispositionsbeløb, kan der udbetales 1/3 af den faste godtgørelse for det pågældende land. Godtgørelse kan ikke udbetales, hvis arbejdsgiveren stiller logi til rådighed helt eller delvis vederlagsfrit. Fra den 1. april kan der ikke mere udbetales standardgodtgørelse for logiudgifter på rejser. Disse udgifter kan herefter kun betales af arbejdsgiveren som udlæg efter regning.
Hvis lønmodtageren på rejsen modtager delvis fri fortæring, reduceres satsen for det pågældende land med 15 pct., 30 pct. og 30 pct. for henholdsvis morgenmad, frokost og middag, jf. LL § 9, stk. 6.
Hvis lønmodtageren på rejse modtager fri kost og logi på en arbejdsplads i forbindelse med arbejde udført i arbejdsgiverens tjeneste, skal rejsegodtgørelsen, der kan udbetales skattefrit, reduceres på ovennævnte måde, selvom arbejdsgiveren ikke har afholdt udgifterne, herunder kompenseret den, der har afholdt udgifterne, jf. TfS 1996,697 (LSR).

Samme dækningsprincip Se LV A.B.1.7.2.

Morgenmadsreglen Se LV A.B.1.7.2.

28-dages-reglen Se LV A.B.1.7.2. Bemærk at denne regel ophører den 1. april 1999.

30-pct.-reglen, LL § 9, stk. 9 Efter LL § 9, stk. 9, kan arbejdsgiveren, hvis denne afholder lønmodtagerens udgifter ved rejse i udlandet efter regning, supplerende udbetale et skattefrit beløb på indtil 30 pct. af Ligningsrådets satser for skattefri rejsegodtgørelse, dvs. satsen for fortæring. 28-dages-reglen gælder også her dog kun indtil 1. april 1999. LL § 9, stk. 9 er alene gældende for lønmodtagere og ikke for bestyrelsesmedlemmer mv. Reglen gælder også ved rejse til Færøerne og Grønland. Om baggrunden for reglens indførelse, se TfS 1991,175 (svar fra skatteministeren).

Arbejdsgiveren kan udbetale godtgørelse efter Ligningsrådets satser (fra den 1. april 1999 satsen efter LL § 9, stk. 6) uden yderligere refusion af de udgifter, godtgørelsen tilsigter at dække, eller arbejdsgiveren kan dække alle lønmodtagerens udgifter ved refusion efter regning i det omfang, det er muligt, og herudover udbetale en skattefri godtgørelse på op til 30 pct. af Ligningsrådets satser ( fra den 1. april 1999 af satsen i LL § 9, stk. 6). Hvis kun en del af lønmodtagerens regninger refunderes, kan der udbetales en skattefri godtgørelse på 30 pct. af Ligningsrådets satser ( fra den 1. april satsen i LL § 9, stk.6). Om fradragsmuligheder, se TSS-cirk.1998 - 35 , pkt. 6 og LV A.B.1.7.2.
Udbetaler arbejdsgiveren godtgørelse efter LL § 9, stk. 9 med beløb, der overstiger 30 pct. af Ligningsrådets satser, skal der kun ske beskatning af det overskydende beløb, se TfS 1995,342 (TSS), hvilket der skal tages hensyn til ved eventuelt krav om arbejdsgivers hæftelse for manglende A-skat og lønmodtagerbidrag.
For de i afsnit B.1.7.2.3.4 nævnte bestemte erhvervsgrupper kan der udbetales indtil 30 pct. af den for dem gældende særlige sats. Om visse særlige persongrupper, herunder de nævnte bestemte erhvervsgrupper, der som følge af undtagelsesbestemmelserne i TSS-cirk. 1998 - 35 helt eller delvis er afskåret fra at anvende cirkulærets almindelige bestemmelser, er der fastsat særregler. Der henvises til LV A.B.2 og A.F.2 (fradrag).
Godtgørelser, der udbetales efter ovennævnte regler ( 30 pct.-reglen) er skat-tefrie, selv om de helt eller delvis modsvares af en reduktion af lønindtægten. Skatteydere, der er omfattet af LL § 9, stk. 9, vil kunne foretage modregning som nævnt også efter udløbet af vedkommende indkomstår., jf. endvidere TSS-cirk. 1997-26.

Skattefri godtgørelse ved rejse i udlandet med overnatning Satserne for skattefri godtgørelse ved rejse i udlandet gældende fra 1. januar 1999 til 31. marts 1999 fremgår af TSS-cirk 1998-35 og Finansministeriets cirkulære nr. 204 af 10.december 1998. Told- og Skattestyrelsen vil i marts 1999 udsende et cirkulære med regler og satser gældende fra 1. april 1999.

B.1.7.2.3.4 Særregler for bestemte erhvervsgrupper

For tiden indtil 1. april 1999 gælder der følgende særregler, jf. TSS-cirk. 1998-35.

Handelsrejsende og fagforbundenes funktionærer og tillidsmænd Ligningsrådet har ophævet de tidligere gældende særregler for handelsrejsende og for fagforbundenes funktionærer og tillidsmænd. For begge grupper gælder, at udbetaling af skattefri godtgørelse frem til 31. marts 1999 som følge af overgangsordningen kan ske med de satser (50 kr. pr. dag for handelsrejsende og 75 kr. (halvdagsmøder indtil 4 timer) og 150 kr. (heldagsmøder over 4 timer) for fagforbundenes funktionærer og tillidsmænd) og på de vilkår, der var gældende for 1996. Se LV A.B.2.5 og A.B 2.7.

Langturschauffører Til langturschauffører, der er lønmodtagere, kan der i 1999 ved rejse med overnatning i Danmark eller i udlandet udbetales 271 kr.kr. pr. hele døgn, jf. LL § 9, stk. 6, og TSS-cirk. 1998-35.
Der kan endvidere udbetales 1/24 af døgnsatsen pr. påbegyndt time udover hele døgn.
Langturschauffører der hidtil har været omfattet af særreglerne i TSS-cirk. 1995-19, punkt 5, kan vælge mellem at anvende reglerne og satserne deri eller den ovennævnte regel. Der kan dog kun ske udbetaling efter ét regelsæt for samme tur. Se LV A.B.2.11.
Udbetaling af skattefri godtgørelse kan ikke ske i form af modregning i løn, jf. LV A.B.1.7.2.

Turistchauffører Ture med kørsel udelukkende i Danmark: 75 kr. pr. afsluttet døgn. Ture med kørsel både i Danmark og i udlandet: 150 kr. pr. afsluttet døgn.
Se endvidere LV A.B.2.15.
Der kan endvidere udbetales 1/24 af døgnsatsen pr. påbegyndt time udover hele døgn.

Flyselskabernes flyvende personel De almindelige satser for 1999 kan benyttes, jf. LL § 9,stk. 6.

Frem til den 31. marts 1999 kan i stedet anvendes statens/Ligningsrådets satser pr. 1. januar 1988 med tillæg af 30 pct. for rejser med overnatning i udlandet. Den 1. april sker der en etapevis satsnedtrapning, se lov nr. 452 af 10. juni 1997, § 2, stk. 3.

Der kan dog kun udbetales godtgørelse efter ét regelsæt for den samme tur. Se endvidere LV A.B.2.14 .

B.1.7.3 Udlæg for arbejdsgiveren

Beløb, der modtages til dækning af udlæg, som lønmodtageren har afholdt for arbejdsgiveren, skal ikke medtages ved indkomstopgørelsen. Der skal derfor ikke indeholdes A-skat, da der kun skal indeholdes A-skat i skattepligtig indkomst, jf. KSL 41, stk. 1, 2. pkt. Godtgørelsen vil således ikke være omfattet af KSL § 43, stk. 1. Der skal heller ikke indeholdes lønmodtagerbidrag, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra a modsætningsvis.
Hvis en lønmodtager har afholdt repræsentationsudgifter for arbejdsgiveren, som denne godtgør efter regning (udlæg), skal udgifterne henføres til arbejdsgiverens repræsentationsudgifter, således at arbejdsgiveren har begrænset fradragsret for udgifterne. Det godtgjorte beløb skal som anført ikke medregnes til lønmodtagerens indkomst, heller ikke i de tilfælde hvor lønmodtageren har en selvstændig indkomstmæssig interesse i repræsentationsudgifternes afholdelse.
"Udlæg efter regning" foreligger, hvor de af lønmodtageren afholdte ud-gifter refunderes af arbejdsgiveren mod dokumentation i form af eksterne udgiftsbilag.
Om udlæg efter regning i relation til skattefrie rejse- og befordringsgodtgørelser, se nærmere afsnit B.1.7.2.1.

B.1.7.4 Repræsentationstillæg og -tilskud

Alle repræsentationstillæg og -tilskud skal medregnes som personlig indkomst. Beløbene betragtes som løntillæg, og der skal indeholdes A-skat og lønmodtagerbidrag, jf. KSL § 43, stk. 1 og AMFL § 8, stk. 1, litra a.
Repræsentationstilskud skal afgrænses over for beløb, der blot modtages til dækning for udlæg for arbejdsgiveren, jf. afsnit B.1.7.3.
Om fradrag for repræsentationsudgifter, se LV A.F.1.14.

B.1.8 Vederlag til specielle grupper af lønmodtagere

For specielle grupper af lønmodtagere gælder der særlige skatteregler, som er beskrevet i LV A.B.2.
Imidlertid er de omhandlede persongrupper som udgangspunkt omfattet af KSL's og AMFL's opkrævningsregler på samme måde som øvrige lønmodtagere.
Der redegøres i det følgende derfor kun for visse indkomstforhold.

B.1.8.1 Godtgørelse til ulønnede medhjælpere mv., ulønnede bestyrelsesmedlemmer i foreninger eller ulønnet personel ved hjemmeværnet

Efter LL § 7 M kan der udbetales skattefri godtgørelser til ulønnede bestyrelsesmedlemmer eller til frivillige, ulønnede medhjælpere, der yder bistand som led i foreningens skattefri virksomhed. Skattefriheden er betinget af, at godtgørelsen udbetales til dækning af udgifter, som modtageren afholder på foreningens vegne, samt at godtgørelsen ikke overstiger satser, der er fastsat af Ligningsrådet, jf. TSS-cirk. 1994-1. Der kan udbetales skattefri godtgørelse for udgifter til befordring, rejse, telefon, administration samt køb, vask og vedligeholdelse af særlig beklædning.
De foreninger, der kan udbetale skattefri omkostningsgodtgørelse, er for-eninger, der udøver skattefri virksomhed. Der er således tale om en bred kreds af foreninger spændende fra idrætsforeninger, spejderorganisationer og foreninger med et almenvelgørende eller almennyttigt formål, herunder humanitære organisationer og religiøse samfund, til fx arbejdspladsklubber.
Der skal ikke svares lønmodtagerbidrag af godtgørelser omfattet af LL § 7 M.
Hvis der udbetales godtgørelser, der overstiger de af Ligningsrådet fastsatte satser, bliver alle godtgørelser, der er udbetalt til den pågældende, skattepligtige. Samlede årlige vederlag under 1.500 kr. er dog ikke A-indkomst, men B-indkomst, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 21, nr. 5.
Af skattepligtige vederlag for personligt arbejde skal der svares lønmodtagerbidrag og SP-bidrag af hele beløbet. Der skal dog ikke indeholdes lønmodtagerbidrag af samlede årlige vederlag under 1.500 kr., jf. AMFLbek. nr. 1250 af 16. dec. 1996, § 9, stk. 1, litra c. Modtageren skal selv betale efter opkrævning, jf. samme bek., § 9, stk. 2, samtidig opkræves SP-bidraget, jf. ATP-loven § 17 f, stk. 1, sidste pkt.
Reglerne for udbetaling af skattefri godtgørelser efter LL § 7 M er nærmere beskrevet i LV A.B.2.8.
Skattefrihed for godtgørelser udbetalt af hjemmeværnet til ulønnet personel er indtil 31. marts 1999 omfattet af SL § 5, litra d. SL § 5, litra d ophæves med virkning fra 1. april 1999, hvorefter skattefriheden opretholdes med hjemmel i LL § 7 M, stk. 2.

B.1.8.2 Militærnægtere

Udbetaling af dagløn til civile værnepligtige beskattes som B-indkomst og der skal ikke indeholdes A-skat, jf. KSL § 45 og KSLbek. nr. 734 af 10.okt. 1998, § 21, nr. 1. Der skal ikke indeholdes lønmodtagerbidrag, jf. AMFL § 11, stk. 3, og AMFLbek. nr. 1250 af 16. dec. 1996, § 9 stk. 1, litra a. Modtageren skal selv betale efter opkrævning ved årsopgørelsen, jf. samme bek., § 9, stk. 2, samtidig opkræves SP-bidrag, jf. ATP-loven § 17 f, stk. 1, sidste pkt. Der skal ikke betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 9, stk. 1.
Naturalydelser og kostpenge, der ydes til civile værnepligtige, er skattefri i henhold til LL § 7, litra s.

B.1.8.3 Civilløn under militærtjeneste

Funktionærer, der under aftjening af værnepligt modtager halv løn - hvoraf dog halvdelen tilbageholdes af arbejdsgiveren og kun kommer til udbetaling, hvis lønmodtageren efter aftjening af værnepligten har et års uafbrudt tjeneste i virksomheden - har først efter et års tjeneste erhvervet endelig ret til den tilbageholdte løn. Der skal derfor først på dette tidspunkt indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag samt betales arbejdsgiverbidrag, jf. KSL § 46, stk. 2, AMFL § 11, stk. 1 og § 11, stk. 9 og ATP-lovens § 17 f, stk. 1.
Ligningsrådet har dog godkendt, at funktionærer kan anvende en fordelingsordning, sådan at lønmodtageren udover den i indkomståret udbetalte gage, kan medregne det i indkomståret godskrevne (tilbagebeholdte) beløb. Det er en forudsætning, at der indeholdes A-skat og lønmodtagerbidrag i både den udbetalte og den godskrevne (tilbageholdte) del af denne særlige civilløn under militærtjeneste. Arbejdsgiverbidrag skal tilsvarende beregnes af såvel den udbetalte som den godskrevne (tilbageholdte) del af denne særlige civilløn under militærtjeneste. Om øvrige betingelser, se LV A.B.1.5.

B.1.8.4 Drikkepenge og betjeningsafgift

Der skal indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag samt betales arbejdsgiverbidrag af drikkepenge og betjeningsafgift, der udbetales som en del af aflønningen, jf. KSL § 43, stk. 1, AMFL § 8, stk. 1, litra a og § 9, stk. 1 samt ATP-lovens § 17 f, stk. 1.

B.1.9 Medarbejderaktier mv.

Hvis en virksomhed drives i selskabsform, fx som aktieselskab, er det ikke ualmindeligt, at virksomheden som led i en overskudsdelingsordning tilbyder sine ansatte at erhverve aktier i selskabet.
Hvis medarbejderne erhverver aktierne til favørkurs, fx en pris, der ligger under handelsværdien, skal medarbejderne til deres personlige indkomst medregne "rabatten", det vil sige forskellen mellem handelsværdien og den faktiske købspris. Beløbet er B-indkomst. Der skal ikke beregnes lønmodtagerbidrag, SP-bidrag eller betales arbejdsgiverbidrag af beløbet, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra a og b og § 9, stk. 1, modsætningsvis og ATP-loven § 17f, stk. 1.
Hvis et allerede optjent beløb (løn, provision, bonus eller lignende) konverteres til fx aktier, vil der dog skulle indeholdes både A-skat, lønmodtagerbidrag, SP-bidrag samt betales arbejdsgiverbidrag , jf. afsnit B.1.6.20.
Godkendelse af en medarbejderaktieordning er betinget af, at selskabet for hver af de medarbejdere, der i et år har erhvervet medarbejderaktier, senest den 1. feb. i det følgende kalenderår udarbejder og opbevarer nærmere oplysninger herom.
Der henvises til LV A.B.1.10 - 12.

B.1.9.1 Medarbejderaktier ifølge tegningsret, LL § 7 A, stk. 1

En told- og skatteregion kan efter LL § 7 A, stk. 1, jf. stk. 5 godkende en medarbejderaktieordning, hvorefter et selskab giver de ansatte ret til at erhverve aktier i selskabet, jf. cirk. nr. 72 af 17. april 1996 om LL, pkt. 3.
Hvis en medarbejderaktieordning har opnået godkendelse, skal værdien af denne ret ikke medregnes ved opgørelsen af den ansattes skattepligtige indkomst.
Aktier, der er omfattet af en godkendt ordning i henhold til LL § 7 A, stk. 1 skal båndlægges i et pengeinstitut i 5 år (hele kalenderår).

B.1.9.2 Medarbejderaktier ved udlodning, LL § 7 A, stk. 2

Efter LL § 7 A, stk. 2, jf. stk. 5 kan der godkendes en medarbejderaktieordning, hvorefter et selskab kan udlodde udbytteandele eller lignende skattefrit til de ansatte i form af aktier.
Værdien af udlodningen medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, i det omfang udlodningen ikke overstiger en værdi på 6.000 kr. årligt til hver ansat. Med virkning fra og med indkomståret 1999 er beløbet ændret til 8.000 kr.
Kompetencen til at meddele godkendelse er givet til told- og skatteregionerne, jf. cirk. nr. 72 af 17. april 1996 om LL, pkt. 3.
Tildelte medarbejderaktier efter LL § 7 A, stk. 2 skal båndlægges i et pengeinstitut i mindst 7 år (hele kalenderår).

B.1.9.3 Medarbejderobligationer

Uanset om en virksomhed drives i selskabsform eller som en personligt drevet virksomhed, har virksomheden mulighed for at etablere en medarbejderobligationsordning som led i en overskudsdelingsordning.
Ved en medarbejderobligationsordning forstås, at virksomheden udsteder gældsbreve til medarbejderne på nærmere angivne beløb med angivelse af forrentning og løbetid mv., således at medarbejderne uden at yde vederlag opnår et tilgodehavende i virksomheden.
Værdien af en sådan medarbejderobligation er som udgangspunkt skattepligtig som et løntillæg til medarbejderne.
Det nævnte løntillæg kan dog ikke sidestilles med "vederlag i penge" og der skal derfor ikke indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag, SP-bidrag eller betales arbejdsgiverbidrag af beløbet, jf. KSL § 43, stk. 1 eller KSL § 43, stk. 2, jf. KSL bek. nr. 735 af 10. okt. 1998, § 20 og AMFL § 8, stk. 1, litra a og b og § 9, stk. 1, modsætningsvis og ATP-loven § 17f, stk. 1.
Værdien af en sådan medarbejderobligation er B-indkomst for den ansatte.

B.1.9.3.1 Godkendte medarbejderobligationsordninger, LL § 7 N

Efter LL § 7 N kan told- og skatteregionerne imidlertid godkende en medarbejderobligationsordning, hvorefter en arbejdsgiver udlodder udbytteandele i form af obligationer, der ikke er indkomstskattepligtige for medarbejderen.
Tildelte medarbejderobligationer, der er et led i en godkendt ordning, skal båndlægges i et bestemt pengeinstitut i mindst 5 år (hele kalenderår).
Til forskel fra medarbejderaktieordninger skal virksomheden ved godkendte obligationsordninger betale en afgift på 45 pct. af værdien af de udstedte medarbejderobligationer. Der beregnes kun afgift af værdien af den enkelte obligation, der ligger ud over 1.800 kr.

B.1.9.4 Konvertible obligationer og warrants

En konvertibel obligation er et gældsbrev udstedt af et aktieselskab eller et anpartsselskab, som giver långiveren ret til efter et vist tidsrum at konvertere sin fordring på selskabet til en på forhånd fastsat kurs. Indehaveren af en konvertibel obligation kan vælge mellem at lade den konvertere til aktier eller anparter eller kræve den indfriet ved kontant betaling.

Konvertible obligationer Lønaccessorier i form af medarbejdernes erhvervelse af konvertible obligationer fra det selskab hvori de er ansat skal indkomstbeskattes på erhvervelsestidspunktet, uanset at udnyttelsen af retten er betinget af fx ansættelsesforholdets fortsatte beståen.

Beskatning som løntillæg hos medarbejderen er afhængig af, at de konvertible obligationer erhverves til en pris, der ligger under handelsværdien.

Værdien af fordelen medregnes som B-indkomst. Der skal ikke beregnes lønmodtagerbidrag og SP-bidrag af beløbet eller betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra a og b og § 9, stk. 1, modsætningsvis og ATP-loven § 17f, stk. 1.

Warrants/optioner Begrebet warrant/option bruges i flere betydninger og kan vedrøre aktiver som aktier, obligationer eller valuta.

En warrant/option kan være en ret til at købe (eller sælge) allerede udstedte aktier eller til at tegne nye aktier til en på forhånd fastsat tegningskurs.

Vederlagsfri tildeling af warrants/optioner, som lønaccessorium til medarbejdere skal indkomstbeskattes hos medarbejderen på retserhvervelsestidspunktet og medregnes som B-indkomst. Der skal ikke beregnes lønmodtagerbidrag og SP-bidrag af beløbet eller betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra a og b og § 9, stk. 1, modsætningsvis og ATP-loven § 17f, stk. 1.

Retserhvervelsestidspunktet kan være udskudt til et senere tidspunkt end indgåelse af aftalen om erhvervelse af warranten. Det må derfor i visse tilfælde bero på en konkret ligningsmæssig vurdering om retserhvervelsestidspunktet er indtrådt.


B.1.9.5 Køberetter

Når en virksomhed ønsker at begunstige sine medarbejdere på anden vis end ved direkte kontant lønudbetaling, kan det ske ved at give medarbejderne ret til på fordelagtige vilkår, at erhverve aktier i det selskab, hvori de er ansat eller ret til at erhverve andre typer af aktiver.
Ved en aftale om en køberet - til aktier eller andre aktiver - forstås en aftale om, at køberettens indehaver har en ret, men ikke en pligt til at erhverve et aktiv til en på forhånd aftalt pris på eller inden en bestemt dato.
Efter LL § 28 indtræder beskatningen for personer, der af et selskab modtager køberetter til aktier som vederlag som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt, på det tidspunkt, hvor køberetten udnyttes eller afstås. Tilsvarende gælder for bl.a. bestyrelsesmedlemmer. Indkomsten er B-indkomst, og der skal ikke indeholdes lønmodtagerbidrag, SP-bidrag eller betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra a og b og § 9, stk. 1, modsætningsvis og ATP-loven § 17f, stk. 1.
Medarbejderen kan også få en ret til at erhverve andre typer af aktiver fx fast ejendom.

B.1.10 Forsikrings- og pensionsordninger

En arbejdsgiver - både privat og offentlig - kan som led i et ansættelsesforhold foretage indbetalinger til såvel danske som udenlandske forsikringer og pensionsordninger for den ansatte.
Arbejdsgiverens betaling af præmie/bidrag skal i visse tilfælde straks medregnes i den ansattes skattepligtige indkomst enten som A-indkomst, eller hvor der ikke foreligger noget egentligt ansættelsesforhold som B-indkomst. I andre tilfælde udskydes beskatningstidspunktet til tidspunktet for udbetaling af ydelser fra forsikrings- eller pensionsordningen. Herved udskydes tidspunktet for opgørelsen af A-indkomsten, men ikke tidspunktet for opgørelsen og opkrævningen af lønmodtagerbidraget.

B.1.10.1 Udskydelse af beskatningstidspunktet, PBL § 19

"Bortseelsesreglen" i PBL § 19, jf. lovbek. nr. 776 af 22. aug. 1996, forudsætter, at der er tale om et ansættelsesforhold, og at der foretages indbetaling til en ordning omfattet af PBL kapitel 1.

Ansættelsesforhold Ansættelsesforholdet indebærer, at arbejdsgiveren fører tilsyn med og giver instrukser for arbejdets udførelse.

Kravet om, at ordningen skal være oprettet efter aftale mellem en arbejdstager og dennes arbejdsgiver medfører, at der ikke kan oprettes ordninger for borgmestre og rådmænd, da der ikke foreligger et ansættelsesforhold.
Ifølge ØLD af 11. nov. 1982 (UfR 1983.239) kan en pensionsordning mellem et kommanditselskab og dettes direktør, der tillige var kommanditist, ikke oprettes, idet selskabet ikke kunne anses som arbejdsgiver i forhold til en selskabsdeltager. Heller ikke mellem et interessentskab og interessenterne kan der etableres pensionsordninger.

Af praksis fra tiden før en kapitalpensionsordning kunne oprettes udenfor ansættelsesforhold, fremgår det, at en skoleinspektør, der i sin fritid dels forestod reklamearbejdet for en sportsklub, for hvilket han modtog 15 pct. af reklameindtægterne i honorar, og dels var ansat som konsulent med rådgivningsopgaver for et firma, der udarbejdede blanketter, arkivplaner mv. for skolevæsenet, ikke i relation til disse erhverv kunne anses for arbejdstager.

PBL kapitel 1-ordning De enkelte bestemmelser i PBL, kapitel 1 forudsætter, at pensionsordningen som udgangspunkt er dansk.

For så vidt angår pensionskasser, skal de være omfattet af loven om tilsyn med firmapensionskasser eller af loven om forsikringsvirksomhed.

For så vidt angår forsikringsordninger skal disse være oprettet i livsforsikringsselskaber, der har hjemsted her i landet eller udøver livsforsikringsvirksomhed her i landet gennem et fast driftssted, og som har Finanstilsynets tilladelse til at drive livsforsikringsvirskomhed her i landet.

For så vidt angår pengeinstitutordninger skal de oprettes i et pengeinstitut, der af Finanstilsynet er meddelt tilladelse til at drive pengeinstitutvirksomhed her i landet, eller i et udenlandsk kreditinstitut, der efter tilladelse i et andet land inden for De Europæiske Fællesskaber udøver virksomhed her i landet gennem en filial, jf. lov om banker og sparekasser mv., § 6 a, stk. 1-4, eller med skatteministerens godkendelse i en anden institution her i landet.

"Bortseelsesret" Foretager arbejdsgiveren i et ansættelsesforhold indbetalinger til pensions- eller forsikringsordninger omfattet af PBL, kapitel 1 (ATP, pensionsordninger med løbende udbetalinger i pensionskasser eller forsikringsselskaber, rateforsikringer og kapitalforsikringer i forsikringsselskaber samt opsparing- og rateopsparing i pensionsøjemed i pengeinstitutter mv. og indeksordninger i forsikringsselskaber eller pengeinstitutter), se herom LV A.C.1.2 og LV A.C. 1.6, skal den ansatte ikke medregne arbejdsgiverens indbetaling i den skattepligtige indkomst, jf. "bortseelsesreglen" i PBL § 19. Dette gælder uanset om midlerne helt eller delvist indeholdes i den ansattes løn/vederlag.

Arbejdsgiveren kan "bortse" fra indbetalingen ved opgørelsen af den an-sattes A-indkomst og ved beregning af A-skatten. Arbejdsgiveren skal heller ikke beregne lønmodtagerbidrag eller SP-bidrag af indbetalingen, idet pensionsinstituttet herunder Arbejdsmarkedets Tillægspension opgør bidragsgrundlaget efter AMFL § 8, stk. 1, litra c, jf. AMFL § 11, stk. 5. Arbejdsgiveren skal derimod betale arbejdsgiverbidrag af den fulde indbetaling til pensionsordningen dvs. af både lønmodtager- og arbejdsgiverdelen, jf. AMFL § 9, stk. 1.

"Bortseelsesreglen" gælder også, hvis den ansattes arbejdsgiver er udenlandsk. Er arbejdsgiveren en person, et selskab, en forening, institution mv., der ikke har hjemting her i landet, og som heller ikke har fast driftssted her i landet efter KSL § 2, stk. 1, litra d, eller SEL § 2, stk. 1, litra a, er den udbetalte løn ikke A-indkomst, jf. KSL § 44, litra b. Der er i denne situation hverken praktisk mulighed for eller hjemmel til at indeholde skat i arbejdsgiverens udbetaling til den ansatte. For så vidt angår lønmodtagerbidrag og arbejdsgiverbidrag se afsnit C.1.1.1 og F.1.

Arbejdsgiverens indbetaling til en kapitalpensionsordning i forsikringsselskab eller pengeinstitut med bortseelsesvirkning er begrænset til 25.000 kr. Beløbet reguleres efter PSL § 20 og er for 1999 34.000 kr. ekskl. lønmodtagerbidrag. Det tilsvarende tal inkl. lønmodtagerbidrag udgør for 1999 36.957 kr.
"Bortseelsesretten" efter PBL § 19 kan først gøres gældende i det år, hvor den ansattes del af præmien/bidraget er tilbageholdt i vedkommendes løn og præmien/bidraget er enten forfaldent (forsikring) eller indbetalt (pengeinstitutordning). Den praktiske betydning heraf er dog ikke stor, idet princippet i KSLbek. nr.734 af 10. okt. 1998, § 22, stk 1, bevirker, at beløb, der endnu ikke er udbetalt til lønmodtageren (herunder indbetalt på dennes pensionsordning), først beskattes i det år, hvor udbetalingen til den pågældende lønmodtager henholdsvis indbetalingen til pensionsordningen finder sted, og ikke på det tidspunkt, hvor lønmodtageren har vundet ret til beløbet. Beskatningstidspunktet kan dog ikke udskydes mere end 6 måneder.
Foretager arbejdsgiveren indbetaling til en pensionskasse omfattet af lov om tilsyn med firmapensionskasser, hvor indbetalingen ikke kan henføres til den enkelte ansatte, skal arbejdsgiveren og ikke pensionskassen medregne indbetalingerne i lønmodtagerbidragsgrundlaget, jf. AMFL § 9, stk. 2 og § 11, stk. 2, jf. stk. 1. Der skal ligeledes betales arbejdsgiverbidrag af indbetalingen, jf. AMFL § 9, stk. 2.
Nogle ansatte indgår aftale med arbejdsgiveren om indbetaling til en rateopsparing i pensionsøjemed sidst på året. Indbetalingen finansieres ved, at den ansatte tilbagebetaler tidligere udbetalt løn. Efter pkt. 69 i cirk. nr. 24 af 16. dec. 1986 om pensionsbeskatningsloven skal der ske "en regulering af arbejdstagerens løn for det pågældende år således, at hele den for et år aftalte indbetaling kan tilbageholdes i lønnen". Dette må forstås således, at den som følge af tilbagebetalingen af løn for meget indeholdte A-skat, også må være reguleret inden udgangen af det år, hvor indbetalingen til pensionsordningen sker, jf. TfS 1996,558 (LSR). Det samme gælder efter 1994 for så vidt angår lønmodtagerbidraget. Det kan således ikke accepteres, at der indgives negativ lønangivelse. De opstillede krav må dog i nogen grad anses for modificeret ved TfS 1998, 544 (LSR). Opfyldes kravet ikke, anses indbetalingen for at være en privat indbetaling med fradrag efter PBL § 18. Har pensionsinstituttet indeholdt og indbetalt lønmodtagerbidrag af indbetalingen, fordi ordningen er registreret som en arbejdsgiverordning, er der ingen grund til at tilbagebetale bidraget. Er der endnu ikke indeholdt og indbetalt lønmodtagerbidrag, må dette efterfølgende opkræves af Told- og Skattestyrelsen i forbindelse med slutbidragsberegningen, idet ordningen yderligere må ændres af pengeinstituttet til at være en privat ordning i stedet for en arbejdsgiverordning.

Fratrædelsesgodtgørelse Jubilæumsgratiale Det ovenfor gennemgåede gælder typisk, hvor arbejdsgiveren indeholder pensionsbidraget i vederlag, der traditionelt henføres til løn, men gælder også, hvor arbejdsgiveren indeholder pensionsbidraget i et jubilæumsgratiale eller en fratrædelsesgodtgørelse omfattet af LL § 7 O. Om beregning af A-skat, lønmodtagerbidrag og arbejdsgiverbidrag i disse tilfælde, se nedenfor under afsnit B.1.11.2.

Konkurrenceklausul Da vederlag for en konkurrenceklausul omfattet af LL § 16 E, stk. 1, nr. 5, ikke er vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold, vil arbejdsgiveren ikke kunne indeholde pensionsbidrag med "bortseelsesvirkning" efter PBL § 19 i dette vederlag.

Maskeret udbytte/udlodning Anses arbejdsgiverens indbetaling til en pensionsordning som hel eller delvis udlodning af udbytte til modtageren, fordi denne er hovedaktionær i selskabet, og det samlede vederlag (løn + pensionsbidrag) ikke står i rimeligt forhold til arbejdsindsatsen, skal en forholdsmæssig del af pensionsindbetalingen svarende til den procentdel af det samlede vederlag, der er anset for maskeret udlodning, medregnes til aktieindkomsten, idet PBL § 19 er uanvendelig. Har pensionsinstituttet indeholdt og indbetalt lønmodtagerbidrag af denne del, skal den forholdsmæssige del af bidraget tilbagebetales og medregnes i aktieindkomsten.

Fraflytning I PBL §§ 19 A til 19 E er indsat de såkaldte skatteflugtsregler. Reglerne er nærmere beskrevet i cirk. af 30. dec. 1987, kap. 7, afsnit D samt i LV A.C.1.10. Efter reglerne efterbeskattes fraflyttere i visse situationer.

Efterbeskatningsreglerne gælder for pensionsordninger med løbende udbetalinger samt rateforsikring- og rateopsparing i pensionsøjemed, når indbetalingerne foretages af en arbejdsgiver.
Reglerne gælder i tilfælde, hvor arbejdsgiveren i en vis periode inden skattepligtsophøret har foretaget ekstraordinært store indbetalinger til en arbejdstagers pensionsordning, eller hvor et pensionstilsagn i samme periode er forhøjet ekstraordinært, i begge situationer med den virkning, at A-indkomsten er nedbragt ekstraordinært.
Efterbeskatningen sker ligningsmæssigt ved en forhøjelse af den skattepligtige personlige indkomst for arbejdstageren i de år, hvor A-indkomsten er nedbragt ekstraordinært gennem "bortseelsesretten". Arbejdsgiverens fradragsret berøres ikke af disse regler.
Til brug ved den ligningsmæssige behandling af efterbeskatningsspørgsmålet er det vigtigt, at arbejdsgiverkontrollen er opmærksom på eventuelle ekstraordinære indbetalinger og underretter lønmodtagerens slutligningskommune om størrelsen af disse.
Arbejdsgivere er ved bek. nr. 1251 af 13. dec. 1996, § 21, pålagt pligt til efter anmodning at give Told- og Skattestyrelsen meddelelse om pensionsindbetalinger for den ansatte i disse situationer. Efter samme bekendtgørelses § 19 skal forsikringsselskaber og pensionskasser efter anmodning fra Told- og Skattestyrelsen beregne den kapitaliserede værdi af forhøjelsen af pensionstilsagn, jf. PBL § 19 C, stk. 1, 3. pkt. og stk. 3.

B.1.10.2 Bidrag til PBL § 52-fonde

Arbejdsgiveren kan fradrage bidrag til fonde, der alene har til formål at yde understøttelse til personer, der tidligere har været ansat i arbejdsgiverens virksomhed eller til sådanne arbejdstageres efterladte ægtefælle, herunder fraskilt ægtefælle eller efterlevende børn, herunder stedbørn under 24 år. Tilsagn om støtte må ikke gives for mere end et år ad gangen.
Arbejdsgiverens bidrag er ikke umiddelbart skattepligtigt for de ansatte, idet der først erhverves ret til en skattepligtig indkomst, når tilsagn om støtte foreligger.
Arbejdsgiveren skal imidlertid medregne indbetalinger til godkendte hjælpe- og understøttelsesfonde omfattet af PBL § 52 som et særskilt bidragsgrundlag for lønmodtagerbidraget, jf. AMFL § 9, stk. 2 og § 11, stk. 2, jf. stk. 1. Der skal endvidere betales arbejdsgiverbidrag af dette bidragsgrundlag, jf. ligeledes afsnit B.1.2.2.
Der beregnes ikke SP-bidrag af dette særskilte bidragsgrundlag, jf. ATP-lovens § 17 f, stk. 1.

B.1.10.3 Præmie til gruppelivsforsikring mv.

En gruppelivsforsikring vil som udgangspunkt være omfattet af PBL, kapitel 1, § 10, hvis den tegnes som en ren dødsfaldsforsikring, og den ikke giver ret til udbetalinger, hvis den forsikrede dør senere end første policedag efter det fyldte 70. år. Præmien vil i så fald være fradragsberettiget og omfattet af "bortseelsesreglen" i PBL § 19. Forsikringens ejer kan dog ved oprettelsen give afkald på beskatning efter PBL, afsnit 1, ligesom afsnit 1 ikke vil kunne anvendes, hvis ovennævnte krav ikke er opfyldt.
I sidstnævnte tilfælde vil ordningen være omfattet af enten PBL §§ 50 eller 53 A og præmien dermed ikke fradragsberettiget for den ansatte.
En syge- og ulykkesforsikring er omfattet af PBL § 50, hvis den ejes af den ansatte forsikrede. Ejes ordningen af arbejdsgiveren, er den omfattet af SL §§ 4-5. Præmien vil som udgangspunkt ikke være fradragsberettiget for den ansatte.

A-indkomst Kollektiv aftale Hovedreglen er, at indbetaler arbejdsgiveren i henhold til en kollektiv overenskomst præmie direkte til en gruppelivsforsikring eller en syge- og ulykkesforsikring, der dækker de ansatte i fritiden, er der som udgangspunkt tale om, at løn overenskomstmæssigt er konverteret til forsikringspræmie. Der skal derfor betales A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag af præmien, jf. KSL § 46, AMFL § 8, stk. 1, litra a. og ATP-loven § 17 f, stk. 1, samt arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 9, stk. 1.

Individuel aftale Indbetaler arbejdsgiveren efter individuel aftale med den ansatte, præmie til en livsforsikring eller en syge- og ulykkesforsikring, der ejes af den ansatte, og som dækker forsikringsbegivenheder, der indtræffer i fritiden, er præmien ligeledes skattepligtig for den ansatte. Også i denne situation vil der som udgangspunkt være tale om, at løn konverteres til forsikringspræmie, og der skal derfor indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag samt betales arbejdsgiverbidrag.

B-indkomst Har en arbejdsgiver og den ansatte aftalt, at en gruppelivsforsikring, der ikke er fradragsberettiget, indgår som en ikke adskilt del af en livsforsikringsordning, der er omfattet af PBL § 19 med den virkning, at arbejdsgiveren ikke medregner præmien i den ansattes A-indkomst, skal den ansatte i stedet medregne bidraget til gruppelivsforsikringen i den skattepligtige indkomst efter PBL § 56, stk. 1, jf. stk. 5. Tilsvarende gælder, hvis en arbejdsgiver foretager indbetalinger til en pensionskasse omfattet af PBL, kapitel 1, og pensionskassen tegner en gruppelivsforsikring for medlemmerne, hvortil den foretager indbetalinger.

Den præmie, forsikringsselskabet afsætter/pensionskassen betaler til gruppelivsforsikringen, er B-indkomst for den ansatte/medlemmet.

Da pensionsinstituttet i begge tilfælde har indeholdt og indbetalt lønmodtagerbidrag efter AMFL § 11, stk. 5, af det beløb arbejdsgiveren har indbetalt til instituttet, skal Told Skat ikke opkræve lønmodtagerbidrag af B-indkomsten i forbindelse med udskrivning af slutberegningen. Arbejdsgiveren skal betale arbejdsgiverbidrag af den samlede indbetaling.
Der er ikke hjemmel til at opkræve SP-bidrag af præmien til gruppelivsforsikringen, jf. ATP-loven § 17 f, stk. 1.
Pensionsinstituttet har indberetningspligt for præmien til gruppelivsforsikringen for den enkelte forsikrede, jf. bek. nr. 1251 af 13. dec. 1996, § 17.

Individuel og kollektiv Indbetaler arbejdsgiveren efter individuel eller kollektiv aftale præmie til en kapitallivsforsikring (gruppelivsforsikring) eller til en syge- og ulykkesforsikring, som har til hovedformål at dække den risiko, der er forbundet med arbejdet for arbejdsgiveren, men som også - som et biprodukt - dækker forsikringsrisikoen i den ansattes fritid, er der tale om en naturalieydelse/et personalegode. Dette indebærer, at der ikke skal indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag, SP-bidrag eller betales arbejdsgiverbidrag af præmien, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra b, og § 9, stk. 1 modsætningsvis samt ATP-lovens § 17 f, stk. 1.

Der vil typisk være tale om syge- og ulykkesforsikringer herunder certifikattabsforsikringer, der ejes af arbejdsgiveren. Om disse gælder det i øvrigt, at den ansatte skal medregne den del af præmien, der medgår til dækning af risikoen i fritiden, som B- indkomst. Er der ikke foretaget nogen opdeling af præmien anses 50 pct. af præmien at vedrøre fritiden. Hvis den aftalte forsikringssum er mindre end 500.000 kr., skal præmien efter praksis ikke medregnes i den skattepligtige indkomst. Der henvises til LV A.C.2.

B.1.11 Vederlag fra tidligere arbejdsgiver

Lønmodtagerbidragspligten påhviler efter AMFL § 7, stk. 1, litra b, "personer, der modtager fratrædelsesgodtgørelser, efterbetalinger, efterløns- og pensionslignende ydelser, når disse har sammenhæng med et tidligere tjenesteforhold, lønnet tillidserhverv eller erhvervsforhold her i landet".
Den pågældende ydelse udgør bidragsgrundlaget, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra d. Lønmodtagerbidraget opgøres, beregnes og indeholdes af den virksomhed eller lignende, der foretager udbetalingen, jf. AMFL § 11, stk. 6.
Efter den oprindelige bestemmelse i AMFL § 8, stk. 1, litra d udgør bidragsgrundlaget alle ydelser fra en tidligere arbejdsgiver her i landet. Det drejer sig som nævnt i bemærkningerne til lovforslaget (L326 fra 1993) om fratrædelsesgodtgørelser, efterbetalinger og andre ydelser, der har karakter af efterløn, pension eller lignende, og som udbetales af arbejdsgiveren til den tidligere ansatte uden at være afdækket i en pensionskasse eller et forsikringsselskab. Bestemmelsen omfatter efter bemærkningerne blandt andet de såkaldte "direktørordninger", der er et tilsagn til personer, der er registreret som direktører i henhold til selskabslovgivningen samt direktører i ikke-lovregulerede selskaber, fx direktører i andelskasser. Efter lov om tilsyn med pensionskasser er pensionstilsagn afgivet overfor direktører eller disses efterladte ikke omfattet af en forpligtelse til afdækning, jf. lov om tilsyn med firmapensionskasser § 1, stk. 2, nr. 2. Der henvises til afgørelsen i TfS 1994, 672 fra Ankenævnet for Bidrag til Arbejdsmarkedsfondene.
AMFL § 8, stk. 1, litra d omfatter også udbetalinger til pårørende til ansatte, samt løbende ydelser, der udbetales til tidligere ansatte eller efter deres død til disses pårørende, uanset om ydelserne betegnes som pension eller ventepenge. Tilsvarende er løbende ydelser, som en sælger af en virksomhed opnår ret til, omfattet af AMFL § 8, stk. 1, litra d. Der behøver heller ikke at have foreligget et ansættelsesforhold. Det gælder fx tidligere bestyrelsesmedlemmer, borgmestre m.fl., som også anses for omfattet af bidragspligten, hvis de efterfølgende modtager ydelser, som har sammenhæng med et tidligere hverv.
Det er ikke afgørende for bidragspligten, om der er tale om A- eller B-indkomst.
Efter KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 2 henregnes "pension og ventepenge samt lignende skattepligtige ydelser, når disse har sammenhæng med et tidligere tjenesteforhold" til A-indkomst.
I TfS 1997, 450 har Ankenævnet for Bidrag til Arbejdsmarkedsfondene truffet afgørelse om, at tidligere ledende medarbejdere i håndværksvirksomheder og tidligere selvstændigt erhvervsdrivende håndværksmestre m.fl. var bidragspligtige af de pensionslignende ydelser de modtog fra et håndværkslaug. Der skal ligeledes indeholdes SP-bidrag, jf. ATP-loven § 17 f, stk. 1 og betales arbejdsgiverbidrag af de omhandlede vederlag, jf. AMFL § 9, stk. 1. Ydelser fra PBL § 52-fonde er ikke omfattet af bidragspligten. I stedet betales Arbejdsgiverbidraget med lønmodtagersatsen og arbejdsgiversatsen ved arbejdsgiverens indbetaling, jf. ovenfor under afsnit B.1.10.2.
For så vidt angår udbetaling af pensionslignende ydelser fra en tidligere arbejdsgiver til den tidligere ansatte eller dennes efterlevende ægtefælle og/eller børn i henhold til et uafdækket pensionstilsagn, se nedenfor under afsnit B.3.5.

B.1.11.1 Rådighedsløn og ventepenge

Rådighedsløn og ventepenge kan gives, hvis en tjenestemandsstilling af den ene eller anden årsag nedlægges, og det ikke er muligt at anvise tjenestemanden en anden stilling, vedkommende er pligtig til at overtage. Rådighedsløn kan udbetales i indtil 3 år (TL § 32).
Rådighedsløn og ventepenge er A-indkomst, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 2. Den udbetalende myndighed skal endvidere indeholde lønmodtagerbidrag og SP-bidrag jf. ATP-loven § 17 f, stk. 1 samt betale arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 11, stk. 6 og stk. 9. Se afsnit B.1.11.

B.1.11.2 Fratrædelsesgodtgørelse

Om forståelsen af begrebet fratrædelsesgodtgørelse se LV A.B.1.4.1. Det fremgår heraf, at begrebet "fratrædelsesgodtgørelse" både omfatter en frivillig godtgørelse samt en godtgørelse, der udbetales efter funktionærlovens § 2 a. Hvis godtgørelsen træder i stedet for løn mv. i lønmodtagerens opsigelsesperiode på indtil 12 måneder, skal godtgørelsen medregnes fuldt ud som egentlig løn. Der kan efter praksis ikke stilles krav om, at der har foreligget et egentligt tjenesteforhold, men det antages dog, at ansættelsen har haft en vis fastere karakter og en vis varighed.
Fratrædelsesgodtgørelse, der ikke er løn, er skattepligtig indkomst efter LL § 7 O, hvilket medfører, at der af den del af godtgørelsen, som overstiger et grundbeløb på 7.900 kr., medregnes 85 pct. til den skattepligtige indkomst. Grundbeløbet reguleres efter PSL § 20 og udgør for 1999 10.800 kr.
Godtgørelsen skal på forhånd være fastlagt til et bestemt beløb. Udredes beløbet afdragsvis sker der beskatning ved hver udbetaling. Efter 6 måneder skal der som følge af retserhvervelsesreglen i KSL § 46, stk. 2 ske indeholdelse af skatten i restbeløbet på dette tidspunkt, se om undtagelse hertil i TfS 1998, 66. Der indrømmes kun ét bundfradrag.
Den skattepligtige del af godtgørelsen er A-indkomst enten efter KSL § 43, stk. 1 eller efter KSL § 43, stk. 2, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 24. Er der tale om en fratrædelsesgodtgørelse efter funktionærlovens § 2 a følger godtgørelsens status som A-indkomst af KSL § 43, stk. 1, jf. afgørelse fra Ankenævnet for Bidrag til Arbejdsmarkedsfondene i TfS 1995, 756.
Udbetales fratrædelsesgodtgørelsen helt eller delvis i naturalier, må man skelne imellem, om der reelt er tale om, at arbejdsgiveren konverterer en i forvejen fastlagt fratrædelsesgodtgørelse til en naturalieydelse eller ej. I førstnævnte tilfælde fremstår den skattepligtige del som "vederlag i penge" og er A-indkomst efter KSL § 43, stk. 1. I sidstnævnte situation er den skattepligtige del A-indkomst i medfør af KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 24.
Modtageren af godtgørelsen er bidragspligtig og SP-bidragspligtig af hele godtgørelsen enten efter AMFL § 7, stk. 1, litra a og § 8, stk.1, litra a eller efter ovenstående regler, se afsnit B.1.11. Er der tale om en fratrædelsesgodtgørelse efter funktionærlovens § 2 a følger bidragspligten og grundlaget af AMFL § 7, stk. 1, litra a og § 8, stk. 1, litra a, jf. TfS 1995, 756.
Tjenestemænd ansat under DSB, som af DSB er udlånt til Combus A/S, og som fratræder deres tjenestemandsstilling i 1999 med tilbud om, at de overenskomstansættes i Combus A/S, skal i.h.t. tekstanmærkning nr. 102 A til finansloven for 1999 beskattes efter reglerne i LL § 7 O, stk. 3 af kontant engangsvederlag (op til et års løn), som udbetales af DSB i anledning af fratrædelse som tjenestemænd. Ydes kompensationen helt eller delvist ved opskrivning af pensionstilsagn udskydes beskatningen heraf til udbetalingstidspunktet.
Der skal betales arbejdsgiverbidrag af fratrædelsesgodtgørelse, jf. AMFL § 9, stk. 1, og SP-bidrag jf. ATP-loven § 17 f, stk. 1.
Der skal ikke indeholdes lønmodtagerbidrag eller betales arbejdsgiverbidrag af den del af godtgørelsen, der ydes som tingsgave/naturalie, idet denne del ikke er omfattet af AMFL § 8, stk. 1, litra d.
I den udstrækning der foreligger et egentligt tjenesteforhold, kan fratrædelsesgodtgørelsen indbetales på en pensionsordning med "bortseelsesvirkning" efter PBL § 19, jf. foran, afsnit B.1.10.1. Modtageren kan vælge kun at lade den skattepligtige del af godtgørelsen indgå på pensionsordningen og få den skattefri del udbetalt uden skattetræk.

Eksempel 1
Fratrædelsesgodtgørelsen udbetales fuldt ud til modtageren:

Fratrædelsesgodtgørelse 100.000 kr.
Lønmodtagerbidrag + SP-bidrag - 9.000 kr.
91.000 kr.
Skattefrit beløb (1999) - 10.800 kr.
80.200 kr.

A-skattepligtigt beløb (85 pct. af 80.200 kr.)

68.170 kr.

Lønmodtagerbidraget, SP-bidrag og A-skatten skal indeholdes ved udbetalingen, dog senest 6 måneder efter, at der er erhvervet endelig ret til beløbet.

Eksempel 2

Den skattepligtige del af fratrædelsesgodtgørelsen indbetales fuldt ud på pensionsordning:

Fratrædelsesgodtgørelse 100.000,00 kr.
Skattefrit beløb (1999) - 10.800,00 kr.
89.200,00 kr.

A-skattepligtigt beløb (85 pct. af 89.200,00 kr.) 75.820,00 kr.
Indbetalt på pensionsordning - 75.820,00 kr.
A-indkomst 0 kr.

Pensionsinstituttet indeholder lønmodtagerbidrag af pensionsindbetalingen. Men ikke SP-bidrag (8 pct. af 75.820,00 kr.) 6.065,60 kr.

Herefter kan der udbetales følgende beløb til modtageren:

Skattefri indkomst (100.000,00 kr. - 75.820,00 kr.) 24.180,00 kr.
Lønmodtagerbidrag der skal indeholdes af arbejdsgiveren (9 pct. af 24.180,00 kr.) - 2.176,20 kr.
Til udbetaling 11.003,80 kr.

Lønmodtagerbidraget skal indeholdes ved udbetalingen, dog senest 6 måneder efter, at der er erhvervet endelig ret til beløbet.

Eksempel 3

Den skattepligtige del af fratrædelsesgodtgørelsen indbetales delvist på en pensionsordning:

Fratrædelsesgodtgørelse 100.000,00 kr.
Skattefrit beløb (1999) - 10.800,00 kr.
89.200,00 kr.

A-skattepligtigt beløb (85 pct. af 89.200,00 kr) 75.820,00 kr.
Indbetalt på pensionsordning - 55.000,00 kr.
20.820,00 kr.

Lønmodtagerbidrag og SP-bidrag, der skal indeholdes af arbejdsgiveren (9 pct. af 20.820,00 kr.) - 1.873,80 kr.
A-indkomst, som der skal indeholdes A-skat i 18.946,20 kr.

Arbejdsgiveren skal således indeholde A-skat af de 18.946,20 kr.

Arbejdsgiveren skal imidlertid også indeholde lønmodtagerbidrag, og SP-bidrag af de beløb der er skattefri efter LL § 7 O:

Skattefri indkomst (100.000,00 kr. - 75.820,00 kr.) 24.180,00 kr.
Lønmodtagerbidrag og SP-bidrag, der skal indeholdes af arbejdsgiveren (9 pct. af 24.180,00 kr.) - 2.176,20 kr.
Skattefrit beløb til udbetaling 22.003,80 kr.

Arbejdsgiveren skal indeholde i alt (1.873,80 kr. + 2.176,20 kr.) = 4.044,00 kr. i lønmodtagerbidrag og SP-bidrag, mens pensionsinstituttet indeholder 8 pct. af 55.000,00 kr. = 4.400,00 kr. i lønmodtagerbidrag, og ikke noget SP-bidrag.

Det lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og den A-skat, som arbejdsgiveren skal indeholde, skal indeholdes ved udbetalingen, dog senest 6 måneder efter, at der er erhvervet endelig ret til beløbet.

Eksempel 4

Fratrædelsesgodtgørelsen "udbetales" i form af tingsgave/naturalie:

For så vidt angår fratrædelsesgodtgørelse, der ydes som tingsgave/naturalie gælder, at der skal indeholdes A-skat af 85 pct. af den del af gavens værdi, der overstiger 10.800 kr. (1999). Der skal derimod ikke indeholdes lønmodtagerbidrag og SP-bidrag eller betales arbejdsgiverbidrag af tingsgaven/naturalieydelsen.

Begrænset skattepligt Ifølge LV D.A.2 er fratrædelsesgodtgørelser normalt A-indkomst omfattet af KSL § 43, stk. 1 og derfor omfattet af den begrænsede skattepligt efter KSL § 2, stk. 1, litra a. Der har dog været tvivl om, hvorvidt dette også gjaldt, hvor der først blev opnået endelig ret til godtgørelsen efter ophør af virksomhed her i landet. Med virkning fra 1996 er der imidlertid i KSL § 2, stk. 1, litra a indføjet, at det er uden betydning for skattepligten, om retten til indkomsten eller ydelsen er erhvervet efter ophør af virksomhed her i landet. Er der tale om en fratrædelsesgodtgørelse, der ikke er omfattet af KSL § 43, stk. 1, følger den begrænsede skattepligt af godtgørelsen af KSL § 2, stk. 1, litra b, idet godtgørelsen er gjort til A-indkomst, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 24.
Den begrænsede skattepligt for fratrædelsesgodtgørelser omfatter i modsætning til pension kun den del af ydelsen, der kan henføres til den tid, medarbejderen har arbejdet i Danmark.
Danmark kan have afgivet retten til at beskatte godtgørelsen i henhold til en bilateral dobbeltbeskatningsoverenskomst, i hvilket tilfælde den tidligere arbejdsgiver kan fritages for at indeholde A-skat.
Lønmodtagerbidrag og SP-bidrag betales efter enten AMFL § 7, stk. 1, litra a eller b, jf. § 8, stk. 1, litra a, b eller d og ATP-lovens § 17 f, af hele godtgørelsen, selv om Danmark måtte have afgivet beskatningsretten, idet aftale om afgivelse af beskatningsretten ikke omfatter arbejdsmarkedsbidrag og SP-bidrag. I de tilfælde, modtageren af fratrædelsesgodtgørelsen måtte være socialt sikret i en anden stat end Danmark, betales ikke lønmodtagerbidrag se nærmere AMFL § 7, stk. 4 og 5. Der skal i sådanne situationer heller ikke betales arbejdsgiverbidrag og SP-bidrag.

B.1.11.3 Efterbetalinger

AMFL 7, stk. 1, litra b anvender udtrykket "efterbetalinger". Udtrykket er ikke veldefineret, men må antages at omfatte ydelser fra den tidligere arbejdsgiver, som ikke falder ind under en af de øvrige ydelser omhandlet i dette afsnit eller i afsnit B.3.5 nedenfor. Ydelsen er A-indkomst enten efter KSL § 43, stk. 1 eller efter KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 2. Lønmodtagerbidrag og SP-bidrag opgøres og indeholdes af arbejdsgiveren/den udbetalende virksomhed efter AMFL § 11, stk. 6 og ATP-loven § 17 f, stk. 1. Der skal ligeledes betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 9, stk. 1.
Statsunderstøttelser samt supplerende ydelser til ikke-pensionssikrede ansatte i staten som supplement til den sociale pension er omfattet af bestemmelsen i AMFL § 7, stk. 1, litra b, jf. § 8, stk. 1, litra d og § 9, stk. 1. Det samme gælder tilsvarende ydelser, der udbetales af kommunerne.

B.1.11.4 Indbetaling på pensionsordning

En tidligere arbejdsgiver kan foretage indbetalinger til en af PBL, kapitel 1 omfattet ordning for en tidligere arbejdstager eller efter dennes død til en ordning omfattet af PBL § 2, nr. 4 til sikring af ægtefælle- eller børnepension. Indbetalingen medregnes hverken i den tidligere arbejdstagers eller efter dennes død ægtefællens, børnenes eller afdødes bos skattepligtige indkomst, jf. PBL § 19.
Den tidligere arbejdsgiver kan derfor se bort fra indbetalingen ved op-gørelsen af de pågældende personers A-indkomst og ved beregningen af A-skatten.

B.1.11.5 Erstatning og modkrav

Erstatningsbeløb for tabt arbejdsfortjeneste, der udbetales af den tidligere arbejdsgiver, anses efter praksis som almindelig personlig indkomst og som A-indkomst efter KSL § 43, stk. 1. Der skal betales lønmodtagerbidrag af erstatningsbeløbet efter AMFL § 7, stk. 1, litra a samt SP-bidrag jf. ATP-loven § 19 f, stk. 1, og bidragsgrundlaget opgøres efter AMFL § 8, stk. 1, litra a, jf. afgørelse fra Ankenævnet for Bidrag til Arbejdsmarkedsfondene i TfS 1995, 756. Der skal ligeledes betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 9, stk. 1.
Arbejdsgiveren skal foretage indeholdelse af A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag samt betale arbejdsgiverbidrag i fuldt omfang, selv om der gøres modregningskrav gældende mod A-indkomsten fra arbejdsgiverens side. Dette gælder, selv om sådanne krav efter modregningsreglerne opfylder betingelserne for at kunne modregnes i A-indkomsten. Selv om arbejdsgiveren således eksempelvis vil kunne modregne personalelån, krav opstået som følge af et retsstridigt forhold fra den ansattes side, erstatning for overtrædelse af en konkurrenceklausul mv., skal modregningen ske med respekt af skattevæsenets krav, jf. KSL § 46, stk. 3. Modregningen kan derfor først foretages efter, at arbejdsgiveren har indeholdt A-skat af A-indkomsten.
Se afsnit B.1.5.3 om erstatningsbeløb for tabt arbejdsfortjeneste.

B.1.11.6 Lønmodtagerens dødsfald

Når en ansat medarbejder dør, overgår den afdødes tilgodehavende hos virksomheden enten til den efterlevende eller til dødsboet.
Udbetales der løn, som en afdød har erhvervet endelig ret til, skal der - uanset til hvem udbetalingen sker - indeholdes lønmodtagerbidrag og SP-bidrag samt A-skat på grundlag af den afdødes skattekort. Ved beregning af A-skat for en afdød, skal der gives fradrag til og med dødsdagen.
På tidspunktet for dødsfaldet skal den afdødes tilgodehavende feriegodtgørelse opgøres, herunder løn under ferie optjent inden dødsfaldet. Der skal indeholdes lønmodtagerbidrag SP-bidrag og A-skat inden beløbet udbetales til boet.
Ved funktionærens dødsfald ophører arbejdsgiverens lønforpligtelse. Dør funktionæren i ansættelsestiden, tilkommer der dennes ægtefælle eller børn under 18 år, over for hvem funktionæren har forsørgelsespligt, en efterløn svarende til henholdsvis 1, 2 eller 3 måneders løn, når funktionæren ved dødsfaldet har haft ansættelse i henholdsvis 1, 2 eller 3 år, jf. FUL § 8.
Efterindtægt udbetales til en ægtefælle efter en tjenestemand, som ved sin død oppebar løn eller pension. Dør tjenestemanden som følge af tilskadekomst i tjenesten, udbetales efterindtægt i 12 måneder. Dør vedkommende inden retten til ægtefællepension er opnået, udbetales efterindtægten i 9 måneder. I andre situationer udbetales efterindtægten i 3 måneder.
Efterlønnen og efterindtægten er A-indkomst, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 2. A-skatten indeholdes af den tidligere arbejdsgiver efter den berettigedes skattekort. Tilsvarende gælder lønmodtagerbidrag, der i øvrigt beregnes og indeholdes/betales efter de retningslinier, der er beskrevet indledningsvis i afsnit B.1.11. Det gør ingen forskel, at ydelsen udbetales til den berettigede efter en DIS-sømand. SP-bidrag indeholdes opg indbetales tilsvarende af beregningsgrundlaget for lønmodtagerbidraget, se dog nærmere om aldersbetingelserne i afsnit A.3.
Efterindtægt mv., der erhverves af et dødsbo, er ikke A-indkomst.
Hvis virksomheden ved en fejl fortsat har udbetalt løn mv., som en afdød ikke har optjent ret til, og i den forbindelse har indeholdt lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og A-skat samt arbejdsgiverbidrag, skal virksomheden - hvis den har indbetalt de indeholdte beløb til Told Skat - nedsætte den følgende indbetaling efter de almindelige regler, se afsnit H.5.3.
Opdages fejlen først efter kalenderårets udløb, skal bruttobeløbet imidlertid tilbagebetales til virksomheden. Herefter kan lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og A-skat udbetales af told- og skatteregionen under forudsætning af, at A-skatten ikke allerede er godskrevet i en årsopgørelse. Arbejdsgiverbidraget vil altid skulle regulers ved en efterangivelse. Tilbagebetaler boet nettobeløbet til udbetaleren og giver denne transport i lønmodtagerbidraget , SP-bidrag og A-skatten, anses dette for tilbagebetaling af bruttobeløbet. Se om endelige indbetalt beløb i AMFL § 13, stk. 12.

B.2 Honorar

Begrebet honorar kan kort defineres som et vederlag for personligt arbejde, der udføres uden for tjenesteforhold, og som heller ikke kan henføres til selvstændig erhvervsvirksomhed.
Der kan vanskeligt foretages en generel sondring mellem lønmodtagere, honorarmodtagere og selvstændigt erhvervsdrivende. Sondringen mellem lønmodtagere og selvstændigt erhvervsdrivende foretages med udgangspunkt i de kriterier, som er opregnet i cirk. nr. 129 af 4. juli 1994 om personskatteloven og den heraf udviklede praksis. Om den nærmere afgrænsning mellem lønmodtagere og selvstændigt erhvervsdrivende, se afsnit B.1.1.1. Ved vurderingen af, om der skal indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag af honorarer, skal der foretages en samlet vurdering af de enkelte momenter ved det konkrete beskæftigelsesforhold. Der kan bl.a. ses på indholdet af indgåede overenskomster og kontrakter, retsforholdet mellem de involverede parter samt den faktiske tilrettelæggelse af arbejdsopgaven.
Sondringen mellem honorarmodtagere i forhold til (på den ene side) en lønmodtager og (på den anden side) en selvstændigt erhvervsdrivende, er først og fremmest relevant vedrørende opgørelsen og betalingen af bidrag. Endvidere kan kvalificeringen være af betydning i relation til opgørelsen af den skattepligtige indkomst, se eksempelvis TfS 1997,562 (LSR), hvor en musiker blev anset som honorarmodtager.
Efter AMFL § 7, stk. 1, litra c og ATP-loven § 17 f påhviler bidragspligten personer, der er skattepligtige efter KSL § 1 af vederlag, honorarer eller anden indkomst for personligt arbejde her i landet uden for tjenesteforhold, som ikke kan henføres til selvstændig virksomhed. Bidragsgrundlaget opgøres med hjemmel i AMFL § 8, stk. 1, litra e. Der skal ikke indeholdes lønmodtagerbidrag eller SP-bidrag af honorarer omfattet af AMFL § 8, stk.1 litra e . Sådanne bidrag opkræves i stedet af Told Skat, jf. AMFL § 11, stk. 8.
Efter AMFL § 7, stk. 2 har arbejdsgivere pligt til at betale eget arbejdsmarkedsbidrag. Bidragspligten omfatter arbejdsgivere, der har ansatte omfattet af AMFL § 7, stk. 1. Pligten til at betale arbejdsgiverbidrag skal ses i sammenhæng med, i hvilket omfang der udbetales vederlag som nævnt i AMFL § 9. Det følger heraf, at der ikke skal betales arbejdsgiverbidrag i tilfælde, hvor honorarer udbetales uden for ansættelsesforhold, som ikke kan henføres til selvstændig erhvervsvirksomhed. Arbejdsgiverbidraget er nærmere beskrevet i afsnit F.
Om indeholdelses- og oplysningspligten henvises der til afsnit D og J.
Afsnit C.3.2 indeholder en beskrivelse af beskatningsforholdene, når honorarmodtageren har bopæl i udlandet.
Afsnit C.4.2 beskriver den situation, hvor personen har bopæl her i landet og modtager honorarer fra udlandet.
Endvidere henvises til afsnit B.5 om overførselsindkomster.

B.2.1 Bestyrelseshonorar

Det fremgår af KSL § 43, stk. 2, litra a, jf. § 20, nr. 1 i KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, at godtgørelse for medlemsskab af eller som medhjælp for betyrelser, udvalg, kommissioner, råd og lignende er A-indkomst.
Ud over A-skat skal der tillige indeholdeslønmodtagerbidrag og SP-bidrag, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra e ,og ATP-loven § 17, men der skal ikke betales arbejdsgiverbidrag.
Det er uden betydning, om der er tale om udbetalinger fra aktie- eller anpartsselskaber, foreninger, private og offentlige institutioner eller offentlige råd.
Det er ligeledes uden betydning, om hvervet er af erhvervsmæssig eller privat karakter, eller om vedkommende er valgt på generalforsamling eller er udpeget på anden måde.
Foreninger, der som led i deres skattefri virksomhed årligt udbetaler bestyrelseshonorarer til det enkelte bestyrelsesmedlem på 1.500 kr. eller derunder, skal ikke indeholde A- skat, lønmodtagerbidrag eller SP-bidrag af honoraret.
For så vidt angår honorar til medhjælp for bestyrelser mv. skal der foreligge et fastere tilknytningsforhold. Vederlag for rent lejlighedsvis ydet bistand fra en advokat eller revisor er således ikke A-indkomst, og der skal hverken indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag eller SP-bidrag.
Udbetaler virksomheden bestyrelseshonorar til personer, der bor eller opholder sig i udlandet, skal der som udgangspunkt indeholdes A-skat, selv om de pågældende aldrig har boet eller arbejdet i Danmark, jf. KSL § 2, stk. 1, litra b, jf. KSL § 43, stk. 2, litra a, jf. KSLbek. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 1. Der skal ikke betales arbejdsgiverbidrag, og der skal kun indeholdes lønmodtagerbidrag og SP-bidrag, hvis modtageren er fuldt skattepligtig til Danmark, og arbejdet udføres her i landet, jf. AMFL § 7, stk. 1, litra c. Se iøvrigt afsnit C.3.2.
Advokaters bestyrelseshonorarer kan anses for at være indkomst for et selskab i de tilfælde, hvor honoraret modtages af advokater, der driver virksomhed i selskabsform, jf. TfS 1996,337 (TSS). Det er dog en betingelse, at det mellem advokaten, selskabet og de øvrige selskabsdeltagere er aftalt, at bestyrelseshonoraret skal tilfalde selskabet.
Det fremgår endvidere af TfS 1996,337 (TSS) , at bestyrelseshonorar anses for indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed, hvis indtægten indgår i et interessentskab, der driver sådan virksomhed, eller hvis sådanne indtægter i øvrigt er et naturligt led i erhvervsvirksomheden.
For at kunne afgøre, hvorvidt det kan undlades at indeholde A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag af sådanne vederlag, skal der foretages en bedømmelse af de indgåede aftaler i det konkrete tilfælde.

B.2.2 Konsulenthonorar

For konsulenter med bopæl i Danmark skal der hverken indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag eller SP-bidrag i de udbetalte vederlag eller betales arbejdsgiverbidrag, medmindre de udbetales som led i et egentligt ansættelsesforhold. Ved afgørelsen af, om der foreligger et lønmodtagerforhold, eller om der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, må der foretages en samlet bedømmelse af det konkrete beskæftigelsesforhold.
Efter KSL § 43, stk. 2, litra i, jf. § 20, nr. 29 i KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, henregnes til A-indkomst vederlag, der ikke er omfattet af litra a, som en person, der har været skattepligtig efter KSL § 1, nr. 1, modtager fra en virksomhed her i landet som rådgiver, konsulent eller anden lignende medhjælp for virksomheden. Det er dog en betingelse, at personen har eller på noget tidspunkt inden for de seneste 5 år forud for ophøret af den fulde skattepligt har haft - direkte eller indirekte - del i ledelsen af, eller kontrollen med kapitalen i den virksomhed, der udreder vederlaget. Der skal indeholdes lønmodtagerbidrag og SP-bidrag i ovennævnte ydelser, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra a. Derimod skal der ikke betales arbejdsgiverbidrag.
Til belysning af hvorledes konsulenter indeholdelsesmæssigt behandles kan nævnes TfS 1989,486 (ØLD), hvor EDB-konsulenter (vikarbureau), ansås for at udføre et personligt arbejde i tjenesteforhold. Udbetalingerne blev derfor anset som A-indkomst.
"Tupperware-dommen", jf. TfS 1996,449 (HD) er omtalt i afsnit B.2.8 hvortil der henvises.
Som eksempel på en situation, hvor der efter en konkret vurdering blev statueret "lønmodtagerforhold" kan nævnes Højesteretsdommen TfS 1997, 473, hvor en ingeniør blev anset for lønmodtager i forhold til en indgået aftale om konsulentbistand med "Naturgas Syd". Højesteret fandt efter en samlet vurdering, at ingeniøreren ikke havde drevet erhvervsvirksomhed for egen regning og risiko. Højesteret lagde særlig vægt på, at ingeniøreren var engageret af "Naturgas Syd" for en længere periode, hvor han var undergivet forflyttelsespligt, og at han ikke havde afholdt driftsudgifter af en sådan art og størrelse, som man måtte forvente af en selvstændigt erhvervsdrivende indenfor den pågældende branche.

B.2.3 Honorar til kunstnere m.fl.

Der skal ske indeholdelses af A-skat, AM-bidrag og SP-bidrag i vederlag til kunstnere efter samme reger, som for andre. Hvorvidt der er tale om udbetaling af A- eller B-indkomst, eller om vederlag, som kan henføres til selvstændig erhvervsvirksomhed, må afgøres på grundlag af en samlet vurdering. Se iøvrigt afsnit B.1.1.1 vedrørende sondringen mellem lønmodtagerindkomst og selskabsindkomst.
Med hensyn til beskatning af udenlandske kunstnere, artister mv. henvises til afsnit C.1.1.3.

B.2.3.1 Forfattere

Der skal normalt hverken indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag, SP-bidrag eller betales arbejdsgiverbidrag af forfatterhonorar, medmindre forfatteren har indgået en egentligt ansættelsesaftale med den virksomhed, der udbetaler honoraret.
Tilsvarende gælder vedrørende vederlag for ophavsrettigheder samt honorarer for enkeltstående artikler til dagspressen, faglige tidsskrifter mv.
Vedrørende forfatteres biblioteksafgifter har Landsskatteretten afgjort, at sådanne beløb anses for at være vederlag for retten til at anvende eller udnytte en immateriel rettighed jf. TfS 1998,559 (LSR). Der skal ikke betales lønmodtagerbidrag af vederlag for udnyttelse af en immateriel rettighed, men indgår vederlaget i en selvstændig erhvervsvirksomhed, skal der betales bidrag efter AMFL § 10, jf. TSS-cirk. 1998-21.
En forfatter forespurgte i 1974 det daværende Statsskattedirektorat, om det honorar han modtog fra et fagligt magasin var A- eller B-indkomst. Efter det oplyste var der tale om en løbende levering af artikler til magasinet. Direktoratet svarede, at der mellem forfatteren og det faglige magasin forelå personligt arbejde i et tjenesteforhold, og at de udbetalte honorarer derfor var A-indkomst. Afgørelsen kan ses i SO 1974.43.
I en anden afgørelse, jf. RR 1979.69 udtalte Statsskattedirektoratet, at forfatterhonorar kan danne grundlag for henlæggelse til investeringsfond i det omfang, der ikke er tale om bestilt arbejde.

B.2.3.2 Artister og solister

Med udgangspunkt i SD-cirk. nr. 24 af 27. juli 1981 om skattetræk i vederlag til artister og solister skal der normalt ikke indeholdes A-skat i honorarer, der modtages for virksomhed som udøvende artist og solist. Cirkulæret blev udsendt på baggrund af Østre Landsrets dom, offentliggjort i UfR 1981.349.
I dommen hedder det bl.a., at "efter indholdet af de indgåede kontrakter og det i øvrigt oplyste om forholdet mellem sagsøgeren og artisterne findes disse honorarer ikke at kunne betegnes som vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold. Da varigheden af de omhandlede engagementer ikke kan bevirke nogen ændring heri, har sagsøgeren ikke efter KSL § 46, jf. § 43, stk. 1, været forpligtet til at indeholde A-skat".
Uanset den konkrete sag, hvorefter indeholdelse af A-skat kan undlades, skal der tages selvstændig stilling til, om vederlaget er omfattet af reglerne om bidragspligt efter AMFL § 7, stk. 1, litra c. Hvis vederlaget er omfattet af AMFL § 7, stk. 1, litra c, skal der ikke betales arbejdsgiverbidrag. Eventuelt lønmodtagerbidrag og SP-bidrag opkræves ved årsopgørelsen.
I en afgørelse fra Landsskatteretten, jf. TfS 1992,550, fremgår det, at to kunstnere, der hver ejede halvdelen af et anpartsselskab, hvis formål var at drive musik- og showformidling, var berettiget til at henføre indtægter som medarrangør af koncerter og shows til selskabet. Landsskatteretten lagde vægt på, at medejeren modtog sædvanligt honorar for sin egen gennem selskabet arrangerede optræden.
Dette medfører, at arrangører af koncerter og shows som udgangspunkt ikke kan pålægges indeholdelsespligt af A-skat og lønmodtagerbidrag af honorarer, der udbetales til et selskab, hvorfra kunstnerne normalt modtager deres honorarer. Arrangører skal i sådanne tilfælde heller ikke betale arbejdsgiverbidrag.

Skuespillere/scenekunstnere Vederlag til scenekunstnere, der som skuespillere mv. engageres til optræden i et ensemble, anses som vederlag for et personligt arbejde i tjenesteforhold.

Der skal derfor indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag, samt betales arbejdsgiverbidrag vedrørende sådanne udbetalinger, jf. henholdsvis KSL § 43, stk. 1 og AMFL § 8, stk. 1, litra a og § 9, stk. 1. Indeholdelsespligten påhviler i disse tilfælde den, der som restauratør, arrangør, forening og lignende afholder udgiften til de medvirkendes vederlag. Det gælder, selv om vederlaget ikke udbetales direkte til kunstneren, men til en kapelmester, trupleder, agent, et booking- eller koncertbureau eller anden mellemmand.

I TfS 1987,148 (ØLD) betalte en restauratør to momsregistrerede bookingfirmaer for at stille musikere til rådighed for optræden i restauranten. Hverken restauranten eller de to firmaer indeholdt A-skat ved udbetalingerne. I relation til det første firma, blev restauranten anset som arbejdsgiver. I relation til det andet firma, et anpartsselskab, som alene forpligtede sig til at stille 1-2 ikke nærmere specificerede musikere til rådighed, fandtes restauratøren ikke at være indeholdelsespligtig.

I TfS 1997,541 (indbragt for domstolene) har Landsskatteretten truffet afgørelse om, at en skuespiller, der ud over en fast lønindtægt modtog honorarer for en række enkeltstående engagementer med at indtale film, ikke kunne anses for selvstændigt erhvervsdrivende. Ved afgørelsen blev der specielt lagt vægt på at skuespillerens driftsudgifter for det pågældende klageår, hverken i art eller omfang oversteg, hvad der var sædvanligt i lønmodtagerforhold, ligesom disse udgifter ikke kunne siges at være afholdt uden sikkerhed for indtægt, idet honorarerne havde været fastsat forud. Skuespilleren havde således ikke båret en sådan risiko, som normalt kendetegner selvstændig erhvervsvirksomhed.

I TfS 1998,485 (HD) har Højsteret statueret, at en operasanger med skattemæssig virkning kunne drive koncertvirksomhed og anden kunstnerisk virksomhed som operasanger i selskabsform. Se nærmere B.1.1.1.
Om de generelle indeholdelsespligter henvises til afsnit D.

B.2.3.3 Musikere (herunder KODA-indtægt)

Vederlag til musikere, som betragtes som lønmodtagere, kan efter praksis udbetales som B-indkomst, når der er tale om meget kortvarige tjenesteforhold såsom engagementer af én, to eller tre dages varighed.
Der skal indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag samt betales arbejdsgiverbidrag, jf. henholdsvis KSL § 43, stk. 1 og § 46 samt AMFL § 8, stk.1, litra a og § 9 i de situationer, hvor der er tale om et fortsat engagement.
Musikere, der betragtes som honorarmodtagere, er ikke lønmodtagere, jf. Landsskatterettens kendelse i TfS 1997,562. Sagen vedrørte en musiker, som i en årrække havde ernæret sig ved at spille ved engagementer som solomusiker. Han havde aftalt at spille til et fast honorar, ligesom han havde modtaget et fast beløb for kørsel. Musikeren kunne ikke anses som selvstændigt erhvervsdrivende, men derimod som honorarmodtager i relation til de modtagne vederlag. Befordringsudgifterne kunne derfor opgøres og fradrages efter reglerne i LL § 9 B.
I en anden kendelse fra Landsskatteretten ansås en musiker som lønmodtager, jf. TfS 1997,406. Musikeren havde haft en række enkeltstående arrangementer i Danmark og i Tyskland, og han blev aflønnet af arbejdsgiverne på de enkelte spillesteder. I nogle tilfælde sendte Dansk Musiker Forbund ham på spillejob, andre gange tog han job direkte. Skatteyderen var mangeårigt medlem af den til Dansk Musiker Forbund knyttede arbejdsløshedskasse for lønmodtagere, ligesom han havde foretaget fradrag under "øvrige lønmodtagerudgifter.
Indtægter fra KODA (Komponisters Ophavsret i Danmark) anses for at være vederlag for retten til at anvende eller udnytte en immateriel rettighed, jf. TfS 1998,559 (LSR). Der skal derfor ikke indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag eller SP-bidrag i forbindelse med udbetalinger, men derimod skal disse vederlag indberettes som B-indkomst. Der skal ikke betales lønmodtagerbidrag, men hvis vederlaget indgår i en selvstændig erhvervsvirksomhed skal der betale bidrag efter AMFL § 10, jf. TSS-cirk. 1998-21.
Der skal ikke betales arbejdsgiverbidrag.

B.2.3.4 Immaterielle rettigheder

Vederlag, honorar og lignende for retten til at anvende eller udnytte en immateriel rettighed betegnes almindeligvis som "royalty" og knytter sig specielt til patenter, varemærker, mønster eller model, tegning, hemmelig formel eller fremstillingsmetode. Endvidere knytter sådanne royalties sig til vederlag for oplysninger om industrielle, kommercielle eller videnskabelige erfaringer.
Er der tale om udbetaling af royalty til personer med bopæl i Danmark, jf. KSL § 1, skal der ikke indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag eller SP-bidrag.
KSL § 65 C indeholder regler for indeholdelse af den såkaldte royalty-skat (30pct.) i de tilfælde, hvor udbetaling eller godskrivning sker til en person, omfattet af KSL § 2, stk. 1, litra i, eller et selskab, som er skattepligtig efter SEL § 2, stk. 1, litra g.
Vederlag for immaterielle rettigheder, f.x. forfatterrettigheder, ophavs- og kunstnerrettigheder, anses som B-indkomst, og der skal ikke indeholdes lønmodtagerbidrag i sådanne udbetalinger. Vederlaget skal selvangives af den enkelte modtager . Der skal ikke betales lønmodtagerbidrag og SP-bidrag, men hvis vederlaget indgår i en selvstændig erhvervsvirksomhed skal der betale bidrag efter AMFL § 10, jf. TfS 1998,559 (LSR). Der henvises iøvrigt til afsnit C.3.1 og C.4.1.

B.2.4 Discjokeys

Hvorvidt der skal indeholdes A-skat og lønmodtagerbidrag for discjockeys afgøres ud fra en samlet bedømmelse af det/de enkelte beskæftigelsesforhold.
I en sag, afgjort ved Vestre Landsret, jf. TfS 1996,284 (appelleret) blev det efter en samlet bedømmelse fastslået, at discjockeys var omfattet af KSL § 43, stk. 1 (tjenesteforhold), og at restauratørerne skulle indeholde A-skat af vederlagene. Landsretten lagde bl.a. vægt på, at de pågældende discjockeys arbejdede inden for mødetider og efter vagtplaner, fastlagt af restauratørerne, at discjockeyerne benyttede restaurationernes musikanlæg, ligesom de omkostninger, der blev afholdt til medbragte plader og cd´er, var af en begrænset størrelse. Endvidere blev der lagt vægt på, at engagementerne var langvarige, og at indtægterne, hvortil skattekravene knyttede sig, stort set var discjockeyernes eneste arbejdsindkomst.
Er der på baggrund af en samlet bedømmelse af beskæftigelsesforholdet grundlag for at statuere A-indkomst, skal der udover A-skat tillige indeholdes lønmodtagerbidrag og SP-bidrag samt betales arbejdsgiverbidrag, jf. KSL § 43, stk. 1 og AMFL § 8, stk. 1, litra a og § 9,stk.1.

B.2.5 Mannequiner

Hvorvidt honorarer til mannequiner skal anses for A- eller B-indkomst må i tvivlstilfælde afgøres ved en samlet bedømmelse af beskæftigelsesforholdet. Der kan i den forbindelse lægges vægt på de opregnede kriterier i cirk. nr. 129 af 4. juli 1994 til PSL.
Er situationen den, at et modelbureau alene formidler kontakten mellem fotomodellerne og fotograferne, og ikke garanterer for modellernes vederlag fra fotograferne, er fotograferne som udgangspunkt indeholdelsespligtige for A-skat , lønmodtagerbidrag og SP-bidrag, jf. KSL § 43, stk. 1 og AMFL § 8, stk. 1, litra a. Der skal desuden betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 9.
Er der tale om udbetalinger til mannequiner i et ansættelsesforhold - f.eks. i et bureau - gælder de almindelige regler for indeholdelse af A-skat, og lønmodtagerbidrag ligesom der skal betales arbejdsgiverbidrag, jf. KSL § 43, stk. 1 samt AMFL § 8, stk. 1, litra a og § 9, stk.1.

B.2.6 Advokat-/revisorhonorar

En advokats og revisors sædvanlige gage i et ansættelsesforhold vil altid være A-indkomst med deraf følgende indeholdelse af A-skat oglønmodtagerbidrag og SP-bidrag, ligesom der skal betales arbejdsgiverbidrag, jf. KSL § 43, stk. 1 samt AMFL § 8, stk. 1, litra a og § 9. Advokater, der modtager bestyrelseshonorarer i forbindelse med deres selvstændige erhvervsvirksomhed, kan efter anmodning hos skattemyndighederne modtage en fritagelseserklæring, som fritager udbetaleren fra at indeholde A-skat oglønmodtagerbidrag og SP-bidrag. Se i øvrigt afsnittet om bestyrelseshonorarer - B.2.1.

B.2.7 Agenthonorar

Ved en virksomheds udbetaling af provision eller anden form for vederlag til en agent kan det ofte være vanskeligt at afgøre, om der skal indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag, eller om der er tale om selvstændig virksomhed.
Endvidere kan det være tvivlsomt, om agenten er omfattet af de danske skatteregler. Dette spørgsmål er nærmere beskrevet i afsnit C om internationale forhold.
Hvorvidt agenthonoraret konkret skal anses for A-indkomst i et tjenesteforhold eller B-indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed, må i tvivlstilfælde afgøres ved en samlet bedømmelse af beskæftigelsesforholdet. De enkelte momenter i aftaleforholdet betragtes som støttepunkter, der indgår i en samlet bedømmelse.
I cirk. nr. 129 af 4. juli 1994 til PSL, er der i afsnit 3.1.1 en opregning af de kriterier, der specielt lægges vægt på, og som kan være udslagsgivende ved bedømmelsen af, om et vederlag skal anses som A- eller B-indkomst, se endvidere afsnit B.1.1.1.
I en sag om en agent, der formidlede salg af møbler for flere danske virksomheder - fortrinsvis til Norge - fandt Skatteministeriet, at den udbetalte provision fra den pågældende møbelfabrik kunne anses for B-indkomst. Der var i sagen specielt lagt vægt på, at agenten selv tilrettelagde salgsarbejdet og selv afholdt samtlige udgifter i forbindelse hermed, jf. TfS 1989,75.

B.2.8 Distributører Assurandører

Distributørers arbejdsområde vil som oftest være forbundet med salg og distribution af en konkret virksomheds produkter. Det vil derfor ofte være naturligt, at vederlag for dette personlige arbejde beskattes som A-indkomst, idet det må antages, at arbejdet udføres efter anvisninger fra en arbejdsgiver og samtidig for dennes regning og risiko. I tvivlstilfælde må der foretages en samlet vurdering af beskæftigelsesforholdet.
Afgørende for om avisdistributørers vederlag er A- eller B-indkomst kan herefter være, om indkomstmodtageren selv tilrettelægger, leder, fordeler og fører tilsyn med arbejdet uden anden instruktion fra hvervgiveren end den, der eventuelt følger af den afgivne ordre. Endvidere kan det være afgørende, om indkomstmodtageren har ansat personale og er frit stillet med hensyn til antagelse af medhjælp.
Det sidste gjorde sig gældende i en sag fra 1988, som blev forelagt for Ligningsrådet, som ud fra en samlet bedømmelse fandt, at distributøren drev selvstændig erhvervsvirksomhed, navnlig fordi der blev anvendt lønnet medhjælp i et betydeligt omfang, jf. TfS 1988,233.
Ved vurderingen af, om der er tale om tjenesteforhold eller selvstændig erhvervsvirksomhed, skal der lægges vægt på en række kriterier, som er nærmere beskrevet i cirkulæret til PSL, cirk. nr. 129 af 4. juli 1994.
Højesteret har, jf. TfS 1996,449, ("Tupperware-dommen"), ud fra en samlet vurdering fundet det mest nærliggende, at anse tupperwareforhandlerne for selvstændigt erhvervsdrivende.
Højesteret henviste til kriterierne i nævnte cirkulære og lagde specielt vægt på,
  • at forhandlerne frit bestemmer deres arbejdstid,
  • at de selv afholder alle udgifter,
  • at disse medfører en betydelig omkostningsprocent,
  • at forhandlerne ikke anses som lønmodtagere ved praktiseringen af ferieloven mv.,
  • at de er frit stillet med hensyn til at arbejde for andre og antage medhjælp,
  • at de er momsregistreret, samt
  • at de påtager sig en vis økonomisk risiko.
Højesteretsdommen tog udgangspunkt i en dom fra Vestre Landsret, jf. TfS 1994, 514.
Assurandører kan, for at undgå både at få indeholdt lønmodtagerbidrag og SP-bidrag og A-skat af lønnen og samtidig løbende at skulle betale bidrag og B-skat som selvstændigt erhvervsdrivende, henvende sig til skattemyndighederne og få udstedt en fritagelse for at få indeholdt A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidraget af vederlaget fra forsikringsselskabet.
Hvorvidt assurandørens provision, honorar og lignende vederlag skal anses som A- eller B-indkomst, må i tvivlstilfælde afgøres efter en samlet vurdering af forholdet mellem indkomstmodtager og hvervgiver. Den samlede vurdering kan f.eks. omfatte en vurdering af, i hvilket omfang assurandøren kan antages at bære en selvstændig økonomisk risiko, om der er aftalt et fast opsigelsesvarsel, samt i hvilket omfang assurandøren selvstændigt kan antage eller afvise en forsikring på forsikringsselskabets vegne.
Vestre Landsret har, jf. TfS 1995,458, fastslået, at den sagsøgende assurandør skulle anses som selvstændigt erhvervsdrivende for så vidt angår de indtægter han modtog som branddirektør i ét forsikringsselskab, hvorimod han blev anset som lønmodtager i forbindelse med indtægt fra et andet forsikringsselskab.

B.2.9 Bonus

Beskatningsreglerne for "bonus" i relation til "honorarer" vil som hovedregel følge beskatningen af den indkomst eller det honorar, som bonusudbetalingen kan henføres til.
Er der eksempelvis tale om bonus for arbejde i et tjenesteforhold, skal beskatning ske i forbindelse med lønudbetaling med heraf følgende indeholdelse af A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag samt betaling af arbejdsgiverbidrag.

B.2.10 Kursushonorar

I et svar til en skatteyder, der var optaget i den frivillige dagpengeordning for selvstændigt erhvervsdrivende, oplyste skattedepartementet, at en indtægt for undervisning på et kursus, arrangeret af Dansk Arbejdsgiverforening, blev anset for A-indkomst. I svaret henvistes til, at det er Dansk Arbejdsgiverforening, der som kursusarrangør udvælger emne, stiller lokaler til rådighed og i øvrigt bærer det økonomiske ansvar, jf. TfS 1987,73.
I TfS 1990,370 fastslog Landsskatteretten, at en disponent i et vinfirma, der samtidig havde indtægter fra kurser om vin inden for fritidsundervisningen, ikke kunne anses for at have erhvervet kursushonoraret ved selvstændig virksomhed.
Er der tale om enkeltstående foredrag, kan vederlaget herfor anses som B-indkomst for modtageren.
Hvis der er tale om B-indkomst, opkræves lønmodtagerbidrag i forbindelse med årsopgørelsen for det pågældende indkomstår, jf. AMFL § 11, stk. 8, og der skal ikke betales arbejdsgiverbidrag.

B.2.11 Vikarer

Virksomheder, der anvender vikarer, skal hverken indeholde A-skat, lønmodtagerbidrag, SP-bidrag eller betale arbejdsgiverbidrag af det beløb, virksomheden betaler til vikarbureauet. Derimod skal vikarbureauet indeholde A-skat og lønmodtagerbidrag af vikarens løn. Vikarbureauet skal endvidere betale arbejdsgiverbidrag.
I TfS 1995,154 (TSS) blev en buschauffør, der driver chaufførbureau som enkeltmandsvirksomhed, ikke anset som selvstændigt erhvervsdrivende.
Vedrørende arbejdsudleje henvises til afsnit C.1.1.2.
Se afsnit B.2.2, hvor der er omtalt en dom fra Østre Landsret, jf. TfS 1989,486 vedrørende vikarbureauer.
Der henvises iøvrigt til afsnit D.3.2 vedrørende indeholdelsespligt for vikarbureauer.

B.2.12 Efterlevende efter honorarmodtagere

Pension og lignende skattepligtige ydelser til pårørende til den umiddelbart berettigede tidligere honorarmodtager er A-indkomst i det omfang, der er tale om ydelser, der har sammenhæng med et tidligere medlemskab af eller ydes til en tidligere medhjælp for bestyrelser, udvalg, kommissioner, råd og lignende, jf. KSLbek. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 26.
Pligten til at betale lønmodtagerbidrag og SP-bidrag er fastsat i AMFL § 7, stk. 1, litra b, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra d, og ATP-loven § 17 f. Bidragspligt for arbejdsgiverbidrag fremgår af AMFL § 9, stk. 1. Også udbetalinger til efterlevende efter den umiddelbart berettigede er omfattet af AMFL § 8, stk. 1, litra d.
Er der tale om udbetaling af andre ydelser til efterlevende efter honorarmodtagere, skal der, hvis der er tale om beløb, som den afdøde selv havde erhvervet ret til, indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag samt betales arbejdsgiverbidrag, som hvis udbetalingen var sket til den afdøde selv, da ydelsen anses for et vederlag for personligt arbejde. Der skal dog ikke indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag samt betales arbejdsgiverbidrag, hvis beløbet udbetales til et dødsbo. Det er den virksomhed eller lignende, der foretager udbetalingen, der skal opgøre bidragsgrundlaget, beregne, indeholde samt betale bidraget, jf. AMFL § 11, stk. 6, 9 og 10.
Er der tale om udbetaling af ydelser til de efterladte efter honorarmodtagere, som disse - og ikke den afdøde - har krav på, er der, medmindre der er tale om pensionslignende ydelser, jf. ovenfor, tale om en B-indkomst. Der skal hverken betales lønmodtagerbidrag, SP-bidrag eller arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 7, stk. 1, litra c modsætningsvis og § 9, stk. 1 modsætningsvis.

B.2.13 Indtægt ved partsfiskeri

Andel i udbytte af fiskeri er A-indkomst, og der skal indeholdes såvel A-skat som lønmodtagerbidrag og SP-bidrag, hvis andelen modtages som betaling for personlig deltagelse i fiskeri, jf. KSL § 43, stk. 2, litra g, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 23, og AMFL § 8, stk. 1, litra e, jf. § 11, stk. 1, samt ATP-loven § 17 f. Dette gælder, når fiskeriet udøves fra et skib, der ikke helt eller delvis ejes af modtageren eller er stillet til dennes rådighed ved aftale om lån eller leje.
Dette gælder også, hvis modtageren af udbytteandelen deltager i fiskeriet med egne fiskeredskaber.
Hvis en fisker holder sin fangst adskilt fra skibets øvrige fangst og kun sælger sin egen fangst, er indtægten ved salget B-indkomst.
Det forhold, at en partsfisker er berettiget til en mindste udbyttebetaling er ikke i sig selv nok til at statuere lønmodtager forhold.

B.3 Pension

Arbejdsmarkedsbidrag Lønmodtagere betaler lønmodtagerbidrag af den aftalte løn, hvori også indgår indbetalinger foretaget af arbejdsgiveren til pensionsordninger- herunder ATP - omfattet af PBL afsnit 1. Indeholdelse af lønmodtagerbidraget foretages henholdsvis af arbejdsgiveren, jf. ovenfor afsnit B.1 -1.9.5 og af pensionsinstituttet, jf. ovenfor afsnit B.1.10.1. Da det er pensionsinstituttet, der opkræver arbejdsmarkedsbidrag af arbejdsgiverens pensionsindbetalinger reduceres disse med lønmodtagerbidraget. Dette betyder en reduktion af den senere udbetalte pension, hvilket dog modsvares af, at der ikke beregnes bidrag ved udbetaling af pensionen, idet AMFL ikke indeholder hjemmel til at opkræve lønmodtagerbidrag af pensionsudbetalinger fra pensionsinstitutter. Foretager arbejdsgiveren indbetalinger til forsik-rings-/pensionsordninger, der ikke omfattes af PBL afsnit 1, medregnes indbetalingen imidlertid som udgangspunkt i bidragsgrundlaget for det lønmodtagerbidrag, som arbejdsgiveren skal indeholde, jf. ovenfor afsnit B.1.10.3.
Situationen er derfor den at i det omfang, der er tale om pension optjent i et ansættelsesforhold (med de få afvigelser, der er nævnt nedenfor under afsnit B.3.4.2 om ATP), betales der lønmodtagerbidrag ved indbetalingen til ordningen og aldrig ved udbetalingen fra ordningen.
Afvigelse herfra er kun gjort i de tilfælde, hvor arbejdsgiveren undtagelsesvis kan undlade at foretage afdækning af ordningen i et pensionsinstitut(direktørordninger), idet der i disse situationer er særlig hjemmel i AMFL til at opkræve bidrag ved udbetalingen. Dette er omtalt nedenfor under afsnit B.3.5 om uafdækkede ordninger .
Der betales hverken SP-bidrag af arbejdsgiverens indbetalinger til en pensionsordning omfattet af PBL § 19 eller af udbetalinger fra en sådan, jf. ATP-lovens § 17 f, stk. 1.
Arbejdsgiveren skal altid betale arbejdsgiverbidrag af indbetalingen, jf. AMFL § 9, stk. 1 og stk. 2. Se også afsnit B.1.10.1.
Den efterfølgende gennemgang vil koncentrere sig om, hvorvidt udbe-talingerne er A-indkomst eller ej.

B.3.1 Afgrænsning

Pension sikrer typisk personer eller disses efterladte et indtægtsgrundlag, når personen har forladt arbejdsmarkedet f.eks. på grund af alder, varig nedsættelse af erhvervsevnen, fysisk/psykisk invaliditet eller på grund af personens død.
Ydelser, der udbetales på samme eller næsten samme grundlag, men som er af mindre permanent karakter, behandles ovenfor under afsnit B.1.11, medens andre former for overførselsindkomster behandles nedenfor under afsnit B.5.

B.3.2 Folkepension

Alle over 67 år, der har dansk indfødsret, og som opfylder bopælskriteriet, har ret til folkepension, der består af et grundbeløb og et pensionstillæg samt evt. et særligt pensionstillæg til reelt enlige. Det særlige pensionstillæg kompenserer for ophævelsen af det forhøjede personfradrag. Både grundbeløb, pensionstillæg og særligt pensionstillæg skal medregnes i den skattepligtige indkomst. Ydelserne er A-indkomst efter KSLbek. nr.734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 3.

B.3.3 Førtidspension

Førtidspension kan udbetales ved varig nedsættelse af erhvervsevnen som:
  • Højeste førtidspension til personer mellem 18 og 59 år (ubetydelig erhvervsevne).
  • Mellemste førtidspension til personer mellem 18 og 59 år (erhvervsevnen nedsat med 2/3) eller til personer mellem 60 og 66 år (ubetydelig erhvervsevne).
  • Forhøjet almindelig førtidspension til personer mellem 18 og 59 år (erhvervsevnen nedsat med mindst ½).
  • Almindelig førtidspension til personer mellem 60 og 66 år (erhvervsevnen nedsat med 2/3 eller med mindst ½).
Førtidspensionen består ligesom folkepensionen af grundbeløb, pensionstillæg og evt. særligt pensionstillæg. Disse beløb skal medregnes i den skattepligtige indkomst og er A-indkomst, jf. ovenfor under afsnit B.3.2. Derudover tillægges forhøjet almindelig førtidspension et førtidsbeløb, mellemste førtidspension et invaliditetsbeløb og højeste førtidspension et invaliditetsbeløb og et erhvervsudygtighedsbeløb.
Derudover kan der tilkendes personer mellem 18 og 66 år invaliditetsydelse, bistandstillæg og plejetillæg.
Personlige tillæg kan søges af pensionister, hvis økonomiske forhold er særligt vanskelige.
Invaliditetsbeløb, invaliditetsydelse, førtidsbeløb, personlige tillæg, invaliditets-, bistands- og plejetillæg samt tillæg, der udbetales i henhold til § 72 c i lov om social pension, jf. lov nr. 612 af 24. juni 1996 er skattefri efter LL § 7, litra i.
Erhvervsudygtighedsbeløbet, der indgår i højeste førtidspension, er imidlertid skattepligtigt og A-indkomst efter KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 3.
Personer, der modtager førtidspension og som frivilligt indbetaler ATP, skal betale lønmodtagerbidrag af ATP-beløbet, jf. AMFL § 7, stk. 1, litra d og § 8 stk. 1, litra f. Bidragsgrundlaget opgøres og bidragets størrelse beregnes og indeholdes af ATP, jf. AMFL § 11, stk. 5 og 10. Der indeholdes ikke SP-bidrag i førtidspensionen, jf. ATP-lovens § 17 f, stk. 1 og 3.

B.3.4 Afdækkede ordninger

B.3.4.1 Lønmodtagernes Dyrtidsfond

Fonden forvalter de såkaldte indefrosne dyrtidsportioner, som staten indbetalte til ATP i perioden 1. sep. 1977 til 31. aug. 1979. LD udbetalingsafdelingen i ATP administrerer udbetalingen af dyrtidsbeløbene på fondens vegne.
Ved udbetaling fra fonden svares en afgift på 40 pct. af den del af udbetalingen, der hidrører fra tilvækst på kontoen efter 31. december 1979 og 25 pct. af resten, jf. PBL § 14 A, jf. lovbek. nr. 776 af 22. aug. 1996.

B.3.4.2 ATP

Arbejdsmarkedets Tillægspension er som udgangspunkt en obligatorisk, lovpligtig pensionsordning for lønmodtagere, som bliver finansieret af ATP-bidrag fra arbejdsgivere og lønmodtagere. Ordningen er udvidet til også at omfatte andre end lønmodtagere. Ordningen er endvidere gjort frivillig for visse grupper af personer. Der henvises i den forbindelse til ATP-loven §§ 2 a og 2 b samt beskrivelsen nedenfor.
Der betales således også ATP-bidrag for lønmodtagere, der er medlemmer af en arbejdsløshedskasse, og som modtager dagpenge i forbindelse med ledighed, for lønmodtagere, der modtager dagpenge ved sygdom, barsel eller adoption efter lov om dagpenge ved sygdom eller fødsel, samt for lønmodtagere under kursusdeltagelse efter lov om arbejdsmarkedsuddannelse, hvis de modtager kursusgodtgørelse fra en arbejdsløshedskasse for lønmodtagere. Endvidere er personer, der modtager kontanthjælp, hjælp-og beskæftigelsestillæg eller revalideringshjælp i henhold til §§ 25, 36 og 52, stk. 1, i lov om aktiv socialpolitik ATP-bidragspligtige. Det samme gælder personer, der er medlem af en arbejdsløshedskasse for lønmodtagere, som er over 25 år, og som modtager uddannelsesgodtgørelse efter lov om en aktiv arbejdsmarkedspolitik.
Efter eget valg kan endvidere personer, der er medlem af en arbejdsløshedskasse for lønmodtagere og som modtager overgangsydelse, efterløn eller delefterløn efter lov om arbejdsløshedsforsikring mv. og førtidspensionister omfattet af lov om social pension § 14, jf. § 13 eller personer, der modtager delpension efter lov om delpension, vælge at betale ATP-bidrag og dermed lønmodtagerbidrag af ydelserne.
ATP falder ind under PBL § 2 og er derfor en pensionsordning med løbende livsbetingede udbetalinger dog med mulighed for udbetaling af engangsbeløb ved medlemmets død. Ved udbetaling af engangsbeløb til de efterladte betales der afgift med 40 pct., jf. PBL § 29 B. Løbende ydelser skal medregnes i den skattepligtige indkomst efter PBL § 20, stk. 1, nr. 1. De løbende ydelser er A-indkomst, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 19.
ATP-fonden beregner og indeholder lønmodtagerbidrag i arbejdsgiverens indbetalinger til fonden (både den ansattes del og arbejdsgiverens del af ATP-indbetalingen), jf. AMFL § 11, stk. 5 og ovenfor under B.1.10.
Bidragsgrundlaget udgør arbejdsgiverens indbetalinger herunder indbetalinger til ATP vedrørende arbejdsgiverbetalte dagpengeydelser i henhold til lov om dagpenge ved sygdom eller fødsel, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra c).
For så vidt angår personer omfattet af ATP-loven §§ 2 a og 2 b, som beskrevet ovenfor, omfatter bidragsgrundlaget de foretagne indbetalinger til ATP, jf. AMFL § 7, stk. 1, litra d.Bidragsgrundlaget omfatter herefter følgende indbetalinger til ATP:
Indbetalinger foretaget af de kommunale dagpenge- og socialmyndigheder,
  1. for modtagere af dagpenge i henhold til lov om dagpenge ved sygdom eller fødsel,
  2. for modtagere af delpension eller førtidspension i henhold til lov om social pension,
  3. for modtagere af kontanthjælp og revalideringsydelse efter §§ 25 og 52 i lov om aktiv socialpolitik.
Indbetalinger foretaget af arbejdsløshedskasserne,
  1. for modtagere af seniorydelse efter lov om seniorydelse,
  2. for modtagere af dagpenge i henhold til lov om arbejdsløshedsforsikring,
  3. for modtagere af godtgørelse i henhold til lov om arbejdsmarkedsuddannelse.
Indbetaling foretaget af Direktoratet for Arbejdsløshedsforsikringen og arbejdsløshedskasserne,
  1. for modtagere af overgangsydelse, efterløn eller delefterløn i henhold til lov om arbejdsløshedsforsikring m.v., og
  2. for modtagere af uddannelsesgodtgørelse i henhold til lov om aktiv arbejdsmarkedspolitik
Bidragsgrundlaget omfatter ikke SP-bidraget omtalt nedenfor afsnit B.3.4.2.2 på 1,0 pct., der opkræves af dagpenge udbetalt til de af ATP-loven § 2a omfattede personer, jf. AMFL § 8, stk. 5.ATP-fonden beregner og indeholder bidrag af såvel obligatoriske som frivillige indbetalinger til fonden, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra f og § 11, stk. 5.

B.3.4.2.1 Midlertidig pensionsopsparing (DMP)

Ved dødsfald udbetales det på kontoen indestående beløb med tillæg til dødsboet, jf. ATP-loven § 17c, stk. 5, 1.pkt. Der betales en afgift på 40 pct. af det udbetalte beløb, jf. PBL § 29B.
Er dødsfaldet sket i 1998, udbetales den opkrævede pensionsopsparing for indkomståret 1998 ved de statslige skattemyndigheders foranstaltning til dødsboet uden beregning af afgift, jf. ATP-loven § 17c, stk. 5 sammenholdt med PBL § 29B. Til gengæld gives der ikke fradrag ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i indkomståret 1998.
Det indestående beløb med tillæg udbetales endvidere, når kontohaveren fylder 67 år, jf. ATP-loven § 17, d, stk. 1. Der opkræves i denne situation en afgift på 40 pct., hvis udbetalingen ikke overstiger 1.100 kr, jf. PBL § 29B, 2. pkt.. Overstiger udbetalingen dette beløb, vil beløbet blive undergivet almindelig indkomstbeskatning som personlig indkomst, jf PSL § 3.
For personer, der den 31. dec. 1999 er fyldt 67 år, udbetales opkrævet pensionsopsparing for 1998, ved de statslige told- og skattemyndigheders foranstaltning på grundlag af den skattemæssige årsopgørelse for 1998, jf. ATP-loven § 17d, stk. 3. Der opkræves ikke nogen afgift af udbetalingen i denne situation ligesom beløbet heller ikke skal medregnes i den skattepligtige indkomst, jf. PBL § 29 B modsætningsvis. Som en konsekvens heraf, kan der ikke bortses fra sådanne beløb ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for 1998.

B.3.4.2.2 Særlig pensionsopsparing (SP-bidrag)

For 1999 og senere år skal der efter ATP-loven § 17 f, stk. 1, indeholdes/indbetales en særlig pensionsopsparing (SP-bidag) på 1,0 pct. af bidragsgrundlaget efter § 8, stk. 1, litra a,b,d og e, og § 10 i lov om arbejdsmarkedsfonde for lønmodtagere m.fl. og selvstændige erhvervsdrivende omfattet af bidragspligten efter samme lovs § 7, stk. 1 og 3. Indbetalingen sker til de statslige told- og skattemyndigheder, der overfører beløbet til ATP, jf. ATP-loven §17f, stk .4. Indeholdelsen/indbetalingen foretages første gang i det kalenderår/indkomstår, hvor personer fylder 17 år og sidste gang i det kalenderår/indkomstår, hvor personer fylder 66 år.
SP-bidaget skal ikke medregnes i den skattepligtige indkomst, jf. LL §§ 7 L og 8 M.
Der indeholdes endvidere et SP-bidrag på 1,0 pct. for personer omfattet af ATP-loven § 2a af de i bestemmelsen nævnte dagpenge, jf. samme lovs § 17 f, stk. 3. Dette SP-bidrag indbetales direkte til ATP, jf. ATP-loven §17 f, stk. 5, men skal ikke medregnes i bidragsgrundlaget efter AMFL § 8, stk. 1, litra f, jf. AMFL § 8, stk. 5.
Pensionsopsparing med tillæg udbetales månedsvis forud fra ATP over en periode på 10 år fra den 1. i måneden efter det fyldte 67. år, jf. ATP-loven § 17 i. Udbetalingerne medregnes til den skattepligtige personlige indkomst, jf. PSL § 3. Det må forventes, at udbetalingerne bliver A-indkomst efter KSLbek, således der skal tilbageholdes A-skat af udbetalingerne. Arbejdsministeren kan fastsætte nærmere regler om at mindre beløb kan udbetales som engangsbeløb, jf.ATP-loven § 17 i, stk. l, 4. pkt. Sker udbetalingen i form af mindre beløb, skal der betales afgift med 40 pct., jf. PBL § 29B, 1. pkt..
Ved dødsfald udbetales det på kontoen indestående beløb med tillæg til dødsboet, jf. ATP-loven § 17h, stk. 4, 1. pkt.. Der betales en afgift på 40 pct. af udbetalingen, jf. PBL § 29 B, 1. pkt. Opkrævet opsparing vedrørende det år, hvori dødsfaldet har fundet sted, udbetales ved de statslige told- og skattemyndigheders foranstaltning til dødsboet uden beregning af afgift, jf. ATP-loven § 17 h, stk. 4, 2. pkt. og PBL § 29B modsætningsvis . Der kan til gengæld ikke bortses fra den beregnede pensionsopsparing i den skattepligtige lønindkomst, ligesom opsparingen i øvrigt heller ikke kan fragå ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. LL §§ 7 L, stk. 2 og 8 M, stk. 3.

B.3.4.3 Pensionsordninger med løbende (livsbetingede) udbetalinger (skattekode 01, 10 og 16)

Der henvises til LV A.C.1.2 og 1.2.1.
Ordningen skal sikre pension i form af løbende ydelser, der bortfalder ved den pensionsberettigedes død. Ordningen oprettes enten i et forsikringsselskab eller en pensionskasse, jf. PBL § 2, nr. 4 og §§ 3-6.
Løbende ydelser fra ordningerne skal medregnes i den skattepligtige indkomst efter PBL § 20, stk. 1, nr. 1 og nr. 4. Ydelserne er A-indkomst, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 19. Foretages der udbetalinger, der ikke har karakter af løbende ydelser i henhold til pensionsaftalen, eller disponeres der over ordningen, svares der afgift med 0 pct., 25 pct., 35 pct., 40 pct. eller 60 pct., jf. PBL §§ 29, 29 A, 30, 33 A og 34.

B.3.4.4 Ratepensionsordninger (skattekode 02 og 11 (forsikringer), 07 og 12 (pengeinstitutordninger))

Der henvises til LV A.C.1.2, 1.2.2 og 1.2.3.
Ordningerne skal indeholde bestemmelse om, at forsikringssummen/det opsparede pensionsbeløb udbetales i rater over 10 år ved pensionsbegivenhedens indtræden. Raterne udbetales uanset den umiddelbart berettigedes død.
Ordningerne oprettes enten i et forsikringsselskab, et pengeinstitut eller en kapitalpensionsfond, jf. PBL §§ 8 og 11 A.
Raterne medregnes i den skattepligtige indkomst, jf. PBL § 20, nr. 2 og nr. 4. Raterne er A-indkomst, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 19. Foretages der udbetalinger, der ikke har karakter af aftalte rater, eller disponeres der over ordningen, svares der afgift med 0 pct., 25 pct., 35 pct., 40 pct. eller 60 pct., jf. PBL §§ 29, 30, 33 A og 34.

B.3.4.5 Indeksordninger (skattekode 04 og 13)

Der henvises til LV A.C.1.6.
I en indekskontrakt skal være fastsat en udbetalingsperiode på 10 - 15 år, som regnes fra den 1. dag i måneden efter interessentens fyldte 67. år. En indekskontrakt bortfalder ved interessentens død og beløbet tilfalder dødsboet.
Indeksordninger kunne til og med ultimo 1971 oprettes som en forsikring eller som en opsparingskonto med tilknyttet indekskontrakt. Indeksforsikring kunne oprettes i danske livs- og pensionsforsikringsselskaber, og en indeksopsparingskonto kunne oprettes i danske pengeinstitutter, jf. PBL § 15.
Løbende udbetalinger fra en indeksordning til interessenten selv medregnes i den skattepligtige indkomst, jf. PBL § 20, stk. 1, nr. 3. Udbetalingerne er A-indkomst, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 19. Af andre udbetalinger end løbende, f.eks. ved interessentens død eller dispositioner over ordningen, svares en afgift på maksimalt 40 pct., jf. PBL § 29, stk. 1, § 30, stk. 1, § 33 A og § 34.

B.3.4.6 Kapitalpensionsordninger (skattekode 03 og 13 (forsikringer), 08 og 15 (pengeinstitutordninger))

Der henvises til LV A.C.1.2.4.
En kapitalpensionsordning kommer til udbetaling som en sum ved pensionsbegivenhedens indtræden. En kapitalpensionsordning kan oprettes i et forsikringsselskab som en kapitalforsikring eller i et pengeinstitut som en opsparing i pensionsøjemed. Ved udbetaling ved pensionsbegivenhedens indtræden eller ved ophævelse i utide eller disposition over ordningen svares der en afgift på 0 pct., 25 pct., 35 pct., 40 pct. eller 60 pct., jf. PBL §§ 25-28, 30, 33 A og 34.
Personer, der har fået bevilget orlov til uddannelse, børnepasning eller sabbat, kan til supplerende finansiering af orloven helt eller delvist ophæve en kapitalforsikring eller opsparing i pensionsøjemed, jf. PBL § 20 A.
Pensionsinstituttet skal på baggrund af opgivne oplysninger om hidtidige indtægtsforhold og den fremtidige orlovsydelse beregne det hæveberettigede beløb. Beløbet kan højst udgøre forskellen mellem den hidtidige indkomst og orlovsydelsen og beregnes i forhold til det tidsrum, i hvilket orloven løber.
Det hævede beløb indgår i den skattepligtige indkomst, jf. PBL § 20, stk. 1, nr. 5. Beløbet er A-indkomst, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 19.

B.3.4.7 Andre afdækkede ordninger

Der henvises til LV A.C.2. Det drejer sig om ordninger, hvor der ikke er fradragsret for præmier/bidrag i den skattepligtige indkomst her i landet. Det gælder for det første:
  1. Livsforsikringer og pensionskasseordninger, der ikke opfylder betingelserne for fuld fradragsret.
  2. Livsforsikringer og pensionskasseordninger, der opfylder betingelserne for fuld fradragsret, men hvor der ved ordningens oprettelse er givet afkald på beskatning efter PBL, afsnit 1.
  3. Syge- og ulykkesforsikringer, der ejes af den forsikrede.
Tilvæksten på de under 1) og 2) nævnte ordninger er skattepligtig, jf. PBL § 53 A, stk. 3, dette gælder dog ikke rene risikolivsforsikringer, jf. PBL § 53 A, stk. 4, medens udbetalinger er skattefri, jf. PBL § 53 A, stk. 5.

Det gælder for det andet:
  1. Livsforsikringer og pensionskasseordninger, der ikke er omfattet af PBL kapitel 1 herunder ordninger oprettet i udlandet, syge- og ulykkesforsikringer omtalt under 3), samt endelig udenlandske pensionsordninger oprettet i pengeinstitutter alt under forudsætning af, at de er oprettet medens ejeren ikke var fuldt skattepligtig til Danmark m.v. og præmien/bidraget er fradraget mv. i udenlandsk indkomst i denne periode.
Udbetalinger fra disse ordninger skal medregnes i den skattepligtige indkomst, jf. PBL § 53 B, stk 6. I den udstrækning ordningen er oprettet i udlandet er udbetalingerne B-indkomst. Er de oprettet i et dansk pensionsinstitut, er der endnu ikke skabt intern hjemmel til at anse udbetalingerne for at være A-indkomst.
Udbetalinger fra ordninger svarende til danske kapitalpensionsordninger medregnes kun med 75 pct., når udbetalingen sker samlet efter ejerens fyldte 60. år, ved ejerens invaliditet eller ved ejerens død.

B.3.5 Uafdækkede pensionsordninger

B.3.5.1 Tjenestemandspension

Tjenestemandspension udbetales af det offentlige som en løbende livsbetinget ydelse som følge af tidligere ansættelse i statens, folkeskolens, folkekirkens eller kommunernes tjeneste. Statstjenestemandspensionen udbetales efter tjenestemandslovgivningen, medens de kommunale og amtskommunale tjenestemandspensioner udbetales efter kommunale og amtskommunale vedtægter. Ordningerne er omfattet af PBL § 2, nr. l. De løbende udbetalinger skal medregnes i den skattepligtige indkomst efter PBL § 20, stk. 1, nr. 1 og er A-indkomst efter KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 19. Udtrædelsesgodtgørelser fra tjenestemandspensionsordninger afgiftsberigtiges med 0 pct., 25 pct., 35 pct., 40 pct. eller 60 pct. efter PBL §§ 29, 33 A og 34. Det er direkte nævnt i de generelle bemærkninger i forslaget til AMFL (L326 fra 1993), at der ikke skal betales lønmodtagerbidrag af udbetalinger fra tjenestemandspensionsordninger. Balancen i forhold til andre lønmodtagere er sikret gennem ændring af tjenestemandspensionsloven. Der skal heller ikke betales arbejdsgiverbidrag af tjenestemandspensioner.

B.3.5.2 Tjenestemandspensionslignende pensionsordninger og andre pensionslignende ydelser

For en række tilsagn om pension til ansatte eller efterladte ægtefæller og børn efter ansatte i eksempelvis private skoler og gymnasier, selvejende institutioner, tidligere statsvirksomhed, koncessionerede selskaber eller givet ifølge lov, gælder det, at tilsagnet ikke nødvendigvis skal afdækkes i et pensionsinstitut.
Sådanne tilsagn kan evt. være omfattet af PBL § 2, nr. 2, "pensionsordninger, der modtager statsstøtte". I så fald finder ovenstående regler anvendelse, se afsnit B.3.5.1.
Er tilsagnet ikke omfattet af PBL § 2, nr. 2, følger skattepligten af de løbende livsbetingede ydelser til den tidligere ansatte eller hans efterlevende ægtefælle eller børn af SL § 4, litra c. Ydelserne er A-indkomst, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 2. Se iøvrigt Per Hessel, "Kildeskatteloven, pligt og ansvar", 3. udgave, 1984, side 110 f.
Vederlag for afløsning af pensionstilsagnet skal medregnes i den skattepligtige indkomst, jf. LL § 16 E, stk. 1, nr. 6, og medregnes med 85 pct. af den del af vederlaget, der overstiger et grundbeløb på 7.900 kr., jf. LL § 7 O, stk. 1, nr. 4 og stk. 3. Grundbeløbet reguleres efter PSL § 20 og er for 1999 10.800 kr. Den skattepligtige del af afløsningssummen er A-indkomst, jf. KSLbek. nr.734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 25, som ændret ved bek. nr. 761 af 20. aug. 1996.
Ved afgrænsningen af, hvilke pensionstilsagn/-ydelser eller afløsningssummer for pensionstilsagn/-ydelser, der er omfattet af bidragspligten i AMFL § 7, stk. 1, litra b, jf. § 8, stk. 1, litra d, vedrørende "pensionslignende ydelser, når disse har sammenhæng med et tidligere ansættelsesforhold", og hvilke der ikke er omfattet, kan man tage udgangspunkt i det forhold, at betegnelsen pension i denne sammenhæng kun anvendes om ydelser fra pensionsordninger, der er omfattet af PBL. Dernæst har Ankenævnet for Bidrag til Arbejdsmarkedsfondene udtalt, at udbetalinger fra tjenestemandspensionslignende ordninger fra en tidligere arbejdsgiver alene kan ske bidragsfrit, hvis pensionsordningen ufravigeligt følger de til enhver tid gældende statslige eller kommunale tjenestemandspensionsregler, og de ansattes løn, ansættelses- og pensionsvilkår er underlagt statslige eller kommunale myndigheders godkendelseskompetence. Hvis ikke disse betingelser er opfyldt, er der tale om tilsagnsordninger omfattet af AMFL § 7, stk. 1, litra b, uanset de benævnes tjenestemandspensioner og/eller er beregnet efter reglerne for disse, jf. TfS 1996,546. Sidstnævnte forhold er ligeledes omfattet af pligten til at betale arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 9, stk. 1.
For så vidt angår borgmestres egenpension og efterløn se TSS's afgørelse i TfS 1998,121, hvoraf det fremgår, at borgmestres egenpension er bidragsfri, medens efterlønnen er bidragspligtig.
Der henvises iøvrigt til de generelle bemærkninger ovenfor under afsnit B.1.11 samt omtalen samme sted af de såkaldte "direktørordninger", der også falder ind under AMFL § 7, stk. 1, litra b.
For så vidt angår udbetalinger af pensionslignende ydelser fra fonde til tidligere ansatte hos en bestemt arbejdsgiver eller til de ansattes efterladte, vil disse ydelser efter omstændighederne kunne anses for ydelser fra en tidligere arbejdsgiver, jf. de opstillede betingelser ovenfor under afsnit B.1.2.2.

Begrænset skattepligt Personer, der uden at være omfattet af KSL § 1, har indkomst af den i KSL § 43, stk. 2, nævnte art, der er gjort til A-indkomst, bliver begrænset skattepligtige af indkomsten, jf. KSL § 2, stk. 1, litra b.

Af KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, som ændret ved bek. nr. 761 af 20. aug. 1996, følger det herefter, at en sådan person vil være begrænset skattepligtig af
  • folkepension, førtidspension, (nr. 3)
  • løbende udbetalinger fra ATP, pensionsordning med løbende udbetalinger, ratepensionsordning, indeksordning, tjenestemandspensioner og visse andre ordninger samt udbetaling fra kapitalpensionsordning (orlovsydelse), (nr. 19)
  • tjenestemandspensionslignende ydelser mv., (nr. 2)
  • afløsningssum for tjenestemandspensionslignende ydelser, (nr. 25)
  • pension og lignende skattepligtige ydelser, der har sammenhæng med tidligere medhjælp for bestyrelser, udvalg, kommissioner, råd og lignende, eksempelvis folketingspension og borgmesterpension, (nr. 26).
En indgået dobbeltbeskatningsaftale med et andet land kan dog medføre, at Danmark ikke kan udnytte beskatningsretten, hvorfor indeholdelse af A-skat kan undlades, men det må ved hver udbetaling kunne dokumenteres, at betingelserne herfor er til stede.
Som omtalt i de generelle bemærkninger under afsnit B.3 skal der normalt ikke indeholdes lønmodtagerbidrag eller betales arbejdsgiverbidrag af de nævnte pensionsudbetalinger. En undtagelse gælder for de uafdækkede tjenestemandspensionslignende ydelser, der ikke opfylder betingelserne for at blive sidestillet med en tjenestemandspension samt de såkaldte direktørordninger, jf. ovenfor. Det er uden betydning for bidragspligten, om modtageren er fuldt eller begrænset skattepligtig til Danmark. Der henvises i øvrigt til afsnit B.1.11 og afsnit C.

B.4 Støtte til studier mv.

I det følgende beskrives reglerne om indeholdelse af A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag ved udbetaling af stipendier, legater og offentlige tilskud til studerende.

B.4.1 Stipendier

Pligten til at betale lønmodtagerbidrag omfatter ikke personer, der modtager stipendium fra statens uddannelsesstøtte, idet ydelserne ikke er optjent i et ansættelsesforhold, jf. AMFL § 7, stk. 1, litra a. Stipendiemodtageren kan heller ikke omfattes af bidragspligten på baggrund af AMFL § 7, stk. 1, litra c, idet ydelsen ikke anses som vederlag for personligt arbejde. Der skal derfor heller ikke betales arbejdsgiverbidrag.
Skattepligtige stipendier fra Statens Uddannelsesstøtte er A-indkomst, jf. KSL § 43, stk. 2, litra c og KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998 § 20, nr. 4. Pålægges stipendiemodtageren helt eller delvist at tilbagebetale et udbetalt stipendium, skal tilbagebetalingen fratrækkes i det indkomstår, hvori det for meget udbetalte stipendium er modtaget og medregnet ved indkomstopgørelsen, se Told- og Skattestyrelsens meddelelse i TOLD SKAT Nyt 1993.16.764 samt LV A.B.6.5.1.
Der henvises til afsnit B.4.5 vedrørende stipendium til ph.d.-studerendes studierejser i udlandet.

B.4.2 Legater

Legatmodtagere er ikke bidragspligtige af legater, idet ydelsen hverken er optjent i et ansættelsesforhold eller kan anses som vederlag for personligt arbejde.
Legater til uddannelsesformål er personlig indkomst, uanset om legatet måtte være betinget af en bestemt anvendelse. Dog kan legatet anses for skattefrit, hvis det er ydet på betingelse af, at det anvendes til rejse- og opholdsudgifter ved en studierejse i udlandet, jf. LL § 7 K. Der kan endvidere henvises til LV A.B.6.5.2.
Skattepligtige legater til studerende henregnes til B-indkomst. Vedrørende oplysningspligten henvises til afsnit J.

B.4.3 Ydelser fra arbejdsgiver

Har den studerende under studieperioden bevaret sit ansættelsesforhold, og udbetaler arbejdsgiveren i henhold til en lovmæssig forpligtelse, kollektiv overenskomst, individuel aftale eller lignende beløb (løn) til den studerende, eventuelt som supplement til stipendier fra Statens Uddannelsesstøtte, er dette beløb omfattet af bidragsgrundlaget, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra a. Der skal ligeledes indeholdes SP-bidrag, jf. ATP-lovens § 17 f, stk. 1, og der skal betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 9, stk. 1.
Beløbet vil tilsvarende være A-indkomst, jf. KSL § 43, stk. 1.

B.4.4 Offentlige tilskud

Studerende, der modtager offentlige tilskud, bliver som udgangspunkt ikke bidragspligtige af ydelsen. Kun i situationer, hvor ydelsen har karakter af løn eller vederlag for en konkret arbejdsydelse, vil ydelsen være bidragspligtig.
Offentlige tilskud, der gives til børn og unge under 18 år i form af nedsat egenbetaling for ophold og undervisning på folkehøjskoler, ungdomshøjskoler, landbrugshøjskoler, husholdningsskoler og efterskoler samt for ophold på en kostafdeling ved en friskole, en privat grundskole og en privat gymnasieskole, anses ikke som indkomstskattepligtige. Statens generelle ø-tilskud til unges videreuddannelse anses heller ikke for skattepligtige for unge under 18 år, se endvidere LV A.B.6.5.1
Er det offentlige tilskud principielt skattepligtigt, hvilket eksempelvis kunne være værdien af fribolig på et studenterkollegium, skal værdien af ydelsen henregnes til B-indkomst.
Enkelte godtgørelser/ydelser til uddannelse fra det offentlige er dog gjort til A-indkomst i medfør af KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998. Det drejer sig om uddannelsesgodtgørelse, der udbetales til ledige i henhold til § 40 i lov om en aktiv arbejdsmarkedspolitik, jf. nævnte bek. § 20, nr. 9. Endvidere drejer det sig om kursusgodtgørelse mv. efter kapitel 7 i lov om arbejdsmarkedsuddannelser samt skoleydelse i henhold til § 19 i lov om daghøjskoler og produktionsskoler, jf. samme bek. § 20, nr. 12 og 13.
Ovenstående godtgørelser/ydelser er ikke bidragspligtige, idet der ikke er tale om vederlag for personligt arbejde. Der skal efter ATP-lovens § 17 f, stk. 3 opkræves SP-bidrag for personer omfattet af § 2 a af de i bestemmelsen nævnte dagpenge, kursusgodtgørelser m.v.

B.4.5 Ph.d.-studerende

Studierejser i udlandet For ph.d.-studerende er der med LL § 7 K, stk. 3 og 4 indført særlige regler vedrørende studierejselegater og beløb udbetalt fra den pågældendes uddannelsesinstitution til dækning af udgifter ved studieophold i udlandet, Færøerne eller Grønland. Efter disse regler kan ph.d.-studerende skattefrit modtage et beløb i form af stipendier og legater, og herudover kan den ph.d.-studerende fra uddannelsesinstitutionen skattefrit modtage et beløb, der ikke må overstige en af Ligningsrådet fastsat beløbsgrænse. Reglerne er nærmere beskrevet i LV A.B.6.5.2, TSS-cirk. 1998-38 (vedrører alene studierejselegater).

Bestemmelserne i LL § 7 K stk. 3 og 4 havde oprindelig kun virkning for indkomstårene 1995-1997. Ved lov nr. 133 af 25. feb. 1998 blev der vedtaget en forlængelse af særreglerne frem til og med år 2001. Forlængelsen gælder alene beløbsmodtagere, som den 31. dec. 1997 har ph.d-stipendium efter afsnit II i lov om statens uddannelsesstøtte, og som senest den 28. februar 1998 har opnået kandidatgrad. Ph.d.-studerende vil fremover have lønmodtagerstatus.
Ph.d.-studerende, der modtager løn, dvs. kandidatstipendiater, er ikke omfattet af LL § 7 K for så vidt angår løndelen. De behandles fuldt ud som lønmodtagere. Personer, der er indskrevet ved et ph.d.-studium, som finansieres ved hjælp af legater, er heller ikke omfattet af bestemmelserne i LL § 7 K, stk. 3 og 4.

Ph.d.-studerende, der modtager stipendier fra statens uddannelsesstøtte, og som modtager skattepligtige beløb i forbindelse med studiet, det være sig i form af stipendium, legat eller ydelse fra en uddannelsesinstitution, er ikke bidragspligtige af beløbet, idet der ikke er tale om lønindkomst.

Skattepligtige beløb fra stipendier og legater skal henregnes til henholdsvis A- og B-indkomst, jf. afsnit B.4.1 og B.4.2. Hvis en ph.d.-studerende, der modtager stipendier fra statens uddannelsesstøtte, modtager skattepligtige beløb fra den pågældendes uddannelsesinstitution, jf. LL § 7 K, stk. 4, skal beløbet henregnes til B-indkomst, idet der ikke er tale om lønindkomst.

Studierejser i Danmark I medfør af § 53 a i lov om statens uddannelsesstøtte kan en ph.d.-studerende på visse betingelser modtage supplerende stipendium i forbindelse med studierejser i Danmark.

Stipendiemodtageren omfattes ikke af bidragspligten, idet ydelsen ikke anses for vederlag for personligt arbejde.

Tilskud, som den ph.d.-studerende modtager til afholdelse af rejseudgifter til studierejser i Danmark, herunder den godskrevne værdi af billetter og lignende, er A-indkomst, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998 § 20, nr. 20.

Indkomstbeskatningen skal foretages i det indkomstår, hvori tilskud, herunder værdi af billetter og lignende, godskrives modtageren, henholdsvis formuegodet er til rådighed. Hvis tilskuddet er modtaget i form af billetter og lignende, hvori A-skatten ikke i tilstrækkeligt omfang har kunnet indeholdes, skal denne A-skat indeholdes i nettobeløbet efter sædvanligt A-skattetræk af det supplerende stipendium, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 23 stk. 1 og 3.

B.5 Diverse overførselsindkomster

Arbejdsmarkedsbidrag Som tidligere nævnt er det princippet i AMFL, at der for personer pålægges et arbejdsmarkedsbidrag af deres samlede indkomster med tilknytning til arbejdsmarkedet og af indkomst fra visse erhvervsmæssige aktiviteter. Det vil sige, at de overordnede kriterier for afgrænsningen af hvilke indkomster, der er omfattet af bidragspligten efter AMFL, er om indkomsten er vederlag for beskæftigelse i et ansættelsesforhold, personligt arbejde, selvstændig erhvervsvirksomhed eller stammer fra lignende erhvervs- og arbejdsrelaterede forhold.

Modsætningsvis omfatter loven således ikke modtagere af indkomster udenfor sådanne beskæftigelses- og erhvervsforhold, uanset om disse indkomster er indkomstskattepligtige eller ej. Dette gælder således offentlige overførselsindkomster, herunder folke- og førtidspension, dagpenge ved ledighed, sygdom og barsel m.fl., egentlige godtgørelser og erstatninger for tabt arbejdsfortjeneste, arbejdsskader, erhvervsevnetab mv., herunder erstatninger efter erstatningsansvarsloven og lov om forsikring mod følger af arbejdsskade, der udbetales fra et forsikringsselskab eller andre til dækning af indkomsttab for skadelidte, der altså ikke skal medregnes i bidragsgrundlaget efter AMFL. For selvstændigt erhvervsdrivende gælder dog, at sådanne overførselsindkomster m.fl. indgår i bidragsgrundlaget i det omfang indkomsterne skal medregnes til virksomhedsindkomsten og ved opgørelse af det virksomhedsoverskud, der er personlig indkomst for den selvstændige, jf. AMFL § 10.

Til gengæld blev der som led i 1993-reformerne på skatte-, arbejdsmarkeds- og pensionsområdet ved fastsættelsen af ydelsesniveauet for de offentlige overførselsindkomster m.fl. taget højde for, at modtagerne af disse indkomster ikke er omfattet af reglerne om bidragspligt og bidragsgrundlag for lønmodtagere efter AMFL § 7, stk. 1 og § 8, stk. 1.

Ved lov nr. 480 af 30. juni 1993 gennemførtes en skatteomlægning, der bl.a. indebar en bruttoficering af en række sociale ydelser, herunder især kontanthjælp og andre ydelser, der træder i stedet for løn. Ved samme lov blev LL § 7, litra j, udformet således, at skattefriheden alene omfatter ydelser, som offentlige myndigheder og institutioner udreder i henhold til lov om social bistand, jf. lov nr. 110 af 26. feb. 1996 til dækning af nærmere bestemte udgifter for modtageren. Dækning af tabt arbejdsfortjeneste er en erstatning for en lønindtægt og er således ikke omfattet af skattefriheden efter LL § 7, litra j. I forbindelse med, at lov om social bistand med virkning fra 1. juli 1998 blev afløst af lov nr. 454 af l0. juni 1997 om social service (senest lovbek. nr. 581 af 6. aug. 1998) og lov nr. 455 af 10. juni 1997 om aktiv socialpolitik (senest lovbek. nr. 707 af 29. sept. 1998), blev LL § 7, litra j ændret, uden der herved er tilsigtet nogen realitetsændring.

Omstændighederne ved og betingelserne for at modtage ydelser for tabt arbejdsfortjeneste efter lov om social service er af en sådan karakter, at ydelserne på trods af det ovenfor anførte kan være omfattet af AMFL. Dette gælder således for modtagere af tilskud til tabt arbejdsfortjeneste efter lov om social service § 29. Blandt de tildelingskriterier, der skal være opfyldt, og som er afgørende for bidragspålæggelse i disse tilfælde er, at tilskuddene til tabt arbejdsfortjeneste skal modsvares af en arbejdsydelse i form af pleje, pasning, genoptræning mv., og at det stilles som en betingelse, at modtageren helt eller delvist har måttet ophøre med anden beskæftigelse. Der henvises i øvrigt til afsnittet nedenfor vedrørende hjælp i forbindelse med handicap, sygdom mv.
Det vil blive nævnt i det følgende, hvor der er særlig hjemmel til opkrævning af lønmodtagerbidrag.

Sygedagpenge er omtalt ovenfor i afsnit B.1.2.1.

Særlige pensionsbidrag Der henvises til afsnit B.3.4.2.2 og til afsnit A.3.

Det vil endvidere blive nævnt i det følgende, hvis der skal betales SP-bidrag.

B.5.1 Arbejdsløshedsdagpenge

Arbejdsløshedsforsikringen er en frivillig forsikringsordning for såvel lønmodtagere som selvstændige. Forsikringsordningen administreres af arbejdsløshedskasserne, som er private foreninger, der ifølge loven alene har til formål at sikre medlemmerne økonomisk kompensation for tab af indtægt i tilfælde af arbejdsløshed.
Man skal være medlem af en arbejdsløshedskasse (a-kasse) for at kunne få udbetalt arbejdsløshedsdagpenge.
Man kan modtage dagpenge i en dagpengeperiode, der efterfølges af en aktivperiode, hvor man har ret og pligt til aktivering henholdsvis kan modtage dagpenge. Dagpengeperioden er fra den 1. januar 1999 på 91 uger. Dagpengeperioden forkortes pr. 1. januar 2000 til 65 uger og pr. 1. januar 2001 til 52 uger. Aktivperioden er på 3 år.
Der henvises i øvrigt til lovbek. nr. 587 af 10. aug. 1998 om arbejdsløshedsforsikring med senere ændringer.

B.5.1.1 Lønmodtagere

Arbejdsløshedsdagpengene (a-dagpenge) udgør 90 pct. af den hidtidige arbejdsindtægt, dog højst et fastsat maksimum.
For deltidsforsikrede udgør a-dagpengene højst 2/3 af a-dagpengene for fultidsforsikrede.
Der gælder en særlig lav sats på 82 pct. for værnepligtige og personer, der har gennemført en erhvervsmæssig uddannelse af mindst 18 måneders varighed (dimittendsats).
En arbejdsgiver skal betale a-dagpengegodtgørelse for 1. og 2. ledighedsdag til en lønmodtager, der er medlem af en a-kasse, hvis lønmodtageren bliver ledig som følge af afskedigelse, hjemsendelse, ophør af opgave- og tidsbestemt akkord og lignende.
Både arbejdsløshedsdagpengeydelserne og dagpengegodtgørelsen fra arbejdsgiveren er A-indkomst, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 5 og 6, jf. KSL § 43, stk. 2.
For medlemmer af arbejdsløshedskasser for lønmodtagere, der får udbetalt dagpenge eller kursusgodtgørelse eller er over 25 år og modtager uddannelsesgodtgørelse, indbetales bidrag til ATP, jf. § 2 a i ATP-loven. Arbejdsløshedskassen tilbageholder ved udbetaling af dagpengeydelsen medlemmets ATP-bidrag, som udgør 1/3 af det samlede bidrag. ATP indeholder lønmodtagerbidrag i det samlede indbetalte ATP-bidrag for den arbejdsløse, jf. AMFL § 7, stk. 1, litra d, § 8, stk. 1, litra f og § 11, stk. 5.
Der skal ikke betales arbejdsgiverbidrag af a-dagpenge, jf. AMFL § 7, stk. 2 og § 9, stk. 1 modsætningsvis.
Der skal betales SP-bidrag af dagpenge, kursusgodtgørelser og uddannelsesgodtgørelse til medlemmer over 25 år, som nævnes i ATP-lovens § 2 a, stk. 1, jf. samme lovs § 17 f, stk. 3.

B.5.1.2 Selvstændige

A-dagpenge udbetales ved ledighed på grundlag af den selvstændiges hidtidige arbejdsfortjeneste.
For at kunne få a-dagpenge som selvstændig skal det personlige arbejde i virksomheden være ophørt mere end midlertidigt. Det kan ske ved overdragelse eller lukning samt bortforpagtning eller udlejning.
Beregningen af dagpengesatsen sker med udgangspunkt i gennemsnittet af indtægten af de 2 bedste, hele regnskabsår, der er afsluttet inden for de seneste 5 år umiddelbart forud for ledigheden.
Det er virksomhedens skattepligtige indkomst, der er udgangspunkt for beregning af dagpengesatsen.
Dagpengeydelserne er A-indkomst efter KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 5.

B.5.2 Orlovsydelser

Lovbek. nr. 571 af 4. aug. 1998 om orlov har til formål at skabe økonomisk grundlag for, at personer med tilknytning til arbejdsmarkedet kan opnå orlov til en række forskellige orlovsordninger, orlov til uddannelse, orlov til sabbat og orlov til børnepasning.

B.5.2.1 Orlov til uddannelse

Orlov til uddannelse er åben for lønmodtagere og selvstændige over 25 år, som er dagpengeberettigede a-kassemedlemmer, der har haft 3 års forudgående beskæftigelse inden for de sidste 5 år, dog kun 2 år for deltidsforsikrede samt ledige, der er berettiget til ydelser efter lov om arbejdsløshedsforsikring mv. ved orlovens start.
Orlovsydelsen udgør for fuldtidsforsikrede et beløb svarende til arbejdsløshedsdagpengenes højeste beløb.
Orlovsydelsen er A-indkomst efter KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 11.
For selvstændigt erhvervsdrivende medregnes orlovsydelsen til virksomhedsindkomsten og ved opgørelsen af det virksomhedsoverskud, der anses som personlig indkomst for den selvstændige. Dermed indgår ydelsen i bidragsgrundlaget for selvstændigt erhvervsdrivende efter AMFL § 10, § 7, stk. 3. Jf. også TfS 1995,201 (DEP). Når ydelsen indgår i den selvstændiges bidragsgrundlag, følger det af ATP-lovens § 17 f, stk. 1, at den selvstændige også skal betale SP-bidrag af orlovsydelsen.

B.5.2.2 Orlov til sabbat

Orlov til sabbat er åben for lønmodtagere over 25 år, som er dagpengeberettigede a-kassemedlemmer, der har haft 3 års forudgående beskæftigelse inden for de sidste 5 år, dog kun 2 år for deltidsforsikrede.
Orlovsydelsen udgør 60 pct. af arbejdsløshedsdagpengenes højeste beløb.
Aftaler om orlov til sabbat kan ikke løbe længere end til udgangen af marts 1999, jf. § 2, stk. 2 i lov nr. 1084 af 21. december 1994.
Orlovsydelsen er A-indkomst efter KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 11.

B.5.2.3 Orlov til børnepasning

Orlov til børnepasning er åben for lønmodtagere og selvstændige, der er berettiget til sygedagpenge samt for ledige, der er berettiget til dagpenge eller kontanthjælp.
Orlovsydelsen udgør 60 pct. af arbejdsløshedsdagpengenes højeste beløb. Kontanthjælpsmodtagere får nedsat kontanthjælp.
Orlovsydelsen er A-indkomst efter KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 11.
Det gælder om denne orlovsydelse som for orlovsydelsen til uddannelse, at når den udbetales til en selvstændigt erhvervsdrivende, skal den medregnes til virksomhedsindkomsten og dermed indgå i bidragsgrundlaget efter AMFL § 10, jf. § 7, stk. 3, ligesom der skal betales SP-bidrag af ydelsen efter ATP-lovens § 17 f, stk. 1. Se også afsnit B.5.2.1.

Supplerende tilskud Der kan gives supplerende tilskud til forældre, der modtager orlovsydelse til børnepasning, jf. lov nr. 581 om social service § 27. Tilskuddet kan sammen med orlovsydelsen ikke overstige 80 pct. af den hidtidige indtægt, se i øvrigt lov om social service § 27, stk. 3-5.

Det supplerende tilskud er A-indkomst, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 3.

B.5.3 Delefterløn

Delefterlønnen giver de 60-66 årige, der har bopæl i Danmark, mulighed for en gradvis tilbagetrækning fra arbejdsmarkedet.
Overgang til delefterløn kan ske fra beskæftigelse, ledighed, overgangsydelse, efterløn og delpension.
Der henvises til lovbek. nr. 587 af 10. aug. 1998 om arbejdsløshedsforsikring mv. § 75 o til 75 u.
Delefterlønnen er A-indkomst efter KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 5.
Delefterlønsmodtagere kan vælge at indbetale ATP-bidrag, jf. § 2 b i ATP-loven. Det følger af AMFL § 8, stk. 1, litra f og § 11, stk. 5, at ATP skal indeholde lønmodtagerbidrag af de indbetalte ATP-bidrag.
Der skal derimod ikke betales arbejdsgiverbidrag af de indbetalte ATP-bidrag, jf. AMFL § 7, stk. 2 og § 9, stk. 1 modsætningsvis.
Med vedtagelsen af finansloven for 1999 er det besluttet, at delefterlønsordningen skal ophæves pr. 1. juli 1999, og personer på ordningen skal overføres til efterlønsordningen.

B.5.4 Delpension

Delpensionen giver de 60-66 årige, der har bopæl i Danmark, mulighed for gradvis tilbagetrækning fra arbejdsmarkedet.
Delpension kræver mindst 10 års fuldt ATP-bidrag indenfor 20 år for en fuldtidsbeskæftiget.
Ordningen administreres af de kommunale sociale myndigheder.
Der henvises til lov nr. 226 af 5. april 1991 med senere ændringer om delpension.
Delpensionen er A-indkomst efter KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 3.
Delpensionisten kan vælge at lade de kommunale sociale myndigheder foretage indbetalinger til ATP, jf. § 2 b i ATP-loven. Det følger af AMFL § 8, stk. 1, litra f og § 11, stk. 5, at ATP skal indeholde lønmodtagerbidrag af de indbetalte ATP-bidrag. Der skal derimod ikke betales arbejdsgiverbidrag af de indbetalte ATP-bidrag, jf. AMFL § 7, stk. 2 og § 9 stk. 1 modsætningsvis.

B.5.5 Efterløn

De gældende regler om efterløn er et tilbud til personer mellem 60 og 66 år om at forlade arbejdsmarkedet og samtidig være sikret en indtægt frem til folkepensionsalderen. Tilbuddet om efterløn gælder kun, hvis man er medlem af en a-kasse. Efterlønsordningen er en udbygning af arbejdsløshedsforsikringen, som administreres af a-kasserne.
Efterløn kan ydes, hvad enten tilbagetrædelsen sker fra beskæftigelse, overgangsydelse, delefterløn eller ledighed.
Der henvises til lovbek. nr. 587 af 10. aug. 1998 om arbejdsløshedsforsikring, kapitel 11 a.
Efterlønnen er A-indkomst efter KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 5.
Efterlønsmodtagere, der er medlemmer af a-kasser, kan vælge at lade arbejdsløshedskassen foretage indbetalinger til ATP, jf. § 2 b i ATP-loven. Det følger af AMFL § 8, stk. 1, litra f og § 11, stk. 5 , at ATP skal indeholde lønmodtagerbidrag af de indbetalte ATP-bidrag.
Der skal derimod ikke betales arbejdsgiverbidrag af de indbetalte ATP-bidrag, jf. AMFL § 7, stk. 2 og § 9, stk. 1 modsætningsvis.
Med vedtagelsen af finansloven for 1999 er det besluttet, at der skal udformes en ny efterløn, som kommer til at gælde alle, der fylder 60 år fra 1. juli 1999 og frem. De vil gå på folkepension som 65 årige. Lovforslag om de nye regler vil blive fremsat i begyndelsen af 1999. Alle der er fyldt 60 år før 1. juli 1999 vil følge de gældende regler, herunder også først blive folkepensionister som 67 årige.

B.5.6 Kontanthjælp og forsørgelsesydelser efter den sociale lovgivning

Når en person kommer ud for en social begivenhed, fx sygdom, arbejdsløshed eller samlivsophør, giver lovbek. nr. 581 af 6. aug. 1998 om social service og lovbek. nr. 707 af 29. sept. 1998 om aktiv socialpolitik mulighed for kontanthjælp, samt rådgivning og vejledning.
Man kan kun få kontanthjælp og særlig støtte, hvis man ikke er berettiget til hjælp efter anden lovgivning. De kommunale sociale myndigheder administrerer hjælpen.

B.5.6.1 Kontanthjælp

Efter § 25 i lov om aktiv socialpolitik kan personer efter visse takster modtage hjælp til forsørgelse. Betingelserne for at modtage kontanthjælp beskrives i lovens kap. 4.
Den faste løbende kontanthjælp er skattepligtig indkomst, jf. LL § 7, litra j modsætningsvis og A-indkomst efter KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 3.
Kontanthjælpsmodtagere er omfattet af ATP-bidragspligten, når betingelserne herfor i § 79 i lov om aktiv socialpolitik er opfyldte. De pågældende betaler selv 1/3 af bidraget medens staten betaler det resterende. Det følger af AMFL § 8, stk. 1, litra f og § 11, stk. 5, at ATP skal indeholde lønmodtagerbidrag af de indbetalte ATP-bidrag.
Der skal derimod ikke betales arbejdsgiverbidrag af de indbetalte ATP-bidrag, jf. AMFL § 7, stk. 2 og § 9, stk. 1 modsætningsvis.
For personer, som modtager kontanthjælp efter § 25 i lov om aktiv socialpolitik og er omfattet af ATP-bidragspligten, skal der betales SP-bidrag efter ATP-lovens § 17 f, stk. 3, jf. § 2 a, stk. 4.

B.5.6.2 Særlig støtte

Hvis en person har særlig vanskelige økonomiske forhold på grund af høje boligudgifter eller stor forsørgerbyrde, kan der særskilt eller i forbindelse med udbetaling af kontanthjælp ydes en særlig støtte, jf. § 34 i lov om aktiv socialpolitik. Den særlige støtte gives løbende, hvis boligudgiftern overstiger en grænseværdi. Efter kapitel 10 i lov om aktiv socialpolitik kan der ydes hjælp i særlige tilfælde.
Støtte til enkeltudgifter forudsætter, at der er sket en social begivenhed, og at udgiften ikke kunne være forudset. Eksempler på støtte til enkeltudgifter er beboerindskud og nødvendigt bohave.
Der kan endvidere ydes hjælp til dækning af udgifter til sygebehandling, medicin, tandbehandling eller lignende, der ikke dækkes af anden lovgivning, og som man ikke selv har midler til at afholde. Det er ikke en betingelse, at der er sket en social begivenhed.
Den særlige støtte og hjælp i særlige tilfælde er skattefrie ydelser efter LL § 7, litra j. Der skal ikke indeholdes A-skat eller lønmodtagerbidrag i ydelserne.

B.5.6.3 Revalidering

Personer, hvis erhvervsevne er nedsat af fysiske, psykiske eller sociale årsager, kan få hjælp til uddannelse, erhvervsmæssig optræning og omskoling, når det må anses for påkrævet af hensyn til personens fremtidige muligheder for at klare sig selv og forsørge sin familie. Hjælpen udbetales i form af en revalideringsydelse, jf. § 52 i lov om aktiv socialpolitik.
Udover revalideringsydelsen kan der ydes hjælp til særlige udgifter, der følger af uddannelse eller evt. handicap, jf. §§ 63 og 64 i lov om aktiv socialpolitik.
Revalideringsydelsen er skattepligtig, jf. LL § 7, litra j, modsætningsvis og A-indkomst efter KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 3.
Der betales lønmodtagerbidrag af den del af revalideringsydelsen, der indbetales til ATP, jf. AMFL § 8, litra f.
Der skal betales SP-bidrag af hele revalideringsydelsen, jf. ATP-lovens § 17 f, stk. 3 og § 2 a, stk. 4.
Revalidenten kan på visse betingelser få tilbud om at blive optrænet eller uddannet hos private eller offentlige arbejdsgivere, jf. § 60 i lov om aktiv socialpolitik. Arbejdsgiveren betaler i så fald som minimum den mindste overenskomstmæssige løn på det aktuelle ansættelsesområde eller den løn, som sædvanligvis gælder for tilsvarende arbejde. Kommunen giver arbejdsgiveren et tilskud til denne løn svarende til forskellen mellem den overenskomstmæssige praktik-, elev- eller lærlingeløn og den udbetalte løn.
Revalidenderne betaler lønmodtagerbidrag af praktik-, elev- eller lærlingelønnen, jf. AMFL § 7, stk. 1, litra a, og SP-bidrag efter ATP-lovens § 17 f, stk. 1.
Uddannelses- og handicapbetingede ydelser er skattefri, jf. LL § 7, litra j.

B.5.6.4 Aktivering

Etableringsydelse, der udbetales efter den forhenværende § 21 i lov nr. 508 af 18. juni 1997 om aktiv arbejdsmarkedspolitik, anses for erhvervet som led i modtagerens skattepligtige virksomhedsindkomst og skal derfor medregnes i bidragsgrundlaget efter AMFL § 10, stk. 2, jf. § 7, stk. 3, jf. TfS 1996,606 (LSR), ligesom der skal betales SP-bidrag efter § 17 f, stk. 1, i ATP-loven.
Personer, der er berettiget til eller modtager kontanthjælp efter lovbek. nr. 707 af 29. sept. 1998 om aktiv socialpolitik, skal have tilbud om aktivering i form af beskæftigelses- eller uddannelsesmæssige aktiviteter. Aktiveringen kan efter § 16 i lov om aktiv socialpolitik omfatte kortvarige vejlednings og instruktionsprogrammer, jobtræning med løntilskud, individuel jobtræning, særligt tilrettelagte uddannelsesaktiviteter, voksen- eller efteruddannelse mv. Kontanthjælpsmodtagere, der ønsker at etablere og drive selvstændig virksomhed, har indtil 1. jan. 1998 kunnet få igangsætningsydelse, jf. lov nr. 1077 af 29. dec. 1997. Personer, der har fået tildelt igangsætningsydelse inden den 1. jan. 1998, kan modtage igangsætningsydelsen efter de hidtil gældende regler.
Deltagere i arbejdsmarkedsuddannelse efter lov nr. 53 af 23. jan. 1997 om arbejdsmarkedsuddannelser kan opnå godtgørelse, støtte og tilskud efter lovens kapitel 7.
Når der under aktivering udbetales en ydelse, der beregnes efter reglerne om kontanthjælp, behandles ydelsen skattemæssigt på samme måde som kontanthjælp efter § 25 eller § 34 i lovbek. nr. 707 af 29. sept. 1998 om aktiv socialpolitik (tidligere §§ 37 og 37 a i lov om social bistand). Det betyder, at den del af ydelsen, som modsvares af bruttokontanthjælpen er skattepligtig, mens den del, som modsvares af den særlige støtte efter § 34 er skattefri, jf. LL § 7, litra j.
Godtgørelser efter § 38 i lov om aktiv socialpolitik er således skattepligtige. Det samme gælder hjælp og beskæftigelsestillæg i individuel jobtræning efter § 36 i samme lov.
De skattepligtige ydelser er A-indkomst, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 3, nr. 9, nr. 10 og nr. 12.
Der skal ikke betales lønmodtagerbidrag eller arbejdsgiverbidrag af hjælpen eller beskæftigelsestillæget til personer i individuel jobtræning efter § 36 i lov om aktiv socialpolitik, jf. AMFL § 8, stk. 4.. Der betales heller ikke lønmodtagerbidrag eller arbejdsgiverbidrag af godtgørelsen efter § 38, jf. AMFL § 7, stk. 2 og § 9, stk. 1 modsætningsvis. Der skal dog betales SP-bidrag af hjælp eller beskæftigelsestillæg efter § 36, jf. ATP-lovens § 17 f, stk. 3 og § 2 a, stk. 4.
Med hensyn til igangsætningsydelsen for de personer, som har fået bevilget ydelsen inden ordningens afskaffelse, jf. ovenfor, skal der betales arbejdsmarkedsbidrag af den skattepligtige del af ydelsen, dvs. den del af ydelsen der vedrører bruttokontanthjælpen. Dette skyldes, at denne del af ydelsen indgår i beregningen af virksomhedens skattemæssige overskud og dermed i bidragsgrundlaget for selvstændigt erhvervsdrivende, jf. AMFL § 10. Den skattefri del af igangsætningsydelsen - dvs. den del af ydelsen der vedrører støtte efter lov om aktiv socialpolitik § 34 (tidligere lov om social bistand § 37 a) - indgår derimod ikke i grundlaget for arbejdsmarkedsbidrag. For den del af igangsætningsydelsen, som indgår i bidragsgrundlaget for den selvstændigt erhvervsdrivende efter AMFL § 10, skal der betales SP-bidrag, jf. § 17 f, stk. 1, i ATP-loven.
Personer, der modtager AMU-godtgørelser efter lov om arbejdsmarkedsuddannelser har siden 1993 skulle betale ATP. ATP har herefter skulle indeholde lønmodtagerbidrag i godtgørelsen, jf. AMFL § 8, stk. 1, litra f og § 11, stk. 5, hvorimod der ikke betales arbejdsgiverbidrag af godtgørelsen , jf. AMFL § 7, stk. 2 og § 9, stk. 1 modsætningsvis. SP-bidrag skal betales iht. ATP-lovens § 17 f, stk. 3 og § 2 a, stk. 3.
Personkredsen, der skal betale ATP, omfatter også personer, der er medlem af en arbejdsløshedskasse for lønmodtagere, som er over 25 år og som modtager uddannelsesgodtgørelse efter lov om en aktiv arbejdsmarkedspolitik, jf. § 2 a, stk. 5 i ATP-loven. Det følger af AMFL § 8, stk. 1, litra f og § 11, stk. 5, at ATP skal indeholde lønmodtagerbidrag af de indbetalte ATP-bidrag. Der skal derimod ikke betales arbejdsgiverbidrag af de indbetalte ATP-bidrag, jf. AMFL § 7, stk. 2 og § 9, stk. 1 modsætningsvis. Der skal efter ATP-lovens § 17 f, stk. 3, jf. § 2 a, stk. 5, opkræves SP-bidrag af uddannelsesgodtgørelsen.

B.5.6.5 Hjælp i forbindelse med handicap, sygdom mv.

Merudgifter pga. handicap Hvis man forsørger et handicappet barn i hjemmet, kan man få dækket de ekstraudgifter, der er forbundet med det. Der kan være tale om merudgifter til særlig kost, medicin, særligt stort slid på tøj og sko mv. samt tabt arbejdsfortjeneste pga. pasning af barnet, jf. lov om social service §§ 28 og 29.

Voksne med vidtgående fysisk eller psykisk handicap, som bor i eget hjem, kan ligeledes få dækket deres merudgifter som følge af handicappet. Se lov om social service §§ 28 og 29.

Godtgørelsen er skattefri, jf. LL § 7, litra j.

Ydelsen til dækning af tabt arbejdsfortjeneste er ikke omfattet af skattefriheden efter LL § 7, litra j. Beløbet er A-indkomst, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 3. Modtagere af tilskud til tabt arbejdsfortjeneste efter lov om social service § 29 er endvidere bidragspligtige efter AMFL § 7, stk. 1, litra c og er omfattet af bidragsgrundlaget efter AMFL § 8, stk. 1, litra e, jf. afsnit B.5 indledningsvis. Der skal ikke betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 7, stk. 2 og § 9, stk. 1 modsætningsvis. Af tilskuddet til tabt arbejdsfortjeneste skal efter ATP-lovens § 17 f, stk. 1, betales SP-bidrag.

Dagpenge til forældre med alvorligt syge børn Forældre til alvorligt syge børn under 14 år har ret til dagpenge fra kommunen, hvis de i forbindelse med barnets sygdom helt eller delvist opgiver lønarbejde eller arbejde i selvstændig virksomhed.

Godtgørelsen svarer til de sygedagpenge, modtageren i tilfælde af egen sygdom ville være berettiget til. Selvstændige uden frivillig forsikring får dog også godtgørelse fra 1. fraværsdag. Se lov om dagpenge ved sygdom eller fødsel § 19 a.

Godtgørelsen er skattepligtig og A-indkomst, jf KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 8 a.

Der skal ikke betales lønmodtagerbidrag af dagpengene, jf. AMFL § 8, stk. 6.

Pleje af døende Personer, som passer en nærtstående, der ønsker at dø i eget hjem, er berettiget til plejevederlag som godtgørelse for tabt arbejdsindtægt. Plejevederlaget udgør et beløb, der svarer til 1,5 gange det sygedagpengebeløb, som pågældende ville have fået i tilfælde af egen sygdom. Se kap. 20 i lovbek. nr. 581 af 6. aug. 1998 om social service.
Plejevederlaget er skattepligtigt og A-indkomst, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 3. Vederlaget er endvidere bidragspligtigt efter AMFL § 7, stk. 1, litra c, og bidragsgrundlaget opgøres efter AMFL § 8, stk. 1, litra e. Der skal derimod ikke betales arbejdsgiverbidrag af vederlaget, jf. AMFL § 7, stk. 2 og § 9, stk. 1 modsætningsvis. Vederlaget er endvidere SP-bidragspligtigt efter ATP-lovens § 17 f, stk. 1.

Hjælpemidler Hvis man på grund af handicap eller alderdom har behov for særlige hjælpemidler og indretning af boligen, kan der ydes hjælp efter lov om social service uden hensyn til indtægtsforhold. Eksempler på hjælpemidler er proteser, støttekorsetter, ortopædisk fodtøj, brilleglas og kontaktlinser. Der kan endvidere gives tilskud til medicin til en varig lidelse. Se kapitel 19 i lovbek. nr. 581 af 6. aug. 1998 om social service.

Den ydede hjælp er skattefri, jf. LL § 7, litra j.

B.5.6.6 Tilskud til forældre der vælger privat pasning

Kommunen kan efter § 26 i lov om social service beslutte at give forældre med børn i alderen 24 uger og indtil det tidspunkt, hvor børn almindeligvis optages i børnehaveklasse, mulighed for at vælge et økonomisk tilskud til brug for en privat pasningsordning i stedet for at benytte en plads i et dagtilbud efter lov om social service.
Tilskuddet skal ikke medregnes i forældrenes skattepligtige indkomst, da det ubeskåret skal gå videre til den person eller pasningsordning, forældrene indgår pasningsaftale med, og derfor er omfattet af LL § 7 j. Den person/pasningsordning, som forældrene benytter til børnepasning, er skattepligtig af betalingen herfor. Drejer det sig om pasning i hjemmet, er aflønningen B- indtægt, jf. KSL § 45 og KSLbek nr. 734 af 10. okt. 1998 § 21, nr. 2.
Der skal af aflønningen ligeledes betales arbejdsmarkedsbidrag efter AMFL § 7, stk. 1, litra a, og SP-bidrag efter ATP-lovens § 17 f, stk. 1. Arbejdsmarkedsbidraget skal efter AMFL § 11, stk. 4, opgøres af de statslige told- og skattemyndigheder, jf. AMFLbek nr. 1250 af 16. dec. 1996 § 9, stk. 2, jf. stk. 1, litra b, jf. AMFL § 11, stk. 3. Det samme gør sig gældende for SP- bidrag, jf. ATP-lovens § 17 f, stk. 1, sidste pkt.
Kommunen orienterer de lokale skattemyndigheder om de indgåede pasningsaftaler. Kommu nen foretager endvidere en årlig indberetning om det beløb, der i det foregående kalenderår er udbetalt vedrørende den enkelte pasningsaftale.

B.6 Børns indkomst

B.6.1 Beskatning

Børn er selvstændigt skattepligtige, jf. KSL § 5, stk. 1. Det gælder uanset om de er hjemmeboende eller ej.
Afgørende for om en indtægt eller ydelse skal beskattes hos forældrene eller hos barnet er, hvem af parterne, der har retligt krav på ydelsen.
Se i øvrigt LV A.A.5 om børns beskatning.

B.6.2 Arbejdsindtægter

B.6.2.1 Generelt

Ved udbetaling af vederlag til børn, skal der indeholdes A-skat og lønmodtagerbidrag samt betales arbejdsgiverbidrag efter de almindelige regler, jf. KSL § 43, stk. 1, AMFL § 8, stk. 1, litra a og § 9, stk. 1. Børn skal betale Det særlige Pensionsbidrag (SP-bidrag) fra det år de fylder 17. år. Det skal derfor ske indeholdelse af SP-bidrag første gang der anvendes skattekortoplysninger for det år, hvori den pågældende fylder 17 år, se afsnit A.3. Om anvendelse af frikort, se afsnit G.2.5.3.
Af arbejdsmiljølovens § 60 fremgår, at unge skal være fyldt 15 år og ikke længere omfattet af undervisningspligten for at de må arbejde. Der er dog mulighed for lempelser ved lettere arbejde, hvor der er en minimumsaldersgrænse på 13 år. Endelig kan arbejdsministeren fastsætte fravigelser af aldersgrænserne ved unges arbejde indenfor fx landbrugsvirksomheder og ved fx optræden i forestillinger mv. af kulturel eller kunstnerisk art. Reglerne udelukker imidlertid ikke, at barnet kan ansættes selvstændigt til skat af løn indtjent i strid med dette forbud, jf. lsr. 1974.75. Der skal derfor indeholdes A-skat og lønmodtagerbidrag, jf. KSL § 43, stk.1 og AMFL § 8, stk. 1, litra a. Der skal også i dette tilfælde betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 9, stk. 1. Ved anmodning om at få forskudsregistreret en A-indkomst for et barn under 13 år, skal kommunerne som udgangspunkt udstede et skattekort, men kommunerne skal underrette politiet i tilfælde af mistanke om overtrædelse af arbejdsmiljølovens bestemmelser, jf. TSS-cirk. 1997-1.
Hvor mindreårige har indtægt ved hjemmearbejde eller ved arbejde for fremmede i fællesskab med forældrene, kan beskatning hos de mindreårige kun finde sted, hvor arbejdets karakter og omfang sammenholdt med børnenes alder giver tilstrækkelige holdepunkter for at antage, at arbejdet kan være udført af børnene. Det kan derfor, hvor de konkrete oplysninger tilsiger dette, være nødvendigt efter et skøn at foretage en fordeling af vederlagene mellem forældrene og børnene, eller eventuelt at beskatte hele vederlaget hos forældrene, jf. lsr. 1985.108 og ØLD af 26. sept. 1983, jf. skd. 69.212. Afhængig heraf skal der således indeholdes A-skat og lønmodtagerbidrag for barnet og/eller forældrene.

B.6.2.2 Forældres løn til deres børn

Hvis et barn, der ved indkomstårets begyndelse ikke er fyldt 15 år, har arbejde i forældres, stedforældres eller plejeforældres erhvervsvirksomhed, skal lønnen ikke medregnes ved opgørelsen af barnets skattepligtige indkomst, og forældrene kan ikke fradrage lønnen til barnet, jf. KSL § 5, stk. 3. Der skal derfor ikke indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag eller betales arbejdsgiverbidrag.
Som forældre anses også adoptivforældre, jf. cirk. nr. 135 af 4. nov. 1988, pkt. 27.
Reglen gælder også, hvis barnet arbejder for en forælder, der ikke har forældremyndigheden, jf. skd. 17.111 og lsr. 1980.30.
I en sag, jf. lsr. 1976.69, blev arbejde udført af en samlevers barn under 15 år anset for udført for en fremmed og ikke i familieforhold, hvorfor lønnen ikke var omfattet af KSL § 5, stk. 3. I afgørelsen blev fradrag for lønudgiften dog nægtet, da det ikke var sandsynliggjort, at barnet havde udført arbejde for beløbet.
Hvis barnet er fyldt 15 år ved indkomstårets begyndelse, og barnet har udført arbejde svarende til lønnen, skal barnet beskattes heraf på normal vis, jf. cirk. nr. 135 af 4. nov. 1988, pkt. 30. Der skal derfor indeholdes A-skat og lønmodtagerbidrag og eventuelt SP-bidrag, jf. KSL § 43, stk. 1 og AMFL § 8, stk. 1, litra a, samt betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 9, stk. 1.
Om barnet er fyldt 15 år ved indkomstårets begyndelse skal afgøres i forhold til barnets indkomstår, og det er derfor uden betydning, om forældrene har afvigende indkomstår, jf. skd. 37.130.

Interessentskab eller selskab Er barnet ansat af en virksomhed, som barnets forældre ejer sammen med andre, eller af et selskab hvori forældrene er hovedaktionærer, er lønindtægten ikke omfattet af KSL § 5, stk. 3, når lønnen udbetales af interessentskabet eller af selskabet. I disse situationer skal der derfor indeholdes A-skat , lønmodtagerbidrag (og eventuelt SP-bidrag) samt betales arbejdsgiverbidrag på normal vis, uanset barnets alder. Dette gælder derimod ikke løn, der udbetales af forældrenes andel i overskud, jf. lsr. 1974.74.

Beløb, som et selskab udbetaler som løn til hovedaktionærens børn, skal stå i rimeligt forhold til den præstation, som børnene under hensyn til deres alder mv. kan forventes at yde for selskabet. Beløbet eller en del heraf kan ellers anses som yderligere løn eller maskeret udlodning til hovedaktionæren, jf. LV S.F.1.2.1.2.

Deling af udbetalt løn Forældre, der arbejder som avisuddelere, og i den forbindelse modtager løn med indeholdelse af A-skat og lønmodtagerbidrag, kan fratrække lønudgifter til børn, der arbejder som hjælpebude, da der er tale om deling af A-indkomst. Barnets alder er uden betydning, jf. skd. 14.149. I dette tilfælde er der derfor ikke tale om, at børnene modtager løn for arbejde i forældrenes erhvervsvirksomhed, og forældrene skal derfor ikke indeholde A-skat og lønmodtagerbidrag eller betale arbejdsgiverbidrag ved udbetaling af andel til børnene.

Børns selvstændige virksomhed Ved påstand om at et barn under 15 år driver selvstændig virksomhed, skal der tages stilling til, om der er tale om reel selvstændig virksomhed. Ved vurderingen kan der tages hensyn til bl.a. værgemålsloven - jf. lsr. 1973.72. Er der ikke tale om selvstændig virksomhed, må det vurderes, om indkomsten i så fald er omfattet af KSL § 5, stk. 3.


B.6.3 Lommepenge mv. i formidlet døgnophold

Børn og unge i formidlet døgnophold og i døgninstitutioner modtager lommepenge og arbejdsvederlag mv. efter sociallovgivningens regler herom. Om der skal indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag (og eventuelt SP-bidrag) samt betales arbejdsgiverbidrag af de udbetalte beløb afgøres konkret, men generelt kan følgende bemærkes om de forskellige ydelser.

Lommepenge.
Beløbet er A-indkomst, jf. KSL § 43, stk. 2, litra c, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 3. Der skal derfor indeholdes A-skat. Forudsat at beløbet ikke er udbetalt for et egentligt personligt arbejde, skal der hverken indeholdes lønmodtagerbidrag og SP-bidrag eller betales arbejdsgiverbidrag.

Arbejdsdusører.
Beløbet har karakter af vederlag (løn) til personer i beskæftigelsesforhold og er omfattet af KSL § 43, stk. 1, AMFL § 8, stk. 1, litra a og § 9, stk. 1. Der skal derfor indeholdes A-skat og lønmodtagerbidrag (og eventuelt SP-bidrag) samt betales arbejdsgiverbidrag.

Løn for arbejde uden for opholdsstedet.
Der vil være tale om lønindkomst og beløbet vil være omfattet af KSL § 43, stk. 1, AMFL § 8, stk. 1, litra a og § 9, stk. 1. Der skal derfor indeholdes A-skat og lønmodtagerbidrag (og eventuelt SP-bidrag) samt betales arbejdsgiverbidrag.

Beklædning.
I det omfang beklædning gives den pågældende i form af konkrete beklædningsgenstande, er det skattefrit for de pågældende, og der skal derfor hverken indeholdes A-skat, lønmodtagerbidrag, SP-bidrag eller betales arbejdsgiverbidrag. Ydes beklædning i stedet ved, at der udbetales et beløb til den pågældende, som denne herefter frit kan disponere over, er beløbet skattepligtigt og der skal indeholdes A-skat, jf. det nævnte om lommepenge.

Gaver.
Ydes gaverne som en tingsgave vil der efter sædvane ikke være skattepligt for de pågældende af gaverne. Gives gaven derimod som et kronebeløb, er beløbet skattepligtigt og der skal indeholdes A-skat, jf. det nævnte om lommepenge.

Kostpenge.
Under forudsætning af, at kostpengebeløbet gives videre til dem, der afholder kostudgifterne under ferie/fravær, anses beløbet ikke at være skattepligtigt for den pågældende og der skal derfor ikke indeholdes A-skat , lønmodtagerbidrag SP-bidrag eller betales arbejdsgiverbidrag.

Ferietilskud.
Beløbet er A-indkomst og der skal indeholdes A-skat, jf. det nævnte om lommepenge.

B.7 Ægtefællers indkomst

B.7.1 Afgrænsning

Indkomst vedrørende driften af en erhvervsvirksomhed skal altid beskattes hos den ægtefælle, som driver virksomheden, jf. KSL § 25 A, stk. 1. Deltager begge ægtefæller i driften, er det den ægtefælle, der i overvejende grad driver erhvervsvirksomheden, som skal beskattes af indkomsten vedrørende denne virksomhed, medmindre reglerne om fri fordeling anvendes.
Der henvises i øvrigt til LV A.A.4.5.1 om rette indkomstmodtager i relation til KSL § 25 A, stk. 1 samt LV A.A.4.5.3 om betydningen af, at ægtefællerne driver flere erhvervsvirksomheder i fællesskab.
Om der skal indeholdes A-skat , lønmodtagerbidrag, SP-bidrag samt betales arbejdsgiverbidrag afhænger af, hvorvidt ægtefællerne har indgået en lønaftale eller om reglerne om medarbejdende ægtefælle eller om fri fordeling anvendes, jf. nedenstående skema. Se nærmere afsnit B.7.2 - B.7.4.

Ægtefæller - indeholdelse af A-skat og lønmodtagerbidrag samt betaling af arbejdsgiverbidrag.
Medarbejdende ægtefælle. Lønaftale. Fri fordeling.
Generelt.
Ingen indeholdelse af A-skat, lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og ingen betaling af arbejdsgiverbidrag.
Generelt.
Indeholdelse af A-skat, lønmodtagerbidrag, SP-bidrag samt betaling af arbejdsgiverbidrag.
Generelt.
Ingen indeholdelse af A-skat, lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og ingen betaling af arbejdsgiverbidrag.
Sygedagpenge og orlovsydelser. Sygedagpenge og orlovsydelser. Sygedagpenge og orlovsydelser.
Evt. indeholdelse af A-skat. Ingen indeholdelse af lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og ingen betaling af arbejdsgiverbidrag . Indeholdelse af A-skat. Evt. indeholdelse af lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og betaling af arbejdsgiverbidrag. Evt. indeholdelse af A-skat. Ingen indeholdelse af lønmodtagerbidrag, SP-bidrag og ingen betaling af arbejdsgiverbidrag.

B.7.2 Medarbejdende ægtefælle

Reglerne om medarbejdende ægtefælle findes i KSL § 25 A, stk. 3-6. Reglerne medfører, at indtil 50 pct. af virksomhedens overskud, dog højst 159.600 kr. for 1999 (reguleret efter PSL § 20), kan overføres til beskatning hos den medarbejdende ægtefælle, hvis denne deltager i virksomhedens drift i væsentligt omfang.
Bestemmelsen om overførsel til medarbejdende ægtefælle kan betragtes som en regel om skatteberegning. Ved eventuel overførsel til den medarbejdende ægtefælle skal der således ikke indeholdes A-skat og lønmodtagerbidrag eller betales arbejdsgiverbidrag.
Se i øvrigt LV A.A.4.5.2 om betingelserne for at anvende reglerne om medarbejdende ægtefælle.

Sygedagpenge og orlovsydelser Syge- og barselsdagpenge og forældre- og uddannelsesorlovsydelser, der udbetales til en medarbejdende ægtefælle skal medregnes til erhvervsoverskuddet i den virksomhed, der i overvejende grad drives af den anden ægtefælle og indgår dermed i bidragsgrundlaget efter AMFL § 10. Det gælder også i de tilfælde, hvor ydelsen er gjort til A-indkomst, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20. Der skal ved udbetalingen hverken indeholdes lønmodtagerbidrag eller betales arbejdsgiverbidrag, da beløbet ikke er omfattet af AMFL § 8, stk. 1, litra a eller § 9, stk. 1.

Der er ikke tale om A-indkomst i de tilfælde, hvor dagpenge ydes som frivillig sikring efter lov om dagpenge ved sygdom og fødsel, § 20, dvs. for selvstændigt erhvervsdrivende. Det følger af KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 8 a. Medarbejdende ægtefælle betragtes som selvstændigt erhvervsdrivende , jf. bek. nr. 701 af 22. juli 1994 om dagpenge ved sygdom og fødsel, § 2, stk. 2.

Hvis ægtefællen ikke opfylder kravene til at kunne anses som medarbejdende ægtefælle, eller hvis det undlades at anvende reglerne om medarbejdende ægtefælle, og reglerne om fri fordeling i øvrigt ikke anvendes, indgår syge- og barselsdagpenge og orlovsydelser dog ikke i erhvervsoverskuddet, men beskattes i stedet hos ægtefællen selv. Der skal indeholdes A-skat ved udbetalingen, men ikke lønmodtagerbidrag eller SP-bidrag, ligesom der ikke skal betales arbejdsgiverbidrag, idet ydelserne i dette tilfælde ikke skal medregnes til bidragsgrundlaget , jf. afsnit B.1.2.1 om syge- og barselsdagpenge og afsnit B.5.2 om orlovsydelser. På det tidspunkt hvor ægtefællerne bestemmer om de vil anvende reglerne om medarbejdende ægtefælle, reglerne om fri fordeling eller ingen af delene, er ydelserne i midlertid udbetalt. Det afgørende for om der skal indeholdes A-skat, vil derfor i praksis være, hvordan ægtefællerne har forskudsregistreret sig.

B.7.3 Lønaftale

I stedet for at anvende reglerne om medarbejdende ægtefælle eller reglerne om fri fordeling, kan ægtefællerne vælge at indgå en lønaftale, jf. KSL § 25 A, stk. 7. I så fald betragtes den ægtefælle, der medregner indkomsten vedrørende den selvstændige erhvervsvirksomhed, som arbejdsgiver, og den deltagende ægtefælle betragtes som lønmodtager. Det er ikke, som ved medarbejdende ægtefælle, en betingelse, at ægtefællen deltager i driften i væsentligt omfang, men det er en betingelse for at godkende lønaftalen, at der er tale om et reelt arbejdsforhold, hvor lønnen ikke står i misforhold til ægtefællens arbejdsindsats.
Der skal indeholdes A-skat og lønmodtagerbidrag af den løn, der udbetales til lønmodtagerægtefællen, jf. KSL § 25 A, stk. 7, 1. pkt. Der skal endvidere betales arbejdsgiverbidrag, jf. AMFL § 9, stk. 1.
Den deltagende ægtefælle får ved lønaftale status som lønmodtager, og der kan derfor f.eks. også udbetales skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse efter reglerne herom, ligesom der kan begæres lønindeholdelse efter KSL § 73.
Lønaftalen kan tilsidesættes, hvis arbejdsgiverægtefællen undlader at indeholde A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag. Det samme gælder, hvis indeholdt A-skat, lønmodtagerbidrag eller SP-bidrag ikke indbetales, eller indbetales så sent, at det kan medføre strafansvar efter KSL afsnit VIII og AMFL § 18. Hvis der er andre ansatte i virksomheden, dækker indbetalingerne af indeholdt A-skat, lønmodtagerbidrag og SP-bidrag forlods tilsvar, som vedrører de øvrige ansatte.
Se i øvrigt LV A.A.4.5.2 om betingelserne for at anvende reglerne om lønaftale.

Sygedagpenge og orlovsydelser Syge- og barselsdagpenge og forældre- og uddannelsesorlovsydelser, der udbetales til en ægtefælle, der har valgt at indgå en lønaftale, jf. KSL § 25 A, stk. 7, skal medregnes hos lønmodtagerægtefællen og indgår derfor ikke i virksomhedens indkomst. Der skal indeholdes A-skat ved udbetalingen, men ikke lønmodtagerbidrag eller SP-bidrag, ligesom der ikke skal betales arbejdsgiverbidrag, idet ydelserne ikke vil være bidragspligtige, jf. afsnit B.1.2.1 om syge- og barselsdagpenge og afsnit B.5.2 om orlovsydelser.

Hvis der udbetales løn under sygdom mv., mens virksomheden modtager dagpengene på samme måde som for andre lønmodtagere, skal der indeholdes såvel A-skat som lønmodtagerbidrag samt betales arbejdsgiverbidrag, jf. afsnit B.1.2.1.

B.7.4 Fri fordeling

I stedet for at anvende reglerne om medarbejdende ægtefælle eller reglerne om lønaftale kan ægtefællerne med virkning fra og med indkomståret 1998 vælge at anvende reglerne om fri fordeling af virksomhedens resultat, jf. KSL § 25 A, stk. 8. Det er en betingelse, at begge ægtefæller deltager i væsentligt og ligeligt omfang i driften af den enes eller begges virksomhed, at begge ægtefæller hæfter i samme omfang for virksomhedens forpligtelser og at fordelingen af virksomhedens resultat er sagligt begrundet i virksomhedens drift.
Hvis reglen anvendes, vil begge ægtefæller i skattemæssig henseende blive anset som selvstændigt erhvervsdrivende. Bestemmelsen om fri fordeling kan betragtes som en regel om skatteberegning, og ved eventuel overførsel fra virksomheden til en af ægtefællerne skal der således ikke indeholdes A-skat eller lønmodtagerbidrag eller betales arbejdsgiverbidrag.
Se i øvrigt cirk. Nr. 60 af 8. april 1998 om betingelserne for at anvende reglerne om fri fordeling, samt TfS 1997,805.

Sygedagpenge og orlovsydelser Syge- og barselsdagpenge og forældre- og uddannelsesorlovsydelser, der udbetales til en af ægtefællerne omfattet af reglerne om fri fordeling, jf. KSL § 25 A, stk. 8, skal medregnes til erhvervsoverskuddet i virksomheden, og indgår dermed i bidragsgrundlaget efter AMFL § 10. Det gælder også i de tilfælde, hvor ydelsen er gjort til A-indkomst, jf. KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20. Der skal ved udbetalingen hverken indeholdes lønmodtagerbidrag, SP-bidrag eller betales arbejdsgiverbidrag, da beløbet ikke er omfattet af AMFL § 8, stk. 1, litra a eller § 9, stk. 1.

Der er ikke tale om A-indkomst i de tilfælde, hvor dagpenge ydes som frivillig sikring efter lov om dagpenge ved sygdom og fødsel, § 20, dvs. for selvstændigt erhvervsdrivende. Det følger af KSLbek. nr. 734 af 10. okt. 1998, § 20, nr. 8 a.

Hvis betingelserne for anvendelse af reglerne om fri fordeling ikke er opfyldt, eller hvis det undlades at anvende reglerne om fri fordeling, vil den ene ægtefælle ikke længere kunne anses for selvstændigt erhvervsdrivende. Medmindre reglerne om medarbejdende ægtefælle anvendes, indgår syge- og barselsdagpenge og orlovsydelser til nævnte ægtefælle derfor ikke i erhvervsoverskuddet, men beskattes i stedet hos ægtefællen selv. Der skal indeholdes A-skat ved udbetalingen, men ikke lønmodtagerbidrag eller SP-bidrag, ligesom der ikke skal betales arbejdsgiverbidrag, idet ydelserne i dette tilfælde ikke skal medregnes til bidragsgrundlaget, jf. afsnit B.1.2.1 om syge- og barselsdagpenge og afsnit B.5.2 om orlovsydelser. På det tidspunkt hvor ægtefællerne bestemmer om de vil anvende reglerne om fri fordeling, reglerne om medarbejdende ægtefælle eller ingen af delene, er ydelserne i midlertid udbetalt. Det afgørende for om der skal indeholdes A-skat vil derfor i praksis være hvordan ægtefællerne har forskudsregistreret sig.