Oversigt (indholdsfortegnelse)
Den fulde tekst

Processuelle regler på Told Skats område 2001

F. Virkninger af formelle mangler eller fejl ved sagsbehandlingen

Dette afsnit behandler spørgsmålet om, hvilke følger, det kan få, når regler om sagsbehandling ikke efterleves af en told- skatte- eller afgiftsmyndighed. Der er ikke i forvaltningsloven eller i skattestyrelsesloven eller i told- og afgiftslovgivningen iøvrigt opstillet regler om virkninger af eller sanktioner over formelle fejl, så en beskrivelse af gældende ret herom beror på en gennemgang af domstolenes og landsskatterettens praksis og ombudsmandens udtalelser - både for så vidt angår told-, skatte- og afgiftssager, men også praksis fra andre retsområder, hvor domstolene eller Landsskatteretten har behandlet spørgsmålet om virkningerne af formelle fejl.
Garantisynspunktet Hovedparten af de formelle regler skal ses som en garanti for, at der bliver truffet en lovlig og korrekt afgørelse. Garantisynspunktet betyder, at der anlægges en generel vurdering af den enkelte sagbehandlingsregel med hensyn til reglens egnethed til at sikre en materielt rigtig afgørelse. I modsætning hertil er de regler, som alene har karakter af interne ordensforskrifter og hvis manglende efterlevelse normalt ikke kan medføre afgørelsens ugyldighed.
Ugyldighed Klagemyndighederne og domstolene kan tilsidesætte en forvaltningmyndigheds afgørelse som ugyldig, hvis afgørelsen ikke er truffet i overensstemmelse med gældende sagsbehandlingsregler. Det forhold, at en afgørelse er ugyldig, betyder, at indholdet af afgørelsen bortfalder som følge af en retlig mangel, så afgørelsen ikke får virkning svarende til afgørelsens indhold.
Det fremgår af praksis, at for at kunne medføre ugyldighed skal en sagbehandlingsfejl være væsentlig. Dette væsentlighedskriterium opdeles efter praksis i to led. I første led påses det, om den tilsidesatte regel har karakter af en væsentlig garanti for afgørelsens lovlighed og rigtighed. Der foretages altså i første led en generel væsentlighedsvurdering af, om den begåede fejl generelt set er egnet til at medføre ugyldighed. I andet led undersøges det, om fejlen konkret har været uvæsentlig, det vil sige om det forhold, at der er begået en fejl i den konkrete sag, ikke kan antages at have medført, at afgørelsen materielt set er forkert. 
Denne to-leddede procedure er i flere tilfælde anvendt af domstolene, se eksempelvis UfR 1998, 10 HD, hvorefter "En sådan tilsidesættelse af de forvaltningsretlige regler om partshøring og oplysning af sagen må anses for retlige mangler af generelt væsentlig betydning som garanti for rigtigheden af en truffet afgørelse. Sagsøgte har ikke godtgjort, at der ikke ved en korrekt høring eller ved tilstrækkelig sagsoplysning ville fremkomme oplysninger, der kunne bevirke en anden afgørelse, hvorfor afgørelsen må anses for ugyldig."
Den retlige konsekvens af ugyldighed Hvis 1. instansens afgørelse tilsidesættes som ugyldig af klageinstansen på grund af formelle mangler, er der som udgangspunkt ikke noget til hinder for, at 1. instansen foretager en fornyet behandling af sagen og træffer en ny afgørelse med samme indhold under iagttagelse af den korrekte procedure. Den nye afgørelse kan alene træffes i det omfang forældelsesfristen i skattestyrelsesloven eller andre frist- og forældelsesregler ikke er til hinder herfor, jf. TfS 1999, 486 HD.
Hvis det er en klagemyndigheds afgørelse, der tilsidesættes på grund af formelle mangler, er konsekvensen af tilsidesættelsen, at 1. instansens gyldige afgørelse står ved magt, og at borgeren kan kræve fornyet og korrekt klagebehandling, jf. også dommen refereret i TfS 1999, 486 HD.

F.1. Ugyldighed - de enkelte sagbehandlingsregler

Nedenfor beskrives nærmere de enkelte sagsbehandlingsregler og praksis for i hvilket omfang en fejl generelt anses for at være væsentlig og også konkret kan medføre afgørelsens ugyldighed. Medmindre andet er anført er det materielle indhold af sagsbehandlingsreglerne beskrevet i afsnit E.
Officialprincippet I sagen TfS 2000, 827 LSR kunne skattemyndighedernes undladelse af at efterkomme en opfordring om at besigtige et varelager ikke medføre, at myndighedernes afgørelse var ugyldig.
Kompetence Reglerne om saglig kompetence anses for garantiforskrifter, det vil sige regler, der generelt har til formål at garantere afgørelsens rigtighed. Reglerne om saglig kompetence er beskrevet i afsnit A.3.
Se TfS 1999, 489 VLD hvor den skattepligtige påstod, at den kommunale skattemyndigheds forhøjelse var ugyldig, fordi den kommunale skattemyndighed ikke havde kompetence til at træffe afgørelse, da skattespørgsmålene havde været under behandling hos de statslige skattemyndigheder i forbindelse med en straffesag. Landsretten fandt det ikke godtgjort, at den kommunale skattemyndighed var afskåret fra at ændre den skattepligtiges skatteansættelse, og det fandtes ikke godtgjort, at told- og skatteregionen havde overtaget skatteansættelsen. I sagen refereret i FOB 1999, 341 blev en anmodning om aktindsigt afslået af en told- og skatteregion i stedet for skyldrådet, som var rette myndighed. Ombudsmanden mente ikke, at det kunne udelukkes, at det ikke havde betydning for afgørelsen, at det ikke var rette myndighed, der i 1. instans havde truffet afgørelse i sagen.
Reglerne om stedlig kompetence har i højere grad karakter af ordensforskrifter, hvis overholdelse mere sikrer orden end garanti for afgørelsens rigtighed. I UfR 1972, 812 ØLD medførte inkompetence efter en konkret vurdering ikke ugyldighed. Derimod anså ombudsmanden en afgørelse for ugyldig på grund af stedlig inkompetence, jf. FOB 1998, 304. Reglerne om stedlig kompetence er beskrevet i afsnit A.3.
Habilitet Habilitetsreglerne anses for garantiforskrifter, dvs. regler, der generelt har til formål at garantere afgørelsens rigtighed. En myndigheds overtrædelse af habilitetsregler betyder derfor i almindelighed, at myndighedens afgørelse vil lide af en så væsentlig retlig mangel, at den må tilsidesættes som ugyldig.
Har der i en sag foreligget speciel inhabilitet, da afgørelsen blev truffet, vil retsvirkningen heraf være, at afgørelsen bliver ugyldig.
Vejledningspligt  Efter FVL § 7, stk. 2 skal en forvaltningsmyndighed, der modtager en skriftlig henvendelse, som ikke vedrører dens sagsområde, så vidt muligt videresende henvendelsen til rette myndighed, jf. FOB 1998, 304. Ombudsmanden udtalte, at en skattemyndighed, der havde truffet afgørelse i en sag som ikke vedrørte dens stedlige kompetenceområde, burde have sikret sig at den var kompetent til at behandle sagen, ligesom den burde have videresendt en henvendelse, der ikke vedrørte dens kompetenceområde, til rette myndighed. Da ombudsmanden anså afgørelsen for ugyldig på grund af kompetencemangel, burde Told- og Skattestyrelsen endvidere efter hans opfattelse have ophævet afgørelsen og oversendt sagen til rette myndighed.
Notatpligt En forvaltningsmyndighed har pligt til at notere oplysninger vedrørende en sags faktiske omstændigheder efter bestemmelsen i OFL § 6. En tilsidesættelse af kravet om notatpligt kan medføre, at en klageinstans eller en domstol må lægge borgerens oplysninger til grund i den udstrækning oplysningerne ikke strider mod sagens oplysninger iøvrigt.
Partshøring Partshøringsreglerne anses for garantiforskrifter, dvs. regler, der generelt har til formål at garantere afgørelsens rigtighed.
Tilsidesættelse af reglerne om partshøring anses for en væsentlig sagsbehandlingsfejl, der kan medføre, at myndighedernes afgørelse bliver ugyldig, jf. TfS 1997, 146 LSR, hvor Landsskatteretten anså skatteforvaltningens afgørelse for ugyldig, idet afgørelsen var truffet på grundlag af noget materiale, som var af væsentlig betydning for sagens afgørelse, men som ikke havde været forelagt for den skattepligtige til udtalelse.
I sagen TfS 2000, 823 LSR havde skatteforvaltningen begået en fejl ved ikke at foretage partshøring efter FVL § 19. Landsskatteretten mente ikke, at fejlen havde betydning for afgørelsens resultat og en konkret væsentlighedsvurdering førte til, at ansættelsen ikke kunne anses for ugyldig. I sagen TfS 2000, 944 LSR var forvaltningslovens regler om partshøring ikke opfyldt og Landsskatteretten fandt efter en konkret væsentlighedsvurdering, at fejlen var egnet til at påvirke afgørelsens resultat, og at skatteforvaltningens afgørelse var behæftet med en så væsentlig formalitetsmangel, at det medførte afgørelsens ugyldighed.
I TfS 1997, 105 LSR anså Landsskatteretten skatteforvaltningens kendelse for ugyldig, fordi der burde have været foretaget høring i form af udsendelse af ny agterskrivelse. Den nærmere begrundelse herfor var, at der i begrundelsen i kendelsen var inddraget supplerende faktiske oplysninger, der ikke var medtaget i den revisionsrapport, der havde dannet grundlag for agterskrivelsen. Landsskatteretten henviste endvidere til, at selv om udgangspunktet er, at en sags juridiske elementer holdes udenfor partshøringspligten må det antages, at der normalt skal ske partshøring, hvis et ændret retsligt bedømmelsesgrundlag bevirker, at nye faktiske oplysninger inddrages i afgørelsen. Der vil dog ikke foreligge ugyldighed, hvis det faktiske grundlag for afgørelsen efter en konkret væsentlighedsvurdering er uændret, og den begåede fejl ikke har betydning for sagens materielle udfald, jf. TfS 1996, 485 LSR.
Høring af andre myndigheder Også i tilfælde, hvor det følger af lov eller bestemmelser fastsat i henhold til lov, at høring af en anden myndighed skal ske, vil en tilsidesættelse normalt medføre, at ansættelsen bliver ugyldig.  
Høringsfrist Hvis myndigheden træffer afgørelse inden udløbet af den frist, der er fastsat for borgeren/virksomheden til at fremsætte bemærkninger, vil det normalt medføre ugyldighed, jf. TfS 1995, 605 LSR. Modsat TfS 1998, 204 VLD, TfS 2000, 95 HD og TfS 2000, 906 LSR, hvor en sådan mangel efter en konkret vurdering ikke medførte ugyldighed.
Det forhold, at der i loven evt. er fastsat en høringsfrist, vil i sig selv have en skærpende virkning i forhold til en manglende overholdelse af tidsfristen.
Retsmøde I TfS 2000, 901 HD var det ikke en sagsbehandlingsfejl, at Landsskatteretten havde undladt at efterkomme klagerens begæring om afholdelse af retsmøde efter SSL § 27, stk. 3, hvorefter Landsskatteretten kan undlade at efterkomme en begæring om afholdelse af retsmøde, hvor denne fremgangsmåde efter forholdene må anses for åbenbar overflødig. Landsretten udtalte, at der ikke var grundlag for at antage, at afholdelse af et retsmøde i Landsskatteretten ville have medført et andet udfald af sagen, og at klageren i øvrigt ikke havde påvist omstændigheder, der gav grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens skøn vedrørende spørgsmålet om afholdelse af retsmøde. Reglerne om retsmøde i Landsskatteretten er beskrevet i afsnit H.7.3.
Sagsfremstilling I sager, der kan påklages direkte til Landsskatteretten, skal der laves en sagsfremstilling, før der træffes afgørelse i sagen. Manglende sagsfremstilling i sager, der kan påklages til Landsskatteretten, vil som alt overvejende hovedregel medføre en afgørelses ugyldighed. 
Begrundelse Formålet med begrundelseskravet er at sikre sagens oplysning, og at en borger/virksomhed skal kunne vurdere afgørelsens rigtighed og dermed mulighederne for at opnå en ændret afgørelse ved eventuel klagebehandling. Begrundelseskravet anses for en garantiforskrift, hvis tilsidesættelse normalt vil medføre, at afgørelsen bliver ugyldig, jf. TfS 1996, 554 VLD. I en sag, hvor begrundelseskravet efter FVL § 24, stk. 2, ikke var opfyldt, men hvor Landsskatterettens efterfølgende fuldstændige begrundelse ikke var bestridt, fandt landsretten efter en konkret væsentlighedsvurdering ikke grundlag for at tilsidesætte afgørelsen som ugyldig, jf. TfS 1999, 132 ØLD.
En skatteforvaltning havde i en kendelse overfor en klager erkendt, at den retlige subsumption i agterskrivelsen ikke var korrekt. Alligevel mente Landsskatteretten, at der var den fornødne og tilstrækkelige identitet mellem det faktum, der blev beskrevet i agterskrivelsen og i den senere kendelse. Det var i denne forbindelse ikke afgørende, at beskatningen i agterskrivelsen var påtænkt foretaget som kapitalindkomst (maskeret udlodning) og i kendelsen var foretaget som personlig indkomst (gave). Landsskatteretten bemærkede, at den ubestridt urigtige begrundelse i agterskrivelsen ikke kunne sidestilles med manglende begrundelse, jf. FVL §§ 22 og 24. Retten fandt således, at skatteforvaltningens ansættelse var foretaget i overensstemmelse med SSL § 35, stk. 1, og at reglerne om begrundelsespligt i FVL §§ 22 og 24 ikke medførte, at ansættelsen var ugyldigt foretaget.
I TfS 2000, 561 ØLD hjemviste Landsretten en afgørelse om etablering til fornyet behandling, idet det var udtryk for en væsentlig retlig mangel, at afgørelsen alene var begrundet med den skattepligtiges manglende anskaffelse af aktiver.
Navnlig reglen i FVL § 24, stk. 1, 2. pkt., om angivelse af de hovedhensyn, der har været bestemmende for et administrativt skøn, har givet anledning til en række ugyldige afgørelser, når dette begrundelseskrav ikke er opfyldt.
I TfS 1996, 779 LSR havde den kommunale skattemyndighed forhøjet indkomsten med 100.000 kr. ud fra et samlet skøn vedrørende værdi af løn, eget arbejde og mestersalær uden at der var redegjort for, hvorledes dette skøn nærmere var fremkommet, herunder på hvilket grundlag det var udøvet og skønnets fordeling mellem de enkelte indkomstarter, der ikke havde et fælles opgørelsesgrundlag. Da afgørelsen ikke angav de hovedhensyn, der havde været bestemmende for skønsudøvelsen var forhøjelsen ugyldig. Se endvidere TfS 1996, 495 HD og TfS 1996, 120 LSR.
I TfS 1999, 659 LSR bemærkede Landsskatteretten, at den forhøjelse, som skattemyndighederne foretog, i det væsentlige skulle være begrundet i de faktiske oplysninger, som gav skattemyndighederne anledning til at afsende agterskrivelsen, jf. udtrykket "den varslede forhøjelse" i § 35, stk. 1, 2. pkt. En sådan overensstemmelse med hensyn til de faktiske oplysninger forelå i den aktuelle situation.
Underretning om afgørelsen Manglende underretning om afgørelsen anses for en væsentlig sagsbehandlingsfejl, der kan medføre, at myndighedens afgørelse bliver ugyldig. I TfS 1999, 925 ØLD blev der ikke statueret ugyldighed i en sag, hvor skattemyndighederne alene havde fremsendt underretning om et datterselskabs ændrede skatteansættelse til moderselskabet, allerede fordi moderselskabet havde påtaget sig at indsende Aps´ets selvangivelse og dermed måtte anses at have fuldmagt til at modtage svar.
Klagevejledning Manglende eller mangelfuld vejledning om administrativ klage eller domstolsprøvelse medfører ikke, at afgørelsen bliver ugyldig. Derimod suspenderes klagefristen, indtil korrekt klagevejledning gives, jf. TfS 2000, 150 ØLD. Mangelfuld klagevejledning foreligger eksempelvis i tilfælde, hvor myndigheden ikke har angivet, hvornår klagefristen begynder at løbe, jf. fx FOB 1998, 663 ff.