Oversigt (indholdsfortegnelse)

1. Lønindtægter m.v.

2. Fradrag i lønindtægter m.v.

3. Specielle grupper af lønmodtagere

4. Etableringskonto

5. Sømandsskatteordningen

Den fulde tekst

Afsnit PD - Indkomstopgørelsen for lønmodtagere

1. Lønindtægter m.v.

Litteratur: Helkett (14. udg.), s. 89 ff.

1.1. Løn og honorarindtægt .

Efter skattekontrollovens § 7 påhviler det alle, der udbetaler løn, gratiale, provision eller lign., at indsende oplysningssedler til skattevæsenet om disse udbetalinger.

Ved ligningen må man tage sit udgangspunkt i det beløb, som arbejdsgiveren har oplyst at have udbetalt til vedkommende skatteyder. Kan lønmodtageren ikke godkende den foreliggende oplysningsseddel, må han selv sandsynliggøre, at arbejdsgiverens oplysninger er forkerte, og foranledige rettelse indsendt. Se lsr.1976.98, hvor landsskatteretten ikke fandt tilstrækkeligt grundlag for at bortse fra en oplysningsseddel, der udviste 2 måneders løn til hovedaktionæren, uanset at denne hævdede, at udbetalingerne ikke var løn, men delvis tilbagebetaling af hans tilgodehavende i selskabet.

Beskatningstidspunktet .

Løn- og honorarindtægter beskattes i princippet i det år, hvor lønmodtageren har erhvervet endelig ret til lønnen ved at have udført det, arbejdsaftalen pålægger ham. Af praktiske grunde - især for at skabe overensstemmelse mellem tidspunktet for skattetræk og beskatningstidspunktet - er der dog sket en række modifikationer af denne hovedregel.

Bkg.21.dec.1972 - Løn og anden A-indkomst .

I bkg.nr.577 af 21.december 1972 har finansministeren fastsat, at beskatningen af løn og anden A-indkomst, der i henhold til faglig overenskomst eller på tilsvarende måde som led i arbejdsgiverens sædvanlige forretningsgang udbetales efter indkomstårets udløb, under visse betingelser udskydes til det indkomstår, hvori udbetalingen finder sted.

Sådanne A-indkomster bliver dog skattepligtige senest 6 måneder efter, at skatteyderen har erhvervet endelig ret til beløbet. Endvidere foreskrives det, at beskatningstidspunktet senest indtræder ved skattepligtens ophør.

Ved udbetalingstidspunktet forstås det faktiske udbetalingstidspunkt eller det tidspunkt forinden, hvor udbetaling kan kræves i henhold til arbejdsaftalen m.v.

Beskatningen kan ikke udskydes, fordi arbejdsgiveren ensidigt udskyder betalingen, eller denne forsinkes på grund af sygdom, betalingsvanskeligheder eller speciel aftale om netop denne udbetaling, og heller ikke fordi lønmodtageren ensidigt forhaler afgivelsen af oplysninger, der skal danne grundlag for beregningen af lønnen for en given periode.

De særlige regler i bekendtgørelsen kan aldrig føre til beskatning af indtægt på et tidligere tidspunkt end det, der følger af de almindelige regler, og heller ikke til beskatning af indtægt, som efter almindelige regler ikke er skattepligtig inden for den periode, hvori modtageren opfylder betingelserne for fuld eller begrænset skattepligt.

Lønninger m.v., der er B-indkomst (f.eks. indtægt som hushjælp, lønindtægt fra udenlandsk arbejdsgiver) eller ydelser, der skal beskattes efter reglerne i sømandsskatteloven, skal altid beskattes i optjeningsåret.

Hvad omfattes af »»løn«»? .

Begrebet »»løn«» i bekendtgørelsen omfatter den almindelige periodiske arbejdsløn, uanset om den benævnes løn, honorar, provision eller andet og ligeledes periodisk sygeløn, dagpenge i »»arbejdsgiverperioden«», understøttelse o.l., som en arbejdsgiver yder under et stadigt bestående ansættelsesforhold. Bekendtgørelsen finder også anvendelse på det ferietillæg, der ydes lønmodtagere med ret til løn under ferie, og på søgnehelligdagsbetaling, der således skal beskattes i udbetalingsåret. Også periodiske udgiftsgodtgørelser, f.eks. månedlige kørselstilskud er omfattet.

Såfremt beskatningen af den ordinære løn for en vis indtjeningsperiode udskydes efter det foran nævnte, udskydes også beskatningen af de i samme periode hos samme arbejdsgiver indtjente løntillæg, herunder også tillæg for overarbejde, forskudt arbejdstid, provision og lignende, som udbetales eller forfalder før eller samtidig med den ordinære løn. Ligeledes udskydes beskatningen af feriegodtgørelse, som skal beregnes på grundlag af en A-indtægt, hvor beskatningen er udskudt, eller af tantieme o.l., hvor beregningen heraf udelukkende knytter sig til en sådan A-indtægt, selvom feriegodtgørelse og tantieme ellers ikke er omfattet af bekendtgørelsen.

Vederlag for akkordarbejde skal normalt beskattes i udbetalingsåret (jfr. bekendtgørelsen), men et garanteret akkordforskud må som hidtil beskattes i det år, hvor det kan hæves, uanset om det faktisk hæves eller ej.

Også tandlægeassistenter, der aflønnes med en vis procentdel af de indtjente honorarer, er omfattet af reglerne i ovennævnte bekendtgørelse, således at deres andel af de indtjente honorarer er skattepligtig i det år, den udbetales, dog senest 6 måneder efter erhvervelsen af den endelige ret dertil (ved arbejdets færdiggørelse), skd.26.196.

Garanteret minimumsprovision for en vis periode sidestilles med ordinær periodisk løn, og eventuelle udgiftsgodtgørelser, f.eks. for kørsel, der specielt er knyttet til vedkommende provision m.v., må behandles som tillæg til denne.

Feriegodtgørelse, tantieme o.l. .

Efter bekendtgørelsens § 1, stk.2 skal feriegodtgørelse, tantieme o.l., som hidtil beskattes i det år, hvori ydelsen er indtjent, d.v.s. det år, hvori der er erhvervet endeligt krav derpå, selv om udbetalingen sker i det efterfølgende år, se lsr.1972.111.

Arbejdsgiveren skal derfor som hidtil lønoplyse sådanne beløb for indtjeningsåret. Man må dog herved stadig være opmærksom på de ovenfor omtalte tilfælde, hvor beskatningen udstydes af feriegodtgørelse og tantieme, der beregnes på grundlag af løn m.v., for hvilken beskatningen er udskudt.

Arbejdstagere med ret til ferie med løn skal først beskattes i udbetalingsåret af den under ferien udbetalte løn.

Beskatning ved skattepligtens ophør .

Efter bekendtgørelsens § 2 skal beskatning finde sted senest ved skattepligtens ophør. Beskatning skal således ske ved den skattepligtiges død samt når den fulde skattepligt efter KL § 1 ophører af andre grunde end død, uanset om modtageren derefter bliver begrænset skattepligtig efter KL § 2, stk. 1a eller b.

Skattepligten anses derimod ikke for ophørt, hvor en begrænset skattepligt efter KL § 2, stk. 1, bliver fuldt skattepligtig efter KL § 1.

Ved skattepligtens ophør beskattes herefter alle endeligt erhvervede tilgodehavende A-indkomster, både erhvervelser i forrige indkomstår med udskudt beskatning og erhvervelser i samme indkomstår.

Efterbetalt løn m.v. .

Efterbetalt løn m.v. beskattes i princippet i det år, hvor retten til efterbetalingen er opstået. Er forudsætningerne i ovennævnte bekendtgørelse opfyldt, udskydes beskatningen dog til udbetalingstidspunktet, forudsat at udbetalingen sker senest 6 måneder efter retserhvervelsen.

Overenskomstmæssig lønregulering .

Ligningsrådet har vedtaget, at overenskomstmæssige lønreguleringer skal beskattes fuldtud i det indkomstår, hvor overenskomsten indgås, selv om reguleringerne helt eller delvis vedrører tidligere år.

Fordeling efter ansøgning .

Kompetencen til at tillade fordeling af efterbetaling af løn, pensioner og understøttelser, erstatning til lønmodtagere for tabt arbejdsfortjeneste etc. er ved SD-cirkulære nr.531 af 29.6.1977 tillagt amtsskatteinspektoraterne samt Københavns og Frederiksbergs skattedirektorater.

Andragendet om fordeling forudsættes fremsat senest ved udløbet af fristen for indgivelsen af selvangivelsen for det indkomstår, hvori engangsindtægten er indkomstskattepligtig. Såfremt denne forudsætning ikke er opfyldt, kan andragendet forelægges ligningsrådet.

Det må kunne dokumenteres, at indtægten vedrører det indkomstår, hvortil den ønskes henført til beskatning, og nettobesparelsen ved den ønskede tilbageregulering skal udgøre mindst 1% af ansøgerens skattepligtige indkomst i det indkomstår, for hvilket den skattepligtige indkomst begæres nedsat.

Når det tillades, at en A-indkomst henføres til et eller flere tidligere indkomstår, skal den A-skat, der er trukket heri, også tilbageføres og modregnes i slutskatten for de(t) pågældende indkomstår, KL § 60, stk.1a, jfr. skd.30.254.

Honorar for flere år .

Honorarer for flerårige arbejder, der udbetales med et samlet beløb, skal normalt først beskattes, når arbejdet er afsluttet og honoraret for arbejdet er fastsat og udbetalt. Dette udelukker dog ikke, at beskatningen sker i takt med eventuelle acontoudbetalinger af honoraret, lsr.1974.108.

Forfatterhonorarer .

Forfatterhonorarer skal principielt beskattes, når de er indtjente. Den del af honoraret, der udbetales som en procentdel af salgsindtægten, og som først kommer til udbetaling efter det år, på grundlag af hvis salgsindtægter andelen beregnes, beskattes efter praksis først i udbetalingsåret.

Acontobeløb beskattes normalt i de år, de bliver udbetalt, men i nogle tilfælde må et acontobeløb dog anses som forskud, således at beskatningen udskydes til det tidspunkt, hvor forfatteren har opfyldt sin del af aftalen med forlaget, se lsr.1971.17.

Forfatterhonorarer, der hidrører fra arvede forfatterrettigheder, skal løbende medregnes i modtagerens skattepligtige indkomst, selvom der er betalt arveafgift af de arvede rettigheders kapitalværdi, jfr. ØLD. af 12.november 1951.

Forskud på løn m.v. .

Forskud på løn beskattes først på det tidspunkt, hvor lønnen normalt ville være kommet til udbetaling.

Såfremt der ikke består nogen tilbagebetalingspligt i tilfælde af, at lønmodtageren ikke opfylder sin del af arbejdsaftalen, skal beskatning dog ske på udbetalingstidspunktet. Forskud på provision kan efter funktionærlovens § 9, stk. 2, ikke indtales som en almindelig gældsfordring, hvorfor beskatning skal ske på udbetalingstidspunktet, lsr. 1970.15.

Tilbagebetaling af løn m.v. .

Fradrag for tilbagebetaling af løn, der er modtaget med urette, skal foretages i de(t) år, hvori den for meget udbetalte løn er oppebåret og medregnet ved indkomstopgørelsen.

En sygeplejerske havde under kursusdeltagelse fået halv løn, betinget af, at hun forblev i arbejdsgiverens tjeneste i mindst 5 år efter kursets afslutning. Da hun forlod arbejdsgiverens tjeneste før de 5 år var gået, måtte hun tilbagebetale den under kurset udbetalte løn. Ligningsrådet gav hende ikke tilladelse til at føre tabet af lønindtægten tilbage til det år, hvori lønnen var oppebåret, idet man efter praksis normalt ikke tillader, at fradrag for tab føres tilbage til indkomstår, der ligger forud for tabets konstatering.

En skatteyder, som blev fritaget for en kontrakt med flyvevåbenet mod betaling af en erstatningsydelse på 10.000 kr., kunne ikke fratrække beløbet i den skattepligtige indkomst som »»tilbagebetaling af løn«».

Lån .

Når arbejdsgivere yder de ansatte lån til anskaffelse af bil, bolig o.lign., og det ydede lån eftergives successivt under forudsætning af, at ansættelsesforholdet vedvarer, beskattes de årlige eftergivelser i eftergivelsesåret, idet eftergivelsesbeløbet anses som et løntillæg, lsr.1971.28.

Retssag .

Hvor et lønkrav - helt eller delvis - har været bestridt, og spørgsmålet om kravets berettigelse og størrelse afgøres ved dom eller voldgift, anses den omstridte del af lønnen først for erhvervet, når retten til lønbeløbet er fastslået ved endelig dom eller voldgiftskendelse, lsr.1972.108.

Konkurs m.v. - Lønmodtagernes garantifond .

Ved arbejdsgiverens konkurs eller betalingsstandsning kan de ansatte få deres tilgodehavende løn og feriegodtgørelse udbetalt fra lønmodtagernes garantifond, se E 1.4.3.

Udbetalingerne fra fonden skal ifølge landsskatterettens seneste praksis periodiseres på samme måde som den indtægt, de træder i stedet for, jfr. bl.a. lsr.1984.75.

Løn for en opsigelsesperiode f.eks. fra 1.dec. 1984 til 28.febr. 1985 - udbetalt i januar 1985 - periodiseres således, at et beløb svarende til løntilgodehavendet for dec. 1984 medregnes i indkomstopgørelsen for 1984, medens restbeløbet henføres til indkomsten i 1985.

Lønmodtageren kan dog også vælge at lade beløbet beskatte i det år, hvori han erhverver endelig ret til det.

Lønkravet uerholdeligt .

Konstateres hele eller en del af det udækkede løntilgodehavende senere at være uerholdeligt, vil tabet af den tilgodehavende løn kunne fratrækkes i det år, hvor tabet konstateres, f.eks. i forbindelse med konkursboets slutning. Der kan dog være tilfælde, hvor en lønmodtagers undladelse af at hæve forfaldne lønbeløb må anses som udtryk for, at der er etableret et låneforhold, således at senere tab må anses som et ikke fradragsberettiget tab (formuetab). I den henseende vil det kunne være vejledende, om garantifonden har nægtet erstatning for det tabte løntilgodehavende.

Undertiden kan lønkravet anses endeligt tabt, uanset at konkursbehandlingen ikke er afsluttet, lsr.1973.14.

1.2. Feriegodtgørelse - ferie med løn .

Litteratur: Spang-Thomsen, S.O., 1979. s.31.

Arbejdstagere med ret til feriegodtgørelse.

Arbejdstageren skal ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregne den i indkomståret optjente feriegodtgørelse.

Dette gælder også en arbejdstager, som i henhold til ferielovens § 14, stk.2, kræver feriegodtgørelse i stedet for ferie med løn.

Arbejdstagere med ret til ferie med løn.

Lønnen for ferieperioden medregnes ved indkomstopgørelsen for det år, hvori ferien holdes. Det samme gælder det tillæg til ferieløn, som modtages i medfør af ferielovens § 14, stk.1 eller andre tilsvarende bestemmelser.

En arbejdstager, der hidtil har modtaget løn under ferier og medregnet ferielønnen til indkomsten i modtagelsesåret, skal ved opgørelsen for fratrædelsesåret medregne både eventuelt modtagen løn under ferie og den optjente feriegodtgørelse i fratrædelsesåret, se lsr.1970.105. Hvis den i tidligere år optjente feriegodtgørelse ikke tidligere er medregnet eller afviklet ved modtagelse af løn under ferie, skal også den medregnes i fratrædelsesåret.

Overgang til anden stilling (i samme eller anden virksomhed)

Efter overgang til en beskæftigelse med ret til ferie med løn, skal arbejdstageren medregne den inden tiltrædelsen optjente feriegodtgørelse samt modtagen ferieløn og tillæg til ferieløn. Hvis der mellem en arbejdstager og en arbejdsgiver træffes aftale om, at arbejdstageren får løn under ferie mod at afgive sin i tidligere år indkomstbeskattede feriegodtgørelse til arbejdsgiveren, skal alene forskelsbeløbet medregnes som indkomst i tiltrædelsesåret. (Dette beløb udgør også trækgrundlag for A-skat).

Søfolk

Søfolk, der på grund af skibenes fravær fra Danmark er afskåret fra at holde ferie, skal medregne erstatningen herfor til indkomsten for det år, hvori erstatningen tidligst kan kræves udbetalt.

Dødsfald

Ved en arbejdstagers død medregnes den tilgodehavende feriegodtgørelse for dødsåret og eventuel ikke tidligere medregnet feriegodtgørelse for det foregående år til indtægten i dødsåret (»»mellemperioden«»). Arbejdsgiveren skal ved udbetalingen foretage skatteindeholdelse med afdødes senest fastsatte trækprocent for dødsåret.

Særlige forhold .

Erstatning til tjenestemænd for bortfaldet ferie skal ydes ved udløbet af det ferieår, i hvilket den bortfaldne ferie skulle være holdt som tillægsferie og beløbet beskattes i dette år.

Gives der tjenestemænd orlov af mindst 1 års varighed, ydes der ved orlovens begyndelse den pågældende feriegodtgørelse, som om han var fratrådt tjenesten, og han må derfor beskattes af feriegodtgørelsen i det år, hvor orloven påbegyndes.

Ved tjenestefrihed for en periode, der er kortere end et år, sker der ingen udbetaling af feriegodtgørelse, men den pågældende bevarer sin ret til ferie med løn efter sin genindtræden i stillingen.

En tjenestemand, der var ansat ved et universitet, skulle medregne feriegodtgørelse herfra i udbetalingsåret, hvorimod han skulle medregne feriegodtgørelse af et censorhonorar på en anden læreanstalt i indtjeningsåret, skd.22.188.

Feriegodtgørelse beskattes i indtjeningsåret, selvom beløbets udbetaling er betinget af, at der faktisk holdes ferie, lsr.1972.111.

Den helårlige feriegodtgørelse udgjorde for 1983 12,5 pct. og tillæget til ferieløn 1,5 pct.

1.3. Gratialer, provisioner og tantiemer .

Gratialebeløb, hvis størrelse ikke er kontrakts- eller kutymemæssigt fastsat, men ensidigt beror på arbejdsgiverens bestemmelse, beskattes i det år, hvor arbejdsgiverens beslutning om gratialets udbetaling og størrelse er meddelt modtageren, lsr.1970.103.

Provision, der kommer til udbetaling senere end den ordinære løn for den pågældende indtjeningsperiode, indkomstbeskattes ifølge finansm. bkg.nr.577 af 21.december 1972 i det indkomstår, hvori udbetalingen finder sted, skd.28.73.

Forskud på provisionsindtægter beskattes i udbetalingsåret, lsr.1970.15. Dette skyldes, at forskud på provision af arbejdsgiveren kun kan kræves dækket af funktionærens løntilgodehavende eller indtjente provision, men ikke kan inddrives som en almindelig gældsfordring, jfr. funktionærlovens § 9, stk.2.

I denne forbindelse bemærkes, at oplysningssedlerne for forsikringsagenter, der får udbetalt acontoprovision, som kan reguleres i det følgende indkomstår, skal omfatte det af agenterne indtjente beløb, dog mindst det beløb, der er udbetalt medarbejderne, og som ikke kan kræves tilbagebetalt, jfr. HD af 30.juni 1981 (skd.58.304).

I lsr. 1974.12 skulle en provisionsindtægt medregnes på det tidspunkt, da levering til kunden fandt sted - og ikke ved ordreoptagelsen. Ordrerne modtoges under forbehold af leverandørernes accept og var iøvrigt forbundet med så megen usikkerhed, at landsskatteretten måtte nære betænkelighed ved at anse skatteyderens erhverelse af provisionsindtægten for endelig ved ordreoptagelsen.

Et beløb, der blev beregnet som en fast procentdel af et omsætningsbeløb, blev anset for at være tantieme og ikke som af skatteyderen betegnet provision. Da beløbet faktisk havde kunnet opgøres pr.31.december, havde han erhvervet endelig ret til tantiemen på denne dato, hvorfor beløbet skulle beskattes i indtjeningsåret, lsr.1976.11.

Tantieme vil typisk komme til udbetaling på et tidspunkt, der ligger senere end indtjenings- og udbetalingstidspunktet for den ordinære løn, men efter finansm. bek. nr.577 af 21.december 1972 skal sådanne tantiemebeløb beskattes som hidtil, d.v.s. på det tidspunkt, hvor der er erhvervet ret til ydelsen. Se lsr.1974.107 om et acontotantiemebeløb, der blev udbetalt i året 1969, medens restbeløbet udbetaltes i januar 1970. Acontobeløbet blev henført til beskatning i 1969, idet man fandt, at der var erhvervet en endelig ret til det i 1969 udbetalte beløb.

Hvor der er tale om funktionærer i et personligt firma, vil retten til tantieme som regel først være endelig erhvervet, når arbejdsgiveren har besluttet at udbetale tantieme og har fastsat tantiemens størrelse, lsr.1961.28 og 1970.103.

Har funktionæren krav på en tantieme, der fastsættes som en procentdel af omsætningen, overskuddet eller lign., er der dog allerede ved udløbet af indtjeningsåret erhvervet et endeligt fikseret krav, selv om størrelsen først opgøres senere, når blot de faktorer, der er bestemmende for kravets størrelse ligger fast, lsr.1976.10 og 1976.11.

For funktionærer i aktieselskaber gælder det, at størrelsen af tantiemen som oftest skal fastsættes af selskabets generalforsamling, hvorfor der først er erhvervet endelig ret, når generalforsamlingen har været afholdt. Dette gælder, hvor den pågældende ikke har krav på et bestemt tantiemebeløb, eller hvor han har krav på tantieme beregnet som en del af selskabets overskud, der først fastlægges i forbindelse med generalforsamlingens godkendelse af regnskabet.

Har den pågældende derimod krav på en tantieme beregnet i forhold til omsætningen eller krav på en minimumstantieme, anses tantiemen eller minimumstantiemen for endeligt erhvervet ved udløbet af selskabets regnskabsår, lsr.1969.14 og 1973.17.

For tantieme til selskabets direktion og bestyrelse gælder det dog ubetinget, at der først ved generalforsamlingen erhverves endelig ret til tantiemen, lsr.1944.177 og 1974.18. Om tantieme til en hovedanpartshaver, se lsr.1984.163.

1.4. Civilløn under militærtjeneste .

Funktionærer, der under aftjening af værnepligt oppebære halv løn, hvoraf dog halvdelen tilbagebetales af arbejdsgiveren og kun kommer til udbetaling, hvis den pågældende efter aftjening af værnepligten har et års uafbrudt tjeneste i virksomheden, bliver i princippet først indkomstskattepligtige af den tilbageholdte løn, når de efter et års tjeneste har erhvervet endelig ret til lønnen.

Ligningsrådet har dog godkendt, at funktionærer, såfremt de måtte ønske dette, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst udover den i indkomståret udbetalte gage kan medregne det i indkomståret godskrevne beløb, såfremt både den udbetalte og den godskrevne del af denne særlige militærløn medregnes i trækgrundlaget og fradrages i arbejdsgiverens indkomstopgørelse for det tilsvarende indkomstår.

Ansatte, der ønsker at gøre brug af denne fordelingsordning, må træffe aftale med sin arbejdsgiver om indeholdelse m.v., jfr. SD.cirk. nr.358 af 13. aug. 1973. Det er endvidere en forudsætning, at begæring indgives senest ved indsendelsen af den første selvangivelse efter indkaldelsen til militærtjeneste.

1.5. Drikkepenge .

Drikkepenge forekommer især for hotelpersonale (portier, hotelkarl o.lign.), garderobepersonale samt personale i damefrisørsaloner, på tankstationer o.lign.

Drikkepengeindtægtens størrelse må eventuelt fastsættes skønsmæssigt, hvis skatteyderen erkender at have haft drikkepengeindtægt, men ikke har notater, på grundlag af hvilke indtægten kan opgøres. Der kan ikke stilles krav om, at der er ført et egentlig kasseregnskab.

Chauffører for turistbusser o.lign. har ofte indtægt ved drikkepenge, hvorimod chauffører for rutebiler formentlig kun har drikkepengeindtægt i form af beskedne vederlag for bagageanbringelse.

Flyttefolk beskattes af drikkepenge, men ikke af værdien af gratis øl. Om drikkepenge til tjenere, se D 3.59.

1.6. § 5d-ydelser og andre »»rejsegodtgørelser«»

1.6.1. SL § 5d

Dagpenge, der modtages i forbindelse med offentlige hverv, medregnes efter SL § 5d ikke i indkomstopgørelsen, når de er oppebåret under udførelsen af hverv, der har nødvendiggjort ophold uden for hjemstedskommunen (d.v.s. tjenestestedskommunen).

Som grænser for hjemstedskommune regnes i denne forbindelse med de umiddelbart forud for D 1.april 1970 eksisterende kommunegrænser. København og Frederiksberg anses dog i denne forbindelse som en kommune.

I en kommune, hvor der var sket sammenlægning pr. 1. april 1967, kunne de før 1967 gældende kommunegrænser ikke påberåbes. SL § 5d kunne kun anvendes ved kørsel ud over den efter 1. april 1967 gældende kommunegrænse, skd.65.159 samt lsr.1984.17.

Personer, der modtager § 5d-ydelser, må ikke medregne ydelserne i indkomsten og som modstykke hertil fratrække de faktiske udgifter.

Udtrykket »»dagpenge, der modtages i forbindelse med offentligt hverv«» omfatter ikke blot dagpenge, der ydes til tjenestemænd, men også til andre ansatte under stat og kommune, f.eks. elever og aspiranter samt offentligt ansatte håndværkere, lsr.1956.34.

Godtgørelsen for fraværelse fra hjemstedet for rejser i forbindelse med varetagelsen af kommunale hverv i medfør af § 16, stk.8, i loven om kommunernes styrelse er omfattet af § 5d.

Det er som nævnt en betingelse for skattefrihed efter § 5d, at godtgørelsen er modtaget i forbindelse med ophold uden for tjenestestedskommunen, hvorfor diæter til kommunalt ansatte i almindelighed ikke vil være omfattet af § 5d.

Det er ligningsrådets opfattelse, at udtrykket »»hjemstedskommune«» i SL § 5d for kommunalbestyrelses- og amtsrådsmedlemmer - i modsætning til tjenestemænd og andre offentligt ansatte med fast tjenestested - må være den kommune, hvor den private bopæl er beliggende, og ikke den kommune, hvor kommunalbestyrelsen eller amtsrådet har lokaler. Herefter anses kørselstilskud til de medlemmer, der ved kørsel fra deres hjem til rådhuset m.v. passerer en umiddelbart før den 1.april 1970 eksisterende kommunegrænse, for omfattet af SL § 5d. Dette gælder også, selv om beløbet ikke i det enkelte tilfælde fastsættes efter den faktisk tilbagelagte strækning.

Vedrørende mødediæter til kommunalbestyrelsesmedlemmer m.fl., der samtidig har modtaget § 5d-ydelser, se D 3.30.

Oversigt .

Oversigt over godtgørelser m.v., der er anset for omfattet af SL § 5d eller som sidestilles hermed:

Køre-, time- og sejlpenge til tjenestemænd og andre offentligt ansatte, SD-cirk.1978 nr.5.

Kørselsgodtgørelse til stævningsmænd.

Kørepenge til lokomotivfører ved privat jernbane.

Udstationeringsgodtgørelse til en stationsbetjent ved privat jernbane, lsr.1958.51.

Kørselsgodtgørelse til en lærer i forbindelse med deltagelse i et erhvervslederkursus i en anden kommune, skd.19.4.

Dagpenge og rejsegodtgørelser til funktionærer ved Jydsk Teknologisk Institut og ved Teknologisk Institut i København.

Dagpenge, tærepenge og udepenge udbetalt efter reglerne i overenskomsterne mellem Københavns Telefon A/S, Fyens kommunale Telefonselskab, Jydsk Telefon-Aktieselskab og Centralorganisationen for Telefonstanden i Danmark.

Diæter, der udbetales ingeniører og andre tjenestemænd under administrations- og kontortjeneste i KTAS, FKT og JTAS, SD-cirk. nr.539 af 20.juli 1977.

Rejse- og kørselsgodtgørelse til ansatte i Danmarks Radio, skd.48.28.

Rejse- og kørselsgodtgørelse udbetalt af Statsanstalten for Livsforsikring, skd.50.184.

Rejse- og kørselsgodtgørelse fra Det Danske Hedeselskab.

Dagpenge og rejsegodtgørelser udbetalt af Civilforsvarsforbundet.

Dagpenge og rejsegodtgørelser til medlemmer af Europa-Parlamentet.

Befordringsgodtgørelse samt godtgørelse for udgifter under rejse til praktikledere ved Københavns Socialpædagogiske Seminarium.

Kørselsgodtgørelse udbetalt af Danmarks Forvaltningshøjskole i forbindelse med varetagelse af hvervet som timelærer.

Diæter til en assistent i organisationen »»Danmarks frivillige bloddonorer«», udbetalt efter de for tjenestemænd gældende regler, lsr.1969.115.

Rejsehjælp til forældre i deres egenskab af forældrerådsmedlemmer ved anerkendte børne- og ungdomshjem, når der er tale om rejse uden for de pågældendes hjemstedskommune.

Oversigt over godtgørelser m.v., der ikke er omfattet af SL § 5d.

Godtgørelser til medarbejdere ved Kommunedata I/S til rejser og befording.

Godtgørelse til medarbejdere i Kommunernes Landsforening for merudgifter ved tjenesterejser. Ydelserne kan i almindelighed anses for medgået til formålet.

Rejse- og kørselsgodtgørelse fra Amtsrådsforeningen.

Flyttegodtgørelse til tjenestemænd, lsr.1974.55.

Godtgørelser til fast personale ved Statens Åndssvageforsorg og ved dag- og døgninstitutioner for børn og unge under ophold i sommerlejre (lejrdagpenge).

Lejrdagpenge til lærer ved forsorgscenter i forbindelse med lejrskoleophold, lsr.1973.32.

Dagpengebeløb fra feriekoloni til lærer for lejrskoleophold, lsr.1974.164.

Koloni- og vagttillæg for pædagoger og medhjælpere, skd.64.37.

Kørselsgodtgørelse til kommunalt ansatte hjemmesygeplejersker.

Brandvagtspenge til havnebetjente.

Dagtillæg til timelønnede arbejdere hos NESA.

Kostpenge fra NESA til montør, lsr.1974.163.

Godtgørelser til ansatte og bestyrelsesmedlemmer i i det fælles kommunale Komgas I/S.

Rejsepenge m.v. til lodser.

Diæter beregnet efter statens regler udbetalt af I/S Midtkraft, idet landsskatteretten ikke fandt grundlag for at »»sidestille«» værket med en offentlig myndighed.

De af Københavns Teknikum udbetalte rejsegodtgørelser, idet Københavns Teknikum er en selvejende institution, skd.71.674.

Diæter til tilforordnet/valgstyrer ved folketingsvalg (hvorimod eventuelle befordringsgodtgørelser m.v. er omfattet af § 5d), lsr. 1980.26.

Selvbefordringsgodtgørelse til DSB-personale. Halvdelen af den modtagne godtgørelse kan fratrækkes ved indkomstopgørelsen.

Afstands- eller distriktstillæg, der udbetaltes til en arbejdsmand ved et amtsvejvæsen til dækning af merudgifter ved udearbejde, når afstanden mellem hjem og arbejdsplads oversteg 10 km. Tillægget ansås som medgået til formålet, hvorefter et tilsvarende beløb kunne fradrages, lsr.1970.64.

Kørselsgodgørelse til en lærer med hovedstilling i en kommune, der havde ekstrajob ved undervisning i en anden kommune, hvorfra han fik udbetalt godtgørelsen. Godtgørelsen ansås ikke at vedrøre tjenstlig kørsel, og ekstrajobbet havde ikke nogen skattemæssig relevant forbindelse med hans hovedstilling, lsr.1976.160.

Kørselsgodtgørelse efter fritidsloven til lærere m.fl. i ungdomsskolen og inden for fritidsundervisningen for voksne, såfremt afstanden mellem lærerens bopæl og undervisningsstedet overstiger 12 km. Ydelsen anses heller ikke for en fra arbejdsgiveren modtagen rejse- eller befordringsgodtgørelse.

1.6.2. Rejsegodtgørelser .

Alle andre rejsegodtgørelser end de foran omtalte § 5d-ydelser, skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, LL § 9, stk.2. Under forudsætning af, at der foreligger en egentlig rejsegodtgørelse, vil de udgifter i forbindelse med rejsen, der er dækket af godtgørelsen, kunne fratrækkes ved siden af det faste lønmodtagerfradrag, jfr. KL § 24, stk.1, se D 2.2.1.

Den rejsegodtgørelse, der kommer til udbetaling til gæstearbejdere i forbindelse med deres hjemsendelse, efter at deres arbejds- og opholdstilladelse er udløbet, anses for skattefri, SD-cirkulære nr.393 af 2. oktober 1974.

1.6.3. Kørselsgodtgørelser

En modtagen kørselsgodtgørelse for benyttelse af eget befordringsmiddel, skal som hovedregel, såvel når den ydes med et fast beløb, som når den betales efter en kilometertakst, medregnes til den skattepligtige indkomst, medens udgifterne til drift af befordringsmidlet kan fratrækkes ved indkomstopgørelsen.

Offentligt hverv .

Kørselsgodtgørelse under udførelse af offentlige hverv, som gør det nødvendigt for den pågældende at tage ophold uden for sin hjemstedskommune, er dog i medfør af SL § 5d den skattepligtige indkomst uvedkommende.

Som grænser for hjemstedskommunen regnes i denne forbindelse med de umiddelbart forud for 1.april 1970 eksisterende kommunegrænser, idet dog København og Frederiksberg anses som een kommune.

Den anvendte bil afskrives alene over formuen efter de for rent private biler gældende regler (15 pct. p.a. af anskaffelsessummen), og ved salg skal der ikke ske nogen beskatning.

Kørselsgodtgørelse under udførelse af offentlige hverv inden for tjenestestedskommunen er ikke omfattet af skattefrihedsreglen i SL § 5d (ØLD af 9.3.1970 (3.afd. nr.11/1969) og lsr.1969.49), hvorfor godtgørelsen skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Udgifterne ved den erhvervsmæssige benyttelse af vognen kan derefter fratrækkes, se U 4.

En lærer ved en skole uden for byområdet skulle medregne kørselsgodtgørelse, der var ydet i overensstemmelse med statens takster for kørsel i egen bil. Da hans ansættelse på skolen var af blivende karakter, var han kun berettiget til fradrag for befordring mellem hjem og arbejdssted.

Kørselsgodtgørelse, der ydes med faste beløb, således som det ofte forekommer for kommunale tjenestemænd, kan ikke anses som en § 5d-ydelse, selv om den pågældende udelukkende arbejder uden for tjenestestedskommunen. Beløbet skal derfor medregnes ved indkomstopgørelsen, og den pågældende kan fratrække udgifterne ved vognens erhvervsmæssige benyttelse, jfr. U 4.

Den godtgørelse for befordring, som dommerfuldmægtige, der benytter egen bil, modtager fra rekvirenter af fogedforretninger m.v., omfattes ikke af SL § 5d og skal derfor medregnes ved indkomstopgørelsen.

1.7. Naturalgoder og tilskud .

1.7.1. Kost og logi .

For visse lønmodtagergrupper fastsætter ligningsrådet hvert år værdien af fri kost og logi. Værdien af disse naturalgoder anses i disse tilfælde, når de ydes i forbindelse med kontant løn, som A-indkomst. Værdi af kost og logi, der ikke er fastsat af ligningsrådet, er B-indkomst, lsr.1973.27.

For 1984 er værdien af fri kost og logi for medhjælpere ved husholdning og landbrug m.v. ansat til 17.400 kr. årligt (1.450 kr. pr. måned).

Såfremt kontantlønnen ikke er usædvanlig lav, kan ovennævnte satser også anvendes ved ansættelse af værdien af fri kost og logi til børn, der er ansat i faderens virksomhed, selv om børn almindeligvis får noget større vederlagsfri ydelser, end det normalt er tilfældet i forholdet mellem en medhjælper og hans arbejdsgiver, lsr.1953.24, 1954.6 og 1966.128, der netop viser, at forudsætningen for at anvende de fastsatte takster er, at kontantlønnen ikke er unormalt lav. Se endvidere lsr.1961.103 om værdiansættelsen i et tilfælde, hvor modtageren var ansat hos svigerfaderen (satserne blev anvendt, kontantlønnen var normal) og lsr.1968.19, hvor en skatteyder mod en usædvanlig lille kontantløn var ansat hos en broder. (Satserne kunne ikke anvendes). I lsr.1972.114 blev værdien ansat skønsmæssigt i et tilfælde, hvor den ansatte samlevede med arbejdsgiveren.

Har en person ret til kost og logi, men udnytter vedkommende kun retten delvis, må værdiansættelsen baseres på et skøn over værdien af den faktisk oppebårne forplejning.

Om værnepligtige m.fl., se D 3.35.

Fri kost .

For køkken- og serveringspersonale, private sygeplejersker, sygehuspersonale, der har bolig uden for hospitalet, medhjælpere ved husholdning og landbrug, der alene modtager kost, og dermed ligestillede er

værdien af fri kost fastsat til 39 kr. pr. dag,

værdien af delvis fri kost - normalt to måltider - til 30 kr. pr. dag

og værdien af 1 måltid til 20 kr. pr. dag.

Værdien af gratis kaffe og te uden for et egentligt hovedmåltid beskattes ikke.

Værdien af søfolks fri kost ombord er fastsat til 39 kr. pr. dag.

Normalt vil antallet af kostdage fremgå af oplysningssedlen.

Værdien af fri kost til fiskere ombord og værdien af fri kost ydet på Grønland ansættes efter de for sømænd anvendte takster, lsr.1967.105.

Værdien af fri frokost for en kontorassistent blev fastsat til den af ligningsrådet vedtagne normalværdi af et måltid, 10 kr. (i 1976), selv om hun henviste til, at hun kun havde spist tre stk. smørrebrød, som hun selv kunne have lavet for ca. 1,35 pr. stk. og som havde kostet arbejdsgiveren 1,74 kr. pr. stk., lsr. 1981.72.

For sygehuspersonale, der aflønnes med bruttoløn, hvori der foretages fradrag for bolig på sygehuset med et af sygehuset fastsat fradrag i lønnen, medregnes hele bruttolønnen ved indkomstansættelsen.

For sygehuspersonale, der aflønnes med kontantløn plus frit ophold på sygehuset, ansættes normalværdien af kost og logi som for medhjælpere ved husholdning og landbrug. Dette gælder dog kun for det mere underordnede personale, men ikke for grupper, der har bedre boligforhold (mere end et værelse) på sygehuset, se lsr.1960.25.

I visse tilfælde ydes fri kost og logi (bolig) ikke blot til lønmodtageren selv, men også til hans familie, ligesom bespisning af gæster o.lign. afholdes af arbejdsgiverens udgifter til husholdningen. I sådanne tilfælde må der foretages et samlet skøn over værdien af alle de goder, der oppebæres i forbindelse med ansættelsesforholdet, lsr.1967.104.

En højskoleforstander og hans familie - hustru og to børn - havde modtaget fri kost og logi, herunder gratis el, varme og varmt vand. Boligen indeholdt 4 værelser. Bl.a. under hensyn til, at klagerens løn var fastsat af undervisningsministeriet, fandt lsr., at den pågældende måtte sidestilles med tjenestemænd, således at værdien for kost og logi blev beregnet i henhold til tjenestemandsreglerne og dermed på grundlag af de af staten fastsatte takster vedrørende fradrag i tjenestemænds løn for naturalydelser, lsr.1982.71.

1.7.2. Kostpenge .

Såfremt retten til fri kost og logi eller fri kost alene afløses af en kontantydelse, skal denne ydelse principielt fuldtud medregnes til den skattepligtige indkomst. Se dog D 3.54 om søfolks kostpenge.

1.7.3. Fribolig .

Litteratur: Helkett 14.udg., s.216 ff, Thøger Nielsen i J. 1963. s.42 ff, Jan, Hinze i S.O. 1966, s.9 ff.

Ifølge SL § 4, stk.1 b medregnes »»vederlagsfri benyttelse af andres rørlige og urørlige gods«» til den skattepligtige indkomst.

Tjenesteboliger (offentlige)

For offentligt ansatte, der har tjenestebolig, afkortes der i lønnen et boligbidrag, der fastsættes efter visse nærmere regler under hensyntagen til boligens størrelse, kvalitet og udstyr. Efter praksis kan der ikke ske nogen beskatning af en eventuel forskel mellem boligens udlejningsværdi og det betalte boligbidrag. De for tiden gældende tjenesteboligbidrag fremgår af finansministeriets cirkulære nr.17 af 15.febr. 1984, som er aftrykt nedenfor.

DUMMY.GIF billedet er ikke indlagt onMouseOver=

Se side 144 i den trykte udgave.

En assistent, der pligtmæssigt beboede en lejlighed i nærheden af tjenestestedet, kunne ikke beskattes af et kontant udbetalt huslejetilskud, idet han af lsr. blev sidestillet med en statstjenestemand med tjenestebolig, lsr. 1971.123.

Lejeboliger (offentlige) .

Stat og kommuner stiller ofte boliger til rådighed for sine tjenestemænd og funktionærer, uden at der foreligger nogen pligt til at bebo netop denne bolig (lejeboliger). Heller ikke i disse tilfælde sker der nogen beskatning af en eventuel forskel mellem boligens lejeværdi og den faktisk betalte leje, lsr.1966.27-29 og 1967.28. Se endvidere SD-cirkulære af 1.februar 1966.

Angående de af kommunerne udlejede lejeboliger, er det dog en forudsætning for at undlade beskatning, at lejen er fastsat således, at den udgør mindst det beløb, der ville være fastsat efter statens regler.

De for tiden gældende lejeboligbidrag for statens lejeboliger fremgår af finansministeriets cirkulære nr.18 af 16.febr. 1984, der er aftrykt nedenfor.

DUMMY.GIF billedet er ikke indlagt onMouseOver=

Se side 145 i den trykte udgave

Stilles der udover selve boligen andre goder som gratis lys, brændsel m.v. til rådighed for en beboer af en offentlig tjeneste- eller lejebolig, skal værdien af disse goder beskattes, lsr.1954.109 og 1956.15.

Funktionær- og arbejderboliger (private) .

Den skattemæssige værdi af landarbejderboliger og tilsvarende boliger inden for den private sektor ansættes iflg. SD-cirk. nr. 344 af 11.januar 1973 skønsmæssigt, men sådan at statens satser for brug af tjeneste- eller lejeboliger skal være vejledende for dette skøn, således at man henser til tjenesteboligsatserne, når der er pligt til at bebo den pågældende bolig, ellers henses til lejeboligsatserne.

Ved udøvelse af skønnet må der tages hensyn til, at statens satser er fastsat ud fra den forudsætning, at både udvendig og indvendig vedligeholdelse normalt afholdes af staten.

Disse retningslinier anvendes på såvel egentlige tjenesteboliger som lejeboliger inden for den private sektor f.eks. også på viceværtboliger og andre funktionærboliger, som arbejdsgiveren stiller til rådighed for den ansatte som led i selve arbejdsaftalen jfr. ØLD af 30.maj 1974 (skd.32.167) og lsr. 1974.19 og 23 samt 1980.136.

Oprindelig blev cirkulærets regler kun anvendt i tilfælde, hvor relativt beskedne boliger stilledes til rådighed for de ansatte, medens man, hvor boliger stilledes til rådighed for overordnede funktionærer, anvendte den objektive udlejningsværdi som målestok. Men landsskatteretten anvender nu også cirkulærets retningslinier i tilfælde, hvor friboligen må anses som et rent løntillæg til en overordnet funktionær. Se dog nedenfor om direktørboliger.

Hvad angår tjenestebolig for en privat ansat funktionær har Højesteret i en dom (UfR 1963.116) taget stilling til den skattemæssige værdi af en viceværtbolig i et større boligkompleks. Ligningskommissionen og skatterådet havde forhøjet den selvangivne skattepligtige indkomst med forskellen mellem den for viceværtboligen betalte lavere leje og lejen for tilsvarende boliger i komplekset. Den betalte leje var fastlagt i en kontrakt med boligselskabet i henhold til en generel aftale mellem viceværtens faglige organisation og boligselskabet. Højesteret fandt, at udlejningsværdien ikke uden videre kunne anvendes som målestok for boligens værdi i dette tilfælde. Skatterådet fik derfor pålæg om at omgøre sit skøn under hensyntagen til den mellem ejendomsselskabet og ejendomsfunktionærernes fagforening indgåede aftale, og til skatteyderens pligt til at bebo den pågældende bolig, samt til den leje, som under sædvanlige omstændigheder gennemsnitligt kunne forventes betalt af en funktionær med skatteyderens indtægter.

De i dommen angivne synspunkter er senere anvendt af landsskatteretten bl.a. i lsr.1966.96 og 1967.29 (hvor der dog ikke skete nogen fravigelse af den objektive udlejningsværdi). I lsr.1969.102 blev der givet et nedslag i normallejen med 20 pct.

Hvad angår huslejetilskud (lejlighedstillæg) til ejendomsfunktionærer skal beskatning kun ske i det omfang, tilskuddet bringer lejen ned under den skønsmæssigt ansatte leje. Det tilføjes, at statens leje- eller tjenesteboligtakster er vejledende ved udøvelsen af skønnet.

Ejendomsfunktionærer i ældre ejendomme, hvor huslejen ikke er så høj, at der kan ydes huslejetilskud, kan ikke fratrække en andel af den betalte leje.

Værdi af delvis fri bolig for en konsulent, der skulle forestå udlejning af lejligheder i et boligkompleks, blev fastsat ved skøn, idet han ikke stod i noget ansættelsesforhold til ejeren. Boligen kunne derfor ikke sidestilles med de i forannævnte cirkulære angivne boliger, lsr.1976.111.

Om beskatning af fribolig uden for ansættelsesforhold iøvrigt, se afsnit E om gaver, og om eventuel beskatning af den fordel, visse aktionærer og andelshavere har ved en særlig billig leje for bolig i den selskabet eller foreningen tilhørende ejendom, se afsnit K om aktionærbeskatningen.

Direktørboliger .

For direktører må boligværdien ansættes efter et skøn med udgangspunkt i den objektive udlejningsværdi, jfr. ØLD af 5.juli 1977 (skd.44.55).

Det samme gælder boliger, der vederlagsfrit eller mod kun delvis vederlag stilles til rådighed for et selskabs hovedaktionær(er), se K 2.2.1.

Der kan dog foreligge forhold, som kan tale for en reduktion af den således opgjorte værdi, f.eks. at direktøren eller hovedaktionæren selv har afholdt en del af vedligeholdelsesudgifterne vedrørende ejendommen, eller at der er tale om en ejendom med et usædvanligt stort jordtilliggende eller med store repræsentationslokaler, der ikke indgår i det daglige boligforbrug, jfr. f.eks. VLD af 30.11.1981 (skd.61.206). Til den ansatte lejeværdi skal lægges en skønnet værdi af eventuel gratis varme, el og gas m.v.

Sommerboliger .

I tilfælde, hvor en arbejdsgiver stiller en sommerbolig til rådighed for en ansat, kan den værdi, der skal medregnes i modtagerens skattepligtige indkomst, i mangel af andre holdepunkter for sommersæsonens vedkommende (perioden 18/6-6/8) ansættes til 1/2 pct. pr. uge af den senest ansatte eller regulerede kontantejendomsværdi inden indkomstårets begyndelse. Uden for sommersæsonen fastsættes lejeværdien til 1/4 pct. pr. uge.

Betaler den ansatte et lejebeløb fragår det i den beregnede lejeværdi.

1.7.4. Erstatning for opgivelse af tjenestebolig .

Erstatningsbeløb, som ydes tjenestemænd for opgivelse af tjenestebolig, anset som erstatning for indtægtstab og derfor som skattepligtig almindelig indkomst, skd.21.131 og 26.205. Erstatningsbeløbet kan ikke henføres til lov om særlig indkomst, VLD af 4.6.1975, (skd.37.167).

Hvis en kommunal tjenestemand af kommunen køber den af ham hidtil som tjenestebolig beboede ejendom for et beløb, der er lavere end ejendommens faktiske værdi, skal køberen som skattepligtig indkomst i det år, købet finder sted, medregne forskellen mellem den aftalte købesum og den faktiske værdi af ejendommen.

I visse tilfælde har den gunstige overtagelsespris manifesteret sig på den måde, at et af køberen (tjenestemanden) udstedt pantebrev over en femårig periode på vilkår, at tjenestemanden i denne periode fortsatte i kommunens tjeneste. Den successive nedskrivning af pantebrevet beskattes som almindelig indkomst i løbet af perioden.

1.7.5. Firmabil .

Funktionærer og andre, der har adgang til at benytte arbejdsgiverens bil privat, skal medregne værdien af den private kørsel ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Under privatkørsel henregnes også kørsel mellem hjem og arbejdssted, som skal medregnes efter de nedenfor anførte takster, selv om skatteyderen kun kan fratrække befordring mellem hjem og arbejdsplads med de i LL § 9C indeholdte begrænsninger og med de af ligningsrådet fastsatte (lavere) takster, jfr. lsr.1965.134 og 1977.178 samt VLD af 7.aug. 1981 (skd.59.386).

Om opgørelsen af kilometerantallet for den private kørsel gælder følgende:

Fører skatteyderen en kørebog, som på fyldestgørende måde viser fordelingen mellem privat- og erhvervskørsel, bør kørebogens udvisende lægges til grund ved opgørelsen af privatkørslen, se U 4.1.

Er der ikke ført kilometerregnskab, må den skattepligtige angive kilometerantallet for sin private kørsel efter skøn. Hvis ikke der foreligger særlige forhold, bør myndighederne normalt anerkende en privat kørsel på 8.000 km med tillæg af kørsel mellem hjemmet og arbejdspladsen og eventuel kørsel til fritidsbolig.

Ved værdiansættelsen skal der tages hensyn til, om skatteyderen selv afholder en del af udgiften, f.eks. til benzin eller lign., idet skatteyderen i så fald bør beskattes af et beløb svarende til privatkørslen opgjort efter nedenfor anførte takster, men reduceret med de af skatteyderen selv afholdte udgifter. At bilen parkeres i skatteyderens egen garage, giver ingen reduktion af værdiansættelsen.

Betaler arbejdsgiveren samtlige udgifter, beregnes værdien af den private kørsel i overensstemmelse med følgende tabel (der er uændret i forhold til sidste år):

  

          Vognens egenvægt      1100 kg     1101-1300 kg      over 1300 kg  

                              og derunder  

          - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - -  

          Årlig privat kørsel  

          i km                    øre/km        øre/km             øre/km  

          indtil 10.000             250           310                425  

          resten over 10.000         95           100                105  

Satserne kan også anvendes, hvor bilen er indregistreret på gule nummerplader, idet det ifølge lov om registreringsafgift af motorkøretøjer også er tilladt at køre privat i sådanne biler, når der blot ikke befordres personer uden for førerrummet.

Det er bilens typegodkendte egenvægt, der er afgørende for hvilken vægtklasse vognen skal henføres til, lsr.1982.70.

De i tabellen anførte satser, der er fastsat af ligningsrådet, er minimumssatser, der kan fraviges i opadgående retning, når særlige omstændigheder giver anledning til en skønsmæssig værdiansættelse, herunder i tilfælde, hvor der stilles en bil til rådighed, som er særlig kostbar i forhold til vognens egenvægt, og de gennemsnitlige udgifter pr. kørt km. derfor må antages at have oversteget de nævnte satser.

Det kan være tvivlsomt, hvad der skal forstås ved en særlig kostbar bil. Ved bedømmelsen skal der ikke alene lægges vægt på købsprisens størrelse, men tillige på, omkøbsprisen i forhold til vognens egenvægt indtager en prismæssig særstilling f.eks. visse sportsvogne og ligende. I disse tilfælde kan der eventuelt være tale om at ansætte værdien efter en højere sats.

Satserne kan ikke fraviges i nedadgående retning, jfr. lsr. 1980.133.

I ØLD af 25.aug. 1983 (13.Afd. 1967/1982) fastslås, at de af ligningsrådet fastsatte takster ikke kan reduceres, selv om bilen kun har været til rådighed en del af året.

Og i ØLD af 10.okt. 1983 (skd.68.50) fastholdes rådets takster ligeledes, uanset skatteyderens påstand om, at det ville være meget billigere at have haft egen bil samt at arbejdsgiverens udgifter til bilen var mindre end det beløb, hun inkl. skat kommer til at betale for bilkørselen.

Det er den faktisk foretagne private kørsel med bilen, der skal beskattes, hvorimod der ikke kan ske beskatning af en fiktiv værdi af selve rådigheden over bilen, jfr. lsr.1954.106 og Kbh. byretsdom af 26.marts 1969, (skd.10.163).

Beskatning af privat kørsel - såvel mellem hjem og arbejdssted som i øvrigt - skal ikke foretages, når bilen er uanvendelig til privat kørsel på grund af, at der f.eks. er indrettet til medbringelse af værktøj eller lignende eller er udstyret som udrykningsbil med signallygter og lign.

En chauffør var ansat i et sten- og grusfirma, der havde stillet en bil til hans rådighed, idet han samtidig havde forpligtet sig til at medtage flere andre ansatte i bilen under den daglige kørsel mellem hjemmet og arbejdspladsen.

Han havde ved indkomstopgørelsen medregnet værdi af privatkørsel til 6000 km a 2 kr. eller 12.000 kr., idet han havde bortset fra kørslen mellem hjem og arbejdsplads under hensyn til, at han fandt det rimeligt skattemæssigt at blive ligestillet med lønmodtagere, hvis arbejdsgivere sørger for transporten mellem hjemmet og arbejdspladsen, i hvilke tilfælde der i almindelighed bortses fra værdien af denne transport.

Landskatteretten fandt - bl.a. under hensyn til, at den foreliggende situation, hvor han havde transporteret arbejdskammerater uden vederlag i arbejdsgiverens bil til arbejdspladsen, ikke direkte var omhandlet i statsskattedirektoratets vejledende ligningsanvisninger - at det af chaufføren anvendte princip kunne godkendes, lsr.1982.17.

1.7.6. Fri beklædning .

A. Fri uniform og fri arbejdsdragt.

Værdien af fri uniform og fri arbejdsdragt beskattes ikke.

B. Uniformsgodtgørelse.

Skatteydere, der får udbetalt uniformsgodtgørelse, skal medregne denne fuldt ud ved indkomstopgørelsen. Har sådanne skatteydere uniformspligt, indrømmes fradrag som anført under D 2.3.13.

C. Tilskud til anskaffelse af uniform.

Tjenestemænd, der oppebærer tilskud til uniform, skal medregne tilskuddet ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, men da tilskuddet må antages kun at dække merudgiften til uniform, kan et tilsvarende beløb fradrages uden nærmere dokumentation.

1.7.7. Fri telefon og telefongodtgørelse .

Fri telefon.

Dækker en privat arbejdsgivers godtgørelse den ansattes samlede faktiske udgifter til abonnements- og samtaleafgifter, beskattes et beløb svarende til værdien af den private anvendelse af telefonen, hvilken værdi af ligningsrådet er fastsat til 1.050 kr.

Godtgørelse af telefonudgifter.

Hvor stat, kommune eller koncessioneret selskab i overensstemmelse med bestemmelserne i finansministeriets cirkulære om boligtjenestetelefon godtgør en del af de af den ansatte afholdte abonnements- og samtaleafgifter, anses godtgørelsesbeløbet alene at dække udgifterne ved den tjenstlige benyttelse af telefonen, således at modtageren ikke beskattes af nogen del af godtgørelsen. Dette gælder, såvel hvor det er arbejdsgiveren, som hvor det er den ansatte, der har oprettet telefonen. Det faste lønmodtagerfradrag påvirkes ikke heraf.

Har stat, kommune eller koncessioneret selskab installeret tjenestestedstelefon hos den ansatte, beskattes denne ikke af nogen del af de af opretteren betalte abonnements- og samtaleafgifter.

Hvor det inden for privat erhverv må antages, at der ved oprettelse og opretholdelse af telefon hos en funktionær gælder tilsvarende forhold som for tjenestemænd ansat i stat, kommune og koncessioneret selskab, vil godtgørelsesbeløb, der betales af arbejdsgiveren til funktionæren efter samme regler som ovenfor anført, være skattefri for modtageren.

I det omfang privat arbejdsgivers godtgørelse overstiger modtagerens erhvervsmæssige telefonudgifter, skal den medregnes ved opgørelsen af modtagerens skattepligtige indkomst, jfr. lsr.1984.69.

Ligningsrådet har vedtaget, at kommunalbestyrelsesmedlemmer ikke skal beskattes af godtgjorte abonnements- og samtaleafgifter, idet godtgørelsen må anses at dække de med hvervet forbundne udgifter ved benyttelse af telefonen.

I de tilfælde, hvor telefonen vederlagsfrit overdrages til de pågældende, må værdien heraf indkomstbeskattes i det år, i hvilket overdragelsen sker. Efter pågældendes begæring kan beskatningen dog opsættes til det år, hvori han udtræder af kommunalbestyrelsen. (SD-cirk. nr.349 af 30.marts 1973).

1.7.8. Flyttegodtgørelse .

Flyttegodtgørelser, der udredes til tjenestemænd med et beløb til dækning af de direkte udgifter ved flytningen samt med en vis procentdel af den pågældende tjenestemands lønning, skal medregnes til den skattepligtige indkomst. Beløbet anses som B-indkomst. Om fradrag af flytteudgifterne, se D 2.3.21.

En af Ø.K. udbetalt overflytningsgodtgørelse kunne først anses for endeligt erhvervet efter tilflytningen her til landet, idet godtgørelsen var betinget af, at den pågældende forblev ansat i Ø.K. efter tilflytningen, hvorfor godtgørelsen skulle medregnes ved modtagerens indkomstopgørelse.

1.7.9. Repræsentationstillæg og -tilskud .

Alle repræsentationstillæg og -tilskud skal medregnes som skattepligtig indkomst.

For repræsentationstillæg til tjenestemænd, ministre, borgmestre gælder, at et tilsvarende beløb kan fradrages, dog ikke ved siden af det faste lønmodtagerfradrag, medens fradrag for afholdte repræsentationsudgifter for andre må afhænge af den præsterede dokumentation, se nærmere D 2.3.22.

Repræsentationstilskud skal afgrænses over for beløb, der blot modtages til dækning af udlæg for arbejdsgiveren. Konsekvensen af, at et beløb anses modtaget til dækning af udlæg for arbejdsgiveren er, at beløbet skal holdes uden for indkomstopgørelsen og ikke påvirker retten til det faste lønmodtagerfradrag. Om afgrænsningen henvises til D 1.8.

1.7.10. Frirejser og rejser betalt af arbejdsgiveren .

A. Egentlige forretningsrejser.

For egentlige forretningsrejser gælder, at en ansat - uanset om han er funktionær eller hovedaktionær - ikke skal beskattes af nogen værdi af egen rejse.

Deltager den pågældendes ægtefælle i en sådan rejse, og er deltagelsen klart forretningsmæssigt begrundet, skal der heller ikke ske beskatning af nogen værdi af ægtefællens rejse.

I andre tilfælde kan der efter omstændighederne blive tale om at beskatte værdien af ægtefællens rejse, idet godet anses for afledet af ansættelsesforholdet. Når beskatning kommer på tale beskattes funktionæren dog i almindelighed ikke af det fulde beløb svarende til den på ægtefællen faldende del af udgifterne, men af et mindre beløb svarende til rejsens økonomiske værdi for ægtefællen ( i praksis indtil 50% af merudgiften ved ægtefællens deltagelse i rejsen), se f.eks. lsr.1984.145.

Er den ansatte tillige hovedaktionær, må det dog bero på de nærmere omstændigheder, om hovedaktionæren skal beskattes af ægtefællens rejse med et beløb svarende til de fulde udgifter, eller om han kan nøjes med at medregne den økonomiske værdi.

I et tilfælde, hvor direktøren ejede 50% af aktiekapitalen, blev hustruens deltagelse i en rejse til USA ansat til kun D 1.500 kr. (kostpris 5.000 kr.). Den pågældende gjorde gældende, at hustruen deltog som værtinde og sygeplejerske, mens feriemomentet var af underordnet betydning.

B. Studierejser af generel karakter.

En funktionær, der af sin arbejdsgiver sendes på en studierejse, skal, uanset studierejsens generelle karakter eller dens turistmæssige værdi for ham selv, ikke medregne nogen værdi til sin skattepligtige indkomst, når rejsen primært tilgodeser arbejdsgiverens interesser.

En lokomotivfører, der af DSB fik bevilget en frirejse til Muenchen med det formål at se på lokomotiver, skulle således ikke beskattes, idet der var tale om en studierejse af en væsentlig værdi for DSB.

En gruppe tillidsmænd inden for HK, der deltog i en af fagforeningen arrangeret og betalt kursus- og studierejse til USA, blev ikke anset for indkomstskattepligtige af nogen værdi af rejsen.

Hvor studierejsen nærmest har karakter af en ferie, skal der dog ske beskatning hos den ansatte. En bogholder i en trælasthandel deltog sammen med sin hustru i St. Bededagsferien i en studierejse til Sverige. Den pågældende skulle medregne den økonomiske værdi af rejsen, ansat til 1/3 af de afholdte udgifter, idet rejsen klart havde et turistmæssigt islæt. Tilsvarende blev en direktør i et korn- og foderstoffirma skønsmæssigt beskattet af 6.000 kr. Han havde deltaget i en grupperejse til Kenya, arrangeret af Landsforeningen af Grovvarehandlere. Den samlede charterudgift var 7.200 kr., som var afholdt af arbejdsgiveren. Efter det oplyste fandt landsskatteretten ikke, at klagerens deltagelse i rejsen - som ikke var beordret af hans arbejdsgiver - havde haft en sådan erhvervsmæssig betydning for ham i hans stilling som direktør eller for arbejdsgiveren, at dette gav grundlag for en lavere værdiansættelse af rejsen for ham end de nævnte 6.000 kr., lsr.1983.63.

For direktører gælder samme regler som foran nævnt, såfremt den pågældende foretager rejsen i egenskab af funktionær, lsr.1965.140.

Derimod kan en hovedaktionær, der deltager i en studierejse af generel karakter, efter praksis ikke i denne forbindelse sidestilles med en funktionær. Værdien af en sådan rejse skal af hovedaktionæren medregnes med et beløb svarende til selskabets omkostninger, jfr. lsr.1965.139.

I lsr.1977.164 deltog hovedaktionærens søn under faderens sygdom i en studierejse til USA. Retten fandt, at sønnens deltagelse var motiveret af forretningsmæssige hensyn, hvorfor der ikke var grundlag for at beskatte ham af den fulde værdi, men vurderede det turistmæssige islæt til skønsmæssigt 2.500 kr. svarende til ca. 1/3 af de afholdte udgifter.

C. Ferierejser, rekreationsrejser og lign.

Såfremt en ansat modtager en sådan rejse af sin arbejdsgiver, skal der ske beskatning hos den ansatte.

Mens man efter tidligere praksis ansatte værdien til det beløb, rejsen havde kostet arbejdsgiveren, jfr. lsr.1958.105 (ferierejse) og 1967.31 (rejse vundet ved lodtrækning mellem virksomhedens ansatte) synes praksis nu - hvor ikke særlige hensyn gør sig gældende - at beskatte rejsens økonomiske værdi for modtageren.

Således har retten i et tilfælde beskattet en ferierejse, der blev foretaget under lignende omstændigheder som i lsr.1958.105 for en direktør og hans hustru med en anslået værdi på 1.500 kr. for begge, mens arbejdsgiverens omkostninger udgjorde 2.686 kr.

På linie hermed er det antaget, at de i et firma ansatte, der modtog frirejser i vinterhalvåret mod at reducere ferien i sommerhalvåret og som ikke i stedet kunne få udbetalt en kontant godtgørelse, skulle beskattes af et beløb svarende til arbejdsgiverens udgift til rejsen, dog højst hvad deltagelse i en tilsvarende charterrejse ville have kostet. Såfremt der ikke foreligger charterrejser til det angivne rejsemål, ansættes værdien til ca. 50% af arbejdsgiverens udgifter.

Om fri- og rabatrejser for ansatte i flyselskaber m.v., se D 1.9.3. og om frirejser for statsbanernes personale, se D 3.57.

Om gaverejser uden for ansættelsesforhold, se E 4.1.3.

D. Ansattes pårørende.

Frirejser til ansattes ægtefæller medregnes til den ansattes skattepligtige indkomst i overensstemmelse med det foran anførte.

Ægtefællers frirejser til besøg hos udstationeret personale beskattes dog ikke, lsr.1966.26 (luftnavigatørs hustrus frirejse til ægtefællens udstationeringssted i Rom) og lsr.1968.20 (frirejse for en udsendt professors hustru og børn).

Inden for søfartsområdet forekommer det, at rederiet tillader, at søfolks ægtefæller vederlagsfrit medtages til en havn, der anløbes af det fartøj, ægtefællen er forhyret med. Sådanne frirejser træder i stedet for hjemrejse på rederiets regning og beskattes ikke.

1.7.11. Diverse tillæg .

Kontorholdsgodtgørelse, fejltællingstillæg og lignende tillæg skal medtages ved indkomstopgørelsen, idet sådanne tillæg, selvom de måtte være udbetalt af det offentlige, ikke kan anses som en § 5d-ydelse, se lsr.1971.20 og 170.

1.8. Udlæg for arbejdsgiveren .

Beløb, der modtages til dækning af udlæg, som lønmodtageren har afholdt for arbejdsgiveren, skal ikke medtages ved indkomstopgørelsen, ligesom der ikke skal indeholdes A-skat i sådanne beløb.

Det kan imidlertid i de enkelte tilfælde være vanskeligt at adskille sådanne refusionsbeløb fra diverse tilskud fra arbejdsgiveren til dækning af lønmodtagerens »»egne«» udgifter i forbindelse med arbejdets udførelse. Vejledning om dette spørgsmål findes i skattedepartementets cirkulære nr.240 af 15.november 1967 vedrørende repræsentationsudgifter. Herefter skal beløb, der er modtaget som godtgørelse for afholdte repræsentationsudgifter, ikke medtages i lønmodtagerens skattepligtige indkomst, når udgiften alene kan anses at vedrøre arbejdsgiveren. Såfremt udgiften er afholdt af medarbejderen efter arbejdsgiverens pålæg og på dennes vegne, vil udgiften normalt kunne anses som arbejdsgiverens, hvis han fører fornøden kontrol, f.eks. gennem indkrævning af eksterne bilag for alle væsentlige udgiftsposter.

Har lønmodtageren imidlertid en selvstændig indkomstmæssig interesse i afholdelse af repræsentationsudgifterne, f.eks. fordi han er provisionslønnet i forhold til omsætningen, skal det til dækning af de afholdte udgifter modtagne beløb medregnes til hans skattepligtige indkomst. På tilsvarende måde skal et beløb, der af et selskab udbetales til dækning af hovedaktionærens afholdte repræsentationsudgifter, medregnes af den pågældende.

Det er uden betydning for afgørelsen af, om et beløb skal anses som tilskud til repræsentationsudgifter eller som et beløb til dækning af udgifter afholdt efter regning, om lønmodtageren forlods afholder udgiften og senere får dækning for sine udlæg, eller om han modtager acontobeløb mod endelig opgørelse senere. Et særligt klart eksempel på dækning af udgifter efter regning foreligger, hvor regningen sendes direkte til arbejdsgiveren fra vedkommende restaurant forsynet med lønmodtagerens attestation for ydelsens modtagelse.

De her anførte retningslinier kan anvendes analogt ved afgørelse af, om et beløb, der i arbejdsgiver-lønmodtagerforhold godtgøres en lønmodtager efter regning, skal betragtes som et skattepligtigt godtgørelsesbeløb eller som et skattefrit refusionsbeløb.

Hvis der er tale om godtgørelse efter regning for afholdte rejse-, opholds- eller fortæringsudgifter, sættes kryds i oplysningssedlens rubrik 38. Såfremt der er tale om dækning efter regning for afholdte repræsentationsudgifter, skal beløbet oplyses på oplysningssedlen, hvis den ansatte må antages at have haft selvstændig indkomstmæssig interesse i afholdelsen af den pågældende repræsentationsudgift.

Beløb, der er modtaget til dækning af udlæg for arbejdsgiveren, medtages derimod ikke på oplysningssedlen.

1.9. Diverse goder, herunder frynsegoder. .

Lønmodtagere opnår ofte økonomiske fordele i kraft af ansættelsesforholdet. Der tænkes her især på de såkaldte frynsegoder, hvorved forstås goder, som hverken kan anses som egentlig kontantløn eller som naturalydelser, der som en del af lønnen oppebæres i tilknytning til kontantlønnen, såsom fri kost og logi, egentlig tjenestebolig m.v.

Der er ikke tvivl om, at værdien af frynsegoder principielt skal medregnes til den skattepligtige indkomst. Det er ikke adgangen til goderne, men værdien af godernes udnyttelse, der er skattepligtig.

Det problematiske er værdiansættelsen. For de fleste af de her omhandlede goder gælder, at der skal være tale om en væsentlig fordel, før beskatning kommer på tale, og der skal tages hensyn til, om den skattepligtige også normalt ville udnytte eller benytte godet, og herved hvad besparelsen i den almindelige privatudgift er, se nærmere nedenfor.

Vedrørende den skattemæssige behandling af goder såsom fri kost, fri beklædning, fri bolig, herunder sommerbolig, fri bil, fri telefon samt frirejser henvises til D 1.7.

1.9.1. Udbytteandele, medarbejderaktier m.v. .

Efter bestemmelsen i LOSI § 16 kan ministeren for skatter og afgifter tillade, at udbytteandele eller lignende, som en arbejdsgiver udreder til personer, der er ansat i hans virksomhed, ikke skal medregnes ved opgørelsen af modtagerens skattepligtige indkomst. Det er en betingelse, at der udstedes aktier eller obligationer for disse udbytteandele, og skattefritagelsen omfatter kun selve værdien af de tildelte aktier eller obligationer, men ikke disses senere afkast. Der henvises i øvrigt til skattedepartementets cirkulære nr.79 af 30.maj 1958, jfr. cirk. nr.165 af 31.juli 1972 og cirk. nr.74 af 27.april 1978.

Ordningen vedrørende medarbejderaktier har hjemmel i LL § 7A, hvori bestemmes:

»»Stk.1. Ministeren for skatter og afgifter kan tillade, at værdien af den ret, som et selskab giver de ansatte til at tegne aktier eller andelsbeviser i selskabet, ikke skal medregnes i de ansattes skattepligtige indkomst. Hvis tilladelse gives, anses aktierne m.v. ved senere afståelse for anskaffet til den pris, som de ansatte har erhvervet dem for.

Stk.2. Det er en betingelse for tilladelsen, at vilkårene for udstedelsen af aktierne m.v. godkendes af ministeren for skatter og afgifter«».

I skattedepartementets cirkulære af 25.februar 1977 er der redegjort for de betingelser, hvorunder sådanne ordninger kan godkendes. Samtidig redegøres der for visse skattemæssige konsekvenser i tilknytning til disse aktier.

Andragende efter LOSI § 16 eller LL § 7A indsendes til SD til afgørelse. En af SD truffen afgørelse kan indbringes for ministeren for skatter og afgifter, (jfr. bekendtgørelse nr. 524 af 11. oktober 1984).

Specielt om medarbejderaktier .

De aktier, som medarbejderne kan erhverve, kan hidrøre fra selskabets beholdning af egne aktier eller fra nytegning. Medarbejderaktier skal have samme rettigheder, som selskabets øvrige aktier i samme klasse, således at vilkår gældende alene for medarbejderaktier, f.eks. om indløsningspligt, ikke anerkendes, skd.31.10.

Medarbejderaktieklassen kan derimod godt tillægges yderligere rettigheder. Der er således i et ikke-børsnoteret selskab godkendt en ny aktieklasse, der bl.a. omfatter medarbejderaktier, i hvilken der ud over de rettigheder, som er tillagt selskabets øvrige aktier, tillægges aktiebesidderne en indløsningsret.

En medarbejderaktieordning, hvorefter de ansatte kan købe aktier af selskabets beholdning af egne aktier, vil ikke kunne godkendes, såfremt aktierne udbydes til en lavere kurs en pari.

Adgangen til at erhverve medarbejderaktier skal stå åben for alle ansatte i selskabet, hvortil også ansatte i datterselskaber og i datterdatterselskaber kan medregnes. En medarbejder, der havde været udlånt til en fabrik i udlandet, men agtede at genindtræde senere i sin stilling i selskabet, blev sidestillet med de øvrige medarbejdere med hensyn til at tegne medarbejderaktier, idet den pågældende fortsat var tilknyttet selskabets pensionsordning. Udsendte medarbejdere, der har kontraktsmæssig ret til genansættelse i selskabet med anciennitet regnet fra det oprindelige ansættelsestidspunkt, kan ligeledes deltage i medarbejderaktieordningen.

Ingen gruppe af ansatte må favoriseres særskilt, men tegningsrettens omfang kan gradueres efter almene kriterier. Således kan adgangen til at tegne aktier være betinget af en vis anciennitet, op til 3 år er godkendt, og medarbejdere med højere anciennitet kan tillægges større tegningsret, men dennes omfang skal stå i et rimeligt omfang til de enkelte medarbejderes aflønning i selskabet, og der må være fastsat et maksimumsbeløb for den enkeltes tegningsadgang. For deltidsansatte kan tegningsrettens omfang gradueres nedefter.

Medarbejdere i uddannelsesstillinger, såsom praktikanter og EFG-lærlinge, kan holdes udenfor ordningen.

Selskabets bestyrelsesmedlemmer kan ikke inddrages under en medarbejderaktieordning, uanset om de i forvejen er aktionærer i selskabet, da de ikke i denne forbindelse kan anses for ansatte i selskabet.

Hvor aktietegningen er betinget af en vis anciennitet, kan det godkendes, at medarbejdere, som først på et senere tidspunkt opfylder denne betingelse, til den tid kan tegne aktier på tilsvarende vilkår som under den oprindelige ordning.

Det er en ufravigelig betingelse, at medarbejderen personligt udnytter tegningsretten, samt at han i en periode på 5 år ikke ved salg, pantsætning eller på anden måde kan disponere over aktierne. Dette sikres ved, at aktierne båndlægges i et pengeinstitut. Båndlæggelsesperioden regnes fra udløbet af tegningsfristen. Hvis medarbejderen først efter den oprindelige tegningsfrists udløb har kunnet erhverve medarbejderaktier, f.eks. fordi han først senere har opnået den fornødne anciennitet i selskabet, regnes båndlæggelsesperioden fra det tidspunkt, hvor han erhverver aktierne.

Båndlæggelsen haves dog før periodens udløb, hvis medarbejderen afgår ved døden, eller hvis han efter reglerne i lov om invalidepension mv. bliver berettiget til at oppebære invalidepension med helt grundbeløb og helt invaliditetsbeløb.

Derimod tillades båndlæggelsen ikke ophævet, fordi medarbejderen f.eks. bliver arbejdsløs og får vigende indtægter, eller fordi han får en stilling i udlandet inden for koncernen gældende for en længere periode, og må realisere sine aktiver her i landet for at skaffe midler til bosætning i udlandet.

Medarbejderen er i båndlæggelsesperioden afskåret fra at disponere over aktierne. Han vil således ikke i denne periode kunne modtage et tilbud om køb af aktierne, selv om købesummen for aktierne båndlægges for den resterende del af båndlæggelsesperioden. Dog kan en medarbejderaktioner i et selskab, der ophører ved fusion forlange sine aktier indløst, hvis indløsningssummen båndlægges for restperioden, skd.63.340, ligesom det er tilladt, at medarbejderaktier i et aktieselskab ombyttes med tilsvarende aktier i moderselskabet, som i forvejen ejer en betydelig del af aktiekapitalen i det pågældende selskab, således at de ombyttede aktier i enhver henseende træder i stedet for de oprindelige medarbejderaktier, herunder at båndlæggelsen efter ombytningen omfatter de modtagne aktier. Der kan i den forbindelse blive tale om beskatning efter reglerne i ABL, skd.66.249.

I forbindelse med ægtefælleskifte kan medarbejderaktier, der indgår i fællesformuen, udlægges til den anden ægtefælle med respekt af båndlæggelsen, skd.66.249 og skd.68.17.

Båndlæggelsen omfatter tillige friaktier (fondsaktier), konvertible obligationer, provenu ved salg af tegningsret og nytegnede aktier, når disse erhvervelser vedrører de båndlagte medarbejderaktier. Derimod udbetales udbytte af aktierne i båndlæggelsesperioden og rente af båndlagt provenu.

Ved udvidelse af et selskabs aktiekapital kan tegnings- og aktierettigheder knyttet til båndlagte medarbejderaktier, som er erhvervet i forskellige år, udnyttes ved sammenlægning af rettighederne, dog således, at den 5-årige båndlæggelse af de herved erhvervede aktier regnes fra den sidst stedfundne båndlæggelse. Ligeledes kan tegningsrettigheder knyttet til frie aktier benyttes til supplering af tegningsrettigheder fra den enkelte medarbejderaktieemission under forudsætning af, at den derved erhvervede aktiepost båndlægges indtil udløbet af den båndlæggelsesperiode, der gælder for selve medarbejderaktien, skd.46.199. Derimod kan et provenue, som en medarbejderaktionær har erhvervet ved salg af de til hans medarbejderaktier knyttede tegningsretter, ikke anvendes inden for båndlæggelsesperioden til nytegning af aktier i forbindelse med en ny aktieudvidelse i selskabet, skd.38.208.

Fortjenesten ved salg af tegningsret, knyttet til en båndlagt medarbejderaktie, behandles efter aktieavancebeskatningslovens sædvanlige regler om afståelse af terningsretter, skd.42.180. Anskaffelsestidspunktet for den båndlagte moderaktie er tegningsdagen for denne aktie. Medfører salget af tegningsretten herefter, at avancen skal beskattes, kan den hertil svarende skat afholdes af de kontante midler, der måtte være omfattet af den pågåldende båndlæggelse, skd.44.33 og 46.197. En medarbejder kan afstå aktieretter, der knytter sig til båndlagte medarbejderaktier, dog således at en tilladelse alene omfatter sådanne overskydende aktieretter, der ikke kan udnyttes umiddelbart til opnåelse af en fondsaktie, og således, at båndlæggelsen omfatter det provenu, der opnås ved salg af de pågældende aktieretter. Hvis salget medfører beskatning, kan skatten afholdes af de således kontante, båndlagte midler efter samme regler, som gælder ved salg af tegningsretter, skd.68.17.

Bortset fra de undtagelsestilfælde, hvor medarbejderen falder ind under aktieavancebeskatningslovens regler om hovedaktionærer, vil salg af aktierne efter båndlæggelsesperiodens udløb normalt ikke få skattemæssige konsekvenser under hensyn til, at almindelige aktionærer ved salg af deres aktier på et tidspunkt senere end 3 år efter erhvervelsen ikke beskattes af fortjeneste, hverken som almindelig eller særlig indkomst, ligesom tab ikke kan fradrages. Om principperne for avanceopgørelsen ved salg af aktierne efter båndlæggelsesperiodens ophør samt ved salg i båndlæggelsesperioden af ikke båndlagte aktier med samme rettigheder, se afsnit K.

Det antages, at der kan foretages udlæg i en båndlagt medarbejderaktie med respekt af vilkåret om båndlæggelse, men den endelige besvarelse af spørgsmålet henhører under domstolene, skd.38.207.

Tilladelse til en medarbejderaktieordning er betinget af, at selskaberne med hensyn til hver af de medarbejdere, der har benyttet sig af adgangen til at tegne medarbejderaktier, samtidig med indgivelsen af oplysninger om udbetalt løn m.v. meddeler nærmere underretning herom til den kommunale ligningsmyndighed i vedkommende medarbejders bopæls- eller opholdskommune. Underretningen skal omfatte 1) angivelse af medarbejderens navn, personnummer, stilling, bopæl eller opholdssted, 2) oplysning om i hvilken udstrækning tegningsretten er udnyttet, 3) oplysning om tidspunktet for aktietegningen og for båndlæggelsen af de tegnede aktier, samt hvis aktietegningen er betinget af en vis anciennitet, 4) tidspunktet for ansættelsen i selskabet. Pligten til at give underretning til de kommunale ligningsmyndigheder om medarbejdernes aktieerhvervelser omfatter kun medarbejdere, der er skattepligtige her i landet, skd.38.208.

Der er godkendt medarbejderaktieordning for de ansatte i den danske filial af et udenlandsk aktieselskab således, at de i den danske filial ansatte på linie med de øvrige medarbejdere i det udenlandske selskab kunne udnytte retten til at tegne aktier i det selskab, hvori de var ansat, til en fordelagtig kurs. Det var en betingelse, at de tegnede aktier skulle båndlægges i en dansk bank i 5 år, skd.28.82.

Der er ikke lovhjemmel til inden for rammen af en medarbejderaktieordning at lade en selvejende institution inden for den pågældende virksomhed tegne aktierne på medarbejdernes vegne, skd.40.27.

Hvis et selskab som led i en medarbejderaktieordning afhænder aktier af selskabets beholdning af egne aktier til de ansatte til en lavere kurs end selskabets erhvervelseskurs, anses de egne aktier i skattemæssig henseende for afstået af selskabet til aktiernes handelsværdi på afståelsestidspunktet, således at avance eller tab opgjort som forskellen mellem aktiernes handelsværdi på afhændelsestidspunktet og anskaffelsesværdien behandles efter de i almindelighed gældende aktieavancebeskatningsregler, se afsnit K. Omvendt kan selskabet som driftsudgiftfratrække forskellen mellem handelsværdien og den værdi, til hvilken aktierne overdrages medarbejderne.

1.9.2. Funktionærrabatter .

I en række virksomheder kan de ansatte udtage varer til eget brug enten uden vederlag eller til en pris, der er lavere end den sædvanlige udsalgspris.

Disse goder er principielt skattepligtige, jfr. statsskattelovens § 4, men i praksis har man indtil videre undladt beskatning, såfremt goderne ikke indebærer en væsentlig fordel for de ansatte. Selve adgangen til goderne er ikke skattepligtig, men alene værdien af godernes udnyttelse.

Der skal vises en vis tilbageholdenhed ved værdiansættelsen af et sådant gode. Under hensyn til ønsket om en skattemæssig ligestilling mellem lønmodtagere og erhvervsdrivende, der efter gældende praksis kan udtage varer af eget varelager til indkøbs- eller fremstillingspris uden beskatning, skal der således ikke ske beskatning af den opnåede rabat hos de ansatte, i det omfang købsprisen ikke er mindre end virksomhedens indkøbs- eller fremstillingspris.

En bogholder, der var ansat i en tømmerhandel og som lod opføre et enfamilieshus til eget brug, opnåede i forbindelse med køb af materialer i tømmerhandelen rabat på ca. 10.000 kr. Da denne rabat ikke bragte hans indkøbspris ned under arbejdsgiverens indkøbspris, blev han ikke beskattet af rabatten, jfr. tilsvarende afgørelse i lsr. 1980.195, hvor en uddeler gennem foreningen havde opnået rabatter på 16.422 kr. på indkøbte byggematerialer til sin private villa.

Derimod blev en ansat hos en automobilimportør anset for indkomstskattepligtig af funktionærrabat opnået i forbindelse med køb af ny bil, idet den ansattes kontinuerlige køb og salg af biler ikke ansås for køb af "varer til eget forbrug", hvortil kom, at den opnåede rabat havde indebåret en væsentlig fordel for ham, lsr.1983.55.

Se også 1.9.6 om fordelagtige køb hos arbejdsgiveren.

Særlige tilfælde

Ligningsrådet har vedtaget, at bryggeriarbejdernes ret til gratis øl på arbejdet samt tobaksarbejdernes ret til eget forbrug af gratis tobak ikke beskattes.

For bryggeriarbejdere på bryggerier, hvor der efter speciel aftale hver måned udleveres øl og vand til hjemtagning, har ligningsrådet vedtaget, at der beskattes 50 pct. af værdien af de hjemtagne drikkevarer.

En række elforsyningsselskaber yder rabatter til nuværende og tidligere ansatte. Ligningsrådet har vedtaget, at sådanne rabatter til elselskabernes medarbejdere og pensionister fra og med indkomståret 1982, kun skal beskattes, såfremt husstandens el-forbrug overstiger 7.000 kWt - men i så fald beskattes hele rabatydelsen, jfr. lsr.1983.145.

For ansatte i forsikringsselskaber gælder, at såfremt forsikringstegning hører under den ansattes arbejdsområde, indkomstbeskattes den ansatte af provision af egne forsikringer, se lsr. 1961.9, hvor en filialbestyrer ansås indkomstskattepligtig af provision, som han fik ved tegning af livrente til sig selv, da tegning af livsforsikringer hørte under hans arbejdsområde.

Hvis forsikringstegning ikke hører under den ansattes arbejdsområde, beskattes den ansatte derimod ikke af en udbetalt provision ved tegning af forsikringer for sig selv. I lsr. 1955.119 blev en udbetalt provision til en eksp.sekr., som kun sjældent havde tegnet forsikringer for andre, anset for en ikke-skattepligtig funktionærrabat. I lsr. 1960.106 blev en udbetalt provision til en ansat, der var beskæftiget med kontor- og tilsynsarbejde, anset for en ikke-skattepligtig funktionærrabat. I lsr. 1973.101 blev en kontorchef ikke anset skattepligtig af provision af egne forsikringer, selv om han i det pågældende år havde haft en ikke ubetydelig provisionsindtægt ved tegning af forsikring for en ven, da forsikringstegning ikke i øvrigt kunne anses at høre under hans arbejdsområde.

Tegnes forsikringen ikke i eller gennem det selskab, hvor skatteyderen er ansat, anses en fra det andet selskab modtagen provision ikke for en funktionærrabat, men for skattepligtig indkomst, selv om tegning af forsikringer ikke hører under skatteyderens arbejdsområde, lsr. 1973.30.

En programmør i et forsikringsselskab kunne ikke få fradrag for det fulde beløb 3.000 kr. på en livsforsikring, som han i kraft af en rabat kun havde betalt 2.676 kr. for, idet landsskatteretten fandt, at han kun havde fradragsret for den præmie, der faktisk skulle erlægges, da han ellers ville opnå fradrag for en udgift, han ikke havde haft, lsr.1976.119.

Forsikringspræmier kan ikke fradrages med et større beløb end den reelle præmiebetaling, uanset om rabatten er ydet i form af nedsættelse af præmiebetalingen eller ved kontant udbetaling af rabatten.

1.9.3. Frirejser og rabatrejser med fly for ansatte i flyselskaber m.v. SD-cirk. 1980.31 .

1) Værdien af frirejser og rabatrejser med fly er i principp et skattepligtig indkomst. Beskatning skal dog kun ske, hvis der er tale om en væsentlig økonomisk fordel for modtageren.

2) Ligningsrådet har vedtaget, at frirejser og rabatrejser med fly for ansatte i flyselskaber m.v. inden for de nordiske lande og Hamburg ikke skal beskattes. For fri- og rabatrejser herudover kan der ved indkomstopgørelsen bortses fra en fri- eller rabatrejse om året, medens yderligere frirejser m.v. værdiansættes til 50% af den pris, der gælder i almindelig handel, med fradrag af den ansattes egen betaling.

3) Ligningsrådet har endvidere i medfør af skattekontrollovens § 8D pålagt flyselskaber, der er hjemmehørende eller har fast driftsted her i landet, at give oplysning om frirejser m.v. på oplysningssedlen for modtageren.

Ligningsrådet har for ansatte m.v. i SAS fastsat beløbssatser, der anvendes for fri- og rabatrejser inden for nedennævnte zoner:

A. Værdien af en rejse inden for kalenderåret ansættes til 0 kr.

Rejser herudover værdiansættes til følgende beløb pr. person over 12 år:

  

                                                               90%-rabat-  

                                                     Frirejser   rejser  

                                                       Sats      Sats  

          Zone 1  

          De nordiske lande og Hamburg           kr.       0          0  

          Zone 2  

          Europa                                 kr.      500       300  

          Zone 3  

          Nordamerika                            kr.    1.500     1.100  

          Zone 4  

          Nærorient samt Afrika (-Johannesburg)  kr.    2.700     1.500  

          Zone 5  

          Orienten og Johannesburg               kr.    4.000     2.000  

          Zone 6  

          Sydamerika                             kr.    5.000     3.000  

For børn under 2 år ansættes værdien til 0 kr., medens værdien for børn under 12 år ansættes til det halve af de nævnte satser.

B. Frirejser og 90%-rabatrejser til ansattes pårørende og andre, der ikke er omfattet af den særlige værdiansættelsesordning, medregnes til den ansattes indkomst med rabattens beløb.

C. For styrelses- og bestyrelsesmedlemmer ansættes frirejser og 90%-rabatrejser til 50% af rejsens billetpris ved køb i almindelig handel.

D. Andre personer, der modtager frirejser og 90%-rabatrejser, er ikke omfattet af de ovennævnte særlige værdiansættelsesordninger. Oplysning skal meddeles om den almindelige billetpris for den tildelte rejse.

1.9.4. Kantinegoder .

Ansatte, der gratis får frokost i arbejdsgiverens kantine, er skattepligtige af værdien heraf, og værdien ansættes til et beløb svarende til besparelsen i den almindelige privatudgift.

For ansatte, der er omfattet af ligningsrådets anvisning vedrørende normalværdien af kost og logi, er værdien af et måltid ansat til 20 kr. pr. dag., jfr. D 1.7.1.

For ansatte, der ikke er omfattet af denne anvisning, fastsættes værdien skønsmæssigt.

Værdien af fri frokost for en kontorassistent blev fastsat til den af ligningsrådet vedtagne normalværdi af et måltid, 10 kr. (i 1976), selv om hun henviste til at hun kun havde spist tre stk. smørrebrød, som hun selv kunne have lavet for ca. 1,35 kr. pr. stk. og som havde kostet arbejdsgiveren 1,74 kr. pr. stk., lsr. 1981.72.

Ansatte, der benytter sig af adgangen til at købe mad i arbejdsgiverens kantine til en pris, der er lavere end virksomhedens indkøbs-/fremstillingspris, er principielt skattepligtige af et beløb svarende til besparelsen i den almindelige privatudgift. I praksis beskattes de ansatte dog ikke, medmindre godet indebærer en væsentlig fordel.

Værdien af gratis kaffe eller the beskattes ikke.

Ansatte, der helt eller delvis vederlagsfrit får udleveret spisekuponer fra deres arbejdsgivere til benyttelse på restaurationer o.lign., anses for indkomstskattepligtige af et beløb svarende til spisekuponernes pålydende værdi med fradrag af egen betaling.

1.9.5. Gaver fra arbejdsgiveren .

Gaver i anledning af ansattes jubilæum eller arbejdsophør eller arbejdsgiverens jubilæum er i visse tilfælde omfattet af reglerne om særlig indkomstskat, se D 1.10.2 nedenfor.

Alle andre gaver fra arbejdsgiveren skal som hovedregel medregnes ved indkomstopgørelsen, SL § 4.

Såfremt gaven består i et kontant beløb, skal dette beløb medregnes fuldt ud.

Er der derimod tale om tingsgaver, skal gaven alene medregnes med et beløb svarende til den værdi, gaven må antages at have for modtageren. I lsr. 1971.24 fik en ansat et gulvtæppe i bryllupsgave til en købspris af 2.269 kr. Retten skønnede, at gavens værdi for den ansatte var 1.500 kr. I lsr. 1978.54 blev en kontorassistent, der i julegave fik en porcelænsfigur til en indkøbspris af 712 kr., anset skattepligtig af et beløb på 400 kr. I lsr. 1978.55 blev en direktør, der ved fratræden af stilling fik et barokskab til en indkøbspris a 3.670 kr., anset skattepligtig af et beløb på 2.000 kr. En programmør, der i anledning af 10 års jubilæum fik et armbåndsur til en indkøbspris af 2.000 kr., blev anset skattepligtig af et beløb på 1.000 kr.

Den ifølge praksis gældende skattefrihed for gaver af begrænset værdi i særlige anledninger inden for familie - og bekendtskabskredsen finder efter omstændighederne også anvendelse for tilsvarende gaver fra arbejdsgiveren. En bogholder, som i anledning af sølvbryllup fik et radioapparat til 885 kr., ansås ikke for skattepligtig af værdien heraf, da landsskatteretten fandt, at gaven kunne sidestilles med en skattefri lejlighedsgave til familie og venner, og retten efter omstændighederne ikke fandt, at det burde føre til et andet resultat, at gaven var ydet af bogholderens arbejdsgiver, lsr. 1964.112. En gave på 1.500 kr. til en brugsuddeler og hans kone til en fælles ferierejse i anledning af deres sølvbryllup ansås for en ikke-skattepligtig lejlighedsgave, da der var tale om en personlig gave ydet i anledning af en privat begivenhed, og da den foretagne rejses værdi ikke oversteg det efter forholdene naturlige niveau for en sådan lejlighedsgave, lsr. 1972.25.

Årlige gaver i form af naturalier i anledning af jul eller nytår beskattes efter praksis kun, såfremt værdien overstiger 300 kr. Kontanter og gavekort beskattes fuldt ud.

1.9.6. Fordelagtige køb hos arbejdsgiveren .

Ved overdragelser fra en arbejdsgiver til en ansat kan der efter omstændighederne blive tale om at beskatte den ansatte af et beløb svarende til den økonomiske fordel, som den ansatte må anses at have opnået ved handelen.

I lsr. 1966.92 blev en ansat beskattet af differencen mellem en bils faktiske handelsværdi og den erlagte købesum, idet retten fandt, at købesummen ikke kunne forudsættes fastsat udelukkende efter sædvanlige handelsmæssige overvejelser, da overdragelsen havde fundet sted fra en arbejdsgiver til en ansat.

I lsr. 1969.29 købte en direktør, der var ansat i et aktieselskab, en byggegrund af selskabet for 20.000 kr., medens handelsværdien skønnedes at være 30.000 kr. Retten fandt, at der ved den foretagne handel måtte anses at foreligge en indkomstskattepligtig ydelse fra arbejdsgiveren på 10.000 kr.

I lsr. 1970.101 blev en bankdirektør beskattet af den økonomiske fordel, han havde opnået ved at udnytte en køberet til en ejendom, som banken tidligere havde erhvervet til ham, idet den omhandlede køberet var indrømmet ham i nær tilknytning til hans ansættelse som overordnet funktionær.

Se også D 1.9.2. om funktionærrabatter.

1.9.7. Fri undervisning m.v. .

Beløb, som arbejdsgiveren betaler for de ansattes skolegang, og værdien af lærebøger, som arbejdsgiveren køber og stiller til rådighed for ansatte under uddannelse, beskattes ikke.

Ansatte, der efter arbejdsgiverens ønske og på hans regning får et kørekort, beskattes ikke af beløbet, lsr. 1958.19.

Af lsr. 1981.18 fremgår, at udgift til kursusdeltagelse, herunder befordringsudgifter, som afholdes af arbejdsgiveren, ikke beskattes hos lønmodtageren, når han deltager i kursus »»på arbejdsgiverens foranledning og med henblik på arbejdet i dennes tjeneste«».

En kommunesekretær, der havde deltaget i Dansk kommunalkursus, blev ikke beskattet af de af kommunen til det kommunale kursus betalte skolepenge, se lsr. 1967.64.

Ansatte i et revisionsfirma beskattedes ikke af uddannelsesudgifter, der var betalt af arbejdsgiveren i forbindelse med uddannelsen til statsautoriserede revisorer.

En overkonstabel ansås ikke for indkomstskattepligtig af forsvarets tilskud på kr. 13.100 til kursusafgift på en landbrugsskole, idet forholdet måtte sidestilles med tilfælde, hvor arbejdsgiveren betalte for en ansats skolegang m.v., lsr.83.41.

Sygeplejeelever, der gennemgår forskolen på en sygeplejehøjskole, betaler selv for undervisningen og opholdet, men modtager et indkomstskattepligtigt statstilskud hertil. Det beløb, eleven herefter selv kommer til at betale, refunderes senere efter nærmere fastsatte regler af det hospital, på hvilket eleven er ansat. Disse refusionsbeløb skal medregnes ved opgørelsen af modtagerens skattepligtige indkomst, SD-cirkulære nr.326 af 5.juli 1972, og skd.19.20.

Eleverne på Rigshospitalets forskole har adgang til fri kost og logi. Det er dog ikke alle, der benytter sig af retten til bolig, og der bliver i så fald ikke udbetalt nogen erstatning for afkaldet herpå. Det vil af oplysningssedlerne fremgå, hvad den enkelte elev har modtaget.

1.9.8. Særlige belønninger .

Præmier, der udbetales til lønmodtagere for forslag til forbedring af arbejdsmetoder o.lign. er almindelig indkomstskattepligtige, se lsr.1970.115 og skd.17.110, vedrørende beskatning af penge og genstandspræmier, der ydes til de under staten ansatte for rationaliseringsforslag.

1.9.9. Ferielotteri .

Gevinster ved bortlodning i form af kontante tilskud eller ferierejser, som arbejdsgiveren betaler, skal beskattes som almindelig indkomst.

For ferierejsers vedkommende henvises vedrørende værdiansættelsen til 1.7.10.

Hvor midlerne til indkøb af de bortloddede ferierejser er tilvejebragt af de ansatte selv, skal gevinsterne også medregnes i den skattepligtige indkomst, idet der ikke er tale om en offentlig bortlodning, jfr. SL § 4f.

1.9.10. Løsøre til rådighed i hjemmet .

§ 3 nr. 5 i finansministeriets bekendtgørelse nr. 161 af 28/3 1973 om ansættelsen af den årlige værdi af brugsnydelser af indbo og andet løsøre ved beregning af gave- og arveafgift er af landsskatteretten anvendt ved ansættelsen af den skattemæssige værdi af kunstværker samt fjernsyn til rådighed i hjemmet.

I lsr. 1978.125 blev en hovedanpartshaver anset for indkomstskattepligtig, jfr. SL § 4b, af værdien af vederlagsfri benyttelse af malerier og antikviteter, som tilhørte anpartsselskabet. Selskabet havde ved udgangen af 1973 og 1974 investeret 519.037 kr. og 869.679 kr. i kunstværker m.v., der blev opbevaret hos hovedanpartshaveren. Retten fandt, at værdien af de benyttede kunstværker passende kunne ansættes til 6% af de nævnte investeringsbeløb.

I lsr. 1979.176 blev en chefredaktør anset for indkomstskattepligtig af værdien af vederlagsfri benyttelse af fjernsyn i hjemmet, og værdien blev ansat til 6% p.a. af apparatets købesum med tillæg af den af arbejdsgiveren betalte licens. Da apparatet var placeret i hjemmet, fandt retten, at man ikke ved værdiansættelsen kunne tage i betragtning, at skatteyderen i kraft af sit erhverv havde interesse i at gøre sig bekendt med fjernsynsudsendelser.

1.9.11. Fri jagt .

Ansatte, der har adgang til fri jagt, kan ikke beskattes af jagtretten, men alene af værdien af jagtudbyttet, se lsr. 1971.22 og 23, der dog begge vedrører den skattemæssige behandling af adgangen til at udøve jagtret på egen ejendom.

1.9.12. Fri benyttelse af værksted m.v. .

Ansattes fordel ved at kunne benytte arbejdsgiverens værksted og værktøj i fritiden beskattes efter praksis ikke.

1.9.13. Firmafest .

Deltagelse i firmafester, hvortil arbejdsgiveren afholder udgifterne, medfører ingen beskatning.

Ansatte, der som kompensation for bortfald af eller manglende deltagelse i firmafester får udleveret en anvisning, der for et bestemt beløb giver ret til fortæring på hotel el.lign., skal medregne værdien af anvisningen med dennes pålydende værdi.

1.10. Særlig indkomst .

En række beløb, der typisk tilfalder lønmodtagere i deres ansættelsesforhold, medtages ikke ved opgørelsen af den skattepligtige almindelige indkomst, men beskattes som særlig indkomst.

1.10.1. Godtgørelse ved fratræden af stilling m.v. LOSI § 2 nr.9 .

Litteratur: Bruun Nielsen i UfR 1964 B s. 90 ff, Helkett 14.udg. s.593 og SO 1978, s.189ff.

Efter bestemmelsen i LOSI § 2, nr.9 beskattes godtgørelse i anledning af fratræden af stilling som særlig indkomst.

»»Løn«» til opsigelsesfristens udløb LOSI § 3, stk. 1, nr.6 .

Hvis modtageren af en sådan godtgørelse ikke oppebærer indtægt af stillingen for hele tiden efter fratrædelsen og indtil det tidspunkt, han kunne være opsagt i henhold til sin kontrakt eller efter lovgivningens almindelige regler, skal en så stor del af godtgørelsen, som svarer til, hvad han ville have oppebåret som indtægt for tiden efter fratrædelsen, dog højst for en periode af 1 år, medregnes i den skattepligtige almindelige indkomst, LOSI § 3, stk.1, nr.6. En eventuel resterende del af godtgørelsen beskattes som særlig indkomst.

LOSI § 3, stk. 1, nr. 6, gælder også når arbejdstageren selv opsiger sin stilling til omgående fratræden eller dog med kortere varsel end han ville have kraf på, jfr. lsr.1964.24, 1968.109 og skd.19.8, men efter konkret bedømmelse beskatter man dog kutymemæssige fratrædelsesgodtgørelser (efter mange års ansættelse) fuldt ud som særlig indkomst, jfr. lsr.1983.38 og 1984.57, ligesom godtgørelser i henhold til funktionærlovens § 2a (se nærmere herom nedenfor) altid beskattes som særlig indkomst, jfr. lsr.1974.122.

Selv om en afskediget funktionær får en ny stilling, måske endog i umiddelbar fortsættelse af sin tidligere stilling, skal den del af godtgørelsen, der træder i stedet for den indtægt, han ville have haft i tiden fra fratrædelsen og indtil det tidspunkt, han kunne være afskediget under iagttagelse af gældende opsigelsesvarsler, beskattes som almindelig indkomst, se lsr. 1970.33 og skd.18.154.

En forligsmæssigt fastsat godtgørelse på 25.000 kr. til en tillidsmand, der blev afskediget blev anset for almindelig indkomst, da beløbet var mindre end det, han kunne have opnået i løn inden for den opsigelsesperiode på 5 måneder, som tilkom ham, lsr.1984.143.

Et folketingsmedlem fik ved sin udtræden af tinget et eftervederlag svarende til tre måneders grundvederlag. Dette vederlag ansås som almindelig indkomstskattepligtigt ifølge LOSI § 3, stk.1, nr.6 analogt, lsr.1982.154.

Den del af godtgørelsen, der efter § 3, stk.1, nr.6 skal medregnes som skattepligtig almindelig indkomst, skal medregnes fuldtud i udbetalingsåret, i alt fald når arbejdsgiveren har givet afkald på modydelse, selv om den dag, hvortil arbejdstageren kunne være opsagt, ligger i det følgende år, lsr. 1970.33 og 1973.10.

Hvis lønmodtagerens krav har været indbragt til afgørelse ved domstolene, skal beskatning dog først finde sted, når kravet er fastslået ved endelig dom eller forlig.

»»Godtgørelse«» .

Beløbet skal hidrøre fra den pågældendes hidtidige arbejdsgiver.

Denne betingelse anses ikke for opfyldt, dersom arbejdsgiveren er et A/S og beløbet udbetales af aktiemajoritetshaveren.

I et tilfælde, hvor der blev ydet det fratrædende personale en godtgørelse fra to af arbejdsgiveren uafhængige fonds, ansås godtgørelsen ikke for omfattet af LOSI § 2, nr.9, og blev derfor beskattet som almindelig indkomst, skd.28.77, jfr. tilsvarende lsr. 1978.167 om en godtgørelse fra LO til en afskediget typograf i et A/S, der ejedes af LO.

Se endvidere lsr. 1979.55, hvor en bod, udbetalt til klagerens fagforbund og videregivet til klageren, ikke var omfattet af LOSI § 2 nr.9.

I et tilfælde, hvor den nye arbejdsgiver betalte et engangsbeløb for at få den pågældende lønmodtager til at fratræde sin hidtidige stilling, blev beløbet beskattet som almindelig indkomst.

Det er en forudsætning for at anvende i LOSI § 2 nr.9, at der er tale om beløb, der udredes i umiddelbar forbindelse med fratræden eller ændring af et ansættelsesforhold.

Reglen kunne ikke anvendes i et tilfælde, hvor den pågældende var opsagt, men senere traf aftale om at fortsætte sit arbejde i virksomheden (samme stilling), lsr. 1972.122.

En afdelingsleder i et fagforbund var blevet afskediget. Han havde modtaget sædvanlig løn i opsigelsesperioden samt en fratrædelsesgodtgørelse på kr. 35.382 kr., svarende til tre måneders løn. Herudover havde han fået tilkendt en erstatning på 216.846 kr. som følge af afskedigelsen, der var i strid med en indgået tryghedsaftale, idet den ikke kunne anses for tilstrækkelig saglig eller rimeligt begrundet. Denne erstatning havde han anset for skattefri, men lsr. fandt ifølge motiverne til LOSI § 2, nr.9, at erstatningen var omfattet af denne bestemmelse, lsr. 1982.153.

Krav på godtgørelse .

Lovens udtryk »»godtgørelse«» tager i første række sigte på frivillige ydelser fra arbejdsgiveren, men den omstændighed, at den pågældende lønmodtager har haft krav på at få et beløb udover løn udbetalt ved sin fratræden, udelukker ikke, at en sådan godtgørelse betragtes som særlig indkomst, lsr. 1964.117 (en forsikringsagents kontraktsmæssigt fastlagte efterprovision ved fratræden). Ligeledes betragtes den afskedigelsesløn, der ved afskedigelse af funktionærer med henholdsvis 12, 15 eller 18 års anciennitet udbetales med henholdsvis 1, 2 eller 3 måneders løn ud over, hvad der betales til fratrædelsesdatoen, jfr. funktionærlovens § 2a, som særlig indkomst.

En direktør i et A/S kunne ifølge sin ansættelseskontrakt opsiges med 12 måneders varsel og skulle fratræde ved det fyldte 60. år. Ved en senere indgået aftale havde han opnået tilsagn om en fratrædelsesgodtgørelse svarende til 4 års løn ved hans fratræden ved det fyldte 60. år efter at være opsagt senest 12 måneder forinden. Beløbet blev i sin helhed anset for en af LOSI § 2, nr. 9, omfattet fratrædelsesgodtgørelse.

Derimod må efterløn, der i henhold til funktionærlovens § 8 betales til en afdød funktionærs ægtefælle eller børn, beskattes som almindelig indkomst, skd.22.181.

Betalingsformen .

En godtgørelses beskatning som særlig indkomst er betinget af, at der er tale om et på forhånd fastlagt, bestemt beløb og ikke om livsbetingede periodiske ydelser, lsr. 1975.127.

En typograf havde i forbindelse med indførelse af ny teknik og dermed følgende personalereduktion modtaget et tilbud fra sin arbejdsgiver om at fratræde sin stilling mod en mindre ugentlig pristalsreguleret ydelse. Disse ydelser blev anset for supplerende understøttelsesbeløb, som var almindelig indkomstskattepligtige i medfør af SL § 4, litra c, lsr.1984.58.

At beløbet udredes afdragsfrit, udelukker ikke, at beløbet anses som en fratrædelsesgodtgørelse, der beskattes efter § 2, nr.9, se princippet i UfR 1966, s.782 ØLD. Selvom godtgørelsen udbetales afdragsvis, må hele godtgørelsen udfra et retserhvervelsessynspunkt beskattes i fratrædelsesåret, og det ved indkomstårets udgang tilgodehavende beløb må medregnes som formue, lsr. 1973.10.

Evt. kursnedslag .

At en godtgørelse ikke udredes kontant, kan i visse tilfælde medføre kursnedslag på fordringen.

Det er således i praksis antaget, at betalingsvilkårene for en fratrædelsesgodtgørelse, der udredes afdragsvis over 20 mdr., uden ydelse af renter for restfordringen, må antages at afvige så væsentligt fra det for fratrædelsesgodtgørelser sædvanlige, at der kan indrømmes kursnedslag. Dersom der ydes renter af en ikke kontant udbetalt godtgørelse, og dersom de aftalte betalingsvilkår iøvrigt ikke afviger væsentligt fra det for fratrædelsesgodtgørelser sædvanlige, kan der ikke indrømmes kursnedslag. En fratrædelsesgodtgørelse, der ydes som en båndlagt kapital i et pengeinstitut, hvor beløbet udbetales over 10 år, mens samtlige renter af den båndlagte kapital udbetales løbende, blev beskattet uden kursnedslag, lsr. 1977.136.

Det er endvidere antaget, at udbetaling i 16 lige store månedlige rater ikke afviger væsentligt fra det sædvanlige, når der samtidig er aftalt kompensation, dersom kronens købekraft bliver væsentligt forringet i udbetalingsperioden.

Beløbets anvendelse .

Det er uden betydning for beskatningsformen, hvad det udbetalte beløb anvendes til, og det er således antaget, at en fratrædelsesgodtgørelse, som efter skatteyderens ønske anvendes til køb af livrente, skal beskattes som særlig indkomst (med adgang til at fradrage indskuddet efter PL § 18).

Hvis derimod den fratrædende medarbejder ikke har dispositionsret over godtgørelsen, som indbetales direkte af arbejdsgiveren til et forsikringsselskab til køb af livrente, kan beløbet ikke beskattes efter § 2, nr.9, lsr. 1965.22. (Indskuddet behandles efter PL § 19).

Funktionærloven .

Funktionærloven giver ret til »»godtgørelser«» i følgende tilfælde:

1) Opsigelse eller uberettiget bortvisning efter uafbrudt beskæftigelse i samme virksomhed i 12, 15 eller 18 år (§ 2a).

2) Opsigelse uden rimelig grund eller ved uberettiget bortvisning efter funktionærens fyldte 20. år og efter mindst 1 års uafbrudt beskæftigelse i samme virksomhed (§ 2b).

3) Uberettiget afvisning før tiltrædelse af stilling(§ 3).

4) Uberettiget bortvisning (§ 3).

ad 1) Godtgørelse i henhold § 2a ydes ved opsigelse udover den løn, der tilkommer funktionæren i opsigelsesperioden, og ved uberettiget bortvisning udover den erstatning, der i henhold til lovens § 3 erlægges af arbejdsgiveren, svarende til lønnen indtil lovlig opsigelse kunne være sket.

Godtgørelsen beskattes derfor i disse tilfælde som særlig indkomst, jfr. lsr. 1974.122, medens de beløb, der udbetales som løn i opsigelsesperioden, respektive som erstatning for løn, indtil lovlig opsigelse kunne være sket, beskattes som almindelig indkomst.

ad 2) Godtgørelsesbeløbet, hvis størrelse nærmere er omhandlet i funktionærlovens § 2b, og som ydes udover den løn, funktionæren har krav på i opsigelsesperioden, respektive udover erstatningen i henhold til § 3 ved uberettiget bortvisning, beskattes som særlig indkomst. Lønnen i opsigelsesperioden, respektive erstatningen for samme periode, beskattes som almindelig indkomst.

ad 3) Såfremt funktionæren uberettiget nægtes modtagelse i en stilling, hjemler funktionærlovens § 3 ret til erstatning. Erstatningen, der sædvanligvis svarer til lønnen indtil opsigelse kunne være sket, anses i praksis som særlig indkomst, jfr. lsr. 1968.108. (Bestemmelsen i LOSI § 3, stk.1 nr.6 fandtes efter sin formulering og indhold at tage sigte på ophævelse af bestående arbejdsforhold, og altså uanvendelig i dette tilfælde).

ad 4) Erstatning i tilfælde af uberettiget bortvisning andrager i almindelighed et beløb svarende til lønnen indtil funktionæren lovligt kunne være opsagt i henhold til kontrakt eller efter lovgivningens almindelige regler - eller såfremt funktionæren allerede var lovligt opsagt - til opsigelsesfristens udløb.

Erstatningen beskattes som almindelig indkomst i det omfang, den svarer til lønnen indtil opsigelsesfristens udløb - dog højst for en periode af 1 år. Eventuelt overskydende beløb beskattes som særlig indkomst.

Efterløn, der i henhold til funktionærlovens §8 betales til en afdød funktionærs ægtefælle eller børn, beskattes som almindelig indkomst, skd.22.181.

For direktører i aktieselskaber gælder, at disses ansættelsesforhold ikke er omfattet af funktionærloven, hvorfor der ikke tilkommer disse noget legalt fastsat opsigelsesvarsel. Som regel vil de pågældende dog efter deres ansættelseskontrakt have krav på et vist opsigelsesvarsel, men selv om dette ikke er tilfældet, har landsskatteretten dog lagt til grund, at der efter praksis sædvanligvis alligevel tilkommer disse personer et vist opsigelsesvarsel, hvorfor en direktørs fratrædelsesgodtgørelse - benævnt »»efterløn«» - på et beløb svarende til 6 måneders løn blev anset som skattepligtig almindelig indkomst, selvom han ikke i sin kontrakt med selskabet havde noget opsigelsesvarsel, lsr. 1964.23. Dette må ses på baggrund af, at domstolene ofte tillægger afskedigede selskabsdirektører en afskedigelseserstatning, selvom de hverken efter loven eller efter deres kontrakt har haft krav herpå.

Se endvidere lsr. 1978.166, hvor en direktør (på fratrædelsestidspunktet) havde en 5-årig uopsigelig ansættelseskontrakt, men hvor kun et beløb, svarende til et års efterløn, beskattedes som almindelig indkomst.

Ligebehandlingsloven o.lign. .

I henhold til lov om ligebehandling § 9 kan en lønmodtager, der afskediges, fordi han har fremsat krav om ligebehandling, tilkendes en godtgørelse, der ikke kan overstige 26 ugers løn. En sådan godtgørelse beskattes efter LOSI § 2, nr.9. I det omfang, der ikke ydes løn indtil sædvanligt opsigelsesvarsel eller erstatning herfor, beskattes godtgørelsen som almindelig indkomst, jfr. §3, stk.1, nr.6, skd.59.351.

Godtgørelse efter § 4 i lov om beskyttelse mod afskedigelse på grund af foreningsforhold, der ikke kan overstige 78 ugers løn, omfattes også af LOSI § 2, nr.9.

Efterbetaling af løn .

Efterbetaling af løn, der finder sted efter fratrædelsen, skal medregnes som skattepligtig almindelig indkomst, lsr. 1975.128 og 1962.13 vedrørende et beløb, der ved fratræden blev ydet som gratiale, men som ikke oversteg de tantiemebeløb, skatteyderen i de tidligere år havde fået tillagt som tantieme udover sin faste løn. Se også lsr. 1973.120, hvor godtgørelse til direktør måtte antages at være et yderligere vederlag (tantieme) for arbejde i selskabet, og derfor skattepligtig almindelig indkomst.

»»Fratræden«» .

Det er tilstrækkeligt for at anvende LOSI § 2, nr. 9, at der sker delvis opgivelse af stillingen, men det er ikke tilstrækkeligt, at der blot sker f.eks. lønmæssig forringelse af stillingen.

Det er ikke en betingelse, at der sker en fuldstændig fratræden. En forringelse af de hidtidige ansættelsesforhold vil efter omstændighederne kunne begrunde, at et godtgørelsesbeløb, der udredes i den anledning, anses som særlig indkomst, når der i forbindelse med ydelsen af godtgørelsen opgives hidtidige arbejdsområder. Se f.eks. om kreditforeningsrepræsentants delvise opgivelse af stilling, lsr. 1976.123.

En overlæge ved et kommunalt hospital, der blev omdannet til plejestiftelse, modtog et engangsbeløb i anledning af, at stillingen omdannedes, således at han måtte opgive en hidtil beklædt professorstilling. Denne erstatning blev sidestillet med en godtgørelse for tab af (forringelse af) stilling og var derfor omfattet af LOSI § 2, nr.9.

I overensstemmelse hermed ansås udbetaling af et engangsbeløb i anledning af, at der ved sundhedsstyrelsens foranledning er sket ændring i apoteksansattes aflønningsforhold, hvorved tidligere oppebårne tillæg for tilkaldevagter bortfaldt, omfattet af § 2, nr.9, lsr.1979.162.

Derimod anses godtgørelser, der udbetales til lønmodtagere for forringelse af deres stillinger, uden at forringelsen har sammenhæng med delvis opgivelse af stillingen, som almindelig indkomst.

Således blev en funktionær, der hidtil havde oppebåret et personligt tillæg, og som ved dette tillægs bortfald fik en engangserstatning på 10.000 kr., samtidig med at han på linie med de andre funktionærer, der ikke havde det personlige tillæg, fik lønforhøjelse, anset skattepligtig af godtgørelsen som almindelig indkomst. Ligeledes blev de af Københavns kommune udbetalte godtgørelsesbeløb til en række tidligere ansatte under sporvejene og Valby gasværk i forbindelse med de pågældenes flytning til andre kommunale afdelinger anset som almindelig indkomst, lsr.1968.110.

En udflytningsbonus på 6.000 kr. fra en arbejdsgiver udbetalt i forbindelse med en fusion af to virksomheder blev anset som almindelig skattepligtig indkomst, idet fusionen alene havde medført, at modtagerens arbejdsplads var blevet ændret fra den ene fusionerende virksomhed i den østlige del af København til den anden fusionerende virksomhed i Københavns vestlige omegn, lsr.1983.39.

En tilsvarende afgørelse foreligger om en skatteyder, der var ansat som vicedirektør i en bank, og som indtil 1.1.1970 blev aflønnet med fast gage + tantieme. Fra og med denne dato bortfaldt tantiemeaflønningen for bankens funktionærer, idet de pågældende herefter aflønnedes efter individuelle gagekontrakter. Til kompensation for denne varige ændring udbetaltes et engangsbeløb. Da man fandt, at der i afløsningssummen lå en kompensation for ændring i og evt. forringelse af fremtidige lønvilkår beskattedes beløbet som almindelig indkomst.

Forbliven i stillingen indtil virksomhedens afvikling .

I forbindelse med virksomhedsophør, flytning eller omstrukturering af virksomheder udbetales der ofte til de ansatte, der skal afskediges, en godtgørelse udover sædvanlig løn betinget af, at de ansatte forbliver i deres stilling indtil afviklingen af virksomheden har fundet sted eller de pågældende bliver afskediget.

I VLD af 17.marts 1975 (UfR 1975.659) anses en godtgørelse af denne art som en fratrædelsesgodtgørelse, der er omfattet af § 2, nr.9, jfr. også lsr. 1976.24, 1976.122 og 1977.135.

Dette gælder såvel godtgørelser, der udbetales i henhold til kollektiv overenskomst, indgået forud for eller i forbindelse med virksomhedens lukning eller flytning, som godtgørelser, der er fastsat ved individuel aftale.

Fratræden - genansættelse .

I forbindelse med afhændelse af en virksomhed forekommer det ofte, at virksomhedens hidtidige indehaver yder personalet visse godtgørelsesbeløb for lang tjeneste. Selv om de pågældende fortsætter i virksomheden på uændrede løn- og opsigelsesvilkår, beskattes en sådan godtgørelse som særlig indkomst, da den oprindelige stilling anses fratrådt, lsr. 1969.117 og 1973.121.

Af § 3, stk.1, nr.6 i LOSI følger dog, at så stor en del af godtgørelsen, der svarer til, hvad den pågældende ville have oppebåret i indtægt for tiden fra fratrædelsen til opsigelsesfristens udløb, skal beskattes som almindelig indkomst, lsr. 1972.121.

Se også skd.25.137 vedrørende forretningsfører i fortsættelsessygekasse, der fratrådte sin stilling i forbindelse med sygekassens sammenslutning med andre sygekasser. Det forhold, at han efter fratrædelsen indtrådte i de sammensluttede sygekassers ledelse som kommitteret, kunne ikke betragtes som en fortsættelse af det hidtidige ansættelsesforhold, og godtgørelsen blev beskattet som særlig indkomst.

Derimod kunne beløb, der i forbindelse med to kreditforeningers sammenslutning udbetaltes til de ansatte, ikke anses omfattet af § 2, nr.9, idet der ikke ved sammenslutningen forelå hverken hel eller delvis fratræden i lovens forstand fra de af medarbejderne hidtil beklædte stillinger, lsr. 1975.25.

Direktøren for et A/S fratrådte sin stilling, da selskabets aktionærer besluttede af afhænde aktiekapitalen, og oppebar i den anledning en godtgørelse. Han indgik dog samtidig en ansættelseskontrakt med de nye aktionærer, hvorefter han fortsat skulle fungere som direktør i selskabet, dog med ændrede løn- og kompetenceforhold. Efter det oplyste fandt lsr., at der ved klagerens overenskomst med de nye aktiebesiddere var tale om en sådan væsentlig forringelse af hans ansættelsesforhold, bl.a. med hensyn til opsigelsesvarsel, funktions- og kompeteanceområde, at den udbetalte godtgørelse kunne henføres under LOSI § 2, nr.9, som en fratrædelsesgodtgørelse, lsr.1982,152.

»»Stilling«» .

Det er uden betydning, hvorledes den pågældende har været aflønnet (fast løn, provision, tantieme el.lign.).

Stillingens art .

Der kan efter praksis ikke stilles krav om, at der har foreligget et egentligt tjenesteforhold. Et medlem af et tilsynsråd oppebar honorar for et hverv, der bl.a. bestod i tilsyn med direktionens arbejde samt godkendelse af løn- og personalevilkår. Dette hverv bortfaldt, og den pågældende modtog i den anledning 40.796 kr. I landsskatterettens kendelse om dette forhold anføres: »»Da der efter den af klageren påberåbte lovbestemmelse ikke stilles krav om et forudgående ansættelsesforhold som betingelse for anvendelse af reglen, men blot om lønnet beskæftigelse, og da bestemmelsen må antages at gælde alle vederlag for fremtidig indtægtstab som følge af fratræden før normalt ophør med arbejdet, må beløbet anses omfattet af LOSI § 2, nr.9«». Se også lsr. 1976.123, der beskatter en godtgørelse til en fratrædende (valgt) kreditforeningsrepræsentant som særlig indkomst. Lsr. lagde ved afgørelsen navnlig vægt på "omfanget af det med stillingen forbundne arbejde samt stillingens karakter af levevej." En godtgørelse til en fratrædende kongresvalgt formand, der havde været aflønnet som funktionær, og for hvem der var betalt ATP-bidrag m.v., blev anset omfattet af § 2, nr.9, lsr.1970.118. Tilsvarende afgørelse foreligger vedrørende en valgt kredsformand i DASF og en afdelingskasserer i et forbund.

Arbejdets karakter og varighed .

Uanset der efter ovenstående ikke kan stilles krav om et egentligt tjenesteforhold, antages det dog, at den pågældende lønmodtagers ansættelse hos arbejdsgiveren må have haft en vis fastere karakter og været af en vis varighed. Honorarlønnede hverv uden for tjenesteforhold, der ikke er forbundet med en væsentlig arbejdsindsats (f.eks. medlemskab af aktieselskabsbestyrelser o.lign) anses således ikke for omfattet af § 2, nr.9.

Med hensyn til ansættelsens varighed kan nævnes lsr. 1959.16, hvor 7 måneders ansættelse ikke ansås for tilstrækkeligt.

Derimod spiller modtagerens alder ingen rolle for afgørelsen, jfr. lsr. 1965.20, hvor en fratrædelsesgodtgørelse til en 24-årig efter en 7-årig ansættelsestid ansås omfattet af § 2, nr.9.

Opgivelse af agentur og lign. .

Godtgørelse for opgivelse af agentur eller lignende skal ligeledes beskattes som særlig indkomst efter reglen i LOSI § 2, nr.9. Bestemmelsen omfatter godtgørelser for opgivelse af egentlige agenturer, eneforhandlingsrettigheder, forhandlerprivilegier, portefølje m.v., se bl.a. lsr. 1979.54 og 1981.41. En erstatning for uberettiget opsigelse af forhandlerkontrakter blev anset omfattet af § 2, nr.9. Det blev endvidere fastslået, at ingen del af erstatningsbeløbet kunne antages at give klageren erstatning for tab af konkrete indtægter i en bestemt periode, lsr. 1968.29.

Erstatning for uberettiget opsigelse af agentur, der ydes for bortfald af en løbende, konkret indtægt, beskattes som skattepligtig almindelig indkomst.

En godtgørelse til forsikringsinspektør i forbindelse med omstrukturering af stillingen, hvorved en biindtægt måtte opgives, blev anset i det væsentlige at være kompensation for ændring af aflønningsforhold og derfor almindelig indkomstskattepligtig, lsr.1973.119. Se endvidere lsr. 1967.34 om erstatning for opgivelse af eneforhandlingsret i et bestemt distrikt. Nogle kompensationsbeløb, som et forsikringsselskab ydede sine assurandører i forbindelse med, at der skete væsentlige indskrænkninger i disses distrikter, blev anset omfattet af § 2, nr.9.

En godtgørelse for at give afkald på retten til at indtræde i et interessentskab ansås omfattet af § 2, nr.9, lsr. 1969.23.

1.10.2. Jubilæumsgratialer m.v. .

A. Gratialer, der ydes med et beløb en gang for alle i en i lønmodtagerens forhold begrundet særlig anledning, såsom jubilæum eller arbejdsophør på grund af alder eller på grund af sygdom, beskattes som særlig indkomst, jfr. LOSI § 2, nr.10.

Begrebet jubilæum er ikke nærmere fastlagt i loven. Efter landsskatterettens praksis anses jubilæum at foreligge, når den pågældende har været ansat i virksomheden i 25, 35, 40, 45, 50 eller 60 år, se lsr. 1962.79, 81-82, 1963.88 og 1966.93. I sidstnævnte kendelse udtales det af landsskatteretten, at udbetalinger i anledning af 10, 15, 20 og 30 års ansættelse ikke omfattes af § 2, nr.10.

At virksomheden, hvori den pågældende har jubilæum, har skiftet ejer eller er omdannet til aktieselskab, kan ikke udelukke særlig indkomstbeskatning, når blot der har været rimelig identitet i virksomhedens arbejdsområde i hele perioden, jfr. princippet i lsr. 1974.119, og modsætningsvis lsr. 1980.60.

Jubilæumsgratialer, der ved 25, 40 og 50 års tjenestetid, d.v.s. sammenlagt anciennitet fra forskellige ansættelsessteder, udbetales i medfør af undervisningsministeriets cirkulære af 19.januar 1959 til personale i folkeskolen og den kommunale gymnasieskoles tjeneste, er omfattet af § 2, nr.10.

Bestemmelsen i § 2, nr.10 skal forstås ret snævert, således at de udbetalinger, der kan henføres til bestemmelsen, skal stå i nøje sammenhæng med selve arbejdsforholdet, hvorfor gratialer, der udbetales i anledning af mere private mærkedage m.v. betragtes som almindelig indkomst, medmindre der er tale om tingsgaver af mindre værdi, der efter praksis ikke beskattes, selvom de ydes af arbejdsgiveren, jfr. D 1.9.5.

Et A/S afholdt en reception. for ca. 275 gæster i anledning af direktørens 40 års jubilæum. Udgifterne androg ca. 15.000 kr. Normalt udbetaltes jubilæumsgratiale til de ansatte og for højerestående funktionærer afholdtes en mindre reception. Under hensyn til direktørens bestemmende indflydelse i selskabet som direktør og hovedaktionær samt til at han ikke havde modtaget noget jubilæumsgratiale, blev han beskattet af en særlig indkomst på 10.000 kr., svarende til værdien af den afholdte reception, lsr. 1980.181.

Fra landsskatterettens praksis kan nævnes, at gratialer udredet i nedenfor nævnte anledninger ikke blev henført til § 2 nr.10, men anset som skattepligtig almindelig indkomst:

Lsr. 1961.79 og 1970.115 samt 1982.177 (præmier for forslag til forbedring af virksomhedens arbejdsmetoder) 1961.80 og 1964.112 (sølvbryllupsgaver) 1961.81 (gave i anledning af fødsel) 1960.182 (gave i anledning af bestået eksamen) 1962.80 (gave i anledning af 60 års fødselsdag) 1966.31 (gratiale i anledning af ekstraordinær arbejdsindsats) 1982.159 (gratiale til professionel fodboldspiller i anledning af hans kamp nr. 350 for klubben.)

Gratiale udbetalt ved 60 års fødselsdag blev dog anset omfattet af § 2, nr.10, da 60 år var den sædvanlige aldersgrænse for ansættelse i virksomheden, selvom den pågældende rent faktisk ikke fratrådte, lsr. 1960.183 og 1963.87.

Tjenesteforhold .

Det er en forudsætning for reglens anvendelse, at modtageren kan anses for at stå i et tjenesteforhold til den pågældende arbejdsgiver. Reglen er således anset uanvendelig på en gavecheck udbetalt til en fodboldspiller af en sportsklub i anledning af klubbens jubilæumskamp. Reglen kunne heller ikke anvendes på gratiale, der blev ydet til en advokat, der havde 25 års jubilæum som formand for det jubilerende selskabs bestyrelse. Se endvidere lsr. 1964.111 (gratiale ved afgang som bestyrelsesformand i et aktieselskab). Samme resultat er man nået til vedr. gratiale til formanden for en sparekasses tilsynsråd i anledning af hans 40 års jubilæum samt en gaverejse til en advokat i anledning af hans jubilæum som formand og medlem af bestyrelsen for en almenvelgørende institution, lsr. 1981.57.

En skatteyder havde i 1975 25 års jubilæum i et firma, men da han i 1973 var indtrådt som interessent i firmaet, kunne han ikke oppebære et jubilæumsgratiale i 1975 som arbejdstager, lsr. 1979.62.

Derimod fandt landsskatteretten, at en direktør, der tillige var hovedaktionær i selskabet, som direktør måtte antages at stå i tjenesteforhold til selskabet, og godkendte særlig indkomstbeskatning, lsr. 1974.119.

En direktør fik i anledning af sit 25 års jubilæum udbetalt et gratiale på 75.000 kr. Ved at sammenholde gratialets størrelse med udviklingen i direktørens samlede aflønning over en årrække fandt lsr., at gratialet i et vist omfang indeholdt en lønregulering, og da den normale lønstigning det pågældende år måtte antages at ville have andraget omkring 30.000 kr., blev alene 45.000 kr. beskattet som særlig indkomst, lsr. 1978.173.

Tingsgaver m.v. .

Selv om loven anvender udtrykket »»udbetaling«», er også jubilæumsgratialer bestående i tingsgaver omfattet af reglen.

Ved værdiansættelsen af tingsgaven må der henses til, hvilken værdi gaven repræsenterer for modtageren. Dette gælder dog ikke, dersom modtageren kan vælge en tingsgave inden for en bestemt beløbsstørrelse, idet gaven i så fald værdiansættes til købsprisen.

En jubilæumsgave i form af et tilskud på 10.000 kr. til en ferierejse skulle medregnes med det fulde beløb ved opgørelsen af den særlige indkomst, lsr.1982.160.

I et tilfælde, hvor gratialet blev udbetalt til en medarbejders enke i anledning af, at medarbejderen kort tid efter sin død ville have opnået 25 års jubilæum i virksomheden, ansås beløbet omfattet af § 2, nr.10, skd.21.134.

B. Gratialer, der af arbejdsgiveren udbetales i anledning af, at den virksomhed, hvori den skattepligtige er ansat eller har været ansat, har bestået i 25 år eller i et åremål, der er deleligt med 25, beskattes også som særlig indkomst efter § 2, nr.10 i LOSI.

Der må være den fornødne sammenhæng mellem jubilæumstidspunktet og ydelsen af gratialerne. Således kunne gratialer, der på grund af usikre økonomiske forhold i jubilæumsåret ikke blev udbetalt i dette år, men først i det efterfølgende år, ikke anses omfattet af § 2, nr.10. Et aktieselskab fejrede i 1977 50-års jubilæum som producent af en bestemt vare, og man ønskede i den anledning at give personalet et gratiale. Det var oplyst, at virksomheden fejrede officielt 50-års jubilæum i 1974, og at dette ikke var blevet markeret med udbetaling af gratiale til medarbejderne. Det i 1977 udbetalte gratiale ansås ikke omfattet af § 2, nr.10.

Reglen kan kun bruges, når det er selve den virksomhed, hvori modtageren er ansat, der har jubilæum. Bestemmelsen kunne således ikke anvendes på gratialer, udbetalt til de ansatte i en virksomhed i anledning af en afdelings jubilæum, lsr. 1962.83. Se endvidere lsr. 1964.81, 1979.60 og 163 samt 1980.60.

Hvor gratiale - f.eks. af familiemæssige hensyn - kun udbetales til enkelte medarbejdere, skal beløbet medregnes til modtagerens almindelige indkomst.

Moderselskab - datterselskab .

Udbetaling af jubilæumsgratiale til medarbejdere, ansat i et datterselskab, i anledning af hovedselskabets jubilæum ansås omfattet af § 2, nr.10, idet man henså til, at selskaberne var sambeskattet, at der var fælles økonomisk og administrativ ledelse, at koncernens jubilæum kun blev markeret ved moderselskabets jubilæer, samt at de ansatte havde pligt til at tåle forflyttelse imellem afdelingerne, lsr. 1979.59.

Firmaomdannelse .

Hvor en virksomhed oprindeligt er startet som enkeltmandsfirma, men senere omdannet til aktieselskab, vil virksomheden kunne afholde jubilæum i lovens forstand, når der er forløbet 25 år fra virksomhedens start som enkeltmandsfirma, lsr. 1961.179 og skd.31.15. Det en gang valgte etableringsår kan ikke senere ændres, idet lovbestemmelserne kræver, at der forløber 25 år mellem hvert »»skattejubilæum«».

Hvor et enkeltmandsfirma senere omdannedes til flere selvstændige selskaber med samme hovedaktionær, ansås et ubilæumsgratiale, udbetalt af det ældste af selskaberne til alle ansatte i samtlige selskaber, i anledning af, at der var forløbet 50 år fra enkeltmandsvirksomhedens start, også som omfattet af § 2, nr. 10.

Ved fusion af selskaber er det jubilæet for den enkelte selvstændige arbejdsplads, der er afgørende, lsr. 1979.61.

Jubilæumsgratiale i anledning af et selskabs jubilæum, betalt af en tidligere hovedaktionær, enten ved at supplere selskabets gratiale eller ved oprettelse af et fond, hvorigennem udbetalingen kan ske, beskattes som almindelig indkomst.

Gratiale i forbindelse med lønnedgang .

I et tilfælde, hvor gratialer kun udbetaltes til medarbejdere, der medgik på en frivillig aftale om lønnedgang, kunne disse ikke anses for omfattet af bestemmelsen i § 2, nr.10, men ville være at medregne til modtagernes almindelige indkomst, idet man lagde vægt på, at gratialerne på grund af den klare sammenhæng mellem lønnedgang, personalelån og gratialeudbetaling måtte anses for ydet til kompensation af den frivillige lønnedgang.

1.10.3. Vederlag - konkurrenceklausul .

Hvis vederlaget for konkurrenceklausulen består i løbende ydelser, er disse skattepligtige som almindelig indkomst for modtageren, lsr. 1970.121 og 1974.123. Men har vederlaget form af et beløb en gang for alle, skal det beskattes som særlig indkomst, jfr. LOSI § 2, nr.14.

I lsr. 1981.71 fandt man, at § 2, nr. 14 ikke kunne bringes i anvendelse, da den i sagen omhandlede klausul »»ikke indebar nogen navneværdig restriktion af klagerens adgang til fri erhvervsudøvelse«» og således ikke kunne karakteriseres som en konkurrenceklausul, jfr. tilsvarende lsr.1984.150.

1.10.4. Afløsningssum - pensionstilsagn .

Ifølge loven om tilsyn med pensionskasser skal et løfte om pension til de i en privat virksomhed ansatte normalt være afdækket ved indbetalinger til forsikring eller pensionskasse. Undtaget herfra er visse tilfælde, hvor der gives direktører og lignende virksomhedsledere tilsagn om pension i form af løbende pensionsydelser.

Hvis den, der har ret til løbende pensionsydelser, der omfattes af pensionsbeskatningsloven, i stedet får udbetalt en samlet sum, skal der svares afgift heraf, jfr. afsnit I. Derimod skal der svares særlig indkomstskat af en kapitaludbetaling, der sker til afløsning af et uafdækket pensionstilsagn, LOSI § 2, nr.15.

En direktør blev anset almindelig skattepligtig af en ydelse på 100.000 kr., idet den ikke var betalt af aktieselskabet, hvor han havde været ansat, men af aktionærerne, lsr. 1974.186.

I et tilfælde, hvor en arbejdsgiver havde givet tilsagn om en livsvarig aldershjælp, der principielt var omfattet af lov om tilsyn med pensionskasser, ønskede man, da kravet om afdækning blev rejst, i stedet at frigøre sig ved ydelse af et engangsbeløb, svarende til tilsagnets kapitaliserede værdi. En sådan afløsningssum anses hverken omfattet af PL eller LOSI

2. Fradrag i lønindtægter m.v. - generelle fradrag - se specifikationen under 2.3

2.1. Det faste lønmodtagerfradrag .

Hjemmelen til det faste lønmodtagerfradrag findes i KL § 24. Fradraget træder bl.a. i stedet for det i LL § 9 hjemlede fradrag for faktiske erhvervsudgifter, jfr. nærmere nævnte § 24 i KL, og cirk. nr.198 af 27.oktober 1971 om KL, pkt.35. Det heri anvendte udtryk »»udgifter i forbindelse med det indtægtsgivende arbejdes udførelse«» må forstås med en vis indskrænkning. Driftsudgifter (for så vidt de er fradragsberettigede) i videre forstand end med direkte tilknytning til arbejdets udførelse kan fratrækkes ved siden af lønmodtagerfradraget. Således blev udgift, der efterfølgende var afholdt til indkrævning af et løntilgodehavende, anset som en driftsudgift, der ikke havde direkte tilknytning til arbejdets udførelse, hvorfor den kunne fradrages ved siden af lønmodtagerfradraget.

Godtgør en skatteyder, at de fradrag som det faste lønmodtagerfradrag træder i stedet for, tilsammen udgør et større beløb end det faste fradrag, kan dette større beløb fradrages (KL § 25).

Det faste lønmodtagerfradrag udgør 3.200 kr., dog højst 5 pct. af den indtægt, der giver ret til lønmodtagerfradrag.

Dette gælder også, hvis lønindtægten er indtjent på mindre end et år, når skatteyderen f.eks. kun har været lønmodtager en del af året.

Hvis en skatteyder derimod ikke er skattepligtig for et helt år, og indkomstansættelsen derfor omfatter en kortere periode end et år, er fradraget dog kun 267 kr. for hver påbegyndt kalendermåned inden for den nævnte periode. Fradraget kan højst udgøre 5 pct. af lønindtægten i den periode, indkomstansættelsen omfatter.

Ifølge KL § 24, stk.3 kan der ikke beregnes lønmodtagerfradrag af særlige honorarer, der ydes uden for et egentligt tjenesteforhold, f.eks. honorarer til bestyrelsesmedlemmer, eller for det vederlag, der tilkommer folketingsmedlemmer.

Der kan ikke beregnes lønmodtagerfradrag af skattefri indtægter fra internationale organisationer, lsr.1974.66.

Består der i ansættelsesforholdet en af PL kap.I omfattet pensionsordning (en arbejdsgiverordning), beregnes lønmodtagerfradraget af den skattepligtige lønindtægt, d.v.s. bortset fra såvel arbejdsgivers som arbejdstagers egne bidrag til pensionsordningen.

Lønmodtagerfradraget beregnes af de samlede lønindtægter, der er skattepligtige i indkomståret, herunder lønindtægter, der er indtjent det foregående år, men som i henhold til bekendtgørelse nr.577 af 21.december 1972 først beskattes i udbetalingsåret, se D 1.1.

2.1.0. Hvilke indtægter giver ret til det faste lønmodtagerfradrag? .

Som hovedregel kan anføres, at fradraget kan beregnes af enhver form for lønindtægt, herunder værdi af frit ophold, værdi af kost og logi samt eventuelle andre goder og naturalydelser. Til lønindtægt henregnes endvidere beløb, der af arbejdsgiver udbetales lønmodtageren som godgørelse for udgifter, der påføres ham som følge af arbejdets udførelse, dog bortset fra visse rejse- og befordringsgodtgørelser, se D 2.2.

Vedrørende forståelsen af udtrykket »»lønindtægt«» henvises bl.a. til skd.cirk. nr.247 af 29.december 1951.

Der skal være tale om egentlig lønindtægt i et tjenesteforhold. Ved afgrænsningen over for honorarindtægter lægger man som oftest vægt på, om der er tale om et over- og underordnelsesforhold mellem arbejdsgiveren og arbejdstageren, således at der foreligger instruktionsbeføjelse fra førstnævnte til sidstnævnte.

Ved beregningen af den lønindtægt, hvoraf der kan beregnes lønmodtagerfradrag, medregnes ikke § 5d-ydelser, se KL § 24, stk.4, og LL § 9, stk.2, samt D 1.6.1. Der medregnes heller ikke godtgørelse for udgifter til rejse, herunder til ophold og fortæring under rejsen i det omfang, godtgørelsen er medgået til dækning af lønmodtagerens merudgifter under rejsen. Det samme gælder godtgørelse til dækning af de i LL § 9B nævnte udgifter til befordring mellem skiftende eller flere samtidige arbejdssteder i det omfang, godtgørelsen er medgået til dækning af disse udgifter, se D 2.2.

Som lønindtægt medregnes ikke beløb, der ydes lønmodtageren særskilt til dækning af udlæg for arbejdsgiveren. Det gælder også, hvis der udbetales et foreløbigt beløb, for hvilket der senere aflægges regnskab over de faktiske afholdte udgifter for arbejdsgiverens regning. Der må som hovedregel foreligge eksterne bilag, som indgår i arbejdsgiverens regnskabsmateriale for at det kan accepteres, at der er tale om godtgørelse efter regning, se D 1.8.

Nedenfor bringes en oversigt over en række indtægter, der giver ret til det faste lønmodtagerfradrag, og derefter følger en række indtægter, der ikke giver ret til dette fradrag.

Oversigt .

Indtægter, der giver ret til det faste lønmodtagerfradrag.

Sygedagpenge i »»arbejdsgiverperioden«», SD-cirk. nr.351

Værnepligtsløn.

Beløb, der udbetales maskinmesteraspiranter i uddannelsens sidste 18 mdr., lsr.1975.166.

Overlærers indtægt ved vikaranvisning, lsr.1972.142.

Tømrermester, der arbejdede som lokalrevisor for en spare- og lånekasse, blev anset som lønmodtager i denne forbindelse, lsr.1973.152.

Aktieselskabsdirektører er, selv om de behersker aktiemajoriteten i det selskab, hvorfra lønindtægten stammer, berettiget til lønmodtagerfradrag, jfr. lsr.1969.155 og 1972.68.

Vederlag til ministre.

Vederlag til forsorgsassistenter ved børneværnet, lsr.1970.69.

Vederlag til tilsynsførende ved Kriminalforsorgen, lsr.1957.59.

Honorarer til hjemmeværnets kompagnichefer og andre befalingsmænd, lsr.1953.175.

Vederlag til amatøridrætstrænere.

Indtægt som professionel træner.

Indtægt som anmelder ved et dagblad, lsr.1970.70.

Den løn, som EFG-elever oppebærer fra praktikvirksomheden under 2. del af uddannelsen. Under basisuddannelsen oppebærer EFG-eleverne ikke længere noget godtgørelsesbeløb fra EFG-fonden (som omtalt i lsr.1980.82), men eventuelt oppebæres ungdomsydelse eller Statens uddannelsesstøtte, hvilket ikke berettiger til lønmodtagerfradrag.

Et selskab beskæftigede ca. 200 interviewere, der blev antaget til den enkelte opgave. De udførte arbejdet som bibeskæftigelse og modtog et beløb pr. interview, godtgørelse for udlæg til varekøb, porto og lign. samt betaling pr. kørt kilometer. De omhandlede beløb blev anset som lønindtægt for interviewerne.

Fiskere, der aflønnes med en procentdel af overskuddet ved fiskeri fra den kutter, de sejler med, er berettigede til lønmodtagerfradrag, såfremt de ikke har part i kutteren eller deltager i et evt. underskud ved fiskeriet, men da udgift til søudstyr og merudgift til kost ombord samt udgifter til vedligeholdelse af eventuelle egne redskaber eller andele i redskaber ikke kan fradrages ved siden af lønmodtagerfradraget, vil dette kun undtagelsesvis blive aktuelt.

Gårdejer, der modtog et honorar på 22.000 kr., som formand og kasserer for en andelskasse, fandtes efter det om arbejdsindsatsen oplyste at have stået i et sådant tjenesteforhold til kassen, at han var berettiget til lønmodtagerfradrag, lsr.1977.170.

En tandlæge, der var aflønnet med et beløb svarende til 60 pct. af de honorarer, der indgik fra patienter behandlet af ham, med fradrag af teknik og guld, blev anset berettiget til det faste lønmodtagerfradrag, lsr.1958.48.

Vederlag, der oppebæres af indehavernes hustruer i et interessentskab som ansatte i interessentskabet forudsat at vederlaget er fastsat efter almindelige principper, UfR. 1972.435 VLD.

Indtægter, som ikke giver ret til det faste lønmodtagerfradrag.

»»Efterløn«» betragtes ikke som lønindtægt (uagtet den ifølge bkg. nr. 688 af 28. dec. 1978 anses for A-indkomst).

Efterløn til afdød funktionærs ægtefælle.

Indtægter, der består i pension, understøttelse, ventepenge og lign.

Dagpenge under sygdom, sygesikring og revalideringshjælp, - ud over »»arbejdsgiverperioden«», skd.29.170.

Lærers løn under tjenestefritagelse til videregående uddannelse ved Danmarks Lærerhøjskole, lsr.1971.58.

Løn fra »»civil«» arbejdsgiver under militærindkaldelse, lsr.1956.48, eller anden tjenestefritagelse, lsr.1955.69 og 1957.150.

En bestyrerstilling ved et postindleveringssted anses ikke for et lønmodtagerforhold, lsr.1968.137.

Legater.

Bestyrelseshonorarer, jfr. ØLD af 25.juni 1982 (skd.64.61) vedrørende vederlag til en "medarbejdende" bestyrelsesformand i et andelsslagteri.

Vederlag til vurderingsmænd og -formænd.

Vederlag til skatterådsformænd og skatterådsmedlemmer.

Vederlag til kommunalbestyrelsesmedlemmer.

Vederlag til folketingets medlemmer.

Løn til borgmestre, amtsborgmestre og rådmænd.

Diæter udbetalt i henhold til lov om kommunernes styrelse.

Vederlag til medlemmer af huslejenævn.

Vederlag til bestyrelsesmedlemmer og tillidsmænd (i modsætning til funktionærer) i fagforbund, fagforeninger, jfr. lsr.1954.133 og 1955.155.

Honorar som beskikket administrator af fast ejendom, lsr.1958.144.

Indtægt som medlem af en sparekasses tilsynsråd, lsr.1959.150.

Honorar til medlemmer af statens kunstfond, lsr.1968.136.

En advokat, der efter regning udførte juridisk bistand for en kommune, lsr.1977.172.

Løn til statsrevisorerne.

Indtægt som fodbolddommer.

Skatteyder, der havde biindtægt som dressman, blev i denne relation ikke anset som lønmodtager, selvom der blev trukket kildeskat af bureauet. Skatteyderen var tilsluttet et bureau, men udfærdigede selv regninger og traf selv beslutning om, hvorvidt han ville acceptere de anviste arbejdsopgaver, ligesom han bar risikoen for indbetaling af det fulde regningsbeløb til bureauet, lsr.1976.61.

En skatteyder, der var opsagt i december, fik ved forlig med arbejdsgiveren udbetalt løn for den efterfølgende periode 1.januar-30.juni. Da der ikke var præsteret arbejdsindsat for denne løn, kunne der ikke foretages lønmodtagerfradrag, lsr.1975.26.

En skatteyder, som var under revalidering, var ansat på et revisonskontor, der kun udbetalte ham lærlingeløn. Differencen op til en assistentløn efter HK-overenskomsten blev udbetalt ham af socialforvaltningen. Der kunne kun beregnes lønmodtagerfradrag af lærlingelønnen, lsr.1980.192.

Interessenter .

Indehavere af et interessentskab kan ikke beregne lønmodtagerfradrag af deres indtægt i interessentskabet, selv om indtægten - helt eller delvis - betegnes som løn, lsr.1963.51, og heller ikke selv om interessentskabet organisatorisk ligner et aktieselskab, lsr.1968.139. Bestyreren af en minkfarm, der tillige var medejer af farmen med en anpart på 1/4, blev som interessent ikke anset for berettiget til lønmodtagerfradrag, skønt han modtog særlig aflønning for sit bestyrerarbejde, lsr.1973.58. Skatteyder, der var medejer af en gård, og som forlods honoreredes med et beløb for sin arbejdsindsats med pasning af gården inden overskudsdeling, kunne ikke anses som lønmodtager i relation til interessentskabet, lsr.1976.158. Som andre skatteydere kan interessenterne fratrække dokumenterede udgifter, som står i forbindelse med den oppebårne løn, dog kun forsåvidt disse udgifter ikke allerede er fratrukket i interessentskabets regnskab.

En direktør i et kommanditselskab havde i kraft af sin stilling som kommanditist og hovedaktionær i komplementarselskabet en sådan indflydelse på selskabets dispositioner, at han ikke kunne anses som lønmodtager i relation til det faste lønmodtagerfradrag, lsr. 1979.77.

2.1.1. Når en lønmodtager også driver selvstændig virksomhed .

Der kan normalt ikke beregnes lønmodtagerfradrag, når lønarbejdet udøves samtidig med driften af en erhvervsvirksomhed. Denne begrænsning gælder dog kun når erhvervsvirksomheden er drevet i en sådan forbindelse med den lønnede beskæftigelse, at de ved opgørelsen af erhvervsvirksomhedens overskud fratrukne driftsudgifter må antages også at dække udgifter i forbindelse med den lønnede beskæftigelse.

Dette medfører bl.a., at der normalt kan foretages lønmodtagerfradrag af landarbejdere og skovløbere, selv om de samtidig har indtægt af landejendom.

Fra lsr.'s praksis skal nævnes lsr.1953.173, hvor det blev tilladt en privatpraktiserende tandlæge, der tillige var lønnet medarbejder ved tandlægehøjskolen, at foretage lønmodtagerfradrag ved siden af fradrag for driftsudgifter vedrørende den selvstændige virksomhed, da lønerhvervet hverken stod i direkte forbindelse med den private praksis eller med de i driftsregnskabet fradragne driftsudgifter. Siden har lsr. i adskillige tilfælde givet lønmodtagerfradrag samtidig med fradrag af driftsudgifter vedrørende den selvstændige virksomhed. Nævnes kan således: Arkitekt, der var ansat under Københavns kommune og samtidig drev en mindre privat praksis, civilingeniør, der var lærer ved teknisk skole, og som herudover drev konsulentvirksomhed og organist, der tillige drev selvstændig virksomhed med musikundervisning i hjemmet og som komponist.

Et fagforeningskontingent blev opdelt i forhold til bruttoindtægterne fra henholdsvis selvstændig virksomhed og lønmodtagervirksomhed, hvorefter den del, der forholdsmæssigt vedrørte den selvstændige virksomhed, kunne fradrages ved siden af lønmodtagerfradraget, lsr. 1972.145.

En gårdejer, som drev et mindre landbrug og samtidig havde lønindtægt som chauffør, kunne fradrage kontingent til Arbejdsløshedskassen for selvstændige Erhvervsdrivende ved siden af lønmodtagerfradraget, lsr.1983.99.

Lønmodtagerfradrag kan også foretages ved siden af fradrag for driftsudgifter vedrørende selvstændig virksomhed, når de to erhverv er adskilt i tid, idet skatteyderen en del af året har været lønmodtager og i den anden del af året selvstændig erhvervsdrivende.

Som eksempler på tilfælde, hvor lønmodtagerfradrag er nægtet, kan - udover hvad der er anført i skattedepartementets cirkulære af 29.12.1951, nemlig lotterikollektion og tipsforhandling, der bestyres fra en den pågældende tilhørende forretning - nævnes lsr.1953.174 (direktør for dampvaskeri plus indehaver af kemisk renseri sammesteds) og 1954.60 (landsretssagfører, der var ansat som fuldmægtig hos en sagfører og drev egen sagførervirksomhed fra principalens kontor). Lønmodtagerfradrag er også nægtet dyrlæger, der udover at drive privat dyrlægevirksomhed, udførte mælkekontrol på produktionsstederne.

2.1.2. Lønnet bierhverv .

Der kan ikke foretages fradrag for udgifter i forbindelse med bierhverv samtidig med det faste lønmodtagerfradrag, såfremt også bierhvervet kan karakteriseres som lønnet beskæftigelse, lsr.1972.142 (en overlærer, der aflønnet af Danmarks Lærerforening havde ledet vikaranvisningen for et amt).

Medlemskab af en musikkvartet blev ikke betragtet som indtægt ved selvstændig virksomhed for en kommuneassistent, lsr.1972.144.

En assurandør, som modtog fast løn ved undervisning, kunne ikke foretage fradrag for faktiske udgifter i forbindelse med undervisningen samtidig med lønmodtagerfradraget, skd.32.100.

2.1.3. Honorarindtægter m.v. .

Når en lønmodtager ved siden af sin lønindtægt oppebærer indtægter i form af honorarer m.v., som ikke berettiger til det faste lønmodtagerfradrag (jfr. foran), kan udgifter ved erhvervelsen af honorarerne m.v. fratrækkes samtidig med det faste lønmodtagerfradrag vedrørende lønindtægten.

2.1.4. Lønnet medhjælp .

Når en lønmodtager har benyttet lønnet medhjælp, må udgiften betragtes som en driftsudgift for ham, som ikke kan fradrages ved siden af det faste lønmodtagerfradrag. Som eksempel kan her nævnes tjeneres udgift til ungtjenere (lsr.1954.132), avisbudes udgift til hjælpebude samt viceværters udgift til medhjælpere ved trappevask, vinduespudsning og rensning af centralfyr, lsr.1960.151.

En lektor ved et gymnasium, der mod honorar førte tilsyn med samlingerne i skolens fysiklokale, og som havde antaget hjælp til bestridelse af dette hverv, kunne ikke få lønmodtagerfradrag samtidig med fradrag for den af ham til medhjælperen udbetalte løn. Ligeledes ansås lærer - med pligt til gårdinspektion - som havde ladet arbejdet udføre af 7 kolleger mod vederlag til disse, ikke berettiget til at fratrække udgiften til ordningen samtidig med lønmodtagerfradraget.

Derimod blev en portier anset berettiget til lønmodtagerfradrag, uanset at han videregav en del af de af ham oppebårne drikkepenge til de på hotellet ansatte hotelkarle, idet ingen af disse var ansat af portieren, eller som medhjælp for denne, lsr.1958.49.

Lsr. har statueret, at en overtjener, der ved selskaber modtager drikkepenge af værten for det pågældende selskab og deraf udbetaler reservetjenerne (selskabstjenerne) deres tarifmæssige løn, ikke kan anses for arbejdsgiver i det pågældende forhold, men må betragtes som arbejdsgiverens befuldmægtigede. Den pågældende overtjener blev derfor anset berettiget til lønmodtagerfradrag ved siden af det af ham foretagne fradrag af lønudbetalingerne til reservetjenerne.

En håndværkssvend, der af firmaet aflønnes på akkordbasis, kan kun fratrække den til lærlingene udredede andel af akkordoverskuddet ved siden af det faste lønmodtagerfradrag, såfremt udbetalingen til lærlingene er sket på firmaets vegne i henhold til derom gældende aftale.

2.2. Fradrag ved siden af det faste lønmodtagerfradrag .

I forbindelse med lønindtægt kan der som hovedregel ikke foretages andre fradrag samtidig med det faste lønmodtagerfradrag, men der er dog undtagelser:

1) Fradrag for godtgjorte rejseudgifter.

2) Fradrag for godtgjorte befordringsudgifter.

2.2.1. Godtgjorte rejseudgifter .

Modtagne godtgørelser til dækning af udgifter i forbindelse med rejse, herunder ophold og fortæring under rejsen, skal medregnes i indkomstopgørelsen, jfr. LL § 9, stk.2, men skal ikke medregnes ved beregningen af lønmodtagerfradraget i det omfang, godtgørelsen er medgået til dækning af merudgifterne ved rejsen, jfr. KL § 24, stk.4.

Heri ligger på den ene side, at der ikke kan beregnes fast lønmodtagerfradrag af sådanne »»medgåede«» godtgørelsesbeløb, og på den anden side, at udgifter til rejse, der er dækket ved godtgørelse fra arbejdsgiveren, kan fradrages ved siden af det faste lønmodtagerfradrag, i det omfang udgifterne ikke overstiger godtgørelsen, KL § 24, stk.1.

Godtgørelse for rejseudgifter til offentligt ansatte, er skattefri i henhold til statsskattelovens § 5d, (jfr. D 1.6.1) og influerer derfor ikke på retten til det faste lønmodtagerfradrag.

Hvad forstås ved »»godtgørelse«» .

Godtgørelse i den her omhandlede forstand må efter HD af 11. november 1975 (Skd.35.80) anses at foreligge, ikke blot hvor der af arbejdsgiveren ydes et vist beløb pr. rejsedag eller lign., kørselsgodtgørelse pr. kørt kilometer o.s.v., men tillige hvor godtgørelsen ydes med faste f.eks. månedlige eller årlige beløb, når størrelsen af godtgørelsen er fastsat på grundlag af en vurdering af det gennemsnitlige erhvervsmæssige rejse-/kørselsbehov og alene tilsigter at give dækning for de forventede faktiske kørsels-/rejseudgifter.

Det må dog herved forudsættes, at arbejdsgiveren løbende fører kontrol med, at omfanget af de erhvervsmæssige kørsels/rejseudgifter stort set svarer til, hvad der er forudsat ved fastsættelsen af godtgørelsen, jfr. SD-cirkulære nr.466 af 2.juni 1976.

Godtgørelser, der udredes i henhold til de faglige overenskomster, ydes i flere tilfælde dels som et tillæg til lønnen, dels til dækning af særlige udgifter. Ligningsrådet har i en række anvisninger taget stilling til, hvor stor en del af de udbetalte godtgørelser, der kan fradrages som medgået til udgift til befordring, fortæring og eventuel overnatning, og kun denne andel af den samlede godtgørelse kan betragtes som rejsegodtgørelse.

Hvis der er ydet godtgørelse for udgifter til midlertidig dobbelt husførelse, vil fradrag herfor kunne foretages ved siden af det faste lønmodtagerfradrag, idet godtgørelsen sidestilles med en rejsegodtgørelse, lsr.1971.59.

Rejse- og kørselsgodtgørelse, der alene er en udgiftsgodtgørelse, betragtes ikke som A-indkomst, når modtageren ikke i øvrigt oppebærer løn eller vederlag for hvervet, og der skal ikke indsendes oplysningsseddel. Ved afgørelsen af om der i disse tilfælde alene foreligger en godtgørelse af en udgift, kan reglerne for udbetaling af time- og dagpenge og kørselsgodtgørelse til statens ansatte anses for vejledende, SD-cirk.1980-30.

Hvad angår rejsegodtgørelse m.v. i forbindelse med udstationering eller rejse i udlandet kan henvises til lsr.1981.88, hvor en montageleder havde fradraget sine rejseudgifter ved arbejde i udlandet med et beløb, svarende til de rejsediæter, han havde modtaget fra sin arbejdsgiver, svingende fra 214 kr. til 230 kr. pr. dag (i 1975). Skatterådet havde beskåret hans fradrag efter skøn. Landsskatteretten godkendte hans fradrag - udover lønmodtagerfradraget - da hans diæter ikke havde oversteget de af finansministeriet fastsatte godtgørelser til offentligt ansatte ved tjenesterejser i udlandet.

Hvad er »»rejse«»? .

I relation til de heromhandlede bestemmelser anses der at være tale om rejse

1) når arbejdstageren som følge af sit arbejde må tage ophold uden for den kommune, hvor arbejdsgiveren har sit forretningssted, dog mindst i en afstand af 4 km fra dette forretningssted, eller

2) når den pågældende på grund af arbejdet må tage ophold mere end 15 km fra sit normale arbejdssted, eller

3) når den pågældende som led i sit arbejde har haft samlet erhvervsmæssig kørsel på 30 km pr. dag, selvom han ikke herunder har taget ophold mere end 15 km fra arbejdsgiverens forretningssted og ikke har været uden for hjemstedskommunen (lsr.1972.67).

Når der tales om ophold, skal det bemærkes, at dette ikke behøver at være forbundet med overnatning ligesom der i og for sig ikke stilles krav til opholdets varighed. Det afgørende er, at der er tale om et »»ophold«» som led i arbejdet, f.eks. kundebesøg eller inspektion af igangværende arbejde.

På den anden side må »»rejse«» efter landsskatterettens praksis også antages at foreligge, når en arbejdstager for en længere periode er udstationeret udenbys af sin arbejdsgiver.

Der erindres om, at det beløb, der er anført i oplysningssedlens felt 20 som trækfri A-indkomst, ikke behøver at være identisk med det beløb, der ligningsmæssigt kan fradrages.

2.2.2. Godtgjorte befordringsudgifter .

Modtagne godtgørelser til dækning af befordringsudgifter, nødvendiggjort ved skiftende arbejdssted eller flere samtidige arbejdssteder, jfr. LL § 9B, medregnes ikke ved beregningen af lønmodtagerfradraget i det omfang, godtgørelsen er medgået til dækning af disse udgifter, jfr. KL § 24, stk.4.

Udgifter til befordring mellem skiftende arbejdssteder eller flere samtidige arbejdssteder kan derfor fradrages ved siden af det faste lønmodtagerfradrag i det omfang udgifterne ikke overstiger godtgørelsen, jfr. KL § 24, stk.1.

Det er en betingelse for fradrag ved siden af det faste lønmodtagerfradrag, at arbejdsgiveren yder en nærmere præciseret godtgørelse. Dette behøver imidlertid ikke at være en godtgørelse pr. kørt kilometer eller lign. Også faste tilskud kan komme i betragtning, når de er fastsat i rimeligt forhold til den faktiske erhvervsmæssige kørsel, og der føres kontrol fra arbejdsgiverens side, jfr. ovenfor om rejsegodtgørelse.

Hvor kørselsgodtgørelsen også skal dække udgifter til f.eks. befordring mellem hjem og (fast) arbejdsplads, kan ingen del af befordringsudgiften, heller ikke udgiften til den erhvervsmæssige befordring, fradrages ved siden af lønmodtagerfradraget.

Efterprøvning af arbejdsgivers grundlag for udbetaling af kørselsgodtgørelse som forudsætning for indrømmelse af fast lønmodtagerfradrag samtidig med fradrag for befordringsudgifter bør kun undtagelsesvis finde sted.

Der erindres om, at det beløb, der er anført i oplysningssedlens felt 20 som trækfri A-indkomst, ikke behøver at være identisk med det beløb, der ligningsmæssigt kan fradrages. Se i øvrigt nærmere om fradrag for befordringsudgifter og kørselsgodtgørelser i afsnit U 5.

Rejse- og befordringsgodtgørelser behandles under et .

Ifølge lsr.1978.186 skal rejse- og befordringsgodtgørelser og de dertil svarende fradrag ses under et, når det skal afgøres, om fradragene overstiger godtgørelserne, således at lønmodtagerfradraget bortfalder.

En skatteyder fik af sin arbejdsgiver udbetalt befordringsgodtgørelse på 31.621 kr. og rejsediæter med 7.779 kr., ialt 39.400 kr. Ved indkomstopgørelsen fratrak han ialt 33.553 kr., hvoraf 23.328 kr. vedrørte befordringsudgifter og 10.225 kr. udgifter til fortæring på rejse. Han havde samtidig fratrukket det faste lønmodtagerfradrag.

Skatterådet anså ham ikke for berettiget til det faste lønmodtagerfradrag under henvisning til, at fradraget for fortæringsudgifter oversteg den hertil modtagne godtgørelse.

Da klagerens fradrag for rejse- og befordringsudgifter under et var mindre end de fra arbejdsgiveren modtagne godtgørelsesbeløb, tiltrådte landsskatteretten skatteyderens påstand om, at han var berettiget til det faste lønmodtagerfradrag.

2.3. Fradrag i stedet for det faste lønmodtagerfradrag .

Under dette punkt behandles en række fradrag, som vedrører alle lønmodtagere eller i hvert fald større (ikke afgrænsede) grupper af lønmodtagere, hvorimod fradrag for specielle (afgrænsede) grupper behandles i det følgende afsnit D 3.

Generelle fradrag .

Kildeskattelovens § 25: »»Hvis den skattepligtige godtgør, at de fradrag, som lønmodtagerfradraget efter § 24 træder i stedet for, tilsammen udgør et større beløb end lønmodtagerfradraget, kan dette større beløb fradrages«».

Som anført må skatteyderen altså godtgøre berettigelsen af de enkelte fradrag. Hvor der er fastsat satser for det pågældende fradrag, er det tilstrækkeligt, at skatteyderen dokumenterer berettigelsen til fradraget uden at dokumentere størrelsen af de udgifter, fradraget tilsigter at dække. Det gælder f.eks. fradrag i forbindelse med udearbejde, over- eller natarbejde, hvor skatteyderen, når han kan godtgøre at være berettiget til fradrag herfor, ikke skal dokumentere størrelsen af sin ekstraudgift, men umiddelbart kan foretage fradrag med de herfor fastsatte takster.

Derimod må skatteyderen i de tilfælde, hvor der ikke er fastsat generelle satser, normalt godtgøre såvel berettigelsen af fradrag som størrelsen heraf. Det gælder således repræsentationsudgifter, hvor der normalt må foreligge dokumentation for udgiftens størrelse.

Om der i almindelighed må kræves en egentlig dokumentation for en påstået udgift eller retten til et bestemt fradrag, eller om en eventuel sandsynliggørelse heraf vil være tilstrækkelig, må afhænge af den enkelte situation. Visse fradrag kan foretages uden en egentlig dokumentation, f.eks. visse befordringsudgifter, når vejstrækning, arbejdssted, mødetid m.v. sandsynliggør udgiften, medens der til andre fradrag må stilles krav om dokumentation, f.eks. når der som ovenfor nævnt begæres fradrag for repræsentationsudgifter, se finansministeriets bekendtgørelse nr.443 af 23.december 1966 om pligt til i forbindelse med selvangivelsen at specificere og dokumentere fradrag for repræsentationsudgifter.

Fradrag for faktiske erhvervsudgifter eller satsmæssige fradrag, f.eks. for overarbejde, kan foretages i det år, hvor overarbejdet er udført, selv om fradraget eventuelt knytter sig til en indtægt, hvis beskatning udskydes til det følgende år (cfr. det faste lønmodtagerfradrag).

Det er efter SL § 6 driftsudgifter, d.v.s. udgifter til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, der er fradragsret for. En skatteyder, hvis indtægt udelukkende havde bestået af arbejdsløshedsunderstøttelse, blev således nægtet fradrag for udgift til telefon, værktøj m.v. Den pågældende blev derimod anset berettiget til at fratrække fagforeningskontingent i medfør af den særlige hjemmel i LL § 14, stk.7.

2.3.1. Rejseudgifter .

Hvorledes opgøres rejseudgifter, herunder opholds- og fortæringsudgifter?

I adskillige tilfælde er der givet særlige regler for opgørelsen af fradraget for specielle grupper. Det gælder således bl.a. handelsrejsende, blikkenslagere og rørlæggere, rejsemontører, isoleringsarbejdere m.fl. Reglerne herom omtales i afsnit D 3. De af ligningsrådet fastsatte takster for fradrag tager sigte på at give fradrag for merudgifterne. Der bliver altså ikke tale om at fastsætte værdi af eget forbrug i disse tilfælde.

I andre tilfælde må rejseudgifter m.v. principielt opgøres som summen af de faktisk afholdte udgifter, reduceret med værdien af eget forbrug (sparet hjemmeforbrug), eller sagt på en anden måde: Skatteyderen kan fradrage de med rejsen og opholdet m.v. forbundne merudgifter.

Heraf følger, at hvor der af arbejdsgiveren er godtgjort rejse-, opholds- og fortæringsudgifter efter regning, hvilken godtgørelse normalt holdes uden for indkomstopgørelsen, skal skatteyderen til den skattepligtige indkomst medregne et beløb for eget forbrug (sparet hjemmeforbrug), med mindre der er tale om uvæsentlige beløb. I almindelighed kan værdien af eget forbrug ansættes til et beløb svarende til satsen for værdien af fri kost: 39 kr. pr. dag (jfr. D 1.7.1.).

Hvor der ydes godtgørelse i forbindelse med rejseudgifter, der består i kørsel i egen bil, opgøres disse udgifter som beskrevet i afsnit U.

2.3.2. Udearbejde .

Skatteydere, hvis arbejde efter dets natur ikke foregår på et bestemt sted, som f.eks. erhvervschauffører og bygningshåndværkere, må antages at have ekstra forplejningsudgifter som følge af, at de ikke har adgang til marketenderi eller frokoststue på arbejdspladsen, men er henvist til at indtage deres frokost på cafeteria o.lign.

Hvor arbejdet udføres under sådanne vilkår, at ekstra forplejningsudgifter i almindelighed er en nødvendig følge heraf, kan der uden dokumentation for de afholdte udgifter fradrages 20 kr. pr. dag. Der kan højst fradrages 4.000 kr. årligt.

Det er ikke en forudsætning for fradrag, at der er ydet godtgørelse fra arbejdsgiveren, men fradragene vil dog ofte være begrundet i modtagne godtgørelsesbeløb såsom udepenge, skur- og tærepenge m.v. Sådanne godtgørelser skal medregnes ved indkomstopgørelsen.

I ØLD af 12.aug. 1983 (skd.68.46) fandt landsretten, at en hjemmehjælper ikke havde godtgjort, at hun i forbindelse med sit arbejde har haft sådanne særlige udgifter til fortæring, at hun uden dokumentation herfor kunne opnå fradrag.

Derimod fik en toldassistent, der var ansat ved et distriktstoldkammer, fradrag for merudgifter ved udearbejde i 35 dage, hvor han havde været beskæftiget med udgående kontrolarbejde, lsr.1983.137.

Matros i DFDS med arbejde i Københavns havn er ikke anset berettiget til fradrag for udearbejde.

En buschauffør, der i årets løb havde været beskæftiget med turistkørsel, kørsel med pensionister, skolebørn m.v., fik godkendt fradrag for både ude- og overarbejde, idet der herved blev henset til, at fradrag for udearbejde tilsigter at dække merudgifter til forplejning inden for den normale arbejdstid, mens fradrag for overarbejde skal dække merudgifter til forplejning uden for normal arbejdstid, lsr.1982.66.

Et ekstrapostbud, der mødte kl. 5,30 eller 6,00 om morgenen, gjorde gældende, at arbejdet påførte ham ekstra forplejningsudgifter, men han fik ikke medhold, idet han ikke havde fremlagt dokumentation for at han havde haft merudgifter, lsr.1979.78.

Chauffør i HT kunne ikke foretage fradrag for udearbejde, da arbejdet efter landsskatterettens opfattelse ikke blev udført under sådanne vilkår, at ekstra forplejning var en nødvendig følge heraf, lsr.1982.174.

En håndværker ved statsbanerne fik ikke fradrag for udearbejde, da arbejdsgiveren havde stillet skurvogn til rådighed, lsr.1981.186.

2.3.3. Udepenge - overnatning .

Udepenge, som udbetales for udeophold, der medfører overnatning udenfor hjemmet, skal medregnes ved indkomstopgørelsen.

Det samme beløb, kan fradrages i det omfang, det ikke overstiger 165 kr. pr. døgn. Derudover kan dokumenterede udgifter til hotelophold fradrages. Hvor betaling for morgenmad er inkluderet i prisen for overnatning, reduceres fradraget med 25 kr.

Såfremt det kan bevises eller sandsynliggøres, at overnatning uden for hjemmet har fundet sted, men udgiften ikke kan dokumenteres, kan merudgiften til fortæring samt overnatning fradrages med 245 kr. pr. døgn.

Hvis arbejdsgiveren yder fri kost, nedsættes fradragene til 41 kr. pr. døgn for andre merudgifter ved rejsen end merudgifter til kost og logi.

Udepenge, der modtages for dage, hvor modtageren overnatter i hjemmet, anses ikke uden videre for medgået til fradragsberettigede udgifter. Hvor arbejdet udføres under sådanne vilkår, at ekstra forplejningsudgifter er en nødvendig følge heraf, kan der uden dokumentation fradrages 20 kr. pr. dag. Eventuelle befordringsudgifter kan fratrækkes efter reglerne for skiftende arbejdssteder.

Ikke overnatning .

Udepenge, der betales efter faglig overenskomst ved udeophold, der ikke medfører natophold uden for hjemmet, ydes i almindelighed dels som tillæg til løn, dels til dækning af særlige udgifter. Sådanne udepenge medregnes derfor i indkomsten, medens der for de med udeopholdet forbundne merudgifter til sædvanlig forplejning på samme levefod som hjemme indrømmes et fradrag med halvdelen af de modtagne udepenge.

En bibliotekar modtog i henhold til faglig overenskomst timegodtgørelse for arbejde i forbindelse med bogbuskørsel. Lsr. fandt, at hun kunne sidestilles med skatteydere, som modtager udepenge i henhold til faglig overenskomst ved udearbejde, og herefter kunne halvdelen af det modtagne beløb fratrækkes, lsr.1982.65.

Hvis de almindelige betingelser for fradrag for udearbejde er til stede, kan skatteyderen fratrække 20 kr. pr. dag med udearbejde i stedet for halvdelen af udepengene.

En chauffør modtog i henhold til en landsdækkende overenskomst 2.830 kr. i udepenge og fratrak hele beløbet. Skatterådet nedsatte fradraget til halvdelen, idet udearbejdet ikke havde medført overnatning uden for hjemmet. Landsskatteretten fandt, at den pågældende kunne vælge at beregne fradraget efter den af ligningsrådet fastsatte sats for udearbejde (11 kr.), dog begrænset til maksimumsbeløbet (2.300 kr.), da udearbejde havde omfattet den væsentligste del af året, lsr.1982.67.

Den faglige overenskomst forudsættes at bygge på nøje kendskab til de merudgifter, arbejdet medfører, og at tilsigte dels at give dækning for udgifter til befordring samt merudgifter til forplejning, dels at indeholde vederlag for medgået tid udover almindelig arbejds- og befordringstid.

Udepenge, der betales efter lokale aftaler for dage, hvor modtageren overnatter i hjemmet, anses derimod ikke uden videre for medgået til fradragsberettigede udgifter for halvdelens vedkommende. Fradraget i forbindelse med disse udepenge kan derfor ikke ansættes til halvdelen af udepengene, men der gives uden dokumentation for størrelsen af den faktiske udgift fradrag med 20 kr. pr. dag for merudgifter til forplejning. Det er en forudsætning, at der ikke på arbejdspladsen findes adgang til marketenderi, skur eller lignende. Endvidere gives fradrag for udgifter for befordring, medens udepengene i deres helhed medregnes i indkomsten.

I tilfælde, hvor udepenge der udbetales efter en lokal aftale ikke overstiger de beløb, som den faglige overenskomst ville føre til, behandles beløbene på samme måde som udepenge, der betales efter faglig overenskomst.

De »»udepenge«», der ydes efter faglige overenskomster eller aftaler, kan forekomme under flere forskellige former, der er beregnet og benævnt forskelligt, såsom kørselsgodtgørelse, rejsegodtgørelse, zonepenge, vejpenge m.v. De enkelte overenskomster indeholder kun i begrænset omfang angivelse af, hvilke former for merudgift og/eller ulempe, godtgørelsesbeløbet tilsigter at dække. En hel del af disse fradrag omtales nærmere i afsnit D 3.

De fradrag, som modtagere af disse godtgørelser er berettigede til, kan således omfatte såvel rejseudgifter (såfremt kriteriet herfor er opfyldt, jfr. D 2.2.1.) som udgifter, der ikke falder ind under begrebet »»rejseudgift«». Dette har navnlig betydning ved afgørelsen af, om fradraget kan foretages samtidig med det faste lønmodtagerfradrag.

Vejtid - vejpenge .

Der forekommer ydelser, der alene er betaling for den medgåede tid til rejse/kørsel, herunder vejtid, rejsetid, vejpenge m.m. Sådanne ydelser, der kun ydes for den medgåede tid, giver aldrig ret til fradrag.

Inden for jern- og metalindustrien udbetales vejpenge, også benævnt udepenge, under to former, hvoraf den ene skal dække såvel befordringstiden som befordringsudgifterne. Her kan den vejledende anvisnings regel om fradrag for halvdelen af udbetalte udepenge normalt finde anvendelse. Under den anden form ydes vejpengene kun som kompensation for den medgåede tid, idet der tillige udbetales befordringsgodtgørelse, eller befordringen sker ved arbejdsgiverens foranstaltning. Her giver modtagelsen af vejpenge ikke ret til noget fradrag.

Der erindres om, at det beløb, der er anført i oplysningssedlens felt 20 som trækfri A-indkomst, ikke behøver at være identisk med det beløb, der ligningsmæssigt kan fradrages.

2.3.4. Skur- og tærepenge .

Efter overenskomsterne har arbejdsgiverne ofte pligt til at sørge for skurvogn i forbindelse med udearbejde, medmindre dette er ganske kortvarigt, eller der findes en tilsvarende lokalitet på stedet. Når arbejdsgiveren ikke stiller skur til rådighed, skal han yde en nærmere fastsat ydelse pr. dag (»»skurpenge«»). Den art af arbejde, under hvis udførelse skur- og tærepenge normalt ydes, antages at medføre ekstra forplejningsudgifter, hvorfor der gives et fradrag på 20 kr. pr. dag. Der kan ikke foretages fradrag for skur- og tærepenge samtidig med fradrag for halvdelen af modtagne zonepenge m.v., hvis disse godtgørelser (undtagelsesvis) er ydet for de samme dage.

Ydes der skurpenge for samtlige arbejdsdage, uanset hvor og under hvilke forhold der arbejdes, må der skønnes over i hvilket omfang, der er udbetalt skurpenge for dage, hvor der ikke har været skur til rådighed, idet der kun gives fradrag for disse dage.

Arbejde på nybygninger, der er så vidt fremme, at et af rummene kan anvendes til frokoststue, berettiger ikke til det nævnte fradrag for forplejningsudgift, selv om der modtages skurpenge. Herefter er f.eks. bygningssnedkere ikke berettigede til fradrag, medmindre afholdelse af ekstraudgift til forplejning i det enkelte tilfælde skønnes at have været nødvendig, jfr. nedenfor vedr. manglende spiselokale.

En rørlægger, hvis arbejde bestod i arbejdsledelse samt kontakt med myndigheder, beboere m.fl., gjorde gældende, at han ikke kunne benytte skur, da det tillige anvendtes af arbejdsfolk, som efter opgravning tilsmudsede rummet, og han i kraft af sine nævnte opgaver skulle fremtræde rent og pænt påklædt. Han fik alligevel ikke anerkendt fradrag for de dage, hvor der var skur til rådighed.

2.3.5. Overarbejde .

Fradrag for overarbejde kan kun foretages, hvor overarbejdet har været væsentligt, hvilket normalt må forstås således, at det har varet mindst 3 timer udover normal arbejdsdag. Endvidere er det en forudsætning, at overarbejdet har fundet sted i tilslutning til den normale arbejdstid, og at det har været nødvendigt at indtage et måltid uden for hjemmet.

I sådanne tilfælde gives uden dokumentation for afholdte udgifter i anledning af overarbejdet et fradrag på 30 kr. pr. dag. Fradraget bortfalder dog, hvis arbejdsgiveren yder et gratis måltid under overarbejdet. (Der bortses fra gratis kaffe og te).

Det må sædvanligvis være en forudsætning for at opnå fradrag for udgifter i anledning af overarbejde, at overarbejdet sker som en fortsættelse af det normale arbejde for samme arbejdsgiver, jfr. lsr.1966.143. I et tilfælde, hvor de 3 timers overarbejde var fordelt med 1 time før normal arbejdstids begyndelse og 2 timer efter arbejdstidens ophør, ansås betingelsen for fradraget for opfyldt, lsr. 1979.85.

Ansættelse som kontorfuldmægtig ved statens centrale lønanvisning med bibeskæftigelse som kontormedarbejder ved statens og hovedstadskommunernes kursus blev betragtet som ansættelse i to forskellige stillinger, således at bibeskæftigelsen ikke gav ret til fradrag for overarbejde, jfr. lsr.1977.78.

Det skal endvidere være den for den enkelte skatteyder fastsatte normale arbejdstid, der skal være overskredet med 3 timer, jfr. således lsr.1973.148, hvor en nattevagt med en ifølge arbejdsaftalen normal arbejdstid på 17 timer ikke fik anerkendt fradrag for overarbejde.

Der kan ikke foretages fradrag i forbindelse med ulønnet overarbejde.

Overarbejde som følge af rådighedspligt, hvor vederlaget er en del af lønnen (evt. rådighedstillæg), giver ret til fradrag for overarbejde.

Der kan ikke gives sygeplejersker med bopæl uden for hospitalet fradrag for overarbejde i anledning af vagttjeneste i tilslutning til udført dagtjeneste, når de pågældende ikke under vagttjenesten har mulighed for at købe nogen fortæring på eller uden for hospitalet, hvorfor de sædvanligvis medbringer mad og kaffe. Derimod kan der foretages fradrag for natarbejde.

Fængselsbetjents beredskabsvagt ved et arresthus i provinsen gav ikke ret til fradrag for overarbejde, lsr. 1978.191.

I lsr.1983.136 nægter landsskatteretten souschefen i den tekniske forvaltning i en amtskommune fradrag for overarbejde "under hensyn til klagerens muligheder for selv at kunne tilrettelægge sit daglige arbejde".

Man kan afkræve skatteyderen dokumentation for antal dage med overarbejde i form af erklæring fra arbejdsgiveren o.lign.

2.3.6. Natarbejde .

Ved natarbejde forstås arbejde, hvoraf en væsentlig del, ikke under 3 timer, udføres i tiden fra kl. 18-6.

Der gives uden dokumentation et fradrag for afholdte udgifter som følge af natarbejde på 20 kr. pr. nat.

For skatteydere, der har natarbejde som fast erhverv, f.eks. natvægtere, eller fast udfører deres erhverv som natarbejde, kan der dog uden dokumentation kun gives et fradrag på 2.200 kr. årligt.

Hvor forplejning under natarbejde ydes af arbejdsgiveren, kunne der tidligere ikke foretages fradrag, men denne begrænsning er ophævet efter ligningsrådets vedtagelse. Værdien af den frie kost beskattes efter de derom gældende regler, jfr. D 1.7.1.

Har natarbejdet været forbundet med overarbejde, der berettiger til fradrag efter de derom gældende regler, indrømmes der kun fradrag for natarbejde, såfremt der bortset fra 3 timers overarbejde, er udført mindst 3 timers arbejde inden for tiden kl. 18-6.

Eksempel:

En skatteyder har haft en normal arbejdsdag til kl. 17,00. For at få fradrag for overarbejde skal han have arbejdet til kl. 20,00. For herudover at få fradrag for natarbejde, skal han arbejde til kl. 23,00.

Der kan ikke foretages fradrag for natarbejde og/eller overarbejde for samme tidsrum, hvori oppebæres time- og dagpenge, der er omfattet af SL § 5d.

Hvad er »»fast natarbejde«» .

Skifteholdsarbejdere på 2- eller 3-holdsskift anses ikke for at have fast natarbejde, når det ene skift ligger i dagtimerne, d.v.s. at det ikke omfatter 3 timer i tiden fra kl. 18-6. De er derfor berettigede til et fradrag på 20 kr. pr. nat for de skift, hvor der er tale om natarbejde.

Er der derimod tale om skifteholdsarbejde, hvor alle skift er natarbejde, kan der højst godkendes et fradrag på 2.200 kr.

Der kan ikke ved siden af fradrag for natarbejde indrømmes et skønsmæssigt fradrag for skifteholdsarbejde, der også tilsigter at dække de med natarbejdet forbundne merudgifter.

Selv om en skatteyder har delt arbejdstid, således at en del af arbejdstiden ligger om dagen, som f.eks. hvis den pågældende har arbejde hver dag fra fra kl. 10-13 og igen fra kl. 18-23, må han alligevel siges at have fast natarbejde, jfr. lsr.1962.146.

Hvis en skatteyder i den væsentligste del af året har haft natarbejde, godkendes kun fradrag med 2.200 kr. I et tilfælde, hvor den pågældende havde haft natarbejde i hele året, bortset fra 4 uger, hvor der var arbejdet på daghold, blev der kun anerkendt fradrag med det faste årsbeløb.

Hvis skatteyderen i løbet af året er gået over til fast natarbejde, bevarer han for dette år et fradrag for natarbejde på 20 kr. pr. nat.

En ungdomsskoleinspektør havde haft aftenarbejde i 144 dage. Skatterådet havde godkendt et fradrag på 2/3 af det årlige fradrag for fast natarbejde. Lsr. gav ham det fulde årsfradrag under hensyn til at han - jævnt fordelt - havde haft »»natarbejde«» en meget væsentlig del af skoleåret, lsr.1981.185.

Fabriksansatte, der arbejder 40 timer ugentligt hver anden uge på fast aftenhold (kl. 15,35-00,10) anses for at have fast natarbejde. Da natarbejdet er fordelt over hele året, skal der ikke ske reduktion af det faste fradrag for natarbejde, skd.61.154.

En sygehjælper, som havde haft nattevagt på et plejehjem hver anden uge, har ligeledes fået det fulde årsfradrag, lsr.1982.172.

Ligningsrådet har vedtaget, at fradrag for natarbejde gives, såfremt de objektive kriterier for fradraget foreligger opfyldt, idet der herved anses at foreligge den fornødne påvisning af ekstraudgifter. Fradraget skal indrømmes uden efterprøvelse af, om der i enkelte tilfælde har været afholdt udgifter.

Man kan afkræve skatteyderen dokumentation for antal dage med natarbejde i form af en erklæring fra arbejdsgiver o.lign.

2.3.7. Natpenge - nattillæg .

Natpenge og nattillæg til tjenestemænd og andre offentligt ansatte medregnes til den skattepligtige indkomst. Da natpengene fastsættes af finansministeriet, således at halvdelen gennemsnitlig kan anses at medgå til dækning af ekstraudgifter som følge af natarbejdet, kan et hertil svarende beløb fradrages.

Ikke fradrag for natarbejde i stedet .

Skatteydere, der oppebærer natpenge, kan ikke i stedet for at fradrage halvdelen af natpengene foretage fradrag efter de almindelige regler om natarbejde, uanset om anvendelsen af disse regler ville give dem et gunstigere resultat (jfr. lsr.1962.42 vedr. radiotekniker ved Danmarks Radio).

Kun egentlige natpenge .

Det er en forudsætning for anvendelsen af reglerne om natpenge, at de pågældende er ansat i en stilling, hvor der under natarbejde ydes natpenge eller modtages ydelser efter de regler, der er fastsat herom af finansministeriets lønnings- og pensionsdepartement, eller efter andre bestemmelser, der fuldt ud svarer hertil.

I overensstemmelse hermed har man afslået at sidestille følgende ydelser med natpenge:

Forskudttidsbetaling til kommunalt ansatte m.v. (SD-cirk. 1981-11).

Forskudttidstillæg efter amtsrådsforeningens regler, lsr.1982.172.

Ulempeydelse til folkeskolelærere.

Godtgørelse til medicinske studerende beskæftiget ved F.A.D.L.s vagtbureau (fra og med 1981).

Af SD-cirk. nr. 1984-51 fremgår imidlertid, at ligningsrådet med virkning fra 1. januar 1985 har vedtaget et generelt fradrag for skatteydere, der oppebærer forskudttidstillæg, og i tilslutning hertil har ligningsrådet vedtaget, at amts- og kommunaltansatte, der for årene 1982-1984 har modtaget forskudttidstillæg, kan opnå et fradrag på halvdelen af det modtagne beløb, dog højest svarende til halvdelen af de for statsansatte gældende natpengesatser.

Fængselsbetjentes sovevagtstillæg kan ikke sidestilles med natpenge, men anses fuldtud skattepligtige. Fængselsbetjentene modtager herudover natpenge for den faktiske nattjeneste. Fradrag herfor kan foretages efter almindelige regler.

Det tillæg, der udbetales til matroserne på DSB-færgerne og som træder i stedet for natpenge, godtgørelse for tjeneste på lørdage efter kl. 14, søn- og helligdage m.v., kan ikke sidestilles med natpenge, og berettiger ikke i sig selv til fradrag ved indkomstopgørelsen.

Når natpenge ikke oppebæres .

Personer, der ikke modtager ydelser, som kan sidestilles med natpenge, kan altså ikke fradrage halvdelen af de oppebårne "natpenge", men kan i stedet foretage fradrag efter de almindelige regler om natarbejde under D 2.3.6, jfr. bl.a. lsr.1981.186.

Tjenestemænd, der ikke oppebærer natpenge på de dage, hvor deres tjeneste slutter kl. 21, anses berettigede til at fratrække udgifter i anledning af natarbejde på sådanne dage efter de almindelige regler, lsr.1963.149.

Fast stationssted .

Har den pågældende fast stationssted, kan fradraget af halvdelen af natpengene ikke overstige 2.200 kr. årligt (uændret i forhold til sidste år).

Ved afgørelsen af, om der foreligger fast stationssted, lægges bl.a. vægt på, om skatteyderen har mulighed for at spise i en kantine eller et spiselokale og lign. under nattjenesten.

Oversigt .

I følgende tilfælde har man i praksis anset, at der var tale om fast stationssted:

Fængselsoverbetjent, der gør tjeneste om natten forskellige steder inden for det storkøbenhavnske område, men således at han den enkelte nat kun har tjeneste et sted, jfr. HD af 2.april 1982 (Skd.63.386).

Politibetjente, tjenstgørende ved Københavns Politi, uropatruljen, Politigården, og rigspolitichefens særlige udrykningsstyrke og færdselsafdelinger.

Politiassistent med døgnpatruljetjeneste med udrykningspligt til nærliggende politikreds i aften- og nattetimer samt på søn- og helligdage, lsr. 1980.87.

Politiassistent tilknyttet en patruljeafdeling, bestående af 9 hundeførere, hvis hovedopgave var at overvåge færdselen fra kl. 21-5 i en række politikredse i Midt- og Nordvestsjælland. Patruljen kunne benytte lokaler på forskellige politistationer i distriktet, lsr. 1981.184.

Slotsbetjente, tjenstgørende i »»afløsergruppen«» med skiftende tjenestesteder i det storkøbenhavnske område under samme vagt, jfr. HD af 25.okt. 1983 (skd.68.52).

Postchauffører, hvis tjeneste påbegyndes og afsluttes samme sted i København, hvor de afhenter og afleverer bilen.

Kontorfunktionærer, tjenstgørende ved billetsalget på Vesterport station, men hver 6. dag afløser på Svanemøllens station.

Politibetjent, der som afløser 36 gange i årets løb havde forrettet tjeneste på 3 stationer, der alle lå inden for den pågældende politikreds.

Overpakmester, der var tjenstgørende under vagtmesterbureauet i København med forpligtelse til at forrette tjeneste i hele københavnsområdet, og som i det pågældende år havde arbejdet på postkontorerne i Tietgensgade, Godsbanegården og Bellacentret.

Brandfolkene under Københavns brandvæsen, uanset at nogle rokerer dagligt mellem stationerne. Der er henset til, at tjenesten er forrettet indenfor samme område - det københavnske - samt til, at der er samme madlavningsfaciliteter på alle brandstationer, hvorfor der ikke er større ekstraudgifter end for andre med fast tjenestested, lsr.1977.76.

Telefondame med tjeneste ved forskellige telefoncentraler. Der var adgang til frokoststue el.lign., lsr.1977.77.

Havnebetjent, der forrettede tjeneste ved Københavns havn og som normalt mødte på Toldboden, hvorfra han blev udsendt til det aktuelle tjenestested, som regel ved et skib.

Kørestrømsmontør ved en af Statsbanernes kørestrømsstrækninger i hovedstadsområdet.

I følgende tilfælde ansås fast stationssted ikke at foreligge:

Tjenestemænd, der som følge af tjeneste ved sortering af post i posttog, overnatter ude.

Togførere ved S-togsnettet.

Lokomotivmænd, der forretter tjeneste ved strækningskørsel.

Personale beskæftiget ombord på Storebæltsfærgerne, lsr.1966.144 og 1969.67.

Personale beskæftiget ombord på færgerne på Rødby-Puttgarden-overfarten og Århus-Kalundborg-overfarten.

Personale beskæftiget ombord på DSB's Øresundsoverfart.

Skibsfører, der havde haft 3 tjenestesteder, men som kun havde fået natpenge det ene sted.

Toldbetjentformand, som udelukkende var beskæftiget med udgående tjeneste i et område, omfattende hele Lolland-Falster med omliggende øer og som under udførelsen af arbejdsopgaverne ikke havde adgang til kantiner el.lign. lokaliteter, lsr.1984.68.

2.3.8. Dagpenge til offentligt ansatte - bortset fra § 5d-ydelser .

Dagpenge til tjenestemænd og offentlig ansatte, herunder diæter, time- og sejlpenge, der udbetales under tjeneste, som ikke medfører ophold uden for hjemstedskommunen, d.v.s. at de ikke er omfattet af SL § 5d, medregnes i indkomstopgørelsen, medens de med opholdet uden for det normale arbejdssted forbundne merudgifter til sædvanlig forplejning på samme levefod som hjemme kan fradrages.

Udearbejdstillæg og timepenge, som i henhold til visse nærmere regler udbetales til civile timelønnede arbejdere ved de under forsvarsministeriet hørende tekniske virksomheder, medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst (og medtages på oplysningssedlen af Forsvarets fabriksstyrelse), når beløbene er oppebåret under udførelsen af hverv, der ikke har nødvendiggjort ophold uden for den kommune, hvori det normale tjenestested er beliggende. De pågældende arbejdere er i disse tilfælde berettiget til i indkomstopgørelsen at fradrage 20 kr. pr. dag, såfremt arbejdet er udført under sådanne vilkår, at ekstra forplejningsudgifter har været en nødvendig følge deraf.

Afstands- eller distriktstillæg, der udbetaltes en arbejdsmand ved et amtsvejvæsen til dækning af merudgifter ved udearbejde i tilfælde, hvor arbejdspladsen var beliggende mere end 10 km fra hjemmet, kunne fratrækkes, idet hele tillægget anses som medgået til formålet, lsr.1970.64.

2.3.9. Manglende spiselokale .

Lsr. har i nogle tilfælde givet fradrag for merudgifter til fortæring, når den pågældende har været nødt til at indtage sin frokost på restaurant eller lign. på grund af, at der ikke på arbejdspladsen var noget passende spisested, jfr. lsr.1955.70 og 1976.163.

Fradrag kan foretages, såfremt det af forholdene i det enkelte tilfælde klart fremgår, at der ikke kan spises i arbejdslokalerne som følge af karakteren af det arbejde, som udføres der, som f.eks. i vaskerier, slagterier o.l.

En maler, der ikke fik skurpenge, og som ikke havde mulighed for at indtage frokost i de »»flyttelejligheder«», hvor han arbejdede, på grund af giftige dampe fra materialerne, og derfor benyttede cafeterier o.lign., fik anerkendt fradrag for udearbejde.

Størrelsen af det eventuelle fradrag må fastsættes til 4.000 kr. årligt svarende til fradraget for merudgifter til fortæring i anledning af varigt udearbejde.

2.3.10. Varmt og koldt arbejde .

Ekstraordinært varmt arbejde berettiger i almindelighed ikke til fradrag for ekstraudgifter til drikkevarer, lsr.1966.146 og 1979.179. Dog kan der undtagelsesvis gives et mindre fradrag, hvor der f.eks. i et jernstøberi arbejdes i nærheden af flydende jern eller på støberier og glasværker arbejdes direkte ved varmeovnene.

Heller ikke ekstraordinært koldt arbejde berettiger i almindelighed til særligt fradrag, lsr.1963.74.

2.3.11. Sundhedsfarligt arbejde .

En arbejder beskæftiget med blyompresning på Nordisk Kabel- og Trådfabrik blev nægtet fradrag for udgift til mælk under hensyn til, at mælk ikke kan antages at forebygge blyforgiftning.

Fradrag af denne art kan derfor ikke anerkendes.

2.3.12. Dobbelt husførelse .

En gift skatteyder, som på grund af erhverv midlertidigt opretholder dobbelt husførelse, kan foretage et fradrag for merudgifter til kost og bolig.

Hvor skatteyderen bor ved arbejdsstedet under pensionatsforhold eller ved privat indkvartering eller under tilsvarende forhold, kan der uden dokumentation for merudgifternes størrelse fradrages 400 kr. pr. uge. Ønskes fradrag udover dette beløb, må berettigelsen hertil godtgøres af den pågældende skatteyder.

Ugifte skatteydere, herunder papirløst samlevende, anses ikke berettiget til fradraget for dobbelt husførelse, jfr ØLD af 22.dec. 1978 (Skd.50.212). Heller ikke en ugift mor med et barn i den skolepligtige alder kunne opnå fradrag for dobbelt husførelse.(I SD-cirk. 1984-00 omtales de ændrede regler for indkomståret 1985).

På grund af erhverv .

Det er en betingelse, at opretholdelsen af dobbelt husførelse skyldes erhvervsmæssige forhold, se lsr.1967.137 og lsr.1975.52 (hovedformål med opholdet var studium - fradrag nægtet uanset at der toges arbejde under studiet).

Fradrag for dobbelt husførelse under kursusophold, afgøres ud fra en vurdering af, om kursusudgifterne i øvrigt er fradragsberettigede som driftsudgifter, lsr.1981.23.

Fradrag for dobbelt husførelse blev nægtet en lærer under et kursusophold uden for hendes fagområde, lsr.1976.39.

Der er ikke mulighed for fradrag, hvis adskillelsen skyldes andre forhold såsom hensynet til børnenes opdragelse, ægtefællernes personlige forhold o.lign. I et tilfælde, hvor et ægtepar havde fælles bopæl i X, hvor manden var under uddannelse, og hvor hustruen havde udgifter til kost og logi på det hospital i Y, hvor hun arbejdede, kunne der foretages fradrag for dobbelt husførelse, lsr.1970.154.

En skatteyder der i to vinterperioder måtte overnatte i nærheden af sin arbejdsplads som følge af trafiksammenbrud på grund af snestorm, fik ikke fradrag for udgifterne herved, da den dobbelt husførelse ikke var begrundet i hans erhverv, men skyldtes hans personlige transportforhold, lsr.1984.114.

Midlertidig .

Det er endvidere en betingelse, at adskillelsen er midlertidig. Der kan ikke indrømmes fradrag for dobbelt husførelse, hvis samlivet mellem ægtefællerne er ophævet som følge af uoverensstemmelser o.lign. Det er derimod ikke nogen betingelse, at der har været etableret fælles husholdning efter ægteskabets indgåelse, jfr. lsr.1967.136. Efter 6 års ophold og fast arbejde kunne dette ikke anses som midlertidigt, og fradrag blev nægtet, ØLD af 24.okt.1974.

Af VLD af 20. april 1979 (skd.56.90) fremgår, at fradrag godt kan opnås for de første 2 år af et samlet ophold på 5 år, idet retten henså til, at opholdet oprindelig var tænkt at skulle være kortvarigt, og at afgørelsen af, om skatteyderen var berettiget til fradrag for dobbelt husførelse for de 2 første år "måtte ske ud fra en vurdering af forholdene, som de var ved udgangen af hvert af disse år.

En forbundssekretær, der havde etableret dobbelt husførelse, foreløbig for en ansættelsesperiode på 4 år (svarende til valgperioden som kongresvalgt tillidsmand) ansås ikke berettiget til fradrag, lsr. 1980.141.

I kendelsen lsr.1971.60 er fradrag nægtet en lokomotivfører ved DSB udstationeret i X-by, hvor han undertiden måtte overnatte, idet han ikke kunne anses midlertidigt at opretholde dobbelt husførelse.

Ved lsr.1973.46 blev fradrag for dobbelt husførelse nægtet en driftsleder, der efter ult. 1967 at have købt et savværk i Y, tog ophold der og boede i et lejet værelse, og kun i weekender og når arbejdet i savværket iøvrigt tillod det, opholdt sig i hjemmet hos hustruen, der af hensyn til sit erhverv stadig boede i X. Landsskatteretten fandt ikke, at der forelå en midlertidig adskillelse, heller ikke selv om familiens eksistens efter det oplyste var betinget af hustruens arbejde, og at det ikke havde været muligt at skaffe hende tilsvarende indtægtsmulighed i Y. Der kunne derfor ikke indrømmes fradrag for dobbelt husførelse hverken for manden eller hustruen.

I lsr.1973.47 vedrørende trafikassistent i DSB - der i 1969 blev forflyttet og først den 1.5.1971 påny fik tjenestested i nærheden af ægtefællernes fælles bopæl - fandtes adskillelsen kun at have været midlertidig, og fradrag kunne herefter foretages. Se endvidere lsr.1974.154 og 1981.24, hvor hhv. en kaptajn og en premierløjtnant fik godkendt fradrag for dobbelt husførelse i forbindelse med forflyttelser.

En kontorfunktionær blev ansat som forbundssekretær i København med en prøvetid på to år. Efter ansættelsen indgik han ægteskab og flyttede til konens bopæl i Jylland. Han blev anset for berettiget til fradrag for dobbelt husførelse indtil prøvetidens udløb, da stillingen måtte anses for midlertidig, lsr.83.17.

En lærer, der i sine ferier og under orlov drev en campingplads og boede i eget sommerhus i nærheden, fik ikke fradrag for dobbelt husførelse, da han ikke havde merudgifter til logi og da forholdet - som en årligt tilbagevendende begivenhed - ikke kunne anses for midlertidigt, lsr.1984.115.

Afstanden mellem bopælene .

Det må endvidere være en forudsætning for, at der kan opnås fradrag for dobbelt husførelse, at afstanden mellem ægtefællernes boliger er så stor, at skatteyderen ikke med rimelighed kan henvises til daglig at rejse frem og tilbage. I modsat fald kan der kun foretages sædvanligt befordringsfradrag.

Særlige afgørelser .

Det er forudsat, at der er tale om merudgifter i anledning af den dobbelte husførelse.

En stenfisker fik anerkendt skønsmæssigt fradrag for dobbelt husførelse i mangel af dokumentation for de faktiske udgifter. Standardsatserne kunne ikke anvendes, da han delvis havde overnattet på skibet, lsr.1973.45.

I lsr.1966.138 har landsskatteretten statueret, at en skatteyder, der under en udstationering havde frit logi, og som kunne købe tre daglige måltider for 7,80 kr. pr. dag, ikke kunne antages at have haft merudgifter som følge af dobbelt husførelse.

En oberstløjtnant, som var midlertidigt udstationeret i Skive oplyste, at han under hele sin tjeneste i Skive havde bevaret bopæl i Århus, at han havde beboet et lejet værelse på tjenestestedet, når han ikke har kunnet opholde sig i sit hjem, samt at han havde købt sine måltider på kasernens cafeteria.

I VLD af 2.juni 1982 (skd.64.97) fik han medhold i sin påstand om fradrag efter de fastsatte standardsatser, idet landsretten bl.a. anfører, at der i ligningsrådets anvisning er fastsat »en fælles fradragssats, omfattende både kost og bolig, og denne sats finder anvendelse, når skatteyderen bor »under pensionatsforhold eller ved privat indkvartering eller under tilsvarende forhold.« Det må antages, at denne fælles fradragssats i første række er tænkt anvendt i tilfælde, hvor skatteyderen betaler samlet for kost og bolig, og derfor er afskåret fra at dokumentere merudgiften til hver af de to poster, men efter bestemmelsens formulering findes den også at måtte finde anvendelse i tilfælde, hvor skatteyderen vel betaler særskilt for kost og bolig, når den pågældende indkvarteringsform typisk vil være forbundet med merudgifter både til kost og til bolig, og der findes ikke i bestemmelsen noget grundlag for i disse tilfælde at kræve særskilt dokumentation for merudgifter til kost og til bolig." Da skatteyderen har boet »under tilsvarende forhold,» der typisk medfører merudgifter til både kost og bolig, findes han at opfylde betingelserne for fradrag efter den fælles standardsats.

Ligningsrådet har vedtaget, at værnepligtige, der under indkaldelsen bor på en kaserne, men samtidig opretholder deres hidtidige bopæl, ikke kan anses berettigede til fradrag for dobbelt husførelse.

Ved lsr.1974.57 blev en skatteyder udover fradrag for dobbelt husførelse anset berettiget til fradrag for befordring til hjemrejse i week-enderne, se nærmere under afsnit U om befordringsudgifter.

En arkitekt, der var udstationeret i Mellemøsten af DANIDA, fik ikke fradrag for udgifterne ved dobbelt husførelse under hensyn til, at indtægten fra DANIDA var indkomstskattefri, lsr. 1980.140.

Specielt om gæstearbejdere .

Gifte gæstearbejdere, der opretholder bolig for familien i hjemlandet, anses for berettigede til fradrag efter reglerne for dobbelt husførelse for en periode svarende til de første 24 måneders ophold her i landet. 24 måneders perioden regnes fra gæstearbejderens tilflytning til Danmark, uanset om han forud har haft ophold i et andet gæstearbejderland. Der gives ikke fradrag for en periode, hvor gæstearbejderen ikke har været gift.

Det er ikke nogen betingelse for fradraget, at den pågældendes ægtefælle er skattepligtig her i landet. Det er derimod en forudsætning for indrømmelse af fradrag, at den skattepligtige ved forevisning af vielsesattest eller lign. dokumenterer, at han er gift, samt at han sandsynliggør, at han opretholder forbindelsen med ægtefællen.

Det er endvidere en forudsætning, at den pågældendes ægtefælle opretholder selvstændig husførelse i hjemlandet. Det forhold, at ægtefællen bor sammen med f.eks. mandens forældre, udelukker ikke, at hustruen kan anses for at opretholde selvstændig husførelse, idet forholdet ofte er det, at forældrene forsørges af den erhvervsaktive generation.

Der kan ikke foretages fradrag for dobbelt husførelse, hvis begge ægtefæller opholder sig her i landet, medens f.eks. børnene opholder sig i hjemlandet, medmindre det klart godtgøres, at opholdet her i landet er midlertidigt, og ægtefællerne dokumenterer at have udgifter til opretholdelse af den bolig i hjemlandet, som de fraflyttede.

Der gives heller ikke fradrag for dobbelt husførelse, hvis gæstearbejderen - i overensstemmelse med hjemlandets lovgivning - har flere hustruer, og den ene hustru opholder sig her, medens den anden hustru opholder sig i hjemlandet. Opholder begge hustruer sig i hjemlandet, kan fradrag foretages, men dog ikke med større beløb end for en hustru.

Gæstearbejdere er ofte i hjemlandet i kortere eller længere perioder på grund af ferie o.lign. Der skal ikke ske reduktion af fradraget, såfremt opholdet i hjemlandet ikke har varet over 2 måneder. Overstiger opholdet 2 måneder, må den midlertidige opretholdelse af dobbelt husførelse på grund af erhverv i almindelighed anses for afbrudt i den pågældende periode.

Fradrag eventuelt samtidig med det faste lønmodtagerfradrag .

Fradrag for dobbelt husførelse kan som hovedregel ikke foretages samtidig med det faste lønmodtagerfradrag, men da ordet »»rejse«» i KL § 24, stk.1 efter praksis også anses at omfatte midlertidig fravær fra hjemmet uden daglig rejse, kan skatteydere, der fra deres arbejdsgiver modtager godtgørelse for de med det midlertidige fravær forbundne udgifter, fratrække udgifter i anledning af dobbelt husførelse samtidig med det faste lønmodtagerfradrag, såfremt fradraget ikke overstiger den fra arbejdsgiveren udbetalte godtgørelse, lsr.1966.55.

Se tillige lsr.1971.59, hvor udgifter, svarende til et tilskud fra en arbejdsløshedskasse til dækning af merudgifter ved dobbelt husførelse, kunne fratrækkes samtidig med det faste lønmodtagerfradrag.

2.3.13. Uniformsudgifter .

Tjenestemænd, der modtager tilskud til uniform, kan fratrække et til den modtagne godtgørelse svarende beløb som udgift.

I visse tilfælde, hvor særlige forhold gør sig gældende, kan der dog indrømmes yderligere fradrag, se nedenfor om kordegne, præster og militære befalingsmænd. Bortset herfra kan der ikke indrømmes yderligere fradrag for uniformsudgifter, lsr.1971.63.

Kordegne: Tilskud til anskaffelse, herunder genanskaffelse af kjole eller kordegneuniform medregnes til den skattepligtige indkomst, men der kan i det år, tilskuddet ydes, foretages et fradrag af samme størrelse.

Derudover kan der til vedligeholdelse af tjenestedragten og til vask af tilbehøret foretages et årligt fradrag på 700 kr., hvis der er ydet tilskud til kjole, og 340 kr., hvis der er ydet tilskud til kordegneuniform. Såfremt kjole eller kordegneuniform ikke kræves, gives intet fradrag.

Kordegne, der ikke har modtaget tilskud til genanskaffelse af kjole, selv om sådan er blevet krævet, kan, indtil næste genanskaffelse med tilskud finder sted, fradrage 1.120 kr.

Det anførte gælder også for lærere eller andre, der virker som degne eller kirkesangere.

Præster i folkekirken: Udgift til embedsdragt kan fradrages med 910 kr. årligt.

Militære befalingsmænd: Tilskud til anskaffelse, herunder genanskaffelse af uniform, medregnes til den skattepligtige indkomst, men der kan foretages et fradrag af samme størrelse.

Bortset fra det år, hvori tilskud til førsteanskaffelse af uniform oppebæres, gælder nedennævnte årlige fradrag:

Officerer, der er pligtige til at anskaffe gallauniform, kan fradrage 1.680 kr. Gallapligten omfatter militære tjenestemænd i lønrammerne 39 og 40, Dronningens jagtkaptajn, chefen for Dronningens adjudantstab, Dronningens adjudanter, samt de ved den kongelige livgarde og gardehusarregimentet tjenestegørende officerer af linien, musikdirigent og musikere.

Øvrige faste officerer af linien og dermed ligestillede kan fradrage 840 kr. årligt.

Officerer af reserven og dermed ligestillede kan fradrage 840 kr. årligt, når de har forrettet tjeneste hele året, og 420 kr., når de i årets løb kun har forrettet tjeneste en kortere tid.

Hvis skatteyderen ved siden af tilskud til genanskaffelse af uniform har oppebåret førstegangstilskud til gallauniform, er han berettiget til at fradrage såvel førstegangstilskuddet som genanskaffelsestilskuddet og det faste uniformsfradrag.

Civilforsvarets befalingsmænd: Tilskud til anskaffelse, herunder genanskaffelse af uniform, medregnes til den skattepligtige indkomst, men på den anden side kan der foretages et fradrag af samme størrelse.

Bortset fra det år, hvori tilskud til førsteanskaffelse af uniform oppebæres, gælder nedennævnte årlige fradrag:

Faste befalingsmænd og befalingsmænd af reserven med tjeneste hele året kan fradrage 840 kr. årligt. Befalingsmænd af reserven med tjeneste en kortere tid kan fradrage 420 kr. årligt.

Kvindeligt Flyverkorps: Udgift til anskaffelse, genanskaffelse og vedligeholdelse af uniform kan ikke fratrækkes.

Andre skatteydere, der selv skal holde sig med uniform i den daglige tjeneste, kan, hvad enten de modtager uniformstilskud eller ej, ved opgørelsen af deres skattepligtige indkomst fradrage et beløb svarende til den merudgift, pligten til at anvende uniform må antages at påføre de pågældende. Som eksempel herpå kan nævnes følgende: Lods, 1.120 kr. årligt, skibsfører, maskinmester og styrmand i handelsflåden, 840 kr. årligt.

Gallauniform: Statstjenestemænd, bortset fra militære befalingsmænd, kan ved anskaffelsen af gallauniform, hvortil der ikke er ydet tilskud, i indkomstopgørelsen for anskaffelsesåret fradrage anskaffelsesudgiften reduceret med et beløb svarende til uniformens forventede scrapværdi. Der kan herefter i almindelighed fratrækkes 2/3 af anskaffelsesudgiften (jfr. lsr.1955.159).

Såfremt der til første anskaffelse af gallauniform er modtaget tilskud, skal tilskuddet medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, men et beløb af samme størrelse kan fradrages.

2.3.14. Arbejdsdragt .

Som hovedregel kan der ikke foretages fradrag af udgifter til anskaffelse, vedligeholdelse og renholdelse m.v. af arbejdsdragt.

I de nedenfor under A-D nævnte tilfælde anses arbejdet dog at påføre de pågældende skatteydere udgifter udover almindelig udgift til beklædning og renlighed, såfremt de pågældende selv skal afholde samtlige de med anskaffelsen og vedligeholdelsen af den særlige arbejdsdragt forbundne udgifter, hvorfor der anerkendes fradrag svarende til merudgiften:

A. Hvor det af en skatteyder kræves, at han under sit arbejde er iført en påklædning, der i anskaffelse og brug er dyrere end almindelig beklædning, kan der foretages følgende fradrag:

Musiker, såfremt kjole eller påklædning i samme prisklasse kræves, 1.120 kr. årligt.

Tjenere og servitricer, som det påhviler at anskaffe og/eller vedligeholde standardiseret arbejdsdragt, 560 kr. årligt.

Ovennævnte fradrag for musikere tager ikke sigte på musikere, der kun lejlighedsvis optræder i særlig påklædning, og anvendelse af fradraget forudsætter, at den pågældende musiker er lønmodtager. Såfremt den pågældende ikke er lønmodtager i musikerhvervet, kan de med erhvervet dokumenterede eller sandsynliggjorte udgifter fratrækkes.

I et tilfælde, hvor en speciel jakke kun kunne anvendes under et kortere engagement, gav landsskatteretten den pågældende musiker ret til at fradrage hele udgiften til jakken 420 kr., jfr. lsr.1959.154.

Kittel .

B. Hvor skatteyderens arbejde medfører stadig anvendelse af ren hvid kittel eller lignende beklædning, kan der fradrages 560 kr. årligt.

Ved lsr.1961.142 blev en overlærer, der bl.a. underviste i fysik og kemi, anset berettiget til fradrag for udgift til kittel, da hans brug af denne ikke medførte nogen besparelse på hans almindelige påklædning, men alene skånede hans tøj under forsøgene.

Søudstyr og anden specialbeklædning .

C. Hvor en skatteyders erhverv nødvendiggør et for erhvervet specielt beklædningsudstyr, herunder søudstyr, kan der foretages fradrag herfor.

For søudstyr gælder følgende fradrag: Lods, skibsfører, styrmand og matros i handelsflåden, 840 kr. årligt. Dykker (udover fradrag for udgift til dykkerudstyr), hvis søudstyr er nødvendigt, 840 kr. årligt. Om fiskere, se D 3.14.

En navigatør i statens tjeneste kan ikke som skibsførere og styrmænd i handelsflåden fradrage udgiften til søudstyr uden dokumentation. Det samme gælder flådeofficer, lsr.1957.140 og 1960.65.

En styrmand med tjeneste på sandpumpere og gravemaskiner under vandbygningsvæsenet kunne ikke fradrage udgift til søudstyr, lsr.1969.62.

Ligningsrådet har ikke fundet anledning til at indrømme statsansatte skovløbere fradrag for udgifter til anskaffelse, vedligeholdelse og renholdelse m.m. af regn- og arbejdstøj.

D. Hvor en skatteyders arbejde efter dets beskaffenhed påfører den pågældendes hensigtsmæssige beklædning slid eller ødelæggelse, der i væsentlig grad overstiger normalt slid og ødelæggelse af arbejdstøj, eller arbejdet er af ekstraordinær smudsig karakter, indrømmes nedennævnte fradrag (NB. Som det fremgår af det nedenfor anførte kan der - hvis betingelserne iøvrigt er til stede - gives fradrag både for ødelagt arbejdstøj og for smudsigt arbejde).

Fradragene under D nedsættes til halvdelen, såfremt skatteyderen fra sin arbejdsgiver får udleveret arbejdstøj.

Ødelagt (brændt) tøj .

Ødelagt (brændt) arbejdstøj.

Nedennævnte kan, uanset om de er berettigede til fradrag for smudsigt arbejde, uden dokumentation fratrække 420 kr. årligt for brændt tøj:

Formere og støberiarbejdere, beskæftiget ved støbning

Slibere og rensere ved jernstøberier

Jord- og betonarbejdere, beskæftiget med kompressorer og trykluftværktøj

Svejsere

Brændere

Glasarbejdere

Grovsmedepressere

Isoleringsarbejdere

Terrazzoarbejdere, beskæftiget ved arbejde med anacarbon og andre farvestoffer

Retorthusarbejdere

Skorstensfejere

Kemigrafer, beskæftiget som ætsere

Andre skatteydere, der er beskæftiget med ætsende stoffer, der beskadiger deres påklædning væsentlig, f.eks. farveriarbejdere

Galvaniseringsarbejdere.

Generatorfyrbødere ved et glasværk

Arbejdere ved Stålvalseværket i Frederiksværk, bortset fra pladsarbejdere.

Følgende er berettiget til at fratrække 840 kr. årligt for brændt tøj:

Svejsere ved skibsværfter

Svejsere og medlemmer af Blik- og Rørarbejderforbundet, til stadighed er beskæftiget med »»under-op-svejsning«»

Glasarbejdere, beskæftiget direkte ved fyrene.

Arbejdere beskæftiget ved ovnene ved Stålvalseværket i Frederiksværk.

Smudsfradrag .

Smudsigt arbejde.

Skatteydere, der godtgør, at de oppebærer særlig smudstillæg, kan fradrage et beløb af samme størrelse som smudstillægget, dog ikke udover 980 kr. årligt. Det bemærkes, at typografer oppebærer smudstillæg. I timelønnen til garagearbejdere, mekanikere og karetmagere ved HT er indbygget et fast smudstillæg pr. time. Dette tillæg berettiger til fradrag efter smudstillægsreglen.

Arbejdere indenfor nedenstående faggrupper kan uden dokumentation fradrage 980 kr. årligt:

Under Specialarbejderforbundet i Danmark.

Fabriks- og industrigruppen: Automobilsmørere

Brændere, beskæftiget ved teglværker

Garveriarbejdere

Arbejdere beskæftiget på fiskehermetikfabrikker, røgerier og ved destruktionsanstalter

Kedelrensere

Støberiarbejdere, herunder kernemagere

Svejsere

Tagpapdækkere

Arbejdere beskæftiget i tjære- og tagpap- og asfaltindustrien

Arbejdere beskæftiget indenfor den kemiske industri

Arbejdere beskæftiget indenfor cementindustrien.

Arbejdere beskæftiget med glasfiberarmering.

Transportgruppen: Arbejdere beskæftiget i brunkulslejer

Kul- og koksafbærere

Lagerarbejdere beskæftiget ved udlevering af kul og koks

Renovationsarbejdere

Stilladsarbejdere.

Anlægs- og bygningsgruppen: Arbejdere beskæftiget ved vejtjærearbejde

Arbejdere beskæftiget ved gravemaskiner

Arbejdere beskæftiget ved kompressorer og trykluftværktøj

Asfaltarbejdere

Cementstøbere

Chauffører beskæftiget med udkørsel af asfalt og færdigblandet beton

Gasværksarbejdere

Isoleringsarbejdere

Terrazzoarbejdere beskæftiget ved arbejde med anacarbon og andre farvestoffer.

Gartner-, land- og skovgruppen: Arbejdere beskæftiget i sprøjte- og dampsterilisationsvirksomheder.

Guld-, sølv- og elektropletarbejderforbundet: Slibere

Maskinpolerere

Forsølvere.

Jern- og metalsliberforbundet: Samtlige arbejdere.

Malerforbundet: Skibsmalere.

Dansk maskinbesætningsforbund: Samtlige arbejdere.

Centralorganisationen af metalarbejdere: Automobilmekanikere

Brændere

Formere

Kedelpassere

Kobbersmede

Reparatører ved retortarbejde

Svejsere.

Arbejdere beskæftiget med montage-, reparations- og vedligeholdelsesarbejde på boreplatforme.

Skorstensfejerforbundet: Samtlige arbejdere.

Garveriarbejderforbundet: Samtlige arbejdere.

Litografforbundet: Kemigrafer.

Dansk El-forbund: Kabelmontører, der er beskæftiget med muffe- og luftledningsmontage.

Uorganiserede arbejdere, der udfører tilsvarende arbejde som de anførte, og specialarbejdere, der arbejder sammen med faglærte arbejdere, er berettigede til samme fradrag som disse.

Det samme gælder, hvis arbejdere organiseret under andre forbund udfører arbejde, der ville berettige til fradrag, hvis det var udført af arbejdere under specialarbejderforbundet.

Arbejdere, der er beskæftiget med losning af industrifisk direkte fra lasten, kan, såfremt over halvdelen af deres arbejdsindtægt hidrører herfra, fradrage 1.400 kr. årligt for ødelagt arbejdstøj, rengøring af arbejdstøj samt børster m.v. Hvor fisken losses i kasser, gives intet særligt fradrag. Hvis den pågældende er berettiget til fradrag som havnearbejder (2.500 kr. årligt, jfr. D 3.18) kan han ikke tillige foretage det her nævnte fradrag.

Arbejdere, der inde i olietanke, krumtaphuse og lignende oliefyldte rum udfører rensearbejde, kan fradrage halvdelen af det i den anledning modtagne smudstillæg, dog højst et samlet fradrag for smudsigt arbejde på 1.680 kr. årligt.

De sidstnævnte fradrag på henholdsvis 1.400 kr. og 1.680 kr. udelukker det almindelige smudsfradrag på 980 kr.

Der gives kun et forholdsmæssigt beregnet fradrag for udgifterne til arbejdsdragt, når beskæftigelsen kun har varet en del af året. Maskinarbejdere, som af og til er beskæftiget med svejsning, må anses berettiget til et forholdsmæssigt beregnet fradrag for ødelagt arbejdstøj, men fradrag for smudsigt arbejde kan kun foretages, såfremt de opfylder de ovenfor anførte betingelser (d.v.s. oppebærer smudstillæg eller henhører under de opregnede faggrupper).

Såfremt der for ligningsmyndighederne fremsættes nye krav om fradrag af den omtalte art og disse vedrører større grupper af skattepligtige, må spørgsmålet om berettigelsen af et sådant fradrag og dets størrelse forelægges statsskattedirektoratet. I andre tilfælde afgøres spørgsmålet om fradrag af ligningsmyndighederne i den sædvanlige instansfølge.

Diverse afgørelser

Telefonmontørers beklædningsgodtgørelse skal medregnes i den skattepligtige indkomst, og der anerkendes i almindelighed ikke fradrag for beklædningsudgift.

Ulempetillæg, der ydes til N.E.S.A.'s montører m.fl., kan behandles som smudstillæg, hvorimod kraftværktillæg, varmetillæg og ulempetillæg til ansatte ved et kraftværk ikke berettiger til særligt fradrag.

Kriminalpolitibetjente, der gør tjeneste i centralbureauet for identifikation, oppebærer en beklædningsgodtgørelse, og er berettigede til fradrag for smudsigt arbejde.

De til plejepersonale i henhold til faglig overenskomst udbetalte godtgørelser for brug af privat tøj kan med virkning fra indkomståret 1984 sidestilles med smudstillæg med heraf følgende fradragsret.

Et tillæg, der ifølge en aftale mellem ekspeditionsarbejderne og et flyselskab blev udbetalt som genetillæg (kompensation for ulemper ved »»skifteholdsarbejde«») kunne ikke anses som smudstillæg med deraf følgende ret til smudsfradrag, lsr.1977.173.

Ekstrapostbud blev nægtet fradrag for merudgifter til arbejdstøj, selv om han hævdede at have større udgifter end postbude med fast rute, der havde uniform og diverse anden påklædning til rådighed, lsr.1979.78.

Seminarielektor, der underviste i idræt og legemsøvelser, blev nægtet fradrag for udgifter til idrætssko, træningsdragt, trøjer m.v., da denne særlige beklædning havde medført en tilsvarende besparelse i hans private beklædning, lsr.1979.178, jfr. VLD af 29.april 1982 (skd.64.92).

En cand.scient., der underviste i kemi på et gymnasium fik godkendt et fradrag for arbejde med ætsende stoffer, men ikke smudsfradrag, lsr.1983.94.

Landbrugsvikarer anses ikke berettiget til standardfradrag for udgifter til arbejdstøj.

2.3.15. Værktøj .

Værktøjspenge skal medregnes i indkomstopgørelsen, og værktøjsudgifter kan fradrages efter afskrivningslovens regler (AL § 3), men kun i det omfang udgifterne kan dokumenteres. Se afsnit L 5.1.7.

Også ufaglærte kan opnå fradrag for dokumenterede værktøjsudgifter, lsr.1982.175.

2.3.16. Opmåling .

Opmålerpenge kan fratrækkes i håndværkeres indtægt ved akkordarbejde med det beløb, som de faktisk har afholdt (men ikke ved siden af det faste lønmodtagerfradrag), lsr.1954.131.

For malere, som i henhold til deres overenskomst får opmålingen foretaget af et opmålingskontor, anses opmålingsudgifterne at være betalt af mestrene, således at de ikke vedrører malersvendenes løn og derfor heller ikke influerer på lønmodtagerfradraget.

Det bemærkes, at fradrag for opmåling kun må anerkendes, hvis skatteyderen kan dokumentere udgiften hertil i form af en kvittering lydende på eget navn. Påstande om såkaldt fælles opmåling med en samlet kvittering o.lign. kan ikke anerkendes som grundlag for den enkelte skatteyders fradrag (i givet fald må en evt. »»fælles kvittering«» ændres).

2.3.17. Faglitteratur .

Litteratur: UfR 1968 B s.354. P.Spleth: Skatteret-Driftsomkostninger. Fradrag for indkøb af faglig litteratur. Danmarks kommunale efterretninger 1973, s.431 ff (Hinze).

Udgifter til faglige tidsskrifter og håndbøger samt videnskabelige værker, der er nødvendige til stillingens varetagelse, kan fradrages i indkomstopgørelsen for det år, hvori udgiften er afholdt.

Kontingent til Foreningen af Yngre Revisorer anset fradragsberettiget under hensyn til at kontingentet i alt overvejende grad antoges at medgå til udgivelse af faglitteratur, lsr.1983.108, hvorimod en håndgerningslærers kontingenter til en række håndarbejdsforeninger m.v. ikke kunne anses for fradragsberettigede udgifter til faglitteratur, lsr.1983.109.

Ikke anlæg af bibliotek .

Udgifter til anlæg af bibliotek kan ikke fradrages. Når en skatteyder foretager en større samlet anskaffelse af faglitteratur f.eks. i forbindelse med tiltrædelse af en ny stilling, gives der ikke fradrag for denne udgift, men efter praksis kan der fradrages et skønsmæssigt beløb svarende til normal årlig anskaffelse af faglitteratur, jfr. bl.a. lsr. 1980.161

En professor i engelsk sprog og litteratur havde foretaget fradrag for betydelige udgifter til indkøb af engelsksproget litteratur, herunder en del skønlitteratur. Lsr. fandt ikke, at den afholdte udgift fuldtud havde en sådan umiddelbar forbindelse med skatteyderens indtægtsgivende erhverv, at den i sin helhed kunne anses fradragberettiget, ligesom anskaffelserne i et vist omfang kunne have en varig værdi, hvorfor udgiften hertil i tilsvarende omfang måtte betragtes som en ikke fradragsberettiget anlægsudgift. Den pågældende opnåede herefter kun et skønsmæssigt fradrag, lsr.1971.153.

Adjunkt, der underviser i sprog og litteratur i gymnasiet og til faglærereksamen, kunne ikke fuldtud fradrage udgifterne til indkøb af skønlitteratur og håndbøger, herunder bl.a. »»Danske Digtere I-III«», »»Fremmede Digtere I-III«» og Bonniers Almaenne Litteraturhistorie I-VII, idet de afholdte udgifter ikke i deres helhed kunne anses at vedrøre indkomsterhvervelsen i det til grund for ansættelsen liggende indkomstår som driftsudgifter i dette år. Der anerkendtes herefter kun et skønsmæssigt fradrag, lsr.1971.154.

UfR 1966.489. En gymnasielektor, der underviste i fysik og kemi, og som var censor i astronomi, blev ikke anset berettiget til at fratrække udgiften til køb af et opslagsværk indenfor de eksakte videnskaber. Værket (15 bind) behandlede i et ikke uvæsentlig omfang emner udenfor den pågældendes fagområde.

ØLD af 16.febr. 1981 (Skd.58.283): En læge opnåede fradrag for en udgift på 2.658 kr. til anskaffelse af faglitteratur i 1977. Landsskatteretten havde efter skøn beskåret fradraget til 1.658 kr.

I de forudgående år 1974-1976 var der ved ligning godkendt fradrag for køb af faglitteratur med hhv. 823 kr., 1.383 kr. og 3.769 kr.

Retten fandt det godtgjort, at de af lægen i 1977 anskaffede faglitterære bøger og tidsskrifter har haft en sådan relation til arbejdet som hospitalslæge indenfor forskellige specialer i det pågældende år, at udgiften til anskaffelsen i sin helhed må anses som fradragsberettiget.

Det bemærkes herved, »»at anskaffelsesudgiften i 1977 og i de foregående år ikke er af en sådan størrelsesorden, at der er grundlag for at antage, at sagsøgeren ved anskaffelsen har sigtet på at tilvejebringe en bogsamling«».

Faglitteratur på arbejdspladsen .

Når den fornødne faglitteratur er tilgængelig på den pågældendes arbejdsplads, gives der som hovedregel ikke fradrag, se lsr. 1978.157: En kontorchef, der var ansat i et ministerium, havde ved opgørelsen af sin skattepligtige indkomst fratrukket udgiften til Ugeskrift for Retsvæsen samt visse specialbøger, idet han gjorde gældende, at den omhandlede litteratur vel fandtes i ministeriets bibliotek, men ikke altid var tilgængelig, når der var brug for den. Landsskatteretten fastslog, at de omhandlede udgifter ikke havde været nødvendige for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, og ligeledes lsr. 1980.81, hvor en dommerfuldmægtigs udgifter til anskaffelse af indbinding af Ugeskrift for Retsvæsen ikke anerkendtes som fradragsberettiget, bl.a. under hensyn til, at der til dommerembedet var knyttet et bibliotek, samt lsr.1983.107 vedrørende en advokatfuldmægtig.

En dommerfuldmægtig, som udover sin hovedstilling var beskæftiget som huslejenævnsformand og som lærer ved Forvaltningshøjskolen kunne under henvisning til varetagelsen af disse bijobs foretage fradrag for udgiften til indkøb af Karnov med tillæg samt Ugeskrift for Retsvæsen med indbinding samt diverse love, lsr.1983.30.

Kun egentlig faglitteratur .

Fradrag indrømmes kun for egentlig faglitteratur, men derimod ikke for populærvidenskabelige værker. Jfr. således lsr.1962.48, hvor en skatteyder, der var ansat dels ved det kommunale skolevæsen og dels på et seminarium, ikke blev anset berettiget til at fradrage udgift til populærvidenskabelige værker som bl.a. »»Grimbergs Verdenshistorie«», »»Naturens Verden«», »»Nordens Fugle«» og »»Nordens vilde Planter«». Se endvidere lsr.1965.56, hvorefter »»Politikens Danmarkshistorie«» og »»Traps Danmark«» ikke kunne betragtes som faglitteratur.

En lærer i folkeskolen, der underviste i geografi, historie og orientering, er af lsr. anset berettiget til fradrag for udgift til visse pædagogiske og statistiske puplikationer, som benyttedes i undervisningen (»»Indlæring og pædagogik«», »»Unge Pædagoger«», »»Dansk pædagogisk tidsskrift«», »»Statistisk Årbog«», »»Statistisk 10 års oversigt«», »»Uddannelsesprocessen«» samt »»Pædagogiske Modeller«»), men nægtet fradrag for »»Danmarks Natur«», tidsskriftet »»Kontakt«» og Borgstrøm: »»Grænser for vor tilværelse«», idet disse publikationer »»for en person i klagerens omstændigheder naturligt indgår som led i personlig almen orientering, og selv om der ikke er anledning til at betvivle sådanne blades, tidsskrifters og bøgers værdi for den arbejdsmæssige inspiration, eller at de i et vist omfang faktisk medbringes til undervisningstimerne, finder man ikke, at der heri er den for fradrag påkrævede nødvendighed for indtægtserhvervelsen og stillingens varetagelse«».

Fradrag godkendt .

Af kendelser der godkender fradrag for faglitteratur, kan nævnes følgende:

Lsr.1965.55 - oberstløjtnant, udenlandske militære tidsskrifter. 1973.13 - adjunkt, "Evolutionslære" af O.E. Heie. 1975.73 - regnskabsassistent (varetog regnskabsopgørelser for landmænd) "Opgørelse af den skattepligtige indkomst", "Meddelelser fra statens ligningsdirektorat og ligningsråd" og "Skatten". 1975.174 - professor i teologi "Sources Chretiennes".

Fradrag nægtet .

Af kendelser, der nægter fradrag kan nævnes:

Lsr.1965.57 - fransklærerinde, "Grand Larusse Encyclopedique". 1972.57 - adjunkt, "Ordbog over Det Danske sprog" og Skautrups "Det Danske sprogs historie". 1973.132 - adjunkt, "Danmarks Dyreverden", "Danmarks Natur" og Traps "Danmark". 1973.133 - snedkermester "Det Danske Træerhverv". 1977.80 - malermester "Det Danske Malererhverv". 1980.162 - adjunkt, lærer i samfundsfag, udgifter til avishold. 1980.163 - cand.polyt., medarbejder ved Danmarks Radios udsendelsesrække "Leksikon", køb af "Encyclopedia Britannica". 1981.154 - socialrådgiver, abonnement på Schultz lovservice.

Præster .

Præsters fradrag for faglitteratur.

Af tilfælde, hvor der er godkendt fradrag, kan nævnes:

"Luthers Skrifter", "Dansk Salmehistorie", "Grundvigs Salmedigtning".

Lsr.1970.166 "Gads Danske Bibelleksion" og "Illustreret Religionshistorie". 1972.133 "Teologisches Begriffleksikon zum Neuen Testament". 1975.174 "Sources Chretiennes", "Illustreret Norsk Bibelleksokon".

Endvidere kan nævnes, at der er indrømmet fradrag for "Dansk Teologisk Tidsskrift", "Ung Kirke", "Håndbog i Religionshistorie", "Komponenter til Kristendomsundervisning", "Jesu Forkyndelse" og "Biblen og dens bøger".

Af tilfælde, hvor fradrag er nægtet, kan nævnes:

"Den Danske Kirkes historie", "Søren Kirkegaards samlede værker". "Biblen som hellig skrift", "Kulturhistorisk leksikon for Nordisk Middelalder", Søren Kirkegaards Papirer", "Kirkens Verden", "Santalposten", "Kirkehistoriske samlinger", "Østen og Vi" og "Lægmandsbladet", "Kirkehistoriske samlinger", "At være Menneske", "Undervisningslære 1 og 2" og "Gruppepsykologi".

Studerende .

Studerende kan ikke fradrage udgifter til »»faglitteratur«» jfr. lsr.1954.52.

Lægestuderende, der er beskæftigede som ventilatører gennem FADL's Vagtbureau, påstår sig ofte berettiget til fradrag for faglitteratur bl.a. under hensyn til, at det kræves, at de består de forskellige deleksaminer ved lægestudiet rettidigt for at kunne beskæftiges gennem FADL. Fradrag kan imidlertid ikke anerkendes, idet det samlede køb af faglitteratur, herunder til bestridelse af arbejdet som ventilatør, må antages at være af uddannelsesmæssig karakter og ikke medgået til vedligeholdelse af en tidligere erhvervet viden på området.

Ved højesteretsdom af 27.juni 1968 (UfR 1968 s.605) er det fastslået, at en universitetsadjunkt ikke kunne fradrage sine udgifter til faglitteratur, da disse udgifter måtte anses afholdt med henblik på hans videreuddannelse og hans mulighed for opnåelse af en fremtidig universitetsstilling og ikke havde en sådan forbindelse med hans indkomster på tidspunktet for udgiftens afholdelse, at udgifterne kunne anses fradragsberettigede efter statsskattelovens § 6a og b. Dommen er kommenteret af højesteretsdommer P.Spleth i UfR 1968 B s.354.

Generelt kan det herefter siges, at der ikke kan gives fradrag for udgift til faglitteratur for kandidatstipendiater og indehavere af adjunkturer ved de højere læreanstalter, når der ikke er knyttet nogen undervisningspligt til de nævnte stillinger.

Har de pågældende indkomster udover den, der oppebæres som kandidatstipendiat eller adjunkt, kan der eventuelt blive tale om fradrag for udgifter til den faglitteratur, der måtte være nødvendig for at oppebære disse yderligere indkomster.

Højesteretsdommen medfører ingen begrænsning i retten til fradrag for udgifter til faglitteratur for amanuenser, universitetslektorer og adjunkter og lektorer ved gymnasier, seminarier eller lignende.

I lsr.1972.134 nægtes en professor, ansat ved et videnskabeligt laboratorium, fradrag for udgifter til køb af særtryk af hans egne faglige artikler samt portoudgifter til forsendelse af disse særtryk til kolleger i ind- og udlandet. Han anførte, at de pågældende udgifter måtte anses for udgifter til faglitteratur, idet udsendelsen af særtrykkene var en forudsætning for, at han vederlagsfrit kunne få tilsvarende afhandlinger fra sine kolleger verden over. Lsr. fandt imidlertid ikke, at disse udgifter var af fradragsberettiget art.

En professor kunne ikke fratrække udgifter til vagtselskab og redningskorps, hvilke udgifter angaves at være afholdt til sikring af professorens fagbibliotek.

2.3.18. Arbejdsværelse - kontorhold .

Fradrag for udgifter til arbejdsværelse.

Litteratur: UfR 1961 B s.74 ff J.Trolle.

Udgift til særligt arbejdsværelse, som er nødvendigt for erhvervelse af skatteyderens erhvervsindtægt, kan i visse tilfælde fradrages som driftsudgift.

Et særligt spørgsmål i denne forbindelse opstår for folkeskolelærere, gymnasielærere og videnskabsmænd m.fl., som i større eller mindre omfang udfører deres arbejde i et værelse i deres private lejlighed. Efter landsskatterettens praksis gives der i et vist omfang fradrag for udgift til sådant arbejdsværelse.

Fradraget beror på, i hvilket omfang arbejdet efter sin art og sit omfang formindsker det pågældende værelses faktiske benyttelsesmulighed som værelse i den private lejlighed, således som det for eksempel vil komme frem ved omdannelse til tegnestue eller til laboratorium. Hører værelset med til boligens almindelige opholdsrum gives der aldrig fradrag, jfr. bl.a. UfR 1961.107H.

I et tilfælde, hvor en undervisningsassistent ved Københavns universitet havde lejet værelse uden for hjemmet for at få den fornødne ro, blev der givet fradrag, lsr.1953.67, samt lsr.1963 nr.59, hvorefter en adjunkt fik fradrag for lejet arbejdsværelse udenfor hjemmet.

Fradrag er også givet en magister, der arbejdede med mongolske originalmanuskripter. Arbejdet måtte foregå i hans hjem i et særligt værelse, som af hensyn til manuskripterne holdtes aflåset, når han ikke var der.

I lsr.1976.154 fandt landsskatteretten, at indretningen af en tegnestue skyldtes, at skatteyderen ikke ønskede at flytte med virksomheden, hvorfor fradrag nægtedes.

Skatteyder med ringe bruttoindtægt ved oversættelsesarbejde fandtes at have erhvervet en erhvervslejlighed primært med henblik på beboelse, hvorfor fradrag nægtedes.

Betingelsen for at fradrag kan foretages må normalt være, at der er tale om et arbejde, der er et led i den pågældendes hovedvirksomhed, og at der er tale om et væsentligt arbejde, som må udføres hjemme i den almindelige arbejdstid i stedet for på ansættelsesstedet.

For en professor ved universitetet, som havde betydelige indtægter ved siden af professorgagen og som ikke kunne have indtjent disse beløb inden for sin pligtige arbejdstid som professor, fandt man, at et i hjemmet indrettet arbejdsværelse havde været en nødvendig forudsætning for hans indtægtsgivende virksomhed udover hans arbejde som universitetsprofessor og gav derfor fradrag.

Fradrag blev derimod nægtet en professor ved Landbohøjskolen, der havde haft en biindtægt på 7.500 kr. som redaktør for et tidsskrift. Det var oplyst, at skatteyderen til varetagelse af sin almindelige stilling havde de nødvendige lokaler til rådighed på Landbohøjskolen. Fradraget blev nægtet dels under hensyn til arbejdets art og omfang og dels under hensyn til værelsets indretning og beliggenhed.

Lærere ved universitet og andre højere læreanstalter, som har et arbejdsværelse til rådighed på den pågældende læreanstalt, anses i almindelighed ikke berettigede til at fratrække udgift til arbejdsværelse i hjemmet, jfr. lsr.1963.153 og 1964.63.

En professor med bibeskæftigelse for fire offentlige forvaltninger med arbejde af fortrolig karakter, hvor stoffet vanskeligt kunne opbevares i arbejdsværelset på læreanstalten, havde indrette et arbejdsværelse i sit enfamilieshus med lydisoleret væg, dobbeltdøre og opsætning af reoler. Under hensyn til værelsets indretning og beliggenhed samt karakteren af arbejdet blev fradrag herfor godkendt.

Professorer, der ikke har noget arbejdsværelse på det universitet, hvortil de er knyttet, har i visse tilfælde opnået fradrag for udgift til arbejdsværelse i hjemmet.

Medens praksis over for universitetslærere har været ret imødekommende, har praksis været meget restriktiv over for skolelærere. Man har således nægtet skolelærere fradrag, selv om de har påberåbt sig betydeligt hjemmearbejde med retning af stile og opgaver.

Netop for denne sidste gruppe har Højesteret (UfR 1961.107) haft anledning til at udtale sig: Sagen angik en gymnasielektor, der foruden sin hovedstilling havde erhverv som lærer ved officersskolen, og som derudover havde en ret stor indtægt ved skribentvirksomhed, ved udgivelsen og oversættelse af bøger og som medarbejder ved forskellige værker. Skatteyderen havde påstået sig berettiget til fradrag under henvisning til, at det i forbindelse med ekstraindtægterne var nødvendigt at opretholde et arbejdsværelse. Det var oplyst, at det omhandlede værelse var udstyret med bogreoler langs væggene fra gulv til loft og iøvrigt møbleret med et stort skrivebord, tilhørende stol, en sofa, to mindre træstole og et tidsskriftbord. Højesteret bemærkede, at skatteyderens udførelse af hjemmearbejdet i arbejdsværelset efter arbejdets art og omfang ikke bevirkede, at værelset kunne anses som et særskilt arbejdsværelse, der ikke hørte med til boligens almindelige opholdsrum.

Tilsvarende udtales det i VLD af 11.sept. 1984 (1. afd. B854/82) vedrørende en seminarieadjunkt, at uanset det lægges til grund at sagsøgeren har udført en betydelig del af sit arbejde i hjemmet, finder landsretten dog ikke, at arbejdets art har kunnet bevirke, at værelset blev anset for et særligt arbejdsværelse, der ikke hørte med til boligens almindelige opholdsrum. Ved Østre Landsrets dom (UfR 1963.1061) blev der nægtet en revisor, der som følge af pladsmangel i sine kontorlokaler havde udført noget arbejde af særlig beskaffenhed samt litterært arbejde i sit hjem, fradrag for udgift til arbejdsværelse i hjemmet, og ved Østre landsrets dom (UfR 1967.221) blev der nægtet en repræsentant fradrag for udgift til arbejdsværelse i hjemmet, idet benyttelsen og indretningen af værelset ikke gav grundlag for at statuere, at værelset ikke hørte med til lejlighedens almindelige opholdsrum.

ØLD af 13. april 1981 (skd.59.371): En cand.mag. og seniorstipendiat ved Københavns universitet, der samtidig var ansat som ordbogsredaktør ved Dansk Udtaleordbog, blev nægtet fradrag for arbejdsværelse, idet forskningsarbejdet som seniorstipendiat og arbejdet med udtaleordbogen ikke efter arbejdets art kunne bevirke, at værelset ansås for et særligt arbejdsværelse, der ikke hørte med til boligens almindelige opholdsrum.

Af nyere offentliggjorte landsskatteretskendelser, hvor fradrag blev nægtet, kan nævnes:

1957.50 (Lektor). 1961.151 (Adjunkt). 1961.152 (Professor - del af privatboligen). 1961.153 (Dommerfuldmægtig). 1966.51 (Amanuensis). 1968.161 (Statsaut. revisor). 1969.54 (Arkitekt). 1972.57 (Adjunkt). 1973.146 (Taksator). 1974.153 (Ungdomsskoleleder). 1976.52 (Journalist).

Hvor der godkendes fradrag for arbejdsværelse i egen ejendom, må fradraget beregnes på grundlag af »»lejeværdien«» og ikke de faktiske udgifter vedrørende ejendommen, lsr.1973.54. Arbejdsværelse i eget hus berettiger ikke til nedsættelse af lejeværdien i medfør af LL § 15H.

Kontorhold .

Fradrag for udgifter til kontorhold.

Udgifter til kontorhold omfatter udgifter til skrivemateriale, porto og lign. Evt. modtagen kontorholdsgodtgørelse medregnes i indkomsten, medens dokumenterede eller sandsynliggjorte udgifter kan fratrækkes, jfr. lsr.1966.50.

Vedrørende præster henvises til D 3.43.

2.3.19. Telefon .

Når telefon er installeret i hjemmet og det skønnes, at telefonhold nødvendiggøres af hensyn til erhvervelse, sikring og vedligeholdelse af indtægten, hele udgiften til erhvervsmæssige samtaler samt en del af abonnementsafgiften fradrages som driftsudgift. (For selvstændige erhvervsdrivende er der adgang til at fratrække udgifter ved oprettelse af telefon i medfør af ligningslovens § 8C, dog kun den del af udgifterne, der vedrører den erhvervsmæssige benyttelse. Denne adgang gælder ikke for lønmodtagere).

I sager vedrørende lønmodtageres ret til fradrag for telefonudgifter har man lagt vægt på, om

Når der fra arbejdsgiverens side stilles krav om, at en lønmodtager skal holde telefon, kan fradrag for telefonudgifter foretages, jfr. således lsr.1939.53, hvor en maskinmester, der efter krav fra rederiet skulle holde telefon for at han kunne kaldes til tjeneste med kort varsel, ansås berettiget til at fradrage halvdelen af sin udgift til en telefon. Det samme gælder brandmænd, der er forpligtet til at have telefon i hjemmet.

En læge, der i forbindelse med sit arbejde på et sygehus, beliggende 16 km fra bopælen, havde tilkaldevagter i forlængelse af normal arbejdstid, havde installeret biltelefon i sin bil for at kunne nå tilbage til sygehuset, såfremt hun blev tilkaldt, medens hun var på vej hjem fra sygehuset. Udgiften til leje af biltelefon kunne ikke anses for en driftsudgift, dels fordi sygehuset stillede vagtværelse til rådighed, dels fordi der ikke fra sygehusets side var stillet krav om, at skatteyderen havde biltelefon, lsr.1983.18.

Se 1.7.7 om telefongodtgørelser fra arbejdsgiveren.

2.3.20. Kongres- og studierejser - Kursusudgifter .

Litteratur: Helkett 14.udg. s.246 ff.

Udgifter til kongres- og studierejser vil i almindelighed være relativt sjældent forekommende hos lønmodtagere.

Specielt vedrørende kongresrejser indicerer en højesteretsdom, refereret i UfR 1970.51, at fradrag herfor i almindelighed ikke kan indrømmes lønmodtagere. »»Efter den nævnte dom har der været en tendens hos landsskatteretten til at falde tilbage på en strikte fortolkning af statsskattelovens § 6a, således at fradrag for lønmodtagere kun indrømmes, når det er godtgjort, at udgiftens afholdelse har været nødvendig. Et sådant bevis vil praktisk taget kun foreligge, når arbejdsgiveren ud fra objektive kriterier har betalt rejseudgifterne, som herefter ikke vil blive beskattet hos lønmodtageren. Hvis deltagelse i kongressen har været nødvendig for stillingens forsvarlige bestridelse, må det være arbejdsgiverens sag at holde skatteyderen skadesløs. Retten har herved bragt det synspunkt i forgrunden, at det ikke skal være skattemyndighedernes sag at bedømme rejsens nødvendighed.«» (Helketts 14.udg. s.247).

Af nyere landsskatteretskendelser, hvor fradrag blev nægtet, kan nævnes lsr.1970.157, 158, 159 og 1973.51 (tandlæge, der efter opfordring deltog som foredragsholder i international mikrobiologikongres i Mexico City), og lsr.1976.56. (En lønansat tandlæge nægtet fradrag for udgift til deltagelse i verdenskongres for tandlæger i Mexico). Ligeledes er en overlæge (der havde fået tilskud til og løn under opholdet) samt en øjenlæge og professor nægtet fradrag, idet der ikke fandtes at være en sådan direkte forbindelse mellem udgiften til kongres m.v. og den årlige indtægtserhvervelse, at fradrag var berettiget.

Om selvstændige erhvervsdrivende, se L 4.3.

Studierejser .

Udgifter til studierejser kan ikke fradrages i det omfang, de har egentlig videreuddannelse til formål. De vil ofte have et etableringsmæssigt præg. Afgrænsningen af fradragsberettigede studierejseudgifter må iøvrigt ske efter retningslinier, der ligger meget nær op ad det ovenfor beskrevne vedrørende udgifter til kongresrejser.

En etnografs (kandidatstipendiat) rejse til Sardinien for at fremskaffe undervisningsmateriale var ikke fradragsberettiget, lsr.1972.61. Fradrag er ligeledes nægtet ved lsr.1974.52 (studie- og messerejse til USA) og 1974.148 (kgl. kapelmusikus).

Læge, der med henblik på fortsat ansættelse (forlængelse af vikariat) på Rigshospitalets hjertekirurgiske afdeling efter opfordring af arbejdsgiveren, men for egen regning og i opsparet fritid deltog som observatør ved nogle operationer i USA, blev nægtet fradrag, lsr.1977.167.

En børnehavelærerinde på statens kostskole for blinde og svagtseende fik ikke godkendt fradrag for en rejse til England for at studere pædagogiske metoder til optræning og udvikling af åndssvage blinde børn. Rejsen blev betragtet som en studierejse af generel karakter, lsr.1975.164.

Efter at en lokal turistforening ikke længere havde set sig i stand til at betale en turistchefs rejser til Japan til de af Danmarks Turistråd arrangerede »»workshops«» (en afløsning for de tidligere traditionelle udstillinger), men kun ydede et tilskud, havde skatteyderen selv betalt og fratrukket differencen. Udgiften kunne ikke anses som en driftsudgift i forbindelse med indtægtserhvervelsen, lsr.1977.69.

Efter at have gennemgået en 3-årig landbrugsuddannelse tog en skatteyder på et 6 måneders praktik- og arbejdsophold i Canada, arrangeret af International Agricultural Exchange Association. Under opholdet oppebar skatteyderen en lønindtægt på 14.036 kr. fra den canadiske arbejdsgiver. Opholdet i Canada blev anset for foretaget i studiemæssigt øjemed og fradrag for rejseudgifter blev nægtet, lsr.1982.180.

En universitetslektor i teoretisk fysik og kemi havde under henvisning til LL § 8B fradraget udgifterne til tre forskningsrejser, som universitetet på grund af budgetnedskæring ikke havde bevilget penge til. I henhold til sin ansættelseskontrakt var skatteyderen forpligtet til at udføre forsøg og forskningsvirksomhed. Efter bl.a. bemærkningerne i lovforslaget til LL § 8B om bestemmelsens anvendelsesområde, fandt landsskatteretten ikke, at § 8B gav hjemmel til fradrag for udgifter til forskning, der skulle sikre en varig lønnet stilling, ligesom retten ikke fandt, at udgifterne kunne anses for fradragsberettigede i henhold til SL § 6a, lsr.1983.98.

Om beskatning af rejser betalt af arbejdsgiveren, se D 1.7.10.

Om studierejselegater henvises til E 3.5.2.

Kursus .

Kursusudgifter: Udgifter ved deltagelse i faglige kurser er fradragsberettigede, når der er tale om kurser, der har til formål at vedligeholde og ajourføre den pågældendes faglige viden og uddannelse. Der kan derimod ikke foretages fradrag for udgifter til kurser med videreuddannelsesformål, UfR 1976.401 VLD, der drejede sig om en skatteyder, der blev uddannet som flyvemekaniker i Tyskland i 1964-68, og som i 1970 fik midlertidig ansættelse i et flyselskab. I begyndelsen af 1971 deltog han i et 18 ugers langt flyvemekanikerkursus i Tyskland, hvilket var en betingelse for hans senere autorisation som mekaniker (og varige ansættelse i flyselskabet). Retten fandt, at hans deltagelse i kurset ikke alene havde haft til formål at genopfriske og ajourføre hans tidligere uddannelse, men tillige at skabe grundlag for, at han senere kunne opnå autorisation som mekaniker, hvorfor udgifterne til deltagelse i kurset ikke kunne fradrages som en driftsomkostning.

Modsat VLD af 29.april 1982 (skd.64.92): En adjunkt var ansat ved et seminarium, hvor han underviste i fagene idræt, pædagogik og undervisningslære. I forbindelse med dette arbejde havde han deltaget i kurser i henholdsvis Vejle, Skjern og København, ligesom han med et af sine hold havde været på ekskursion til Østrig, hvor der var afholdt kursus i vinteridræt - skisport.

Om kurserne anførte han, at faget idræt er i fortsat udvikling, og at formålet med de afholdte kurser har været indføring af et nyere syn på idrætten, dens motivation, idrætten set ud fra pædagogiske synsvinkler samt nyere metoder for udførelse af idræt samt legemsøvelser. Efter bevisførelsen lagde landsretten til grund, at den påg.s deltagelse i kurserne alene eller i hvert fald i langt overvejende grad har haft til formål at vedligeholde og ajourføre hans faglige viden. Udgifterne til deltagelse i kurserne må derfor anses for fradragsberettigede efter SL § 6a.

Læger og tandlæger, der deltager i de af henholdsvis Den almindelige danske lægeforening og Dansk tandlægeforening afholdte årlige fortsættelseskurser, kan fratrække de med deltagelsen forbundne udgifter. Det samme gælder tandlægers udgifter for deltagelse i kursus om universel analgesi.

En øjenlæges udgift til det årlige møde i det danske øjenlægeselskab blev anset fradragsberettiget.

I lsr.1970.158 nægtes en skolelæge fradrag for udgifter ved videreuddannelseskursus for skolelæger i skolehygiejne.

En reservelæge på en medicinsk hospitalsafdeling havde frivilligt deltaget i et kursus i samtaleterapi. Formålet var at give indblik i, hvorvidt man kunne helbrede patienter ved samtaleterapi frem for ordinering af medicin. Hans deltagelse i kurset »måtte antages at gå ud over en ajourføring af tidligere erhvervet viden« og fradrag blev derfor nægtet, lsr.1982.80.

Amtsligningsrådet havde ved ansættelserne for indkomstårene 1979 og 1980 nægtet en privat praktiserende tandlæge fradrag for udgifter til deltagelse i kurser i socialodontologi, idet man bl.a. henviste til en tidligere afgørelse offentliggjort som lsr.1974.146.

Det var oplyst, at faget socialodontologi (samfundsodontologi) i 1972 var gjort til en selvstændig disciplin under tandlægeuddannelsen, således at klageren under sin uddannelse havde modtaget undervisning i dette fag.

Landsskatteretten fandt, at en ajourføring af grunduddannelsen havde udgjort det væsentligste resultat af kursusdeltagelsen og anså herefter kursusudgifterne for fradragsberettigede, lsr.1984.176.

Dyrlægers udgifter til deltagelse i kortvarige kurser, hvis formål alene er at ajourføre de pågældendes viden, er fradragsberettigede, hvorimod udgifter ved deltagelse i nogle mere langvarige kurser med videreuddannelsesformål ikke er anset fradragsberettigede, lsr.1963.145.

Fysioterapeuter kan få fradrag for dokumenterede eller sandsynliggjorte udgifter som afholdes i forbindelse med deltagelse i de af Den almindelige danske lægeforening og Danske fysioterapeuter afholdte kurser i afspænding. Se også lsr.1961.51.

Udgifter ved deltagelse i kurser på lærerhøjskolen og den sociale højskole kan fradrages, hvis kurset ovevejende har til formål at vedligeholde og ajourføre den faglige viden. I andre tilfælde kan udgifterne ikke fradrages, jfr. lsr.1955.162, 1961.140 og 1963.146.

En lektor, der deltog i et kursus i Frankrig, og som havde modtaget tilskud til deltagelsen, fik fradrag for egne udgifter ved kursusdeltagelsen, lsr.1968.60, men ellers vises der stor tilbageholdenhed med at indrømme fradrag for kursusdeltagelse for lærere, lsr.1956.114 og 1963.146.

En lærer, som havde afsluttet sin seminarieuddannelse i 1971, kunne ikke få fradragsret for kursusudgifter i 1972 for et »»Refresher Course for Teachers of English«» i Oxford. Udgifterne antoges ikke at have været nødvendige for at vedligeholde den i 1971 afsluttede seminarieuddannelse, men ansås for afholdt med videreuddannelse for øje, lsr.1975.163. Se også lsr.1975.70: Kursusdeltagelse kort tid efter færdiguddannelsen, må i almindelighed betragtes som videreuddannelse.

En overlærer, der i mange år havde været sløjdlærer, deltog i et kursus, der svarede til den sløjduddannelse (herunder metalsløjd) man i dag får på seminariet. Efter det oplyste, herunder navnlig, at der var tale om et fag, han havde haft som liniefag under sin seminarieuddannelse, fandt lsr. at der alene forelå en ajourføring af hans viden og at han derfor kunne fratrække kursusudgifterne, lsr. 1981.201.

Cand. pharm. fik godkendt fradrag for udgift ved deltagelse i farmakologikursus, lsr.1973.136. Exam.pharm. fik godkendt fradrag for udgift ved deltagelse i kurser i biofarmaci og veterinære lægemidler, da disse kurser udelukkende var efteruddannelseskurser og ikke videreuddannelseskurser, lsr.1974.50.

Premierløjtnant ved flyvevåbnet blev nægtet fradrag for udgift til deltagelse i kursus til erhvervelse af C/D-certifikat (trafikflyvercertifikat af II og I klasse) - anset som videreuddannelse, lsr.1973.50.

En sognepræst fik ikke fradrag for udgifter ved at deltage i et kursus, arrangeret af Almindeligt Dansk Præstekonvent. Der var ikke den fornødne forbindelse mellem afholdelsen af kursusudgiften og klagerens indtægtserhvervelse, lsr. 1979.95.

Deltagelse i et kursus til uddannelse af beskæftigelsesvejledere anset for videreuddannelse, da der var tale om opskoling af allerede ansat personale uden relevant uddannelsesbaggrund, lsr.1981.202.

Såfremt deltagelse i et kursus efter reglerne herom anses for en fradragsberettiget driftsudgift, kan der også indrømmes fradrag for dobbelt husførelse under kursusopholdet, lsr.1981.23.

Om kursusudgifter for selvstændige erhvervsdrivende, se L 4.4.

2.3.21. Flytteudgifter .

Litteratur: Jan Hinze i SO 1963 s.236, Helkett 14.udg. s.250.

Bestemmelsen i statsskattelovens § 6a om fradrag for driftsudgifter omfatter efter gældende praksis også flytteudgifter.

For at være fradragsberettigede skal flytteudgifter - som andre driftsomkostninger - være afholdt for »»at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten«».

I modsætning hertil står udgifter til etablering af nye indtægtkilder. Er udgifterne således alene afholdt for at opnå nye indtægter, vil de som regel ikke kunne fradrages som driftsudgifter.

Offentligt ansatte .

Offentlige ansatte modtager flyttegodtgørelse efter reglerne i cirkulære nr.244 af 1.december 1977 om flyttegodtgørelse m.v. til tjenestemænd i staten, folkeskolen og folkekirken, herunder en supplerende godtgørelse, der ydes med et fast beløb, der bl.a. er afhængigt af den pågældendes lønrammeplacering.

De modtagne godtgørelser skal medregnes til den skattepligtige indkomst, men anses efter praksis for medgået til dækning af fradragsberettigede udgifter, dog tillades godtgørelse til dækning af rentetab vedrørende ejerbolig og godtgørelse til udgifter til advokat- og ejendomsmæglersalær, stempeludgift m.v., ikke fradraget.

Den supplerende godtgørelse kan ikke fradrages fuldt ud. Der gives i stedet et skønsmæssigt fradrag svarende til det, der gælder for privat ansatte, jfr. SD cirk.1982-26.

Ingen flyttegodtgørelse .

Ifølge lsr.1955.55 kunne en konstitueret præst, der uden ansøgning blev forflyttet, og som ikke modtog nogen flyttegodtgørelse, da der ikke forelå beskikkelse i et fast præsteembede, fradrage sin udgift til flytning.

En lærer, der ikke fik flyttegodtgørelse efter tjenestemandslovens regler, fordi han var flyttet inden den fastsatte frist af 3 år fra sidste flytning, kunne fradrage et beløb svarende til den godtgørelse, han ville have været berettiget til, hvis tidsfristen var forløbet, lsr. 1964.55 og 1967.62.

En premierløjtnant, der efter at have gennemgået Hærens Officersskole blev forflyttet uden flyttegodtgørelse, blev anset berettiget til at fradrage de med den stedfundne flytning forbundne udgifter, lsr.1960.155.

En dommer fraflyttede embedsboligen før han fratrådte stillingen og fik derfor ingen flyttegodtgørelse. Under henvisning til, at han, såfremt han var blevet boende til sin fratræden, ville have modtaget en ikke-skattepligtig flyttegodtgørelse på 3.000 kr., ansås han berettiget til at fratrække dokumenterede afholdte flytteudgifter på 2.990 kr., lsr.1981.46.

I lsr.1983.110 nægtes fradrag for ikke godtgjorte udgifter til en efterfølgende flytning af bohavet fra et sommerhus, der blev solgt efter, at skatteyderen var flyttet i forbindelse med et stillingsskifte.

Nedsat flyttegodtgørelse .

I særlige tilfælde, hvor en tjenestemands forflyttelse sker efter ansøgning og uden at være forbundet med forfremmelse, nedsættes flyttegodtgørelsen med 20% for så vidt angår de andele, som ikke udgør dækning af befordringsudgifter for egen person og husstand. Dette medfører, at modtageren af godtgørelsen får fradrag for 80% af de pågældende udgifter, jfr. lsr.1981.155, og man har herefter antaget, at den tjenestemand, der forflyttes under samme omstændigheder, men ikke får flyttegodtgørelse, alene kan fradrage 80% af flytteudgiften, jfr. lsr. 1964.55. Samme nedsættelse sker endvidere ved en tjenestemands tilbagekomst fra tjenestefrihed uden løn, ved en ugift tjenestemands tilbagekomst efter militærtjeneste samt i forbindelse med disciplinær straf ved overførelse til andet arbejdssted.

Privat ansatte .

Private ansatte, der forflyttes under samme arbejdsgiver, kan fratrække flytteudgifter, uanset om arbejdsgiveren yder flyttegodtgørelse. Modtaget flyttegodtgørelse skal medregnes ved indkomstopgørelsen.

Fradrag for flytteudgifter gives også ved forflyttelse fra en stilling til en anden inden for samme koncern, lsr. 1980.164 (ELSAM), og i lsr. 1980.43 opnåede en bankfunktionær, der blev forflyttet fra en af bankens afdelinger til en anden, fradrag for udgifter i anledning af forflyttelsen, selv om der var tale om en forflyttelse efter ansøgning og forbundet med avancement.

Er der derimod tale om overtagelse af en stilling i ny arbejdsgivers tjeneste, anses udgiften for en ikke-fradragsberettiget etableringsudgift, lsr.1954.48 og 1955.54, 1963.46 og 47.

Hvilke udgifter kan fradrages .

Følgende udgifter kan fratrækkes efter regning:

1) Flytning af møbler m.v.

2) Rejseudgifter for husstanden.

3) Udgifter til nødvendige el-installationer (dvs. tilslutninger m.v.).

4) Udgift vedr. flytning af telefon.

5) Evt huslejetab, dvs. udgift til leje m.v. som skal betales for den fraflyttede lejlighed for tiden indtil udløbet af opsigelsesfristen. For ejerboliger gælder, at der ikke skal medregnes lejeværdi for tiden efter fraflytningen, når det dokumenteres, at boligen er udbudt til salg i forbindelse med fraflytningen. Udgifter til advokat- og mæglersalær i forbindelse med køb og salg af fast ejendom kan efter praksis ikke fradrages, jfr. lsr.1984.45.

Herudover kan der foretages et skønsmæssigt fradrag for supplerende flytteudgifter på 3.000-6.000 kr. afhængig af bohavet og husstands størrelse m.v., jfr. SD-cirk.1982-26 samt lsr.1984.45.

En direktør, der ved firmaets flytning skulle flytte med, fik godkendt fradrag dels for selve flytteudgiften, dels for et skønsmæssigt beløb på 3.000 kr. for de med flytningen påførte udgifter i analogi af tjenestemandsbestemmelserne og dels for udgifter ved midlertidig opretholdelse af 2 boliger (huslejen i den fraflyttede lejlighed, indtil lejemålet kunne opsiges). Derimod godkendtes ikke fradrag for investering i forbedringer i den fraflyttede lejlighed på 54.000 kr., lsr.1975.170.

Tilsvarende godkendte landsskatteretten i en anden sag fradrag for udgift til flyttebil og jernbanebilletter tillige med et skønsmæssigt fradrag på 4.000 kr., lsr.1978.45.

Fradrag for flytteudgifter kan ikke foretages ved siden af det faste lønmodtagerfradrag, heller ikke hvor der for tjenestemænd er modtaget en godtgørelse, der fradrages med det samme beløb, lsr.1973.53 og 1974.55.

Læger .

For medicinske kandidater og reservelæger med kortvarige tidsbegrænsede ansættelsesforhold anses flytteudgifter til ny kommune fradragsberettiget, jfr. lsr.1956.120 og 1970.165. Det er dog en forudsætning, at der er tale om flytning fra et dansk hospital, lsr.1974.152 og 1975.71 (yngre hospitalslæges flytning fra en tidsbegrænset stilling på et herværende amtssygehus til en stilling i USA - fradrag godkendt). I et tilfælde, hvor skatteyderen flyttede fra en tidsbegrænset stilling på et islandsk hospital til en dansk hospitalsstilling, kunne flytteudgifterne ikke fratrækkes. Se endvidere lsr.1970.63 (flytning fra U.S.A.) og lsr.1972.64 (flytning fra Sverige).

Fradrag kan foretages ikke blot ved flytning fra en tidsbegrænset stilling til en anden tidsbegrænset stilling, men også hvor der flyttes fra en tidsbegrænset stilling til f.eks. en overlægestilling eller en privat lægepraksis, lsr.1970.165.

Udgift til flytning inden for samme kommune er ikke fradragsberettiget, når flytningen er en følge af boligmangelen (lsr.1949.149). Derimod er flytteudgifter, der skyldes overtagelse af eller flytning fra tvungen tjenestebolig (cfr. lejebolig) fradragsberettiget, selv om det drejer sig om flytning inden for kommunen, jfr. lsr.1953.70, 1962.51. En amtskommunal ansat overlæge, der blev forflyttet fra et af amtets sygehuse til et andet, kunne fratrække sine flytteudgifter, lsr.1972.63. Se endvidere lsr.1972.139, hvor en læge fik anerkendt fradrag for en flytning mellem to byer, men ikke for en senere udgift til flytning nærmere til hospitalet.

2.3.22. Repræsentationsudgifter .

Lønmodtagere kan som driftsudgift fratrække nødvendige udgifter til repræsentation i det omfang, de er anvendt til indtægtens erhvervelse.

Specifikation .

I medfør af finansministeriets bekendtgørelse nr.443 af 23.december 1966 er der pligt til i forbindelse med selvangivelsen at specificere fradrag for repræsentationsudgifter, jfr. skattedepartementets cirkulære nr.240 af 15.november 1967. Der er pligt til at specificere repræsentationsudgifter i hovedposterne:

1) Restaurationsbesøg

2) Tobaksvarer, vin og spiritus m.v.

3) Gaver og blomster

4) Anden repræsentation med angivelse af arten

5) Godtgørelse til medarbejdere efter regning.

Med hensyn til forståelsen af punkt 5 henvises til bemærkningerne nedenfor. Såfremt der ikke foreligger dokumentation i form af regninger el.lign. for de under 1. til 5. nævnte udgifter, må det fremgå af specifikationen.

Reglerne gælder ikke i tilfælde, hvor der alene foretages fradrag for repræsentationsudgifter, der enten er afholdt inden for en ved lov fastsat repræsentationsgodtgørelse, eller er omfattet af de af ligningsrådet godkendte faste fradrag, som kan foretages uden dokumentation i det enkelte tilfælde.

Såvel med henblik på muligheden for at opfylde specifikationspligten som af hensyn til kontrollen ved ligningen vil det for alle skattepligtige være af betydning, at der for udgifter af den omhandlede art føres særskilt regnskab (evt. særskilt konto el.lign.), der er således indrettet, at det på grundlag heraf vil være muligt at meddele de fornødne specifikationer. Af regnskabet, kontoen el.lign. sammenholdt med bilagsmaterialet bør således fremgå, i hvilken anledning hver enkelt udgiftpost er afholdt, i hvilket omfang udgiften er afholdt af indehaveren personligt, af en hovedaktionær eller af bestyrelsesmedlemmer, i hvilket omfang udgiften er afholdt af funktionærer eller andre medarbejdere, samt om de pågældende har afholdt udgiften efter regning eller modtaget repræsentationsgodtgørelse. I sidstnævnte forbindelse bemærkes, at hvor der til en lønmodtager udbetales repræsentationstillæg el.lign., skal beløbet medregnes som lønindtægt for modtageren, som derefter i overensstemmelse med foranstående må specificere de repræsentationsudgifter, for hvilke han begærer fradrag.

Som bilag til selvangivelsen er udarbejdet et skema til specifikation af repræsentationsudgifter.

Dokumentation .

Bortset fra kravet om specifikation af repræsentationsudgifter vil det normalt være et vilkår for adgangen til at fratrække disse udgifter, at de kan dokumenteres ved fremlæggelse af bilag. Der må stilles visse krav til sådanne bilag, for at de kan anses for fyldestgørende.

Det må normalt kræves, at et sådant bilag er dateret og angiver udstederen samt (når dette er sædvanligt) tillige modtageren, at det af bilaget fremgår, hvilke ydelser det vedrører, og endelig at det (når dette er sædvanligt) er forsynet med kvitteringspåtegning (kasseapparatafstempling). Specielt med hensyn til restaurationsbilag som dokumentation for repræsentationsudgifter bør yderligere fordres, at det på bilaget er noteret, hvem der har deltaget i sammenkomsten og årsagen til denne.

Selv om specifikationskravet er opfyldt og dokumentation for udgifternes afholdelse foreligger, er ligningsmyndighederne berettiget til at skønne over, om de afholdte udgifter kan anses for fradragsberettigede driftsudgifter, jfr. pkt.I C i finansministeriets bekendtgørelse nr.443 af 23.december 1966.

Hvor der ikke foreligger fornøden specifikation og dokumentation, må fradrag for repræsentationsudgifter fastsættes efter et skøn.

Der vil næppe altid kunne foreligge et fuldt ud fyldestgørende regnskab, men der bør altid lægges vægt på et på bilag støttet regnskabsmateriale vedrørende repræsentationsudgifter.

En fagforeningskasserer fik ikke fradrag for udgifter svarende til en modtaget repræsentationsgodtgørelse på 2.400 kr., da han ikke i fornødent omfang kunne godtgøre afholdelsen af fradragsberettigede repræsentationsudgifter, lsr.1981.79.

Godtgørelse til medarbejdere .

For så vidt angår den ovenfor under 5) omtalte godtgørelse til medarbejder efter regning bemærkes følgende:

Beløb, der ydes lønmodtageren særskilt til dækning af udlæg for arbejdsgiveren, medregnes ikke som indtægt, og skatteyderen vil kunne foretage lønmodtagerfradrag uden hensyn hertil.

Om den nærmere afgrænsning udtales det i skattedepartementets ovenfor omtalte cirkulære nr.240 af 15.november 1967:

»»Godtgørelse til medarbejdere efter regning«» omfatter godtgørelse af udgifter til repræsentation, hvori lønmodtagere har en selvstændig indkomstmæssig interesse, og ikke godtgørelse for de repræsentationsudgifter, som alene afholdes i virksomhedens interesse, og som er at betragte som udlæg. Det må derfor i de konkrete tilfælde afgøres, hvornår en godtgjort repræsentationsudgift alene kan anses at vedrøre virksomheden, og hvornår den må anses at vedrøre den pågældende medarbejder som anført.

Ved denne afgørelse må der lægges vægt på, om repræsentationen er afholdt af medarbejderen efter pålæg af arbejdsgiveren og på dennes vegne. Medarbejderens stilling i virksomheden vil dog kunne være således, at det er naturligt og forudsat, at han uden pålæg kan afholde repræsentation på virksomhedens vegne. Der må endvidere lægges vægt på, om arbejdsgiveren har ført fornøden kontrol, f.eks. ved at kræve originale bilag for alle væsentlige udgiftsposter. Der må også lægges vægt på den form, hvorunder medarbejderen aflønnes, og på den pågældendes hele stilling i virksomheden.

Efter foranstående antages en lønmodtager normalt ikke at have selvstændig indkomstmæssig interesse i afholdelse af repræsentationsudgifter, hvis han alene aflønnes med fast løn eller eventuelt tillige med tantieme, når denne ikke kan antages umiddelbart at blive påvirket af det, der antages opnået ved repræsentationen. Derimod må en lønmodtager i almindelighed antages at have en selvstændig indkomstmæssig interesse i repræsentationen, når han er lønnet med provision af den omsætning, som repræsentationen er afholdt med henblik på. En direktør, der tillige er hovedaktionær i det pågældende selskab, må ligeledes i almindelighed antages at have en selvstændig interesse i afholdelse af repræsentation, uanset aflønningsformen.

Når en lønmodtager i disse sidstnævnte tilfælde oppebærer godtgørelse, skal den medregnes ved indkomstopgørelsen, og han kan derefter fradrage repræsentationsudgifterne betinget af, at han præsterer den fornødne specifikation og dokumentation.

Der må anses at foreligge godtgørelse til medarbejder efter regning, hvad enten udgifterne er afholdt af medarbejderen inden godtgørelsen udbetales, eller udbetaling sker a conto til den pågældende forud for afholdelsen af udgiften og endelig afregning foretages senere. Godtgørelse til medarbejdere efter regning kan også foreligge i tilfælde, hvor regningerne, forsynet med medarbejderens attestation, fremsendes direkte til arbejdsgiveren fra leverandøren, eller hvor medarbejderen har betalt med checks, trukket på virksomhedens bankkonto.

Repræsentation i hjemmet .

Foretages der fradrag for udgifter til repræsentation i hjemmet, må der stilles strenge krav med hensyn til dokumentation for såvel udgifternes størrelse som anledningen til repræsentationen. Lsr. har i en række kendelser nægtet fradrag for sådanne repræsentationsudgifter, og i lsr.1945 nr.143, hvor en arkitekt havde foretaget et skønsmæssigt fradrag for udgifter til traktementer til kunder i sit hjem, udtalte retten, at man i almindelighed måtte nære betænkelighed ved at godkende fradrag af den omhandlede art.

Aktieselskabsdirektør fik ikke godkendt fradrag for udokumenterede udgifter til repræsentation i hjemmet, lsr.1975.70.

Kun i ganske enkelte tilfælde har lsr. godkendt fradrag for udgifter til repræsentation i hjemmet. I lsr.1952 nr.169 fik en fabrikant efter indstilling fra ligningsmyndighederne således godkendt et skønsmæssigt fradrag på 1.000 kr. for udgifter til repræsentation i hjemmet, bl.a. under hensyn til fabrikkens afsides beliggenhed fra restaurationer.

Såfremt et firma udbetaler månedlige tillæg til sine højere funktionærer til dækning af udgifter til repræsentation i hjemmet, skal tillægget medregnes til de pågældendes skattepligtige indkomst, hvorefter ligningsmyndighederne efter skøn i hvert enkelt tilfælde kan godkende fradrag af dokumenterede eller sandsynliggjorte merudgifter til repræsentation i hjemmet.

2.3.23. Dækning af tab, herunder tab ved fejltælling .

Inddækker en lønmodtager et tab, han har påført arbejdsgiveren ved en disposition, der falder uheldigt ud, er der ikke fradragsret herfor, jfr. således lsr.1955.137. Arbejdsgiveren må normalt selv bære risikoen for udfaldet af de dispositioner, en lønansat foretager i virksomhedens interesse, og når arbejdstageren frivilligt inddækker tabet, kan det kun være ud fra ønsket om at bevare stillingen og dermed indtægtskilden.

I lsr. 1978.44 nægtes en fastlønnet regnskabskonsulent, ansat i en landboforenings regnskabskreds, fradragsret for kontrollovstillæg, han havde betalt for to klienter, hvis selvangivelser ikke var indgivet rettidig. Skulle foreningen have betalt tillæggene, var konsulenten blevet afskediget.

I lsr.1973.44 blev en foderstofuddeler, som trods arbejdsgiverens forbud herimod fortsatte med at udlevere varer på kredit til en kunde, nægtet fradrag for det erstatningsbeløb, han ved et forlig indgik på at betale til arbejdsgiveren til dækning af dennes tab ved kundens »»konkurs«». Landsskatteretten begrundede afgørelsen med, at den varekredit, uddeleren havde givet, trods hans særskilte interesse heri som følge af hans provisionsaflønning, ikke kunne anses for at være et sædvanligt led i hans forretningsførelse for arbejdsgiveren.

I de tilfælde, hvor der påhviler arbejdstageren en pligt til at inddække et evt. tab ved dispositioner i arbejdsgiverens tjeneste, hvilket som regel vil være tilfældet, hvor der ydes fejltællingspenge (f.eks. til kasserere til imødegåelse af erstatning af kassedifferencer), er der derimod mulighed for fradrag. Kan i sådanne tilfælde tabet dokumenteres eller tilstrækkeligt sandsynliggøres, er det fradragsberettiget, jfr. lsr.1967.126, hvor en billettør ved en færgeoverfart, der ikke modtog fejltællingsgodtgørelse, blev nægtet fradrag for fejltælling og tab på ialt 284 kr., da han ikke på betryggende måde var i stand til at dokumentere det lidte tab. Tilsvarende gælder principielt også for f.eks. buschaufførers tab ved fejltælling, men de af HT udbetalte fejltællingspenge/billetgodtgørelser anses dog fuldtud at medgå til fejltællingsudgifter, hvorfor der godkendes fradrag svarende til den modtagne godtgørelse.

En fagforeningskasserer, der havde modtaget fejltællingspenge med 2.227 kr., kunne ikke anses for berettiget til fradrag for ikke dokumenterede fejltællingsudgifter, lsr.1981.79.

Hvor der til imødegåelse af lønmodtagerens erstatningspligt er tegnet en kautionsforsikring, kan præmien hertil fradrages (typisk for kasserere o.lign.).

Hvor der herefter gælder fradragsret for tab ved fejltælling og for kautionsforsikringspræmie, kan fradraget ikke foretages samtidig med det faste lønmodtagerfradrag, heller ikke selvom der er modtaget fejltællingspenge el.lign.

2.3.24. Fagforeningskontingent og arbejdsløshedsforsikrin g .

Ifølge bestemmelsen i LL § 14, stk.7 kan kontingenter til arbejdsgiverforeninger, fagforeninger og andre faglige sammenslutninger, der har til hovedformål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, hvortil den skattepligtige hører, fradrages ved indkomstopgørelsen.

Ekstra strejkekontingenter, der af fagforeningen pålægges medlemmerne, er fradragsberettigede i lighed med det almindelige fagforeningskontingent. Derimod kan eventuelle frivillige bidrag ikke fradrages.

Kontingent til arbejdsløshedskasser kan fratrækkes efter reglerne i pensionsbeskatningsloven og omfattes ikke af reglen om den begrænsede fradragsret for forsikringspræmier og kan altså fratrækkes fuldt ud.

Fradrag for fagforeningskontingent og indbetalinger til arbejdsløshedsforsikring for lønmodtagere kan ikke foretages samtidig med det faste lønmodtagerfradrag.

Et ekstrakontingent, der blev opkrævet til retablering af et forbunds strejkekasse, kunne heller ikke fradrages samtidig med det faste lønmodtagerfradrag, lsr.1974.54.

En gårdejer, der drev et mindre landbrug og samtidig havde lønindtægt som chauffør, kunne fratrække kontingent til Arbejdsløshedskassen for selvstændige Erhvervsdrivende ved siden af lønmodtagerfradraget, lsr.1983.99.

En dagplejemor kunne samtidig med standardfradraget på 1/3 af indtægten foretage fradrag for fagforeningskontingent, lsr. 1979.181.

En lærer kunne ikke fradrage kontingent til Foreningen af lærere i Samfundsfag, idet foreningen efter det oplyste ikke havde til hovedformål at varetage medlemmernes økonomiske interesser, men fortrinsvis havde til formål at sikre medlemmernes efteruddannelse, lsr. 1979.180. Tilsvarende afgørelse foreligger med hensyn til kontingent til Historielærer- og Dansklærerforeningen, lsr.1984.158.

Kontingent til »»Foreningen af danske lægestuderende«» er fradragsberettiget, idet foreningens formål er at varetage de studerendes »»økonomiske og faglige interesser«».

Kontingent til Dansk Merkonomforening anses ifølge lsr.1984.157 fradragsberettiget. Ved afgørelsen blev bl.a. lagt vægt på, at et af foreningens formål var støtte til det enkelte medlem i forhandlinger om ansættelses- og arbejdsvilkår og på anmodning overtage forhandlingsretten om løn- og arbejdsforhold.

En i forsvaret ansat skatteyder fik fra 1. september 1981 bevilget 1 års orlov, hvorunder han arbejdede i Grønland. Skatterådet havde beskåret hans fradrag for fagforeningskontingent med den del af kontingentet, der vedrørte perioden 1. september-31. december 1981.

Lsr. gav skatteyderen fradrag for hele årets kontingentbetalinger under henvisning til, at han havde været fuldt skattepligtig til Danmark i hele indkomståret, at hans økonomiske og faglige interesse i fortsat medlemsskab ikke kunne anses for ophørt med den midlertidige ansættelse i Grønland, og at kontingentbetalingen var uden forbindelse med den i Grønland erhvervede indtægt, lsr.1984.159.

Kontingent til Foreningen af Yngre Revisorer blev ikke anset fradragsberettiget som fagforeningskontingent, men kunne dog fradrages under hensyn til at kontingentet i alt overvejende grad antoges at medgå til udgivelse af faglitteratur, lsr.1983.108, se D 2.3.17.

Ikke i erhverv .

At en skatteyder ikke er aktivt erhvervsbeskæftiget, afskærer ham ikke fra retten til at fradrage fagforeningskontingent, jfr. lsr.1959.67, hvorved en tandlæges kontingent til Dansk Tandlægeforening blev anerkendt fradragsberettiget, uanset at den pågældende for tiden ikke var i erhverv. Fradraget blev anerkendt med den motivering, at den pågældendes faglige organisation måtte antages at varetage samtlige sine medlemmers økonomiske interesser som erhvervsgruppe, hvadenten de var aktuelt i erhverv eller ikke.

En skatteyder, hvis indtægt udelukkende består i arbejdsløshedsunderstøttelse, anses berettiget til at fratrække fagforeningskontingent. Også skatteydere, der modtager »»efterløn«», kan fratrække kontingent til arbejdsløshedskasse, idet ordningen medfører pligt til at være medlem af en arbejdsløshedskasse.

Gruppelivsforsikring .

Den del af et fagforeningskontingent, der af foreningen anvendes til tegning af gruppelivsforsikring, er ikke særskilt fradragsberettiget som forsikringspræmie, men alene som en del af fagforeningskontingentet og kan derfor heller ikke fratrækkes samtidig med det faste lønmodtagerfradrag. Det gælder dog ikke, hvor fagforbundets medlemmer selv kan anses som ejere af forsikringen (som f.eks. i den mellem Dansk Elektricitet Forbund og ALKA indgåede aftale om gruppelivsforsikring). Se I 3.3.1.

Hjælpekasser o.l. .

De på selvangivelsen ofte forekommende fradrag for indbetalinger til »»hjælpekasser«» o.lign. kan kun fradrages, dersom kassernes virksomhed kan betegnes som forsikringsvirksomhed. Fradraget bliver da et forsikringsfradrag, der ikke influerer på retten til det faste lønmodtagerfradrag. (Bidrag til arbejdsløshedsforsikring kan dog som ovenfor anført ikke fratrækks samtidig med lønmodtagerfradraget). Se afsnit I.

Klubkontingenter .

Arbejderes »»Klubkontingenter«» må anses for at falde ind under bestemmelsen i ligningslovens § 14, stk.7, hvis klubbens formål er at varetage de pågældendes faglige interesser. De behandles da på samme måde som det egentlige fagforeningskontingent, og fradraget vil følgelig ikke kunne foretages samtidig med lønmodtagerfradraget.

Er formålet derimod at sikre medlemmerne dagpenge under sygdom, må kontingentet betragtes som en forsikringsudgift, der kan fradrages inden for 2.000 kr.'s grænsen, jfr. lsr.1949.156.

Ydes der blot understøttelse under sygdom og lign. efter bestyrelsens skøn, kan kontingentet ikke fradrages.

Beløb, som de ansatte i et selskab indbetaler til en såkaldt arbejderklub oprettet med det formål at erhverve aktier i selskabet, kan ikke fradrages, skd.32.93.

Visse fagforeninger yder et tilskud til medlemmer, der oppebærer folkepension (»»overbygning til folkepensionen«»). Midlerne tilvejebringes ved særlige bidrag, som fagforeningsmedlemmerne betaler ved siden af de sædvanlige kontingenter til forening og arbejdsløshedskassen. Bidraget er fuldt ud fradragsberettiget, men ikke samtidig med det faste lønmodtagerfradrag.

2.3.25. Vikar og medhjælp .

Om sondringen mellem udgift til vikar og lønnet medhjælp har S. Hiort-Lorenzen i en artikel i »»Revision og Regnskabsvæsen«» 1955.s.436, givet følgende definition af de to begreber:

Vikarudgiften må betragtes som udgiften til en stedfortræder, der under lønmodtagerens forfald overtager hele dennes arbejde på eget ansvar, hvorimod medhjælpsudgiften må betragtes som en udgift til en af lønmodtageren personlig antaget medhjælper, der på hans ansvar og for et af ham fastsat og udredet vederlag skal udføre en del af det lønmodtageren betroede arbejde.

Udgiften til vikarløn kan fradrages uanset årsagen til vikariatets etablering. Skattemyndighederne må dog ifølge sagens natur være berettigede til at forlange dokumentation for omkostningerne, jfr. lsr.1951.15.

Udgift til vikar kan fratrækkes ved siden af det faste lønmodtagerfradrag lsr.1958.47, idet der her er tale om en reduktion af den pågældendes bruttoindtægt, og dette gælder, hvadenten vikarlønnen udbetales af lønmodtageren selv eller direkte fra arbejdsgiveren til vikaren (i sidstnævnte tilfælde vil arbejdsgiveren ofte på lønangivelsen for lønmodtageren kun have anført den reducerede indtægt og have indgivet særskilt oplysningsseddel for vikaren).

Vikarkasser .

Indbetalinger til vikarkasser, der sikrer medlemmerne udbetaling af deres fulde løn, når de ved egen sygdom el.lign. er hindret i at udføre deres arbejde, kan fratrækkes som driftsudgift, men ikke ved siden af lønmodtagerfradraget, jfr. lsr.1957.151 og 152 (ved sidste kendelse godkendtes fradrag for indbetalinger til en fond til betaling af afløser under afspadsering af »»skæve helligdage«»). I det omfang bidraget vedrører sygelønsordningen, kan det (eller den del heraf) dog fradrages som en forsikringsudgift samtidig med det faste lønmodtagerfradrag, jfr. lsr.1957.151.

I lsr.1975.81 blev bidrag til lærers vikarkasse under hensyn til kassens formål - løn under sygdom - betragtet som udgift til sygeforsikring og dermed fradragsberettiget ved siden af lønmodtagerfradraget.

2.3.26. Tab ved tyveri .

For at en lønmodtagers tab ved tyveri kan fradrages i den skattepligtige indkomst, er det en absolut betingelse, at det lidte tab står i nøje forbindelse med erhvervsudøvelsen.

Påstand om fradragsret vil hovedsagelig opstå i to tilfælde, dels ved tyveri af arbejdsgivers kassebeholdning og dels ved tyveri af egen løn.

Hvor en lønmodtager har påtaget sig risikoen og ansvaret for opbevaringen af arbejdsgiverens kassebeholdning, hvilket kan forekomme dels hvor kontante pengemidler opbevares i lønmodtagerens hjem el.lign., og dels ved at den pågældende som led i sit arbejde har til opgave at opkræve og opbevare pengemidler for principalen (salgschauffører, incassatorer o.lign.), vil et tab, opstået ved at lønmodtageren skal erstatte et tyveri heraf, kunne fradrages i den skattepligtige indkomst. Det må dog antages, at det, hvor det drejer sig om opbevaring af kassebeholdning hjemme el.lign. er en forudsætning for fradragsret, at der er en erhvervsmæssig årsag til denne opbevaringsform, f.eks. at det er et led i ansættelsesforholdet og/eller at der ikke er tilstrækkeligt betryggende opbevaringsmulighed hos arbejdsgiveren, eller på anden vis, f.eks. ved indsættelse i bank, hvorved også størrelsen af de opbevarede midler må tages i betragtning. Det er en betingelse, at der ikke kan opstå tvivl om beholdningens erhvervsmæssige tilknytning. Det må tillige være en forudsætning for fradrag, at opbevaringen ikke er sket på uforsvarlig vis, jfr. lsr.1958.114. En funktionær, der modtog indbetalinger på arbejdsgiverens kontor, tog disse med hjem til opbevaring, da indbetalingerne var sket efter bankernes lukketid, og der ikke fandtes pengeskab eller andet forsvarligt opbevaringssted på kontoret. Midlerne opbevaredes i et aflåset skab i den pågældendes soveværelse, hvorfra de blev stjålet under skatteyderens fravær i nogle timer. Den pågældende fik anerkendt fradrag, da det lidte tab fandtes at have så nær tilknytning til erhvervet, at betingelserne herfor var til stede, og opbevaringen ikke kunne betegnes som uforsvarlig.

Fradraget placeres i det år, hvor tyveriet konstateres, selvom lønmodtageren evt. først erstatter beløbet det efterfølgende år, jfr. den nævnte kendelse.

Hotelbestyrer, der skulle afregne huslejeindbetalinger (3.500 kr.) med arbejdsgiveren, opbevarede på afregningsdagen beløbet i sin tegnebog i en jakkelomme. Under en større indflytning hængte han jakken på sit kontor, hvorfra tegnebogen blev stjålet. Han kunne ikke bevise, at døren havde været låst, og i politirapporten betegnedes tyveriet som simpelt tyveri, da døren ikke havde lidt overlast, hvorfor forsikringsselskabet nægtede at betale erstatning. Bestyreren, der herefter selv måtte udrede beløbet, blev nægtet fradrag, da omstændighederne ved tabet, herunder opbevaringsmåden, var af en sådan karakter, at tabet ikke kunne anses som udslag af en normal arbejdsrisiko.

Tyveri af løn .

Hvad angår tyveri af løn er forholdet det, at der principielt ikke haves fradragsret herfor. Der indrømmes dog i visse tilfælde fradrag, når lønnen på selve udbetalingsdagen stjæles på arbejdsstedet fra et aflåset opbevaringssted, og den endnu kan individualiseres.

Herudover vil der ikke være mulighed for at fradrage et tab ved tyveri af løn, jfr. lsr.1960.127, hvor skatteyderen på vej for at indsætte lønnen i banken blev frastjålet denne under et ophold i en forretning. Fradrag blev nægtet. Der er heller ikke mulighed for fradrag, hvor tyveri på arbejdspladsen sker dagen efter lønudbetalingen.

Såfremt arbejdstageren som led i arbejdsforholdet har bopæl på arbejdsstedet, må det tillige kræves, at tyveriet finder sted i umiddelbar tilknytning til lønudbetalingen, jfr. lsr.1960.39.

Hvor der begæres fradrag for påstået tab ved tyveri, må det som dokumentation eller sandsynliggørelse kunne kræves, at der er indgivet politianmeldelse.

Ud over fradrag for tab ved tyveri af kontante midler o.lign. som beskrevet i det foregående, vil der være mulighed for fradrag i forbindelse med tyveri af driftsmidler.

Udgift til tyveriforsikring af privat indbo o.lign. kan ikke fradrages.

2.3.27. Fradrag for forøgede leveomkostninger (Teknikerfradrag) .

Litteratur: Breitscheid, RR nr.8., 1979.s.306 og SO 1979, s. 292.

Ved indkomstansættelsen for udlændinge, hvis ophold her i landet på forhånd må antages at blive af kortere varighed, kan der gives fradrag for forøgede leveomkostninger i forbindelse med opholdet. Det vil typisk dreje sig om personer, der af deres udenlandske arbejdsgiver er udsendt her til landet i anledning af en konkret opgave. Der skal ansøges om fradrag i hvert enkelt tilfælde.

Ifølge SD-cirk. nr.529 af 22.juni 1977 behandles ansøgninger herom af amtsskatteinspektoraterne og skattedirektoraterne i København og på Frederiksberg.

Når betingelserne for fradragets indrømmelse er til stede, indrømmes der et fradrag på 8.000 kr. årligt med tillæg af 5% af bruttolønnen incl. alle tillæg. Fradraget an ikke overstige 25% af den således opgjorte bruttoløn.

Fradraget kan under visse betingelser også omfatte den skattepligtiges og familiens udgifter til ind- og udrejse (ved henholdsvis opholdets begyndelse og ophør), for families vedkommende dog kun, hvis opholdet her i landet varer et år eller derover.

I SD-cirk. 1979.30 anføres følgende:

1) Efter statsskattedirektoratets cirkulære nr. 529 af 22. juni 1977 om indrømmelse af teknikerfradrag kan fradrag kun indrømmes, når det må antages, at opholdets varighed ikke vil komme til at overstige 3 år. Hvis opholdet varer mere end 3 år, skal fradraget tilbagekaldes. Dette skal tilkendegives ansøgeren sammen med meddelelsen om, at fradraget indrømmes. Landsskatteretten har i nogle kendelser godkendt fradrag svarende til satserne for teknikerfradrag, uanset at opholdet varede mere end 3 år. Ligningsrådet har derfor vedtaget, at tilbagekaldelse af teknikerfradrag fremtidigt kun skal finde sted, såfremt der ved ansøgning om teknikerfradrag forsætligt eller ved grov uagtsomhed er afgivet urigtige eller vildledende oplysninger, herunder om opholdets forventede varighed.

2) På given foranledning skal det præciseres, at teknikerfradrag kun kan indrømmes, såfremt de pågældende under udstationering fortsat aflønnes direkte af vedkommende udenlandske arbejdsgiver.

2.3.28. Fradrag for merudgifter ved lønarbejde i udlandet .

Ifølge ligningsrådets vedtagelse kan der ved lønarbejde uden for Danmark og Grønland indrømmes fradrag for merudgifter ved arbejdet. Hvor arbejdet udføres for en dansk eller udenlandsk arbejdsgiver under uafbrudt ophold i udlandet i mindst 2 måneder, indrømmes uden dokumentation et standardfradrag.

Fradraget tilkommer dog ikke lønmodtagere, der er beskæftiget ved et arbejdssted i Danmark eller på Grønland og i medfør af denne beskæftigelse udfører arbejde (rejser) i udlandet, f.eks. handels- og forretningsrejsende, tilsynsførende, eksportchauffører, flypersonale, der er stationeret her i landet, og lignende.

Fradraget tilkommer heller ikke lønmodtagere, der udfører arbejde til søs, eller lønmodtagere, der i tilknytning til arbejdet i udlandet er berettiget til godtgørelser, som omhandlet i statsskattelovens § 5d, eller i ligningslovens § 7r (herunder personel tilknyttet FN's fredsbevarende styrker), eller lønmodtagere, hvis arbejde ikke er forbundet med natophold i udlandet (»»grænsegængere«»).

En ingeniør foresod for et dansk firma indretningen af nogle tekstilfabrikker i Iran i tiden fra 15. marts 1975 til den 1. maj 1977, og påny fra 1. januar 1978 til den 1. juli 1978.

Hans vederlag blev udbetalt i Danmark uden fradrag af A-skat og ATP-bidrag. Rejse- og opholdsudgifter fik ingeniøren refunderet af det danske firma.

Østre Landsret fandt ikke, at ingeniøren kunne betragtes som lønmodtager med hensyn til det i Iran udførte arbejde, og han fandtes derfor ikke berettiget til det heromhandlede standardfradrag, jfr. ØLD af 28. jan. 1982 (skd.69.183).

Skattepligtige, der herefter ikke er berettiget til standardfradraget, kan i stedet fratrække merudgifter, som kan dokumenteres eller sandsynliggøres, og som er nødvendiggjort af arbejdet i udlandet.

Procentfradraget .

Standardfradraget ydes ved et procentfradrag i pengelønnen og ved særlige regler vedrørende kost, logi m.v. Procentfradraget udgør:

Vesteuropa: 10 pct. af den for arbejdet i udlandet oppebårne pengeløn. Til Vesteuropa medregnes i denne forbindelse Finland, Vesttyskland, Østrig, Italien, Malta og de vest herfor liggende lande i Europa. Til Vesteuropa henregnes ikke Jugoslavien, Grækenland, De Kanariske Øer og Svalbard.

Uden for Vesteuropa: 25 pct. af den for arbejdet i udlandet oppebårne pengeløn.

Pengelønnen .

Ved pengeløn forstås i denne forbindelse den ordinære kontante løn incl. tantieme, gratiale og godskrivning på konto m.v. med tillæg af eventuelle i anledning af udlandsarbejdet modtagne løntillæg og den i forbindelse med udlandsarbejdet optjente feriegodtgørelse i det omfang denne efter almindelige regler medregnes til den skattepligtige indkomst i indkomståret.

Værdien af skattepligtige naturalydelser, f.eks. fri kørsel, telefon og beklædning medregnes ikke. Ej heller medregnes indkomstskattefri beløb, der af arbejdsgiveren indbetales til en pensionsordning for arbejdstageren.

Omfatter udlandsarbejdet en del af en aflønningsperiode, medregnes en forholdsmæssig del af periodens løn. Gratiale, bonus og tantieme m.v., der opgøres for et helt år, medregnes med 1/365 for hver dag i udlandet, idet der dog tages hensyn til eventuelle ændringer i lønvilkårene i årets løb.

Forinden de nævnte 10 pct. eller 25 pct. beregnes, formindskes den opgjorte pengeløn med de fradragsberettigede opholds- og forplejningsudgifter, som afholdes af den skattepligtige selv, jfr. punkt c. nedenfor.

For hver udlandsperiode kan procentfradraget højst beregnes af en pengeløn, der svarer til en helårlig pengeløn på 200.000 kr., jfr. lsr.1984.85.

Kost og logi m.v. .

For personer, der ikke havde bopæl i det pågældende land ved ansættelsesforholdets begyndelse, gælder endvidere det under a, b og c nedenfor anførte:

a. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst bortses fra værdien af kost og logi ydet til lønmodtageren.

b. Beløb, som arbejdsgiveren efter regning yder til dækning af lønmodtagerens rimelige udgifter til ophold, sædvanlig forplejning og erhvervsmæssige befordringsudgifter, medregnes ikke til den skattepligtige indkomst. Ej heller medregnes en værdi for »»eget forbrug«».

Ved afgørelsen af, om udgifter til ophold og sædvanlig forplejning er rimelige, kan de beløb, der er fastsat i finansministeriets cirkulære af 7.marts 1984 om godtgørelse af udgifter ved tjenesterejser i udlandet, anses for vejledende.

c. Afholder lønmodtageren selv tilsvarende opholds- og forplejningsudgifter, gives fradrag for disse efter sædvanlig dokumentation eller sandsynliggørelse og uden reduktion for »»sparet hjemmeforbrug«».

Der kan ikke samtidig med anvendelsen af ovennævnte regler foretages fast lønmodtagerfradrag for samme indkomstår, se nærmere herom sidst i dette afsnit.

Standardfradraget træder i øvrigt i stedet for samtlige fradrag for udgifter forbundet med udlandsarbejdets udførelse.

Der kan således ikke ved siden af standardfradraget indrømmes nedslag for indtægt i fremmed valuta, indtjent og forbrugt i udlandet.

Skattepligtige, der er berettiget til standardfradraget efter ovenstående regler, kan i stedet vælge at fratrække de af arbejdet i udlandet nødvendiggjorte merudgifter, som kan dokumenteres eller sandsynliggøres.

Uafbrudt ophold .

Ifølge ligningsrådets anvisning skal der være tale om uafbrudt ophold i udlandet i mindst 2 måneder, hvilket forstås som mindst 2 kalendermåneder, jfr. lsr.1983.68. Dette skal opfattes helt bogstaveligt, således at selv et ganske kortvarigt ophold her i landet, f.eks. et weekendbesøg hos familien, har afbrydende virkning, jfr. lsr.1982.184. Et ferieophold uden for Danmark har derimod ikke afbrydende virkning, lsr.1982.85.

Personkredsen .

Det er en betingelse for fradraget, at den pågældende er fuldt skattepligtig her til landet. Retten til fradraget er derimod uafhængig af lønmodtagerens ægteskabelige og forsørgermæssige stilling. Således kan f.eks. ægtefæller, der begge udfører lønarbejde i udlandet, hver især anvende standardfradraget.

Også skatteydere, der er omfattet af nedslagsreglen i LL § 33A skal, hvis de iøvrigt opfylder betingelserne, have standardfradraget.

Som anført tilkommer fradraget ikke f.eks. handels- og forretningsrejsende m.fl., der er stationeret her i landet, og som i medfør heraf foretager rejser i udlandet, se f.eks. lsr. 1975.57.

De i rejsebureauerne ansatte busrejseledere og buschauffører, der ikke er fast udstationeret i udlandet, men kontraktligt ansat til at køre et vist antal busture i udlandet i løbet af en sæson, således at de pågældende med jævne mellemrum opholder sig her i landet i en a to dage, er ikke berettiget til standardfradraget. Det er derimod almindeligvis de af selskabets rejseledere, der er fast udstationeret på selskabets udenlandske flydestinationer.

Det bemærkes, at rejsemontører er berettiget til fradraget, såfremt betingelserne herfor iøvrigt er opfyldt.

Fradraget tilkommer ikke skatteydere, der modtager ydelser, som er skattefri i medfør af SL § 5d eller LL § 7r. Foruden personel ved FN's fredsbevarende styrker, gælder det bl.a. også personel ved NATO.

Således er fradrag nægtet en skatteyder, der havde gjort tjeneste på Cypern under FN og havde modtaget ydelser, der var skattefri i medfør af LL § 7r, lsr. 1976.42.

Officerer, der af forsvarsministeriet stilles til rådighed for FN til tjeneste som FN-observatører, får, udover den af den danske stat udbetalte løn med tillæg samt dagpenge (per diem-ydelse) fra FN til dækning af personlige merudgifter som følge af tjenesten i udlandet. De fra FN oppebårne ydelser omfattes af bestemmelsen i ligningslovens § 7r, hvorfor de pågældende ikke er berettiget til standardfradrag for merudgifter ved lønarbejde i udlandet.

Observatørerne kan derimod fradrage den del af de nødvendige merudgifter ved tjenesten i udlandet, der overstiger ydelserne fra FN. Til merudgifterne kan bl.a. medregnes den del af familiens opholds- og forplejningsudgifter, som overstiger, hvad opholdet efter familiens forhold ville have andraget her i landet, samt udgifter til børnenes undervisning, lægehjælp m.v., der ikke ville have påhvilet de pågældende i Danmark, SD-cirk. 1977-10.

Personel, der gør tjeneste i Norge under NATO, oppebærer et skattefrit »»skattekompensationstillæg«», der er omfattet af LL § 7r, hvorfor de pågældende ikke er berettigede til udlandsfradraget, lsr.1978.105.

Studieophold .

Der har været rejst spørgsmål om, hvorvidt løn under studieophold i udlandet berettiger til standardfradraget.

Hvis der er tale om et studium, der kun kan foretages i udlandet, og arbejdsgiveren påregner at kunne få udbytte af den pågældendes studieophold, således særligt hvis vedkommende er forpligtet til at fortsætte ansættelsen en vis periode efter studieopholdet, vil lønnen under studieopholdet normalt berettige til standardfradraget.

Hvis der derimod er tale om, at en skatteyder på eget initiativ tager på studieophold i udlandet, og arbejdsgiveren yder en vis støtte til projektet, vil det i almindelighed falde uden for begrebet »»lønarbejde i udlandet«» og derfor ikke berettige den pågældende til standardfradraget. Hvor en skatteyder herefter under studieophold findes berettiget til standardfradraget, og den pågældende samtidig har fået studierejselegater, må disse tages i betragtning ved fastsættelsen af fradraget for opholdsudgifter, således at der må skønnes over, i hvilket omfang disse er dækket af legater.

Stipendiater .

Om stipendiaters forskningsophold i udlandet gælder, at kandidat- og adjunktstipendier, der tildeles af universiteter og andre højere læreanstalter med den klausul, at de anvendes til studieophold i udlandet, må anses at berettige til standardfradraget.

Derimod gives der ikke stipendiater, der - uden at stipendietildelingen har været betinget heraf - tager på studieophold i udlandet, fradrag for de hermed forbundne merudgifter.

Seniorstipendier må behandles efter samme retningslinier.

Reglerne om tildeling af stipendier indeholder bl.a. følgende bestemmelser:

Et kandidatstipendium gives for 1 år, men med mulighed for forlængelse. Senior- og adjunktstipendier gives normalt for 3 år. Ansøgningen om et stipendium skal indeholde en detailleret beskrivelse af det forskningsprojekt (eller studieprogram), som ansøgeren ønsker at gennemføre. Stipendietiden tilbringes normalt ved et af universitetets videnskabelige institutter, men studierne kan efter aftale henlægges til udlandet.

Stipendiater, der foretager fradrag for »»lønarbejde i udlandet«» i forbindelse med udlandsophold, må fremlægge dokumentation for, at stipendiet er tildelt med klausul om anvendelse til forsknings- eller studieophold i udlandet. Kravet om klausuleret anvendelse kan anses opfyldt, såfremt det af universitetets erklæring fremgår, at det ved tildelingen af stipendiet klart forventedes at forskningsarbejdet (eller studiet) helt eller delvis udføres i udlandet, lsr. 1980.107.

Forskere m.fl. .

Andre skatteydere, der modtager egentlig løn fra Forskningssekretariatet, er også berettiget til fradraget.

Professor ved Københavns universitet, der under varetagelse af et gæsteprofessorat i U.S.A. i 4 måneder havde fået bevilget tjenestefrihed med løn, blev anset berettiget til »»udlandsfradraget«», beregnet af både orlovslønnen fra Danmark og vederlaget fra det amerikanske universitet. Hustru og barn deltog i rejsen, men udgiften til deres flyvebilletter kunne ikke fradrages, ligesom det alene var skatteyderens personlige udgifter til kost og logi under U.S.A.-opholdet, der kunne fradrages (skønsmæssigt ansat til 18.000 kr. for de ca. 4 mdr.).

Derimod fik en universitetsansat afdelingsleder, som fik bevilget orlov med fuld løn, men ikke havde modtaget tilskud til rejseudgifter, og som havde opholdt sig på et universitet i U.S.A. i forskningsøjemed mere end 1 år - foruden fradrag efter anvisning - også fradrag for familiens samlede rejseudgifter til og fra U.S.A. under henvisning til opholdets varighed, lsr. 1979.201.

Ved HD af 13.oktober 1978 (Skd.48.46) blev det antaget, at der ikke i statsskattelovens § 6a eller i øvrigt var hjemmel til at anse en ved atomenergikommissionen ansat civilingeniør, der som led i en udvekslingsaftale med den amerikanske atomenergikommission var udstationeret til U.S.A. i 9 måneder, berettiget til fradrag for den del (3/12) af rejseudgifterne for hustru og børn, som ikke var blevet refunderet af arbejdsgiveren.

Kibbutzophold .

Kibbutzophold kan ikke betragtes som arbejde i udlandet, hvorfor der ikke kan indrømmes fradrag for lønarbejde i udlandet. Der kan bortses fra værdien af kost og logi samt eventuelle lommepenge, modtaget under et kortvarigt kibbutzophold, når indtægten herved ikke overstiger de afholdte rejseudgifter, som på den anden side ikke kan fratrækkes.

Pengelønnen .

Det er i princippet den under udlandsopholdet udbetalte/godskrevne løn, der skal lægges til grund. Omfatter udlandsarbejdet en del af en aflønningsperiode, må som anført medregnes en forholdsmæssig del af periodens løn. Gratiale o.lign., der opgøres for et helt år, må som nævnt medregnes med en brøkdel. Man må dog her være særlig opmærksom på, om der i årets løb har været ændret aflønningsform, stillingsskift eller lign. og korrigere herfor.

Overtidsbetaling vedr. udlandsarbejdet, der er udbetalt og skattepligtigt i det efterfølgende år, berettiger til standardfradraget i udbetalings- og »»skattepligtsåret«».

Det er som nævnt uden betydning, om lønnen udbetales af en dansk eller udenlandsk arbejdsgiver, - i dansk eller fremmed valuta. I sidste fald anvendes den på udbetalingstidspunktet offentligt noterede valutakurs ved konverteringen til danske kroner.

En overenskomst til undgåelse af dobbeltbeskatning, indgået mellem Danmark og det land, hvori arbejdet udføres, berører ikke fradragsretten. Indkomsten skal under alle omstændigheder opgøres efter danske skatteregler, uanset hvilken overenskomsttype, der er tale om.

Kost og logi, opholds- og forplejningsudgifter m.v. .

Som anført skal pengelønnen, forinden procentfradraget beregnes, reduceres med de fradragsberettigede opholds- og forplejningsudgifter, som den skattepligtige selv afholder (og disse altså ikke dækkes efter regning). Vedrørende forståelsen af »»kost og logi«» og »»opholds- og forplejningsudgifter«», bemærkes, at disse udtryk foruden hotel- eller pensionsudgifter tillige omfatter udgiften til lejede boliger/værelser samt kost, som man selv fremstiller, får fremstillet og/eller hjemtager til fortæring. Der kan i alle tilfælde kun foretages fradrag for kost og logi i det omfang, som kan anses rimeligt. Evt. modtagne kontante dagpenge o.lign. skal under alle omstændigheder medregnes til den skattepligtige indkomst.

Hvor udgifterne ikke kan tilstrækkeligt dokumenteres eller sandsynliggøres, og der derfor skal skønnes over, hvad der kan anses for rimeligt, kan statens takster for tjenesterejser i udlandet (taksterne for indtil 28 døgns ophold på samme sted) anses vejledende for udgifternes størrelse.

Som nævnt bortses der også ved indkomstopgørelsen fra de efter regning dækkede udgifter til erhvervsmæssig befordring. Hvis der ikke ydes tilskud efter regning, eller hvis der dækkes mere end den erhvervsmæssige befordring, kan der ikke bortses herfra og befordringsudgifterne indgår da som en del af procentfradraget. Den private andel af kørselsudgiften indgår dog naturligvis ikke som en del af pengelønnen, men må beskattes som en naturalydelse.

Eksempel på opgørelse af den skattepligtige indkomst i udlandsperioden:

  

          1) Opholdsudgifter m.v. dækkes efter regning.  

                                                                  Uden for  

                                                   Vesteuropa   Vesteuropa  

          Ordinær løn ............................   60.000       60.000  

          Kontant løntillæg ......................        0       20.000  

                                                    ----------------------  

          Nettopengeløn ..........................   60.000       80.000  

          Pct.-fradrag (10%-25%) .................   -6.000      -20.000  

                                                    ----------------------  

          Ialt ...................................   54.000       60.000  

          Evt. naturalydelser, f.eks. fri kørsel..    4.000        4.000  

                                                    ----------------------  

          Skattepligtig indkomst .................   58.000       64.000  

                                                    ----------------------  

          2) Lønmodtageren afholder sine opholdsudgifter af pengelønnen.  

                                                                Uden for  

                                                   Vesteuropa  Vesteuropa  

          Ordinær løn ............................   60.000      120.000  

          Kontant løntillæg ......................   40.000            0  

                                                    ----------------------  

          Pengeløn ...............................  100.000      120.000  

          Dokumenterede opholdsudg. m.v. .........  -30.000      -30.000  

                                                    ----------------------  

          Nettopengeløn ..........................   70.000       90.000  

          Pct. fradrag (10%-25%) .................   -7.000      -22.500  

                                                    ----------------------  

          Ialt ...................................   63.000       67.500  

          Evt. naturalydelser ....................    4.000        4.000  

                                                    ----------------------  

          Skattepligtig indkomst .................   67.000       71.500  

                                                    ----------------------  

Som anført kan der ikke samtidig med anvendelsen af ovennævnte regler foretages fast lønmodtagerfradrag for samme indkomstår. Derimod kan der naturligvis foretages fradrag for de faktiske erhvervsudgifter forbundet med indtægtserhvervelsen her i landet. Med hensyn til udgifter i et sådant indkomstår til f.eks. faglige kontingenter, faglitteratur og arbejdstøj, som måske ikke specifikt lader sig henføre til udlands- eller indlandsarbejdet, må der ske en forholdsmæssig fordeling, så kun de udgifter, der utvivlsomt vedrører indlandsarbejdet, fratrækkes ved siden af standardfradraget.

Der kan ikke stilles krav om plads til et rimeligt privatforbrug som betingelse for indrømmelse af standardfradraget.

2.3.29. Fradrag for merudgifter ved lønudarbejde på udenl andske skibe m.v. LL § 33B .

Ved bestemmelsen i LL § 33B gives der et særligt ligningsmæssigt fradrag til danske sømænd på udenlandske skibe i udenrigsfart og til personer om bord på fartøjer og installationer, der anvendes i tilknytning til efterforskning og udnyttelse af kulbrinteforekomster uden for dansk søterritorium og dansk kontinentalsokkelområde.

Se i øvrigt skd.cirk. nr.167 af 21.okt. 1983 om ændringer i LL.

3. Specielle grupper af lønmodtagere

Dette afsnit indeholder en redegørelse for visse indkomst- og fradragsforhold for specielle lønmodtager-grupper - alfabetisk ordnet. De generelle fradrag for større grupper af lønmodtagere er omtalt under 2.3.

3.1. Aftenskolelærere .

Kørselsgodtgørelser, der udbetales til lærere m.fl. i ungdomsskolen og inden for fritidsundervisningen for voksne for befordring mellem bopæl og undervisningssted, anses ikke som § 5d-ydelser eller som trækfri A-indkomst.

Det må afhænge af den enkelte lærers forhold, om der i forbindelse med fritidsundervisningen kan foretages fradrag for befordringsudgifter mellem skiftende arbejdssteder, eller der alene kan blive tale om fradrag for befordring mellem hjem og arbejdssted. Der henvises herom til afsnit U 3.

3.2. Avisbude .

Avisbude kan fratrække dokumenterede udgifter til aflønning af hjælpebude, men kan ikke ved siden heraf fratrække det faste lønmodtagerfradrag.

Befordringsudgifter i forbindelse med udbringningen kan fratrækkes, men ikke samtidig med det faste lønmodtagerfradrag.

Der kan ikke foretages noget fradrag for særlige udgifter til beklædning eller renholdelse heraf.

Avisuddelere, der som hjælpebude anvender egne børn såvel over som under 15 år, kan fradrage løn til disse børn sammen med eventuel løn til fremmede hjælpebude, og børnene beskattes af denne lønindtægt, selv om de er under 15 år, skd.14.149.

3.3. Benzinchauffører .

Chaufførerne arbejder i almindelighed i tovagtsskifte med arbejdstid henholdsvis fra kl. 6-14 og kl. 15-23. En chauffør, der arbejdede på andet skift, blev anset for berettiget til fradrag både for overarbejde, udearbejde og natarbejde på samme dage, under hensyn til, at det ikke kunne antages, at de af ham foretagne fradrag havde oversteget hans faktiske merudgifter, lsr. 1973.57.

3.4. Blikkenslagere og rørlæggere

Kilometerpenge (i Rørprislisten benævnt zonetillæg) til blikkenslagere og rørlæggere medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, men halvdelen af kilometerpengene kan uden dokumentation fradrages for udgift til befordring og merudgift til fortæring, jfr. lsr.1983.138.

Såfremt kilometerpengene ydes ved arbejde over 30 km fra arbejdsgiverens forretningssted, kan 80 pct. af beløbet fradrages for udgift til befordring, overnatning og fortæring m.v. Se lsr. 1970.65.

I særlige tilfælde, hvor en rørlægger af en arbejdsgiver antages til arbejde på skiftende arbejdspladser, og den pågældende aldrig eller kun undtagelsesvis kommer på arbejdsgiverens forretningssted, gælder foranstående regler dog med den ændring, at afstanden til de skiftende arbejdssteder regnes fra den pågældendes bopæl.

Det er en forudsætning for bevarelsen af det faste lønmodtagerfradrag, at der er tale om godtgørelse under rejse, se 2.2.

Cirkeltillæg behandles som kilometerpenge, lsr. 1975.72.

I lsr.1982.112 fastslås det, at en smedesvend, der var aflønnet efter rørprislisten, var berettiget til befordringsfradrag efter de almindelige regler herom i stedet for de foran nævnte procentfradrag.

3.5. Brandmænd .

Heltidsansatte brandmænd (herunder ambulancefolk m.fl.) kan foretage følgende fradrag:

1) Brandmænd, der udfører døgnvagttjeneste, kan fradrage 3.500 kr. årligt for merudgifter til fortæring under arbejdet.

2) Brandmænd, der udfører DDN-vagttjeneste - i almindelighed to på hinanden følgende 12-timers dagvagter efterfulgt af en 12-timers nattevagt - kan fradrage 2.500 kr. årligt for merudgifter til fortæring under arbejdet.

Disse fradrag kan foretages uden dokumentation for merudgifternes størrelse, men kun for den del af året, hvor brandmanden har arbejdet under den pågældende vagtordning. Der kan ikke derudover foretages fradrag for overarbejde, udearbejde, tærepenge eller natarbejde for så vidt angår arbejdet inden for den fastsatte tjenestetid for de nævnte vagter.

For udgifter til vask, rensning og vedligeholdelse af uniform og undermundering samt til forsåling af støvler indrømmes et fradrag på 800 kr. årligt.

3.6. Brugsforeningsuddelere .

Brugsforeningsuddelere kan ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst efter eget valg fradrage varesvind enten efter regnskabsmæssig opgørelse eller efter faste procenter, dog således, at den, der har valgt fradrag efter regnskabsmæssig opgørelse, ikke senere kan overgå til at fradrage efter faste procenter.

Ved overgang til fradrag efter regnskabsmæssig opgørelse er det af vigtighed, at lageropgørelsen ved indkomstårets begyndelse er foretaget så nøjagtigt, at der ikke i årets indkomstopgørelse sker fradrag for et i tidligere år opstået svind, for hvilket der allerede er indrømmet procentfradrag.

Fyldestgørende regnskabsmæssig opgørelse anses at foreligge, når opgørelsen af svindet finder sted på grundlag af en omhyggelig ført kassebog. Dokumentationens gyldighed vil dog altid bero på rigtigheden af den foretagne lageropgørelse og det indtægtsførte beløb for forbrug af egne varer, og ligningsmyndigheden må derfor tage standpunkt hertil og eventuelt ansætte forbruget af egne varer efter skøn.

Uden regnskabsmæssig opgørelse kan der fradrages 3/4 pct. af årsomsætningen på butiksvarer og 1/4 pct. på grovvarer, dog kan der intet fradrages for den del af omsætningen, der vedrører salg gennem hovedforeninger.

Fradraget beregnes af årsomsætningen ekskl. merværdiafgift, medmindre det dokumenteres, at uddelerens tilsvar over for foreningen omfatter merværdiafgiften.

Uddelere, hvis omsætning af grovvarer - bortset fra salg gennem hovedforeningen - overstiger 1/2 mill. kr., kan ikke anvende foranstående procentfradrag, men må godtgøre svindet ved regnskab eller på anden fyldestgørende måde.

Udgift til opmærksomheder til foreningens kunder kan ikke fradrages, lsr.1940.54. Derimod har landsskatteretten tilladt en brugsforeningsuddeler et mindre fradrag for udgifter til repræsentation ved bestyrelsesmøder o.l., lsr.1962.132.

3.7. Bygningstapetserere .

Bygningstapetsereres landtillæg for arbejde, der udføres uden for en vis afstand fra byen (20 pct. af lønnen), medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, men halvdelen af landtillægget kan uden dokumentation fradrages for udgift til befordring og merudgift til fortæring. Fradraget kan foretages samtidig med det faste lønmodtagerfradrag.

3.8. Børnedagpleje .

Vederlaget for ydelsen af dagpleje er indkomstskattepligtigt for dagplejemoderen, medens udgifterne ved plejen kan fratrækkes. Hvor der ikke foreligger en regnskabsmæssig opgørelse, ansættes fradraget, når antallet af børn i dagplejen ikke overstiger 5, til 1/3 af det modtagne vederlag.

Standardfradraget gives også, hvor den pågældende er ansat med garanteret mindsteindtægt (garanteret ugentlig indtægt svarende til det samlede vederlag for 3 børn i 43 1/4 times pleje).

Omfatter plejen et større antal børn, må fradraget ansættes efter et skøn i det enkelte tilfælde.

Fradrag for udgifter i forbindelse med dagpleje kan ikke foretages ved siden af det faste lønmodtagerfradrag af samme eller evt. anden lønindtægt, jfr. lsr. 1972.141.

Såfremt det dokumenteres, at der er afholdt udgifter til medhjælp i forbindelse med ydelse af dagpleje, kan lønudgiften fradrages udover 1/3-fradraget. Ligeledes kan fradrag for fagforeningskontingent foretages ved siden af standardfradraget, lsr. 1979.181.

Fradraget på 1/3 af det modtagne vederlag er fastsat under hensyn til de krav, der stilles til ydelserne i kommunal dagpleje, hvorfor dagplejemødre i private dagplejeforhold ikke umiddelbart er berettigede til dette standardfradrag. Fradraget må i disse tilfælde ansættes efter dokumentation eller sandsynliggørelse af de faktiske udgifter.

Uden for den kommunale dagplejeordning kan det sociale udvalg yde hel eller delvis betaling for dagpleje i »»private, ikke-anerkendte dagplejeforhold«», der er etableret af barnets forældre på eget initiativ. Det sociale udvalg yder 1/1, 3/5 eller 2/5 af betalingen for dagplejen, og beløbet udbetales direkte til dagplejemoderen. Dagplejeindtægten er i disse tilfælde B-indkomst, og der vil fra det sociale udvalg fremkomme oplysningssedler vedrørende udbetalingerne med angivelse af, hvilken andel af betalingen til dagplejemoderen ydelsen udgør.

Vedrørende døgnplejevederlag henvises til E 1.6.

3.9. Civilforsvaret .

Civilforsvarskorpsets befalingsmænd af chef-, forvaltnings- og ingeniørgruppen og korpsmestre af 1. grad/værkmestre af 1. grad samt sektionschefer af reserven ansat til langtidstjeneste kan fradrage et beløb på 3.000 kr. årligt. For befalingsmænd af reserven med rådighedspligt, der kun periodevis gør tjeneste, reduceres fradraget forholdsmæssigt.

Øvrigt personel med rådighedstillæg skal ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregne rådighedstillægget samt vederlag for søn- og helligdagstjeneste og nattjeneste, men et beløb svarende til 20 pct. af såvel det modtagne rådighedstillæg som de ydede variable tillæg kan fradrages.

Disse fradrag dækker alle udgifter ved natarbejde, overarbejde samt udearbejde, herunder tjenesterejser, der ikke medfører overnatning.

Om uniformsudgifter, se D 2.3.13.

Den godtgørelse, der ydes til frivillige i civilforsvarskorpset pr. fremmøde til dækning af transportudgifter og fortæring, skal af modtageren medregnes ved indkomstopgørelsen. Dokumenterede eller sandsynliggjorte merudgifter forårsaget ved tjenesten kan fradrages, dog ikke med et større beløb end den modtagne godtgørelse. Fradraget kan foretages ved siden af et eventuelt fast lønmodtagerfradrag.

Kørsel i forbindelse med varslingstjeneste/varslingsøvelse betragtes ikke i skattemæssig henseende som privat kørsel.

Der skal herefter ikke ske beskatning af privat kørsel, såfremt der er stillet bil til rådighed af civilforsvaret, heller ikke af kørsel mellem hjem og varslingssted. Eventuelt modtaget kørselsgodtgørelse for kørsel i egen bil anses for medgået til formålet.

Personel ved styrelsen for den civile værnepligt er ikke omfattet af anvisningen vedrørende civilforsvarets personel. De pågældende kan derfor ikke fradrage 20 pct. af udbetalt rådighedstillæg.

3.10. Diakonisser .

Diakonisser, der som led i ansættelsesvilkårene modtager frit ophold, beskattes af værdien heraf med 17.400 kr.

Godtgørelse for udtræden af Diakonissestiftelsen anses for omfattet af LOSI § 2, nr.9.

3.11. Europaparlamentet .

Efter lov nr.225 af 31. maj 1979 tilkommer der de danske repræsentanter i Europa-Parlamentet et vederlag, der svarer til folketingsmedlemmers vederlag. Vederlaget består af et grundvederlag og et omkostningstillæg. Alene grundvederlaget medregnes til den skattepligtige indkomst.

Herudover dækker Europa-Parlamentet forskellige udgifter efter det af Parlamentet fastsatte »»Regulativ om omkostningsgodtgørelse og godtgørelser til medlemmer af Europa-Parlamentet«».

1) Dagpenge og rejseudgifter til parlamentet: Beløbene anses som § 5d ydelser.

2) Rejseudgifter til andre lande: Beløbene anses som § 5d ydelser.

3) Omkostningstillæg, der bl.a. skal dække rejseudgifter i eget land: Beløbene er skattepligtige, men kan fratrækkes med samme beløb.

4) Sekretariatsgodtgørelse: Godtgørelsen er skattepligtig, men kan fratrækkes med samme beløb.

Medlemmer af Europa-Parlamentet anses ikke indeholdelsespligtige i henhold til kildeskatteloven vedrørende eventuel udbetalt sekretærløn, som godtgøres af Parlamentet.

Den af Parlamentet ydede præmie til livsforsikring skal i medfør af PL § 56, stk.1, medregnes til den skattepligtige indkomst, men kan fratrækkes inden for den i PL § 50, stk.2, anførte grænse på 2.000 kr. (tidligere D 3.000 kr.).

Derimod skal den af Parlamentet ydede præmie til ulykkesforsikring ikke medregnes til den skattepligtige indkomst.

3.12. Fagforeningsfunktionærer .

Dagpenge og diæter til fagforbundenes funktionærer og tillidsmænd m.v. medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Under hensyn til at disse ydelser fastsættes til dækning af de pågældendes merudgifter på rejse og ved deltagelse i møder m.m., anses de at medgå til deres formål. Der kan derfor foretages fradrag med samme beløb, som godtgørelsen udgør, dog højst:

Ved rejser, der medfører natophold uden for den pågældendes opholdskommune: Dokumenterede udgifter til natophold samt 165 kr. pr. rejsedag med overnatning. Hvis betalingen for overnatning indbefatter betaling for morgenmåltid, nedsættes fradraget med 25 kr.

Såfremt overnatning uden for hjemmet kan dokumenteres, men udgiften ikke kan godtgøres, kan merudgiften til fortæring samt overnatning fradrages med 245 kr. pr. døgn.

  

          Ved heldagsmøder:............ 140 kr.  

          Ved halvdagsmøder:...........  70 kr.  

Det samlede fradrag pr. mødedag uden overnatning kan ikke overstige 140 kr.

Fradrag af større beløb end de nævnte kan alene foretages efter dokumentation af samtlige afholdte udgifter.

Hvis de faglige organisationer udbetaler (trækfri) diæter, der overstiger ovennævnte fradragssatser, eller udbetaler »»overnatningsdiæter«» for dage, hvor overnatning ude rent faktisk ikke finder sted, eller de pågældende ikke betaler for overnatningen, må der ske beskatning. Der må derfor i fornødent omfang kræves dokumentation for fratrukne overnatningsudgifter.

Såfremt antallet af hel- og halvdagsmøder, for hvilke der er ydet diæter, ikke fremgår af oplysningssedlerne, må der kræves attestation herom fra fagforeningen/forbundet. Hvor der er tale om et meget stort antal møder i årets løb, bør der kræves en datoliste, attesteret af forbundet, med angivelse af de enkelte hel- og halvdagsmøder. Om relationen til lønmodtagerfradraget, se nedenfor.

De foran nævnte fradrag for udgifter på rejser med natophold kan også anvendes af funktionærer i AOF.

Der kan ikke foretages fradrag i forbindelse med delegationsrejser m.v. i udlandet, hvor de udenlandske værtsfolk afholder udgifterne til ophold og forplejning, således at rejsedeltagerne ikke selv har fradragsberettigede merudgifter i forbindelse med sådanne rejser. I flere lsr.-kendelser er fradrag for sådanne udgifter nægtet, da de pågældende ikke kunne dokumentere nogen merudgifter.

Ved ØLD af 2.6.77 tiltrådtes et skønsmæssigt fastsat fradrag for repræsentationsudgifter for en afdelingssekretær i HK. Der var udbetalt repræsentationsgodtgørelse med 3.562 kr. Fradrag godkendtes med 1.000 kr. i mangel af dokumentation.

En fagforeningskasserer havde modtaget en repræsentationsgodtgørelse på 2.400 kr. samt et beløb på 2.227 kr. som fejltællingspenge. Han ansås ikke berettiget til fradrag af tilsvarende størrelse, da han ikke var i stand til at dokumentere sine udgifter til repræsentation og fejltælling, lsr.1981.79.

Fradrag for diæter ved siden af fast lønmodtagerfradrag.

Fast lønmodtagerfradrag kan kun foretages samtidig med fradrag for diæter, såfremt disse godtgørelser fuldtud er ydet under rejser (jfr. D 2.2.). Da bl.a. indenbys møder i almindelighed ikke opfylder betingelsen om »»rejse«», kan fradrag for sådanne diæter ikke foretages ved siden af lønmodtagerfradraget. Ved lsr. 1976.156 blev der således nægtet fradrag for diæter, udbetalt for møder på forbundets kontor i København, ved siden af lønmodtagerfradraget.

For skatteydere, der ikke er ansat eller fuldtidsbeskæftiget i fagforening/forbund (f.eks. tillidsmænd på virksomheder), vil modtagelsen af diæter fra forbundet være »»honorar uden for tjenesteforhold«», og fradrag kan i så fald foretages ved siden af et eventuelt lønmodtagerfradrag.

3.13. Falckreddere .

Reddere ansat i De Danske Redningskorps kan foretage følgende fradrag:

1) Reddere, der udfører døgnvagttjeneste, kan fradrage 3.500 kr. årligt for merudgifter til fortæring under arbejdet.

2) Reddere, der udfører DDN-vagttjeneste - i almindelighed 2 på hinanden følgende 12-timers dagvagter efterfulgt af en 12-timers nattevagt - kan fradrage 2.500 kr. årligt for merudgifter til fortæring under arbejdet.

De under 1 og 2 nævnte fradrag kan foretages uden dokumentation for merudgifternes størrelse, men kun for det tidsrum, hvor redderen har været beskæftiget under den pågældende vagtordning.

Der kan ikke derudover foretages fradrag for overarbejde, udearbejde, tærepenge eller natarbejde for den overenskomstmæssigt fastsatte tjenestetid for de nævnte vagter.

Reddere, der udfører dagvagttjeneste eller toskiftet tjeneste, kan foretage fradrag for merudgifter efter de gældende almindelige regler om natarbejde m.v., lsr. 1979.83.

En redder, der havde en vagtordning, hvorefter han på årsbasis havde 110 døgnvagter a 24 timer og 60 dagvagter, påstod ved Østre Landsret, at han måtte være berettiget til samme fradrag som reddere med døgnvagttjeneste, som består af 123-131 døgnvagter a 24 timer på årsbasis. Landsretten tilkendegav efter domsforhandling, at retten ikke kunne følge hans påstand, hvorefter han hævede sagen, skd.56.43.

Rejse- og befordringsgodtgørelse i anledning af udearbejde, der varer mindst 6 timer - i overenskomsten med De Danske Redningskorps betegnet som »»tærepenge«» (= trækfri A-indkomst) - medregnes i indkomstopgørelsen, men beløbet anses medgået til dækning af merudgifter, hvorfor det vil kunne fradrages efter de gældende regler. Fradraget kan foretages samtidig med ovennævnte standardfradrag.

Reddere, der godtgør, at de oppebærer særligt smudstillæg for transport af og arbejde med lig, kan fradrage halvdelen af smudstillægget, dog højst med 490 kr., da redderne modtager fri uniform.

Endvidere godkendes et fradrag på 800 kr. årligt for merudgifter til vask, rensning og vedligeholdelse af uniform og underbeklædning samt forsåling af støvler. Fradraget gives uden dokumentation for merudgifternes størrelse.

3.14. Fiskere .

Kostudgifter. Under forudsætning af, at fisketurene normalt varer mere end et døgn, kan der foretages et fradrag i indkomstopgørelsen for merudgift til kost på søen på 9.200 kr. årligt, dog mindst 61 kr. pr. fiskedag. Tilsvarende fradrag tillades, hvis fiskeri af kortere varighed udføres fra fremmed havn.

Såfremt fisketurenes varighed normalt ikke overstiger et døgn, men der dog skønnes at være merudgifter til kost, andrager fradraget 7.300 kr. årligt, dog mindst 37 kr. pr. fiskedag.

Overstiger det samlede fradrag, opgjort på grundlag af fradragsbeløbet pr. fiskedag, det årlige fradrag, er fiskerne berettiget til det højere fradrag. Eksempel: 220 fiskedage a 37 kr. = 8.140 kr., som kan fradrages, selv om årsfradraget kun andrager 7.300 kr.

Hvor forannævnte forudsætninger kun har været opfyldt en del af året, reduceres de årlige fradrag forholdsmæssigt. Der foretages dog ikke nogen reduktion af fradragene alene på grundlag af, at der ikke sejles under stormvejr, eller fordi der skal foretages sædvanlige eftersyn og mindre reparationer på skibet.

Ved ansættelsen af eget forbrug af fisk medtages også værdien af forbruget om bord.

Søudstyr. Under forudsætning af, at fisketurene normalt varer mere end et døgn, godkendes et fradrag på 2.220 kr. årligt for søudstyr.

Hvis fisketurenes varighed normalt ikke overstiger et døgn, men fiskeriet foregår under sådanne former, at søudstyr må anses for nødvendigt, kan der foretages et skønsmæssigt fradrag, der dog maksimalt kan andrage 1.990 kr. årligt.

De såkaldte redningsdragter anses for en del af søudstyret, således at fiskere enten kan foretage ovennævnte standardfradrag eller vælge at fratrække den faktiske udgift til søudstyr, herunder redningsdragten, i det omfang udgiften overstiger normale udgifter til beklædning.

De såkaldte overlevelsesdragter, der er en del af sikkerhedsudstyret om bord, anses som et driftsmiddel, der kan afskrives i henhold til afsnit I i AL.

Fradrag kan opnås for udgift til befordring mellem en fiskers hjemsted og havne, hvorfra han i perioder driver fiskeri, men kun det begrænsede fradrag for befordring mellem hjem og arbejdsplads (jfr. LL § 9c), jfr. VLD af 30. maj 1984 (6. afd. B 675/83).

3.15. Folketinget .

I henhold til lov om valg til folketinget oppebærer folketingsmedlemmer et grundvederlag samt et skattefrit omkostningstillæg. Grundvederlaget er fuldtud skattepligtigt, medens omkostningstillægget ikke skal medregnes ved indkomstopgørelsen. Der beregnes ikke lønmodtagerfradrag af vederlaget, jfr. KL § 24, stk.3.

Et eftervederlag til et udtrådt medlem af tinget beskattes som almindelig - og ikke særlig - indkomst, jfr. lsr.1982.154.

De udgifter til annoncering m.v., som et folketingsmedlem afholder i forbindelse med opstilling til et folketingsvalg, kan ikke fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

3.16. Gæstearbejdere .

Om fradrag for dobbelt husførelse henvises til D 2.3.12. Reglerne om fradrag for ydelser i henhold til forpligtelseserklæringer er også gældende for gæstearbejdere. Se afsnit F. 1.4.3.

En gift gæstearbejder kan samtidig opnå fradrag for dobbelt husførelse og fradrag i henhold til forpligtelseserklæring (f.eks. over for forældre og/eller søskende), såfremt hustruen opretholder selvstændig husførelse i hjemlandet.

Den hjemrejsegodtgørelse, der i henhold til kontraktlig forpligtelse udbetales til gæstearbejdere i forbindelse med deres hjemsendelse, efter at deres arbejds- og opholdstilladelse er udløbet, anses for skattefri, SD-cirk. nr.393 af 2.oktober 1974.

3.17. Handelsrejsende .

Handelsrejsende, der i deres erhverv foretager forretningsrejser for deres firmaer, samt andre, der rejser på tilsvarende måde, og som under rejsen har merudgifter til fortæring og normalt udgifter til repræsentation, må udover løn og provision m.v. i indkomstopgørelsen medregne eventuelle beløb, som de modtager i dagpenge og diæter, og de kan som merudgift kun fradrage de til deres ophold på rejser medgåede udgifter reduceret med værdien af »»eget forbrug«».

Såfremt der er ydet godtgørelse for udgifter til rejse, herunder ophold og fortæring under rejse, kan fradrag for merudgifterne finde sted, uden at retten til det faste lønmodtagerfradrag af den grund fortabes, jfr. D 2.2. Dette gælder også fradrag for rejseudgifter med de af ligningsrådet fastsatte standardsatser, selv om der i disse satser er indbefattet visse repræsentations-, telefon- og portoudgifter.

Er godtgørelse derimod ikke ydet eller overstiger merudgiften godtgørelsen, vil et fradrag af rejseudgiften bevirke, at retten til lønmodtagerfradraget fortabes.

Der godkendes lønmodtagerfradrag ved siden af fradrag for repræsentationsudgifter godtgjort efter regning, når disse udgifter er uden direkte indflydelse på skatteyderens lønindtægt, lsr. 1969.64 og 156. Se D 2.3.22.

Hvis der er ydet godtgørelse, men denne ikke er ydet for rejseudgifter og visse repræsentationsudgifter, men f.eks. for kontorholdsudgifter eller lignende, kan fradrag for disse udgifter ikke anerkendes ved siden af det faste lønmodtagerfradrag.

Ligningsrådets satser .

For rejsedage med overnatning på hotel eller lignende kan dokumenterede udgifter til natophold fradrages. Merudgiften til fortæring samt udgift til telefon, porto og repræsentation i direkte tilknytning til rejsen ansættes uden dokumentation for størrelsen til 165 kr. pr. rejsedag med overnatning. Hvis betalingen for overnatning indbefatter betaling for morgenmåltid, nedsættes fradraget med 25 kr.

Såfremt det kan godtgøres, at overnatning uden for hjemmet har fundet sted, men udgiften ikke kan godtgøres, kan merudgiften til fortæring m.v. samt overnatning fradrages med 245 kr. pr. døgn.

For den eventuelt tilsluttende rejsedag og for rejsedage uden overnatning kan merudgiften til fortæring samt udgiften til telefon, porto og repræsentation i direkte tilknytning til rejsen fradrages med 70 kr. pr. dag.

Ønskes fradrag udover de anførte satser, må berettigelsen heraf godtgøres af den pågældende skatteyder.

De foran nævnte standardfradrag skal alene dække merudgiften til fortæring samt udgifter til telefon, porto og repræsentation i direkte tilknytning til rejsen. Udgifter til de nævnte formål, der ikke er afholdt i direkte tilknytning til rejsen, kan fradrages ved siden af standardfradragene.

Hvad navnlig angår repræsentationsudgifter bemærkes, at standardfradragene dækker sædvanlige repræsentationsudgifter på rejse, typisk udokumentable småudgifter og enkelte større udgiftsposter, medens udgifter ud over det normale kan fradrages ved siden af standardfradragene.

ØLD af 3.sept. 1981 (skd.60.68): En salgschef, der berejste hele Jylland og dele af Sjælland og i forbindelse hermed afholdt udstillinger to gange årligt i de forskellige byer, havde udover standardfradraget fratrukket 4.227 kr. til repræsentation i forbindelse med udstillingerne. Skatterådet godkendte fradraget, men beskar standardfradraget for samtlige rejser med ialt 3.670 kr.

Landsretten fandt, at de i forbindelse med udstillingerne afholdte udgifter efter deres formål, størrelse og art adskiller sig fra de udgifter af mindre omfang, som knytter sig til almindelige kunderejser og som til en vis grad er udokumentable småudgifter.

Det fandtes herefter uberettiget, at skatterådet havde beskåret hans standardfradrag for de almindelige kunderejser.

Med hensyn til udstillingsrejserne kunne han imidlertid ikke anses berettiget til ved siden af fradrag for faktiske udgifter at få standardfradrag for tilsvarende udgifter til telefon, porto, repræsentation m.v. Der måtte derimod også for disse rejser tilkomme ham et skønsmæssigt fradrag for merudgifter til fortæring.

En sælger, som alene solgte kopimaskiner til offentlige kontorer var berettiget til fuldt standardfradrag, idet hans »repræsentationsudgifter« var et naturligt led i hans opsøgende salgsvirksomhed, selv om de ikke virkede bestemmende på modtagernes købsovervejelser, jfr. ØLD af D 3. dec. 1984 (9.afd. 449/83).

Rejsedage uden overnatning .

Standardfradraget på 70 kr. pr. rejsedag uden overnatning kan kun foretages for dage, hvor rejsen har haft en sådan varighed, at den skattepligtige har måttet indtage et sædvanligt hovedmåltid uden for hjemmet eller arbejdsgiverens virksomhed, jfr. SD. cirk. nr.477 af 8. sept. 1976.

Der skal ikke udøves skøn over størrelsen af fradraget, men alene foretages vurdering af, om den pågældende er omfattet af bestemmelsen.

I overensstemmelse hermed blev en repræsentant med et rejsedistrikt fra Odder til Skagen anset berettiget til standardfradraget, selv om han efter det oplyste hver dag medbragte madpakke, som han spiste i bilen, lsr. 1981.191.

Ved ØLD af 16.april 1982 (8.afd. 114/1981) blev en repræsentant anset berettiget til standardfradraget også for rejsedage inden for Randers byområde, idet det var oplyst, at han kørte ca. 65 km om dagen og besøgte 30-40 kunder pr. dag og som følge heraf kunne han ikke nå at indtage et hovedmåltid i hjemmet, jfr. tilsvarende lsr.1983.146.

En repræsentant med Als som rejsedistrikt fandtes derimod ikke berettiget til standardfradraget under hensyn til rejsedistriktets størrelse samt til at hans bopæl var centralt beliggende på øen, hvorfor det måtte anses for tvivlsomt, at han dagligt skulle have indtaget et hovedmåltid ude, lsr. 1979.186.

Arbejdsområdets udstrækning er således ikke afgørende for, om standardfradrag kan indrømmes, men der må lægges vægt på den pågældendes skatteyders konkrete arbejdsform.

Valget mellem standardfradrag og fradrag for faktiske udgifter må ske med virkning for hele indkomståret. Der kan således ikke foretages fradrag for faktiske udgifter for rejsedage, hvor udgifterne har været større end standardsatsen, og fradrag med standardsatsen for dage, hvor udgiften har været mindre. Dette gælder dog kun rejser inden for landets grænser. Anvendelse af standardfradrag for rejser her i landet udelukker ikke fradrag for faktiske udgifter ved rejser i udlandet, lsr. 1980.92.

Hvor der foretages fradrag for faktiske udgifter, må fortæringsudgiften reduceres med værdien af »»eget forbrug«», som i almindelighed kan ansættes til et beløb svarende til satsen for værdien af fri kost: 39 kr. pr. dag.

Hvem kan sidestilles med handelsrejsende? .

Sidestilles med handelsrejsende kan alene personer, der udelukkende har salgsopsøgende arbejde og som under dette arbejde afholder repræsentationsudgifter, jfr. bl.a. lsr. 1978.195. Forsikringsselskabernes taksatorer og assurandører kan i almindelighed ikke anses for omfattet af anvisningen om handelsrejsende, jfr. HD af 4.okt. 1982 (skd.64.102). Tilsvarende gælder kreditforeningernes vurderingsinspektører.

Anvisningen omfattede heller ikke en revisor, der var ansat i et selskab, der beskæftigede ca. 35 revisorer, hvis arbejde bestod i at besøge en række købmænd, brugsforeninger og supermarkeder, hvor de optalte varelageret og gennemgik forretningens købsbilag, lsr.1981.89.

Det er ikke afgørende, om de pågældende er medlemmer af foreningen Danmarks Aktive Handelsrejsende, da der også er handelsrejsende, som står uden for denne forening, medens foreningen på den anden side også optager salgschauffører, der ikke kan få fradrag som handelsrejsende.

Ifølge ØLD af 8. juli 1980 (Skd. 55.341) kunne en salgschauffør ikke sidestilles med en handelsrejsende, navnlig i betragtning af »»at hans kundebesøg i væsentligt omfang har tjent til udbringning af bestilte varer og levering af varer ved samtidig bestilling, og at leveringen i alt væsentligt sker til en fast kundekreds«», jfr. kommissionslovens § 85, der er sålydende:

»»Ved handelsrejsende forstås i denne lov den, som for en handlende (handelshuset) har påtaget sig det hverv at rejse fra sted til sted og derunder virke for afsætning af varer, som ikke medføres, ved at optage købetilbud (ordrer) til handelshuset eller ved selv at sælge varer i dettes navn.«»

En salgsinspektør ved Falcks Redningskorps kunne heller ikke sidestilles med en handelsrejsende, lsr.1982.73.

Selvstændigt erhvervsdrivende kan hverken direkte eller analogt anvende de for handelsrejsende fastsatte standardfradrag, men må henvises til at dokumentere eller sandsynliggøre de i forbindelse med hvervet afholdte udgifter, jfr. lsr.1984.79.

Anvisningen kan heller ikke anvendes af de i FDB ansatte revisorer og konsulenter, der alene tilser egne afdelinger og filialer.

Landsskatteretten har i to tilfælde anset konsulenter hos FDB, der besøgte afdelinger i Midt- og Nordsjælland, berettiget til fuldt ud at fratrække udgifter, svarende til de fra FDB modtagne godtgørelser, ligesom de pågældende i medfør af KL § 24, stk. 1, ansås berettigede til at fratrække det faste lønmodtagerfradrag. (Den ene konsulent havde i 1975 modtaget 610 kr. i trækfri rejse- og befordringsgodtgørelse, 167 kr. pr. måned i faste diæter samt 800 kr. i telefontilskud). De anførte kendelser er udtryk for et konkret skøn og de fra FDB modtagne godtgørelser kan derfor ikke i alle tilfælde anses for medgået til fradragsberettigede udgifter.

For skatteydere, som ikke omfattes af anvisningen må man ved ligningen give fradrag enten efter dokumentation af de faktiske udgifter eller efter skøn over den antagelige udgift.

Hvor det må antages, at den pågældende i almindelighed har lejlighed til at spise i marketenderi eller lignende, må fradrag nægtes. Skatteydere, der medbringer frokostpakke, men må benytte cafeterier eller lign., indrømmes fradrag efter reglerne for udearbejde med 20 kr. pr. dag. Fradrag for andre driftsudgifter gives efter de almindelige regler.

3.18. Havnearbejdere .

Havnearbejdere beskæftiget med lastning og losning af skibe indrømmes uden dokumentation for udgifternes størrelse et fradrag på 2 pct. af bruttolønne, dog højst 2.500 kr. årligt, for udgifter til arbejdstøj, transport mellem mønstringssted og arbejdssted, overarbejde og natarbejde m.v.

Ud over dette fradrag gives fradrag for udgifter til fagforeningskontingent samt til befordring mellem hjem og mønstringssted efter de sædvanlige regler om fradrag for udgift til befordring mellem hjem og arbejdsplads.

Der kan ikke ved siden af ovennævnte fradrag foretages fradrag på 1.400 kr. for ødelagt arbejdstøj i forbindelse med losning af industrifisk.

Såfremt der fradrages et større beløb end anført, må de med arbejdet forbundne udgifter dokumenteres eller sandsynliggøres.

Der skal ske en forholdsmæssig reduktion af fradraget, hvis skatteyderen kun har været beskæftiget som havnearbejder en del af året. Modtagelse af arbejdsløshedsunderstøttelse som havnearbejder medfører dog ikke reduktion.

Fradraget gælder kun for egentlige havnearbejdere (løsarbejdere beskæftiget med losning og lastning af skibe). Fradraget blev nægtet en havnearbejder, der var ansat hos et benzinselskab og havde kørt lempertraktor og udført siloarbejde samt været beskæftiget med losning og lastning af skibe, idet den pågældende ikke var løsarbejder, der dagligt skulle møde i havnen for (gennem stevedorerne) at få del i det foreliggende arbejde, lsr. 1977.175.

3.19. Hjemmehjælpere .

Hjemmehjælpere antages i almindelighed ikke at have ekstra udgifter til forplejning som følge af arbejdet. Fradrag for merudgifter til fortæring indrømmes derfor kun efter dokumentation, jfr. ØLD af 12.aug. 1983 (skd.68.46) og ØLD af 29. juni 1984 (7. afd. 244/82).

Under hensyn til, at kammeradvokaten i en tilsvarende sag havde taget bekræftende til genmæle over for en påstand om godkendelse af det af ligningsrådet fastsatte fradrag for udgift til ren, hvid kittel eller lign. anså lsr. en hjemmehjælper for berettiget til dette fradrag, lsr.1984.111.

3.20. Hjemmesyere .

De hidtil gældende anvisninger vedrørende hjemmenådlere og hjemmesyere af handsker blev ophævet med virkning for indkomståret 1983, medens anvisningerne vedrørende hjemmesyere af damekonfektion, herrekonfektion samt af skrædderi er ophævet med virkning for indkomståret 1984. De pågældende henvises herefter til at dokumentere eller sandsynliggøre deres udgifter ved indtægtserhvervelsen, SD-cirk.1983-21.

3.21. Hjemmeværnet .

Distriktsledere skal ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregne den til dækning af udgifter i forbindelse med hvervet udbetalte ydelse. Et tilsvarende beløb kan fradrages som medgået til merudgifter ved hvervet, dog ikke samtidig med det faste lønmodtagerfradrag.

Hjemmeværnets befalingsmænd samt kvindelige befalingshavende i hjemmeværnet skal ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregne det modtagne rådighedsvederlag. Et beløb svarende til 1/3 af rådighedsvederlaget kan fradrages for merudgifter som følge af hvervet, herunder udgift i anledning af ansvaret for mangler og svind ved afdelingens materiel, dog ikke samtidig med det faste lønmodtagerfradrag.

De til hjemmeværnet som instruktører knyttede læger modtager lønning og kørselsgodtgørelse, som skal medregnes ved indkomstopgørelsen, medens der alene kan foretages fradrag for kørselsudgift og eventuelt almindeligt lønmodtagerfradrag.

3.22. HT-chauffører og andre chauffører ved amtskommunale trafikselskaber .

Chauffører i HT kan ikke foretage fradrag for udearbejde, da arbejdet efter landsskatterettens opfattelse ikke udføres under sådanne vilkår, at ekstra forplejning er en nødvendig følge heraf, lsr.1982.174.

Weekend-godtgørelse berettiger ikke til fradrag.

Fradrag for vedligeholdelse af uniform kan ikke godkendes.

Ligningsrådet har vedtaget, at arbejde som medlem af hovedstadsrådet eller som ansat i dettes tjeneste må anses for udførelse af offentligt hverv, således at de af hovedstadsrådet udbetalte dagpenge m.v. er omfattet af statsskattelovens § 5d. Dette gælder også ydelser til chauffører ansatte i HT, hvorimod de chauffører, der er ansat i de private rutebilselskaber, der kører for HT, ikke kan anses omfattet af statsskattelovens § 5d.

3.23. Huslejenævn .

Medlemmer af disse nævn er ikke berettiget til noget fast eller procentvis ansat fradrag for driftsudgifter, men kan kun fradrage dokumenterede eller sandsynliggjorte driftsudgifter.

3.24. Hyrevognschauffører .

Hyrevognschauffører kan fradrage 3 pct. af bruttolønnen, dog højst 1.800 kr. årligt, til dækning af merudgifter, herunder til fortæring, beklædning og forøget befordringsudgift mellem hjem og skifteplads på tidspunkter, hvor offentlig befordring ikke kan anvendes.

Forudsætningerne for fradrag af den angivne størrelse er, at tjenesten udføres som skiftende dag- og nattjeneste, samt at der i almindelighed ikke er mulighed for at indtage forplejning i hjemmet eller under kantineforhold. I modsat fald må fradraget reduceres efter skøn i de enkelte tilfælde.

Selvstændige vognmænd, der arbejder under tilsvarende forhold, indrømmes fradrag efter samme retningslinier, jfr. lsr.1983.67.

Hyrevognschauffører er ikke berettiget til noget uniformsfradrag.

3.25. Idrætsfolk m.fl. .

Dag- og timepenge, der udbetales personalet i Dansk Idrætsforbund på tjenstlige rejser i overensstemmelse med tjenestemandslovens regler, anses medgået til formålet, hvorfor der kan foretages et fradrag af samme størrelse som de medregnede og modtagne ydelser. Fradraget kan foretages samtidig med det faste lønmodtagerfradrag.

Idrætsdommere

De i forbindelse med dommerhvervet oppebårne honorarer m.v., herunder befordringsgodtgørelse og diæter, skal medregnes ved indkomstopgørelsen som B-indkomst, men ligningsrådet har vedtaget, at der for honorarer, der ikke overstiger 70 kr. for den enkelte kamp, kan foretages et standardfradrag af samme størrelse som honoraret. Hvor honoraret overstiger dette beløb, må fradraget opgøres i det enkelte tilfælde.

Befordringsgodtgørelse og diæter efter de regler, hvormed de for tiden ydes, anses fuldtud medgået til formålet. Såfremt en dommer som følge af sin beskæftigelse i øvrigt er berettiget til det faste lønmodtagerfradrag, kan de nævnte udgifter fradrages ved siden af dette.

Amatøridrætsfolk (SD cirk. 1978.26)

Værdien af pokaler og medaljer er skattefri. Det samme gælder frirejser og forplejning i forbindelse med kampe og stævner samt transportgodtgørelse for deltagelse i træning.

Kontante præmier, præmiechecks og værdi af præmier i form af varer er skattepligtig B-indkomst og medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Helt ubetydelige præmier - f.eks. »»foderchecks«» på 10-30 kr. til børn og unge ved ridestævner - kan der bortses fra ved indkomstopgørelsen.

Der er ikke oplysningspligt for idrætsforeningen for disse ydelser.

I den opgjorte indtægt kan fradrages de udgifter, der har været nødvendige for at opnå den skattepligtige præmieerhvervelse, dvs. udgift til rekvisitter, medhjælpere m.v. samt transport- og opholdsudgifter i forbindelse med deltagelse i stævner og turneringer, i det omfang idrætsudøveren kan dokumentere, at han selv har afholdt disse udgifter. Fradrag kan også godkendes for egne udgifter til deltagelse i stævner, hvor den pågældende ikke har opnået præmie, men hvor præmiemulighed har foreligget. Endvidere kan der godkendes fradrag for transportudgifter og merudgifter til kost m.v. i forbindelse med træning. (SD cirk. nr. 517).

I tilfælde, hvor fradragsbeløbene overstiger præmieerhvervelsen, kan det således opgjorte underskud ikke fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Ifølge skd.56.49 er der ikke i LOSI § 17, stk. 1, hjemmel til at tillade, at en betydelig præmie, som blev vundet ved en idrætskonkurrence, beskattes som særlig indkomst.

Naturalgoder - Frirejser

Værdi af fri bolig eller fri bil til lønnet personale er B-indkomst. Modtageren skal medregne værdien ved indkomstopgørelsen efter de almindelige regler.

Hvis foreningen afholder udgift til rejse for en spillers ledsager, er spilleren indkomstskattepligtig af værdien heraf. Dette gælder dog ikke ægtefælles og ledsagers deltagelse i fælles befordring til kampe eller turneringer i andre byer.

Der er ikke oplysningspligt for foreningen for disse ydelser.

Løn som spiller

De vederlag en professionel fodboldspiller modtager er A-indkomst, idet de anses erhvervet i et tjenesteforhold (KL § 43, stk.1).

Dette gælder både overgangssummen, fast honorar, bonus for vundne kampe og evt. bonus pr. mål m.v.

Hvis der modtages kilometergodtgørelse for at komme til træningspladser eller andre steder, er en sådan godtgørelse A-indkomst og kun trækfri, hvis der rejses fra træningsstedet og ud til kampe andre steder.

I det omfang, der modtages naturalier som sportsdragt og støvler, er sådanne goder ikke skattepligtige.

Vederlag i form af gavekort el.lign., der medfører ret til at erhverve varer, betragtes som A-indkomst.

Trænere

Løn, honorarer og godtgørelse for udgift til befordring mellem hjem og fast træningsplads er A-indkomst. Der skal trækkes A-skat i det fulde beløb og indsendes oplysningsseddel.

Godtgørelse til træneren til dækning af udgift til transport, fortæring og overnatning ved rejse til midlertidige træningspladser, f.eks. ved turneringskampe, er også A-indkomst, men denne holdes uden for trækgrundlaget. Godtgørelsen skal opføres på oplysningssedlen.

Privat vask af sportstøj m.v.

Betaler foreningen et beløb - f.eks. et fast beløb pr. trøje - til forældre eller andre private, der har påtaget sig opgaven, og tilsigter beløbet alene at dække udgift til sæbe og el m.v., er beløbet ikke A-indkomst. Der skal derfor ikke trækkes kildeskat og ikke indsendes oplysningsseddel.

Indeholder betalingen derimod et egentligt arbejdsvederlag, er beløbet A-indkomst, og der skal trækkes kildeskat og indsendes oplysningsseddel.

Kørsel

Befordringsgodtgørelser til trænere og ledere, der ikke er lønnede, og som alene tilsigter at dække udgifterne til befordring til træningsplads eller mødelokale m.v., skal ikke opføres på oplysningssedlen, og der skal ikke trækkes i beløbet.

Forældres kørsel

Kilometergodtgørelse til forældrene for kørsel i egen bil med idrætsudøvende børn er skattefri, og der er ikke oplysningspligt.

3.26. Isoleringsarbejdere .

Isoleringsarbejdere, der aflønnes i henhold til overenskomt af 1. marts 1963, gældende øst for Storebælt, skal ved indkomstopgørelsen medregne modtagne tillæg for befordring, kost og logi, men et beløb af samme størrelse kan uden dokumentation fradrages, da disse ydelser anses for medgået til dækning af fradragsberettigede udgifter. Tillægget må anses som rejsegodtgørelse. De pågældende kan herudover til yderligere dækning af udgifter til befordring fradrage 5 pct. af den samlede overenskomstmæssige lønindtægt ekskl. ovennævnte tillæg.

Hvor arbejdet udføres mere end 85 km fra arbejdsgiverens forretningssted, fastsættes tillæg til befordring, kost og logi ved lokal aftale. Dette tillæg kan indeholde såvel indkomstskattepligtigt vederlag som godtgørelse for de fradragsberettigede udgifter. Tillægget skal derfor medregnes ved indtægtsopgørelsen, men samme beløb kan fradrages i det omfang, det ikke overstiger de for tjenestemænd gældende godtgørelsesbeløb for befordring, kost og logi.

En isoleringsarbejder, der var aflønnet efter overenskomsten gældende øst for Storebælt kunne anvende ovennævnte regler, selv om han arbejdede i Jylland, lsr. 1972.65.

Isoleringsarbejdere, der aflønnes efter tidligere overenskomster, samt tagpapdækkere skal ved indkomstopgørelsen medregne modtagne zonepenge, men halvdelen af beløbet kan uden dokumentation fradrages for udgifter til befordring og merudgifter til fortæring.

Såfremt overnatning uden for hjemmet har fundet sted, kan hele det beløb, der er modtaget til dækning heraf, fradrages for udgift til befordring, overnatning og fortæring m.v., men et beløb på 39 kr. pr. dag tillægges for besparelse i hjemmeforbruget.

Der kan ikke ved siden af de ovenfor nævnte fradrag fratrækkes yderligere udgifter til befordning i anledning af skiftende eller flere samtidige arbejdssteder, jfr. lsr.1983.56.

3.27. Journalister .

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan journalister i hovedstadsområdet uden dokumentation fratrække 10 pct., dog højst 5.000 kr. årligt, og journalister uden for hovedstadsområdet 5 pct., dog højst 2.500 kr. årligt, af bruttoindtægten ved journalistisk arbejde, under forudsætning af at de pågældende i det væsentlige er beskæftiget ved udgående arbejde. For journalister, der kun er delvis udgående, nedsættes fradraget forholdsmæssigt.

Til bruttoindtægten medregnes alle tillæg, såsom repræsentationstillæg og tilskud til automobilhold, således at procentfradraget beregnes af den samlede indtægt.

Procentfradraget skal dække alle udgifter forbundet med erhvervet inden for byområdet, herunder befordringsudgifter, lsr. 1972.135. Udgifter til avishold anses indeholdt i procentfradraget lsr. 1957.53. Også en journalists telefonudgifter fra hjemmet blev anset som udgifter, forbundet med erhvervet inden for byområdet, lsr. 1976.53.

Udgifter uden for byområdet kan fratrækkes særskilt i det omfang, de ikke dækkes af bladet. Procentfradraget omfatter ikke fradrag for fagligt kontingent.

Ved hovedstadsområdet forstås i denne relation følgende kommuner: København, Frederiksberg, Gentofte, Albertslund, Ballerup, Birkerød, Brøndbyerne, Dragør, Farum, Gladsaxe, Glostrup, Herlev, Hvidovre, Høje-Tåstrup, Hørsholm, Lyngby-Tårbæk, Rødovre, Søllerød, Tårnby, Vallensbæk og Værløse.

Skatteyderen kan i stedet for procentfradraget få fradrag for de faktiske udgifter, men udgifterne må kunne dokumenteres, lsr. 1973.43. Hvis han vælger dette, må han fortsætte med at anvende denne fremgangsmåde. Han kan altså ikke senere gå over til at fratrække procentfradraget.

En journalist, der i årets første 8 måneder arbejdede i hovedstadsområdet og resten af året i Jylland, fik af lsr. medhold i, at der ikke skulle foretages en forholdsmæssig reduktion af maksimumfradraget på 5.000 kr., da hans bruttoindtægt for de første 8 måneder havde oversteget 50.000 kr., lsr. 1976.52.

Det for udgående journalister fastsatte procentfradrag kan også godkendes ved indkomstopgørelsen for journalister, der i en væsentlig del af året har arbejde uden for byområdet, og som får deres udgifter til rejse og ophold uden for byområdet dækket efter regning.

Procentfradraget må i de tilfælde, hvor der af bladet er godtgjort udgifter efter regning i forbindelse med arbejde inden for byområdet, reduceres med de således godtgjorte beløb.

For journalister, der ikke er udgående, foretages fradrag efter forholdene i hvert enkelt tilfælde.

Journalister, der er ansat ved uge- og månedsblade, kan fratrække driftsudgifter efter samme regler, såfremt de i overvejende grad er beskæftiget med udgående arbejde. Derimod kan free-lance journalister ved dag- og ugeblade normalt ikke anvende procentfradrag, lsr. 1967.141. En journalist ansat ved et politisk partis pressetjeneste er anset berettiget til journalistfradrag, lsr. 1970.54 og 1972.135.

Redaktører

Ansvarshavende redaktører ved de københavnske dagblade kan uden dokumentation fratrække 3.000 kr. for udgifter til repræsentation og andre driftsudgifter, og de øvrige på bladet navngivne redaktører 2.500 kr.

En ansvarshavende redaktør ved et dagblad blev i en retssag fundet skyldig i fremsættelse af ærekrænkende sigtelser og blev i den anledning idømt et antal dagbøder samt tilpligtet at udrede erstatning til den krænkede, ligesom han skulle afholde udgifterne til offentliggørelse af dommen og til modpartens og egne sagsomkostninger. Dagbladet betalte hele beløbet for redaktøren. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kunne dagbladet fratrække hele beløbet. Redaktøren skulle medregne beløbet ved sin indkomstopgørelse, men kunne fratrække et tilsvarende beløb, bortset fra de idømte bøder.

3.28. Katolske præster og ordenssøstre .

Ifølge de gældende regler for optagelse og medlemsskab i et katolsk ordenssamfund er katolske præster (ordenspræster) og ordenssøstre (nonner) livsvarigt forpligtede til at afgive al deres indtægt (f.eks. lønindtægt, folkepension eller formueudbytte) til ordenssamfundet.

De pågældende skal derfor ikke medregne eventuelle indtægter ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, men alene værdien af fri kost og logi og øvrige personlige fornødenheder, som ordenssamfundet yder.

Verdenspræster tilhører ikke ordenssamfundet, hvorfor de ansættes til skat efter de almindelige regler.

3.29. Klasselotterikollektører .

Disse kan som driftsudgift i forbindelse med virksomheden fradrage udgifter til brevpapir, konvolutter, porto og protokoller samt en anpart af eventuelle udgifter til telefon. Som udgift til husleje kan fradrages et skønsmæssigt beløb, fastsat under hensyn til den samlede lejeudgift, herunder udgiften til rengøring, lys og varme for hele lejligheden.

Kollektøren kan anvende det faste lønmodtagerfradrag i stedet for ovennævnte udgifter, medmindre kollektionen drives sammen med den pågældendes forretning.

3.30. Kommunalbestyrelsesmedlemmer m.fl. .

Beløb, der i henhold til lov om kommunernes styrelse udbetales til amtsrådsmedlemmer og andre, der er valgt af amtsrådet, kommunalbestyrelsen eller kommunens beboere, medregnes til den skattepligtige indkomst, men de med deltagelsen i møder m.v. forbundne merudgifter kan fradrages.

Fradrag for sådanne merudgifter kan uden dokumentation for udgifternes størrelse godkendes med 20% af diætbeløbet, dog højst 1.500 kr. Større fradrag kan alene foretages efter godtgørelse af udgifternes størrelse. Fradragene kan foretages ved siden af det faste lønmodtagerfradrag (af anden indtægt).

Retten til uden dokumentation at fradrage 20 pct. af diætbeløbet bortfalder for møder, hvor der ved siden af mødediæter er modtaget dagpenge og/eller rejsegodtgørelse (fraværspenge), der efter SL § 5d ikke skal medregnes til den skattepligtige indkomst. Dette gælder også, når der er modtaget befordringsgodtgørelse, der er omfattet af SL § 5d, lsr. 1975.55. Om kommunalbestyrelsesmedlemmers § 5d-ydelser, se foran under D 1.6.1.

Maksimumsfradraget på 1.500 kr. nedsættes forholdsmæssigt, når et medlem ikke har beklædt sit hverv i hele indkomståret.

I lsr. 1980.139 blev et medlem af en ligningskommission anset for berettiget til det her omtalte procentfradrag, hvorimod en valgtilforordnet ikke kunne benytte fradraget, jfr. lsr. 1981.22, men han ansås berettiget til at fratrække dokumenterede eller sandsynliggjorte merudgifter ved at være tilforordnet og han opnåede herefter et befordringsfradrag på 147 kr.

Telefongodtgørelse

Kommunalbestyrelsesmedlemmer skal ikke beskattes af godtgjorte abonnements- og samtaleafgifter, idet godtgørelsen anses at dække de med hvervet forbundne udgifter ved benyttelse af telefonen.

Hvor telefonen vederlagsfrit overdrages til de pågældende, skal værdien heraf beskattes i det år, hvor overdragelsen sker. Beskatningen kan dog efter den pågældendes begæring opsættes til det år, hvori han udtræder af kommunalbestyrelsen, SD cirk. nr.349 af 30.marts 1973.

Modtagen telefongodtgørelse udelukker ikke retten til procentfradraget for modtagne mødediæter.

Kørselsgodtgørelse

Såfremt kørselsgodtgørelse ikke omfattes af SL § 5d, medregnes den til den skattepligtige indkomst. Der kan ikke gives fradrag for de udgifter, godtgørelsen dækker, ved siden af det nævnte procentfradrag, men der kan indrømmes fradrag med indtil 20 pct. af såvel mødediæter som kørselsgodtgørelse, dog højst 1.500 kr.

Børnepasningsgodtgørelse

Den godtgørelse, der i h.t. lov om kommunernes styrelse kan udbetales kommunalbestyrelsesmedlemmer til dækning af dokumenterede nødvendige udgifter til børnepasning i forbindelse med deltagelse i møder, skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, og udgifterne til børnepasningen kan ikke fratrækkes.

3.31. Kriminalforsorgen .

Efter landsskatterettens praksis kan ikke-fastansatte tilsynsførende, der fører tilsyn med prøveløsladte fanger, fradrage 1/3 af tilsynshonoraret som driftsudgifter, jfr. f.eks. lsr. 1952.67 og 1957.59. Reglen omfatter kun det egentlige tilsynshonorar, derimod ikke honorar for personundersøgelser og lign. Det fremgår ikke af oplysningssedlen, hvor stor en del af den samlede løn, der er tilsynshonorar.

Den anførte praksis med fradrag af 1/3 kan ikke påberåbes, når honoraret udgør betydelige beløb: En skatteyder, der som tilsynsværge ved kriminalforsorgen og børne- og ungdomsværnet for indkomstårene 1973 og 1974 havde oppebåret tilsynshonorarer på i alt henholdsvis 18.218 kr. og 24.840 kr., fik i mangel af dokumentation kun anerkendt skønsmæssigt fradrag på henholdsvis D 3.000 kr. og 4.000 kr., da den omhandlede ligningspraksis med fradrag af 1/3 ikke kunne benyttes i et tilfælde som det foreliggende, hvor vederlaget havde udgjort betydelige beløb, lsr. 1977.174.

Da honoraret anses at være lønindtægt, kan fradraget for driftsudgifter ikke foretages samtidig med det faste lønmodtagerfradrag, lsr. 1957.59.

Fradraget på 1/3 af tilsynshonoraret tilkommer som nævnt kun ikke-fastansatte tilsynsførende. Fastansatte i kriminalforsorgen, der som led i deres arbejde udfører tilsyn, er kun berettigede til fradrag for de faktiske udgifter. I mangel af dokumentation må dette fradrag opgøres efter et skøn.

3.32. Er udgået.

3.33. Lastbilchauffører .

Lastbilchauffører skal ved opgørelsen af deres skattepligtige indkomst medregne samtlige beløb, som de har modtaget til dækning af de med kørslen forbundne udgifter til fortæring og overnatning, og de kan som merudgift hertil kun fratrække de til deres ophold på rejser medgåede udgifter reduceret med værdien af »»eget forbrug«».

Lastbilchauffører, der kører i udlandet (eksportchauffører) og chauffører, der kører indenlandske langture, som under hensyn til turenes varighed kan sidestilles med udlandskørsel, kan foretage følgende fradrag:

For rejsedage, for hvilke det dokumenteres, at der er afholdt udgifter til natophold på hotel eller lignende, ansættes merudgiften til 245 kr. For rejsedage, for hvilke dokumentation for overnatningsudgifter ikke foreligger, ansættes merudgiften til 140 kr. For eventuelt tilsluttende rejsedage kan fradrages 70 kr. Selvstændige vognmænd, der kører under tilsvarende forhold, kan foretage samme fradrag.

Fradrag for tilsluttende rejsedag kan foretages, når den samlede rejsetid andrager mindst 30 timer. Læsse- og lossetid i umiddelbar forbindelse med rejsen medregnes til rejsetiden.

For at fradrag for tilsluttende rejsedag kan opnås, skal der ud over et eller flere fulde døgn være tale om mindst yderligere 6 timers rejsetid.

En lastbilchaufførs kørsel mellem Sjælland og Jylland i en afstand af ca. 60 km fra Juelsminde (benyttede færgeoverfarten Kalundborg-Juelsminde) kunne ikke betegnes som indenlandske langture.

Derimod blev fradrag efter foran nævnte regler anerkendt for en chauffør, der kørte lastvogn fra Viborg til København og retur, og hvor hver enkelt tur varede ca. 33 timer, lsr. 1977.176.

Standardfradraget på 140 kr. for rejsedage, for hvilke dokumentation for overnatningsudgifter ikke foreligger, kan kun foretages, når den samlede rejsetid udgør mindst 20 timer.

Fradrag for rejseudgifter kan foretages ved siden af det faste lønmodtagerfradrag, såfremt der er ydet godtgørelse fra arbejdsgiveren og fradraget ikke overstiger godtgørelsen. Dette gælder også, hvor den ydede godtgørelse i henhold til faglig overenskomst er beregnet efter kilometer- og tonstakster, ØLD af 18/8 1975 (Skd.38.234).

Turistchauffører kan ikke sidestilles med lastbilchauffører med hensyn til fradrag for udgifter i forbindelse med natophold m.v. Turistchauffører må derfor dokumentere deres merudgifter i forbindelse med arbejdet for at opnå fradrag, skd.61.162 og lsr.1984.164.

3.34. Mannequiner .

Der er ikke fastsat generelle fradrag for fotomodeller og mannequiner, men landsskatteretten har i enkelte tilfælde godkendt et skønsmæssigt fradrag for sandsynliggjorte udgifter.

3.35. Militæret .

Angående uniformstilskud og -fradrag henvises til D 2.3.13.

Militærtillæg .

Officerer, der ud over den faste aflønning oppebærer særligt tillæg kan ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst fradrage et beløb på 3.000 kr. årligt. Såfremt den pågældende kun har tilhørt den nævnte personkreds en del af året, nedsættes fradraget forholdsmæssigt. For officerer af reserven med rådighedspligt, der kun periodevis gør tjeneste, reduceres fradraget også forholdsmæssigt.

Det er kun den nævnte personkreds, der er berettiget til fradraget. Andre grupper end de nævnte er ikke berettiget til fradraget, selv om de heller ikke oppebærer militærtillæg. Kadetter (officerselever) og auditørpersonale er således ikke berettiget til fradraget.

Øvrigt personel, der oppebærer militærtillæg, skal medregne dette til den skattepligtige indkomst sammen med ydede tillæg for søn- og helligdagstjeneste og nattjeneste (natpenge) og kan fradrage 20 pct. af det modtagne militærtillæg og de nævnte variable tillæg.

Andre løntillæg giver ikke ret til noget fradrag. Det gælder f. eks. søtillæg, flyvetillæg og døgntillæg. Landsskatteretten har således i flere tilfælde afsagt kendelse, hvorefter pct.-fradraget ikke kan beregnes af døgntillæg, og fradraget kunne heller ikke beregnes af et overarbejdsvederlag udbetalt fra udenrigsministeriet. Ovennævnte fradrag dækker alle udgifter ved natarbejde, overarbejde samt udearbejde, herunder tjenesterejser, der ikke medfører overnatning. Der kan dog indrømmes fradrag for dobbelt husførelse, såfremt betingelserne herfor er til stede. Fradragene kan ikke foretages samtidig med det faste lønmodtagerfradrag.

Beløb, som velfærdsofficerer modtager til dækning af visse småudgifter i forbindelse med hvervet, anses for medgået til formålet, og får således ingen indflydelse på fradrag af militærtillæg.

Overlæge i hjemmeværnet ansås berettiget til at fradrage det da gældende standardfradrag på 30 pct. af militærtillæg, idet det antoges, at han ikke i driftsregnskabet for sin private praksis havde fratrukket udgifter, der vedrørte hans tjeneste i hjemmeværnet, lsr.1969.161.

Værnepligtige .

Værnepligtslønnen berettiger til lønmodtagerfradrag.

Efter indførelsen af soldaterløn også for værnepligtige under første indkaldelse må kasernen betragtes som arbejdssted i LL § 9C's forstand. Værnepligtige er således principielt berettigede til fradrag for befordring mellem den sædvanlige bopæl og kasernen. Det skal understreges, at værnepligtige kun kan få fradrag for bilkørsel, når de sædvanlige betingelser herfor med hensyn til vente- og transporttid o.s.v. er opfyldt, se afsnit U, samt at fradrag ved benyttelse af offentlig befordring normalt ikke kommer på tale, da værnepligtige som regel har fri befordring.

Fradrag for dobbelt husførelse, kan ikke foretages, jfr. D 2.3.12.

Der kan ydes særlige tillæg til værnepligtige, der gør tjeneste i Søværnets skibe på togt samt under tjeneste på Færøerne og i Grønland. Sådanne tillæg er almindelig indkomstskattepligtige og kan ikke begrunde noget fradrag ved indkomstopgørelsen.

Værnepligtige i forsvaret og civilforsvaret skal ikke medregne gratis naturalydelser og kostpenge oppebåret i den periode, der er fastsat som den første samlede tjenestetid. Tilsvarende gælder frivilligt personel i den periode, der er fastsat som uddannelsestid, jfr. LL § 7s.

Kontraktansat personel .

Militært personel, der har tegnet kontrakt med forsvaret om frivillig tjeneste modtager i uddannelsestiden løn, samt tillæg til løn som værnepligtige. Efter uddannelsestiden kan frivillige vælge mellem to aflønningsformer, A eller B.

Efter aflønningsform A modtager den frivillige kontant månedsløn samt bonus på 10 pct. af den til enhver tid oppebårne løn excl. tillæg fra det tidspunkt, hvor den pågældende regnet fra mødet ved forsvaret har forrettet tjeneste i et tidsrum svarende til den for sergenter af det pågældende indkaldelseshold fastsatte pligtige tjeneste (p.t. 18 måneder).

Efter aflønningsform B modtager den frivillige kontant månedsløn, frit kvarter, fri over- og undermundering samt bonus, hvis størrelse er afhængig af hans alder.

Værdien af frit kvarter medregnes ved indkomstopgørelsen med 260 kr. pr. måned. Fri beklædning skal ikke medregnes.

Efter henholdsvis 33 måneder og 5 års uafbrudt tjeneste ydes der det under aflønningsform A og B nævnte personel et særligt bonusbeløb i form af et engangsbeløb på 2.000 kr. Stampersonel, der ansættes efter 1. april 1984, oppebærer efter 54 måneders tjeneste et særligt bonusbeløb pr. 7.000 kr.

Stampersonel, der var ansat før 1.april 1984, men som endnu ikke har opfyldt betingelserne for at få udbetalt særligt bonusbeløb efter 33 måneders uafbrudt tjeneste, kan i stedet for den hidtidige ordning, med bonus efter 33 måneder og 5 år vælge at oppebære det særlige bonusbeløb på 7.000 kr. efter fulde 54 måneders tjeneste.

Bonus ydes endvidere til kontraktansatte officerer, der ikke er omfattet af en pensionsordning, med et beløb, svarende til 10 pct. af lønnen excl. tillæg. Bonusbeløbene bliver indsat på en af den antagne oprettet spærret konto i bank, sparekasse eller andet forvaltningsorgan hver måned og frigives ved endelig hjemsendelse eller ved overgang til en aflønning, der ikke giver adgang til bonus.

Alle efter de nævnte kontraktordninger endelig indtjente bonusbeløb skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Forsvaret beregner ved udgangen af hvert kalenderår det i det forløbne år endelig indtjente bonusbeløb. Dette beløb tillige med den øvrige skattepligtige indtægt fra forsvaret, herunder værdien af frit kvarter, medtages på oplysningssedlerne.

Renter af beløb, der er indsat på spærret konto i bank, sparekasse m.v. er ikke medtaget i oplysningssedlerne, og må derfor medregnes særskilt ved ansættelsen.

Personel ansat til langtidstjeneste (til det 45., 52., 55. eller 60. år) samt visse kontraktansatte officerer med pilotuddannelse oppebærer ikke bonus, men er omfattet af en kapitalpensionsordning, hvortil den ansatte yder et egetbidrag på mindst 5 pct. og forsvaret yder et bidrag på 10 pct.

Stampersonel, der forretter korttidstjeneste optjener ret til 1 uges civiluddannelse for hver måneds tjeneste efter 33 måneders tjeneste.

Civiluddannelsen afvikles normalt inden for kontraktperioden, og omkostningerne afholdes af forsvaret, og den kontraktansatte beskattes ikke heraf, lsr.1983.41.

Til militært personel, der er antaget til at stå til rådighed for den permanente danske militære beredskabsstyrke til rådighed for De Forenede Nationer, udbetales et beløb på 1.000 kr. Dette beløb medregnes til den skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvori beløbet kan begæres udbetalt, d.v.s. normalt ved den etårige beredskabsperiodes udløb eller ved udsendelse af beredskabsstyrken.

Udstationering ved FN.-styrken .

Militært personel under F.N.-styrken beskattes alene af den under tjenesten oppebårne sædvanlige aflønning.

For befalingsmænd af alle grader, der har forrettet tjeneste på Cypern, har ligningsrådet fastsat følgende regler:

Militærpersoner, der har gjort tjeneste under FN på Cypern, bevarer fradrag for militærtillæg (eller det særlige 3.000 kr.'s fradrag) og for uniformsudgifter. De oppebårne dagpenge anses for medgået til formålet, således at ingen del af beløbet skal medregnes til den skattepligtige indkomst. Det til dækning af særlige ulemper under tjenesten oppebårne tillæg på 8 kr. daglig anses ligeledes for medgået til formålet, hvorhos der til dækning af nødvendige repræsentationsudgifter m.v. godkendes et fradrag på 100 kr. pr. md.

Militært personel, der gør tjeneste under F.N., er ikke berettiget til det af ligningsrådet fastsatte standardfradrag for lønarbejde i udlandet, da der modtages ydelser, der er skattefri i henhold til LL § 7r, lsr.1976.42.

FN-observatører .

Officerer, der af forsvarsministeriet stilles til rådighed for FN til tjeneste som FN-observatører, får, udover den af den danske stat udbetalte løn med tillæg, frit logi samt dagpenge (per diem-ydelse) fra FN til dækning af personlige merudgifter som følge af tjenesten i udlandet.

De fra FN oppebårne ydelser omfattes af LL § 7r, hvorfor de pågældende ikke er berettiget til standardfradrag for merudgifter ved lønarbejde i udlandet.

Observatørerne kan derimod fradrage den del af de nødvendige merudgifter ved tjenesten i udlandet, der overstiger ydelserne fra FN. Til merudgifterne kan bl.a. medregnes den del af familiens opholds- og forplejningsudgifter, som overstiger, hvad opholdet efter familiens forhold ville have andraget her i landet, samt udgifter til børnenes undervisning, lægehjælp m.v., der ikke ville have påhvilet de pågældende i Danmark, SD-cirk. 1977-10.

Dronningens adjudanter .

Disse modtager fra intendanturen godtgørelsesbeløb, der ydes for afsavn af »»bouche en cour«» (bespisning ved hoffet), idet adjudanterne under rejser til og fra de kongelige residenser og ofte iøvrigt under tjenesten selv må sørge for deres forplejning. Ifølge lsr.'s praksis beskattes disse beløb ikke. Til gengæld godkendes der intet fradrag for uniformsudgifter udover det for gallapligtige officerer gældende fradrag på 1.680 kr. årlig.

Diverse .

En læge, der skulle have aftjent en del af sin værnepligt på Grønland, fik med flyverkommandoens billigelse en anden til at varetage tjenesten på Grønland mod et vederlag på 3.000 kr., således at lægen kunne bevare sin stilling som amanuensis ved Københavns universitet og herunder afslutte et påbegyndt disputatsarbejde. Udgiften til vikar blev anset for afholdt for at bevare indtægten som amanuensis, hvorfor den kunne fratrækkes i medfør af bestemmelsen i statsskattelovens § 6, stk. 1a.

Udgift til erstatning for kontraktbrud med forsvaret (der blev påstået at være tilbagebetaling af løn) kunne ikke anses fradragsberettiget, lsr.1975.157.

Forsvarsministeriets sygerefusionsordning for personel i udlandet er en ordning, der kompenserer visse af den udstationeredes udgifter i tilfælde af sygdom m.v. Da den pågældendes bidrag dertil er indeholdt i det skattefri udetillæg, er bidraget ikke fradragsberettiget.

Medlemmer af kvindekorpsene, tjenstgørende ved HQ AFNORTH, Oslo, er ikke berettigede til »»standardfradrag for lønarbejde i udlandet«», da der oppebæres skattefri tillæg. Ved fratræden af stilling ydes en fratrædelsesgodtgørelse, der anses omfattet af LOSI § 2 nr. 9.

Personel, der gør tjeneste i Norge under NATO, oppebærer et skattefrit »»skattekompensationstillæg«», der er omfattet af LL § 7r, hvorfor de pågældende ikke er berettigede til standardfradraget for lønarbejde i udlandet.

3.36. Militærnægtere .

Der er ikke indført egentlig værnepligtsløn for de civile værnepligtige. Der udbetales dagløn, der er B-indkomst. Naturalydelser og kostpenge er skattefri i henhold til LL § 7s.

Ifølge SD-cirkulære nr. 512 af 10.2.1977 anses huslejegodtgørelse til udstationerede civile værnepligtige, som af udstationeringsstedet betales direkte til udlejerne, for skattefri efter LL § 7s, såvel i de tilfælde, hvor boligafgiften er foranlediget af tjenesten som i de tilfælde, hvor den civile værnepligtige bor på sin hidtidige bopæl. Skattefriheden dækker derimod ikke tilfælde, hvor godtgørelsen udbetales til den værnepligtige selv, eller hvor han forbliver boende i eget hus.

Personel ved styrelsen for den civile værnepligt er ikke omfattet af anvisningen vedrørende civilforsvarets personel. De kan derfor ikke fradrage 20 pct. af udbetalt rådighedstillæg.

3.37. Musikere .

Udgifter til kost og logi under tourneer kan fradrages efter samme regler som de tilsvarende udgifter for skuespillere (jfr. D 3.56) under forudsætning af, at den pågældende overnatter på hotel og ikke opnår særlige opholdsvilkår som led i aftalen med arbejdsgiveren.

For rejsedage med overnatning på hotel eller lign. kan dokumenterede udgifter til natophold fradrages. Merudgiften til fortæring ansættes uden dokumentation for størrelsen til 165 kr. pr. rejsedag med overnatning. Hvis betalingen for overnatning indbefatter betaling for morgenmåltid nedsættes fradraget med 25. kr.

Såfremt det kan godtgøres, at overnatning uden for hjemmet har fundet sted, men udgiften ikke kan dokumenteres, kan merudgiften til fortæring samt overnatning fradrages med 245 kr. pr. døgn.

For den eventuelt tilsluttende rejsedag og for rejsedage uden overnatning tillades merudgiften til fortæring fradraget med 70 kr. pr. dag. Med hensyn til rejsedage uden overnatning må det være en betingelse for fradrag med 70 kr., at rejsen har haft en sådan varighed, at der kan antages at være afholdt udgifter til 2 måltider ude. Hvor dette ikke er tilfældet, må fradrag ansættes skønsmæssigt.

Ønskes fradrag udover de anførte satser, må berettigelsen hertil godtgøres af skatteyderen.

Ved engagementer af længere varighed uden for hjemstedet, kan der blive tale om fradrag efter reglerne om dobbelt husførelse, jfr. D 2.3.12.

Beløb, som ydes til dækning af rejseudgifter, må medtages ved indkomstopgørelsen. Fradrag kan ikke foretages ved siden af det faste lønmodtagerfradrag, medmindre der er ydet godtgørelse, jfr. D 2.2.

Udgift til tandbehandling kan ikke fradrages, lsr.1975.171 og 1981.143.

Om fradrag for merudgifter til beklædning, se D 2.3.14.

Instrumenter .

Der er ikke fastsat generelle fradrag for vedligeholdelsesudgifter vedrørende musikinstrumenter, men der kan foretages fradrag for faktiske dokumenterede udgifter.

Afskrivning på strygeinstrumenter er udelukket, da sådanne instrumenter ikke kan antages at undergå forringelse ved brugen, lsr.1976.140. Der kan derimod afskrives på harper, lsr.1970.140 og violinbuer.

Der kan afskrives på flygler, lsr.1975.172. Flygler opstillet i hjemmet må i almindelighed betragtes som delvis private indbogenstande og dermed som blandede driftsmidler, der afskrives efter afsnit II i AL, lsr.1975.172.

I VLD af 5.april 1982 (Skd.63.388) fik en koncertpianist og musikpædagog dog medhold i, at det af ham anskaffede flygel kunne anses for udelukkende erhvervsmæssigt anvendt. Landsretten lagde herved vægt på, at flyglet var anbragt i en tilbygning, der var adskilt fra beboelsesrummene og som kun anvendtes til undervisning af elever og til erhvervsmæssige formål. I tilbygningen var der anbragt endnu et flygel, mens der i beboelsesrummene var anbragt et klaver til brug for datteren.

I ØLD af 12. august 1983 (skd.68.48) fik en pianist, der tillige var ansat som docent ved et musikkonservatorium, medhold i at han kunne afskrive et flygel, der var opstillet i hans hjem, fuldt ud som et udelukkende erhvervsmæssigt anvendt driftsmiddel. Retten lagde navnlig vægt på, at flyglet var anbragt i et rum, der var indrettet som særligt musikværelse med selvstændig indgang, hvortil kom at der var indrettet venteværelse for eleverne.

Underskud ved koncert, afholdt med henblik på at blive placeret inden for musikverdenen, kan ikke fradrages, lsr.1975.173, jfr. i modsætning hertil ØLD. af 22. november 1977, hvor underskud ved en koncert fandtes fradragsberettiget, da koncerten i det konkrete tilfælde i ikke ubetydeligt omfang måtte antages at have bidraget til opretholdelse af den skattepligtiges løbende indtægt som pædagog.

En violinist, som udover at være ansat i et byorkester var lærer på et musikkonservatorium, havde afholdt en koncert, der gav et underskud på 5.800 kr. Fra konservatoriet forelå en udtalelse om, at det forudsættes, at en lærer foruden de nødvendige pædagogiske færdigheder også er i besiddelse af de kvalifikationer, som alene et udstrakt virke som aktiv koncerterende kunstner kan give. På denne baggrund gav lsr. fradrag for det nævnte underskud, lsr.1984.27.

3.38. NESA-montører .

I forbindelse med udearbejde oppebærer montørerne forskellige godtgørelser:

Dagtillæg. Der ydes dagtillæg, når der ikke er adgang til frokoststue eller skurvogn på arbejdsstedet. Når der ydes zonetillæg, ydes der dog tillige dagtillæg, uanset om der findes skur opstillet eller ej.

Har der ikke været adgang til frokoststue eller skur, kan der fradrages 20 kr. pr. dag efter reglerne om udearbejde, jfr. lsr.1974.151.

Zonetillæg. Ved udearbejde ydes der zonetillæg til dækning af befordringstid og transportudgift. Zonetillægget, der udmåles efter afstanden fra hovedarbejdsstedet i Gentofte, udbetales med varierende beløb. Der trækkes A-skat af beløbet.

Der gives fradrag for de faktiske befordringsudgifter (skiftende arbejdssteder). I mangel af dokumentation for befordringsudgifter (kørselsregnskab m.v.), må fradraget ansættes skønsmæssigt.

Befordring. Ved tilkaldelse til ekstraarbejde uden for normal arbejdstid samt ved transport mellem arbejdssteder kan der - når selskabet ikke stiller vogn til disposition - ydes kilometergodtgørelse for brug af egen bil efter statens satser.

Ulempetillæg kan sidestilles med smudstillæg.

3.39. Nævninge og domsmænd .

Godtgørelse til nævninge og domsmænd for udførelse af deres hverv skal medregnes til den skattepligtige indkomst (B-indkomst), men de med hvervets udførelse forbundne nødvendige udgifter, herunder merudgifter til fortæring ude, kan fradrages. Der vil dog uden dokumentation for udgifternes størrelse kunne fradrages 140 kr. ved heldagsmøder og 70 kr. ved halvdagsmøder.

Fradrag herudover kan kun foretages, såfremt samtlige udgifter dokumenteres. Et sådant fradrag influerer ikke på retten til det faste lønmodtagerfradrag af anden indtægt.

Den særlige godtgørelse, der udbetales nævninge og domsmænd for hver nat, de er borte fra hjemmet, anses omfattet af bestemmelsen i SL § 5d og skal derfor ikke medregnes i den skattepligtige indkomst.

3.40. Piloter og stewardesser .

Indflyvningshonorar, der udbetales til piloter, der foretager indflyvninger af nye luftfartøjer eller luftfartøjer, hvis vitale dele er blevet hovedefterset eller repareret efter havari, er fuldtud skattepligtige, jfr. lsr.1960.16.

Faretillæg til personale i statens luftfartstilsyn og flyvetillæg til redningskorpsenes flyvere (og andet personel) er indkomstskattepligtigt.

Dagpenge .

Dagpenge udbetalt af Conair, Mærsk Air, S.A.S. og Sterling Airways til det flyvende personel under tjenstlige rejser anses for medgået til dækning af de pågældendes opholdsudgifter under rejse, men værdien af fri kost på rejse medregnes til indkomsten. Værdien af fri kost ansættes efter det af selskaberne oplyste gennemsnitlige antal rejsedage for det nævnte personel, til 39 kr. pr. dag.

Befordring .

Personalet i SAS kan vederlagsfrit benytte selskabets busser, men kørsel med SAS-busserne anses ikke for offentlig befordring i relation til befordringsreglerne, jfr. lsr.1983.92.

Fradrag for kørsel i egen bil m.v. kan foretages, når offentlig befordring ikke har kunnet benyttes, men påstanden om, at omfanget af bagage umuliggør anvendelse af offentlig befordringsmiddel, godtages ikke.

Fradrag for særlige befordringsudgifter forårsaget af tilkaldelse under beredskabsvagt kan i det omfang, de ikke dækkes af arbejdsgiveren, fradrages fuldt ud, jfr. afsnit U.

SAS yder inden for visse maksimumsgrænser godtgørelse for transport under ekstraordinære forhold (tilkaldevagt-hurtigt udkald) i form af hyrevogn eller godtgørelse for brug af egen bil.

Om den af SAS for piloterne tegnede »»Loss of License«» forsikring, se I 3.

For piloter ansat i SAS er udgifter til certifikatfornyelse og den i denne anledning foretagne lægeundersøgelse fradragsberettiget ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, idet det dog er en forudsætning, at det er en betingelse for de pågældendes beskæftigelse, at de har gyldigt flyvercertifikat. Fradraget kan ikke foretages ved siden af det faste lønmodtagerfradrag.

Udgifter til vedligeholdelse af uddannelse som flyver - under midlertidigt fravær fra flyvetjenesten - kan fratrækkes.

En i Tyskland uddannet flyvemekaniker måtte, for at få autorisation som mekaniker og fast ansættelse i et dansk flyveselskab, deltage i et 18 ugers flyvemekanikerkursus. Kursusudgiften blev ikke godkendt fratrukket, da formålet med kurset ikke alene havde været at ajourføre den tidligere erhvervede uddannelse, VLD af 19.dec.1975 (Skd.38.244).

Udstationering .

Godtgørelse, der ydes under udstationering i udlandet til SAS« personale, er indkomstskattepligtig, medens de med udstationeringen forbundne merudgifter kan fradrages.

Ved udstationering af en varighed af mindst 2 måneder vil de pågældende være berettiget til standardfradraget for lønarbejde i udlandet, jfr. D 2.3.28. Der gives ikke nedslag efter LL § 33A.

Med henvisning til lsr.1973.149 har piloterne m.fl. hævdet, at udstationeringsgodtgørelsen fuldt ud medgår til dækning af fradragsberettigede opholds- og forplejningsudgifter, og har derfor anset sig berettigede til at undlade at indtægtsføre nogen del af udstationeringsgodtgørelsen og derudover foretage 10- eller 25%-fradrag af lønindtægten. Dette kan imidlertid ikke godkendes. Udstationeringsgodtgørelsen må anses at give dækning for væsentligt mere end de opholds- og forplejningsudgifter, der kan fradrages efter den vejledende anvisning om »»lønarbejde i udlandet«». Udstationeringsgodtgørelsen må derfor medregnes som indkomst, og opgørelsen af fradragene foretages således:

  

          Lønindtægt under udstationeringen.............  xxxx  

          + udstationeringsgodtgørelsen.................    xx  

                                                         ------  

          ..............................................  xxxx  

          - faktisk afholdte udgifter til ophold  

          og forplejning (bolig- og kostudgifter).......     x  

                                                         ------  

          ..............................................   yyy  

          - 10- eller 25%-fradrag af yyy................     y  

                                                         ------  

Der må som udgangspunkt kræves dokumentation for de faktisk afholdte bolig- og kostudgifter. I mangel af dokumentation for udgifternes størrelse må fradraget ansættes skønsmæssigt. Under forudsætning af hotelophold kan satserne for tjenestemænds godtgørelse for tjenesterejser i udlandet være vejledende ved udøvelsen af dette skøn. Der vil ofte være tale om, at de pågældende ikke bor på hotel, men i lejet hus eller lejlighed. Statens satser for godtgørelse for tjenesterejser i udlandet fremgår af finansministeriets cirkulære af 7.marts 1984.

Om frirejser, se D 1.9.3.

3.41. Politiet .

Beklædningsgodtgørelse til politibetjente, der ikke gør tjeneste i uniform, medregnes fuldt ud ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst (jfr. U.f.R. 1953, s. 1070 H), medens særlige udgifter, som godtgøres at være afholdt, kan fradrages. Bilassistenter i færdselspolitiet anses at have sådanne særlige udgifter til beklædning, hvorfor de kan fradrage et til den modtagne godtgørelse svarende beløb.

Det særlige tillæg til køreprøvesagkyndige skal medregnes i indkomsten. Der gives ikke fradrag for merudgifter til beklædning.

Evt.oppebårne kørepenge behandles efter de almindelige regler.

Personlige tillæg medregnes fuldt ud i indkomstopgørelsen, og der kan ikke foretages noget fradrag alene begrundet i, at tjenestens art har medført bevilling af personligt tillæg.

Opdagertillæg medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, men et til det modtagne tillæg svarende beløb kan fradrages.

Særligt tillæg (»»polititillæg«») medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indtægt, men et beløb på 400 kr. årligt kan fradrages. Honorarlønnede færdselsbetjente kan fradrage et tilsvarende beløb.

Fradrag efter reglerne om overarbejde og natpenge kan foretages ved siden af forannævnte fradrag.

Godtgørelse for tjeneste på søn- og helligdage medregnes ved indkomstopgørelsen, og udførelse af sådan tjeneste berettiger ikke til særskilt fradrag.

Der kan ikke foretages fradrag for udefortæring, idet der ved tjeneste uden for tjenestestedspolitikredsen (hele det storkøbenhavnske område betragtes i denne relation som et tjenestested) ydes time- eller dagpenge (§ 5d-ydelser). Eventuelle udgifter til udefortæring inden for politikredsen må anses omfattet af det faste fradrag på 400 kr.

Stationsledertillæg medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, men et til halvdelen af det modtagne tillæg svarende beløb kan fradrages. Rådighedstillæg udbetalt til leder af fiskerikontrolstationen i København kan ikke sidestilles med stationsledertillæg.

Om Politikommissærer i kriminalpolitiet eller ordenspolitiet kan fradrage samme beløb som godkendes for mere underordnede politifolk i kraft af, at disse sidste oppebærer de nævnte særlige tillæg, hvad politikommissærer ikke gør, må afhænge af, om det i det enkelte tilfælde kan antages, at politikommissærens arbejde medfører merudgifter af samme omfang og art, som for de underordnedes vedkommende har motiveret de særlige tillæg.

Det er ikke tilstrækkeligt, at der foreligger en erklæring fra de pågældendes foresatte om, at deres arbejde medfører merudgifter af samme art og omfang, som for de underordnede politifolks vedkommende har begrundet det særlige tillæg. Det må også dokumenteres eller i det mindste stærkt sandsynliggøres, at der er afholdt udgifter af den påståede størrelse. Spørgsmålet, om kriminalkommissærer kan fradrage et beløb svarende til det opdagertillæg, som ydes til tjenestemænd af lavere charge inden for kriminalpolitiet, afgøres efter samme retningslinier.

Politihunde. Det ydede tilskud må medregnes til den skattepligtige indkomst, men et tilsvarende beløb kan fradrages som medgået til udgifter ved hundehold.

Fradrag for større udgiftsbeløb end det fra politiet modtagne anerkendes ikke, lsr.1974.60.

3.42. Pressefotografer .

Pressefotografer, der som hovederhverv er beskæftiget med reportagearbejde ved bladvirksomhed, kan ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst fradrage erhvervsmæssigt afholdte udgifter til fotografiske artikler og kørsel samt eventuelle udgifter til mørkekammer og leje af biltelefon. I den herefter resterende indkomst kan fradrages 7 pct. til dækning af de øvrige med erhvervet forbundne udgifter, dog højst 2800 kr. Udgift til fagligt kontingent kan fradrages ved siden af procentfradraget.

Om pressefotografer, der er ansat som filmfotografer ved Danmarks Radio, se 3.44.

Om erhvervsdrivende pressefotografer, se afsnit L. 7.

3.43. Præster .

Præster i folkekirken skal ved indkomstopgørelsen medregne det boligbidrag, der er fradraget deres løn for en til rådighed stillet tjenestebolig eller lejebolig. Hvor der ikke er stillet tjenestebolig eller lejebolig til rådighed, skal et for afsavn heraf eventuelt modtaget huslejetilskud medregnes ved indkomstopgørelsen.

1) Udgift til kontor og venteværelse kan fratrækkes med:

a. 40 pct. af huslejen. Der tillades dog intet fradrag, hvor der er stillet tjenestebolig eller lejet bolig til rådighed. (Ved bolig i egen ejendom ansættes fradraget til 40 pct. af lejeværdien og ikke af de faktiske udgifter, lsr.1973.54).

b. Til vedligeholdelse af møbler og inventar i kontor og venteværelse 680 kr.

c. Til opvarmning og belysning af disse lokaler en fjerdedel af de samlede udgifter til varme og lys, dog højst 4.500 kr. årligt, og kun i det omfang de samlede udgifter kan dokumenteres regnskabsmæssigt.

d. Til rengøring af kontor og venteværelse kan efter skøn fradrages en del af udgiften til hushjælp.

2) Oppebåren godtgørelse for kontorhold (godtgørelse for tjenstlige udgifter) anses medgået til formålet.

Hvor sådan godtgørelse ikke ydes, kan der for kontorholdsudgifter fradrages et beløb af 500 kr. årligt.

3) Udgift til embedsdragt kan fradrages med 910 kr. årligt.

4) Udgift til repræsentation kan fradrages med 400 kr. årligt. Provster kan dog fradrage 600 kr. årligt.

De foranstående fradrag kan også anvendes af hjælpepræster, som får et forholdsmæssigt fradrag svarende til tjenestens omfang. Fradraget for embedsdragt indrømmes dog fuldt ud.

Den tidligere anvisning om fradrag for udgift til husassistent er ophævet. Det må herefter bero på et konkret skøn, hvorvidt udgift til husassistent for nogen dels vedkommende kan godkendes fradraget.

Modtages der alene kørselstilskud fra det offentlige, kan det modtagne beløb anses for medgået til sit formål. Der kan i så fald alene med virkning for formueopgørelsen årligt afskrives 15 pct. af bilens anskaffelsessum.

Kørselsudgifter kan fradrages enten med de af ligningsrådet fastsatte satser eller med de faktiske udgifter pr. km. (jfr. afsnit U.4).

Det bemærkes, at den del af kørslen, der dækkes af skattefrie § 5d-ydelser, ikke kan medregnes ved opgørelsen af den fradragsberettigede erhvervsmæssige kørsel.

En sognepræst havde fradraget 5.400 kr. for kørselsudgifter, svarende til 50 pct. af de samlede udgifter. Han havde ikke ført noget kørselsregnskab, og han var ikke i stand til nøjere at redegøre for fordelingen af den samlede kørsel, der tilnærmelsesvis var opgjort til 18.500 km. Han henviste til, at han i en årrække upåtalt havde beregnet sin embedskørsel m.v. på samme måde, og anførte, at en embedskørsel m.v. på 9-10.000 km måtte anses som rimelig.

Han fik ved landsskatteretten godkendt et fradrag på 20 pct. efter indstilling fra skatterådet, der havde udøvet et skøn over embedskørslens antagelige omfang, når hensås til sognets udstrækning, afstand mellem bolig og kirke, sygehuse, alderdomshjem m.v. samt eventuel tjeneste i nabokirker f.eks. under ferier o.lign., lsr. 1979.123.

I lsr. 1979.95 nægtedes en sognepræst fradrag for udgift ved deltagelse i et 3-dages-kursus, arrangeret af Almindeligt Dansk Præstekonvent.

En sognepræst blev ikke anset berettiget til at fratrække de af ham afholdte udgifter til en sognemedhjælpers aflønning. Kirkeministeriet havde oplyst, at præsten ikke modtog tilskud til aflønning af medhjælpen, at medhjælpen ikke var nødvendig for den pågældendes bestridelse af sine embedspligter, ligesom det ikke ventedes eller dog måtte anses for naturligt, at en præst i et kald som hans udredede løn til en medhjælp som den omtalte af sin lønindtægt, lsr.1964.139.

3.44. Radio- og fjernsynsmedarbejdere .

Journalister og programsekretærer, der gør tjeneste i hovedstadsområdet, kan uden dokumentation fradrage 7 1/2 pct. af bruttoindtægten, (lønindtægten) fra Danmarks Radio, dog højst 3.000 kr. årligt. Journalister og programsekretærer uden for hovedstadsområdet 4 pct. af bruttoindtægten, dog højst 2.000 kr. årligt.

I begge tilfælde er forudsætningen, at de pågældende udelukkende er beskæftiget ved udgående arbejde. For journalister og programsekretærer, der kun er delvis udgående, nedsættes fradraget forholdsmæssigt.

Filmfotografer og filmlydteknikere, der er beskæftiget ved Danmarks Radios filmproduktion, kan uden dokumentation fradrage 5 pct. af bruttoindtægten fra Danmarks Radio, dog højst 2.500 kr. årligt, under forudsætning af, at de pågældende udelukkende er beskæftiget ved arbejde uden for Danmarks Radios lokaliteter.

For begge de nævnte grupper gælder:

Til bruttoindtægten medregnes den samlede lønning fra Danmarks Radio inclusive eventuelt almindelige eller særlige tillæg, herunder tilskud til automobilhold, eller kørselsgodtgørelse for kørsel med egen bil inden for byområdet, og procentfradraget beregnes af den samlede indtægt. Fradraget kan ikke foretages samtidig med det faste lønmodtagerfradrag.

Der kan ikke ud over procentfradraget fratrækkes udgifter forbundet med erhvervet inden for byområdet. For rejser uden for byområdet gives ikke fradrag for rejseudgifter og merudgifter til kost, når der fra Danmarks Radio udbetales rejsegodtgørelse og dagpenge. Mulige andre udgifter uden for byområdet kan fradrages særskilt i det omfang, de ikke dækkes af Danmarks Radio.

Rejse- og kørselsgodtgørelse til ansatte i Danmarks Radio, anses for omfattet af SL § 5d.

Procentfradraget omfatter ikke fradrag for fagligt kontingent.

Det bemærkes, at producere og kameramænd ikke har ret til foran nævnte procentfradrag.

Free-lance medarbejder. Udgifter til telefonabonnement, avishold og radiolicens samt til anskaffelse af skrivemaskine blev i en konkret sag anset for privatudgifter. Anskaffelse af TV-apparat og udgift til TV-licens kan ikke godkendes fratrukket (privatudgift).

Free-lance producer er ikke anset berettiget til fradrag for udgift til lejet arbejdsrum (erhvervslejlighed). Under hensyn til arbejdets karakter kan udgiften hverken helt eller delvis anses som en naturlig, normal og nødvendig driftsudgift.

3.45. Rejseledere .

Rejseledere kan ikke foretage fradrag for driftsudgifter efter samme regler som handelsrejsende.

En rejseleder, der som løn modtog 40 kr. pr. dag og som udepenge 25 kr. pr. dag til afholdelse af udgifter, der ikke dækkedes af rejsebureauet (ekstra vask, ekstra forsikringer, ekstra tøjslid, ødelagte og mistede effekter, kort, faglitteratur, lokale guides og nødvendige udgifter i forbindelse med rejseselskabet m.v.) kunne ikke fradrage de modtagne udepenge, men måtte dokumentere eller i hvert fald sandsynliggøre sine ekstraudgifter ved rejser.

Rejseledere i udlandet er nu i de fleste tilfælde berettigede til det fastsatte standardfradrag for lønarbejde i udlandet, jfr. 2.3.28.

3.46. Rejsemontører .

Ligningsrådet har vedtaget følgende:

Diæter for rejser, der medfører natophold uden for hjemmet, skal for rejsemontører og andre, der rejser under tilsvarende forhold, medregnes ved indkomstopgørelsen. Det samme beløb kan fradrages i det omfang, det ikke overstiger 165 kr. pr. døgn. Derudover kan dokumenterede udgifter til hotelophold fradrages. Hvor betaling for morgenmad er inkluderet i prisen for overnatning, reduceres fradraget med 25 kr.

Såfremt det kan godtgøres, at overnatning uden for hjemmet har fundet sted, men udgiften ikke kan dokumenteres, kan merudgiften til fortæring samt overnatning fradrages med 245 kr. pr. døgn.

For tilsluttende rejsedage kan fradraget ikke overstige 70 kr.

Hvor arbejdsgiveren yder fri kost, nedsættes fradragene til 41 kr. pr. døgn for andre merudgifter ved rejsen end merudgifter til kost og logi.

For rejsedage, der ikke er forbundet med overnatning, gives fradrag efter reglerne for udearbejde (20 kr. pr. dag, jfr. D 2.3.2.).

Modtager den skattepligtige udepenge, der er fastsat ved faglig overenskomst, kan halvdelen fradrages for merudgifter til forplejning, befordring m.v.

De nævnte standardfradrag gives uden dokumentation for de faktiske udgifter til forplejning m.v., medens større fradrag alene kan foretages efter dokumentation af (mer)udgiften.

Eventuelle befordringsudgifter til rejsen kan fratrækkes efter reglerne for skiftende arbejdssteder.

Fradraget kan foretages ved siden af det faste lønmodtagerfradrag, hvis de ikke overstiger den modtagne godtgørelse fra arbejdsgiveren.

Rejsemontører, der udfører arbejde i udlandet i en sammenhængende periode af mindst 2 måneder, er for en sådan periode berettiget til standardfradraget for lønarbejde i udlandet, jfr. D 2.3.28.

En rejsemontør med skiftende arbejdspladser havde iflg. overenskomst modtaget et cirkeltillæg beregnet som et procenttillæg til lønnen gradueret efter udgangsstedet. Ved afstande ud over 30 km udbetaltes kostpenge. Da et sådant tillæg aflønningsmæssigt og faktisk er det samme som zonetillæg til blikkenslagere og rørlæggere, godkendtes fradrag for 80% af kostpengene samt 50% af procenttillægget, jfr. lsr.1977.187.

3.47. Er udgået.

3.48. Salgschauffører - Bryggerierne .

1) De københavnske bryggerier (Carlsberg - Tuborg).

Distriktsledere ved de københavnske bryggerier er berettigede til et fradrag i indkomstopgørelsen på 13 pct. af deres løn- og provisionsindtægt for udgifter til repræsentation, telefon og lignende.

Herudover kan fratrækkes kredittab, kørselsudgifter efter dokumentation samt endvidere for overenskomstmæssigt fastsatte naturalieydelser til mandskab på vognene et beløb på 35 kr. pr. mand pr. arbejdsdag.

Landsskatteretten har statueret, at en bryggerkusks medhjælper ikke er berettiget til fradrag for merudgift til fortæring under hensyn til, at han ikke selv afholder udgifterne, når han spiser på restaurant, og at han har adgang til et fast ølforbrug, som ikke beskattes.

Chauffører ved bryggeriernes depoter anses ikke berettigede til det nævnte procentfradrag m.v., men i lsr. 1980.83 opnåede en salgschauffør ved et Tuborg-depot et skønsmæssigt fradrag på 8 pct. af bruttoindtægten.

2) Provinsbryggerierne. Ølkuske i provinsen anses berettigede til et fradrag i indkomstopgørelsen for udgifter til repræsentation, flasketab, svind og fortæring ude. Fradragets størrelse må bero på et skøn i de enkelte tilfælde. Tab ved kreditgivning kan fradrages i det omfang, det dokumenteres.

3.49. Salgschauffører - Brødfabrikkerne .

1) Provisionslønnede salgschauffører ved brødfabrikker i hovedstaden med omegnskommuner samt andre provisionslønnede brødsalgschauffører, der arbejder under tilsvarende vilkår, er berettigede til et fradrag i indkomstopgørelsen på 6.800 kr. årligt for svind, tab ved kreditgivning, fejltælling samt merudgifter til fortæring. Udover dette beløb kan fradrages dokumenteret udgift til medhjælp samt eventuelt dokumenteret udgift til garageleje og vognvask.

2) Brødsalgschauffører, der udenfor hovedstaden med omegnskommuner for egen regning forhandler brød fra vogn, anses berettigede til et fradrag i indkomstopgørelsen for varesvind og ekstraudgift til fortæring. Det tilladte fradrag udgør for de salgschauffører, der har ret til tilbagelevering af det usolgte brød, 3/4 pct. af omsætningen incl. merværdiafgift, og for salgschauffører, der ikke har sådan ret, 1 pct. af omsætningen ligeledes incl. merværdiafgift.

3.50. Salgschauffører - Is . Der er tidligere i et vist omfang givet salgschauffører, der forhandler dessertis, et fradrag på 10% af bruttoindtægten for tab ved kreditgivning, fejltælling og fejludlevering af varer og personlig ekstraforplejning. Et sådant fradrag kan ikke længere godkendes, og der må i stedet foretages en individuel bedømmelse af salgschaufførernes fradrag for driftsudgifter. Der kan foretages fradrag for udefortæring efter de sædvanlige regler samt mindre skønsmæssige fradrag for udgift til fejltælling og fejludlevering af varer. Større fradrag må kræves dokumenteret, ligesom fradrag for tab ved kreditgivning må dokumenteres.

3.51. Salgschauffører - Mineralvand m.v. . Der er tidligere i et vist omfang givet mineralvandskuske et fradrag på 15% af bruttolønnen for driftsudgifter. Ved landsskatteretten fik en coca-cola-salgschauffør i Dansk Delikatesse Kompagni (Dadeko) imidlertid kun godkendt et skønsmæssigt fradrag på 3.000 kr. for indkomståret 1968 for sine udgifter ved arbejdet (fejltælling, repræsentation, flasketab, fortæring ude m.v.). Herefter kan mineralvandssalgschauffører ikke længere foretage 15% fradrag, men i mangel af dokumentation alene et skønsmæssigt fastsat fradrag.

3.52. Salgschauffører - Mælk .

1) Mælkeforhandlere med detailsalg fra mejeri, der leverer mælk til hovedstaden, kan ved indkomstopgørelsen fradrage 15 pct. af den oppebårne bruttoløn for samtlige driftsudgifter, herunder også udgift til medhjælp ved læsning på mejeriet.

2) Mælkeforhandlere med engrossalg fra mejeri, der leverer mælk til hovedstaden, kan ved indkomstopgørelsen fradrage 10 pct. af den oppebårne bruttoløn. Herudover kan tab på kreditgivning fradrages, forsåvidt det kan dokumenteres (jfr. lsr.1952.65).

3) Mælkeforhandlere, der udenfor hovedstaden med omegnskommuner forhandler mælk en detail fra vogn, skal i indkomstopgørelsen medregne hele den fra mejeriet modtagne bruttoløn (lønning, forhandleravance og godtgørelse for svind, kørsel samt medhjælp m.v.), medens de på den anden side kan fradrage den faktisk afholdte udgift til kørsel, herunder evt. afskrivninger, forsikringer vedrørende driften, udgifter til medhjælp, faglige kontingenter, rabatter samt afskrivning på good-will. I den herefter resterende indkomst kan der foretages et fradrag for samtlige andre driftsudgifter, såsom udgifter til emballage, svind, kredittab, repræsentation og merudgift ved fortæring ude. Ved nedennævnte samlede omsætning med mejeriet af mælk og fløde (opgjort efter indkøbspris) udgør fradraget i procent af indkomsten:

  

             Omsætning:  

             ikke over 605.000 kr. - fradrag  8 pct.  

               605.000-660.000 kr. - fradrag  9 pct.  

               660.000-715.000 kr. - fradrag 10 pct.  

               715.000-775.000 kr. - fradrag 11 pct.  

               775.000-830.000 kr. - fradrag 12 pct.  

                  over 830.000 kr. - fradrag 13 pct.  

Såfremt mælkeforhandleren ikke selv afholder samtlige de af fradraget omfattede driftsudgifter, nedsættes de angivne procenter skønsmæssigt.

3.53. Scenefunktionærer m.fl. . Påklædere og scenefunktionærer kan fradrage merudgifter i anledning af over- og natarbejde efter de almindelige regler. Såfremt de pågældende har andet erhverv, kan der fratrækkes 20 kr. pr. aften, medens scenefunktionærer, der ikke har anden beskæftigelse, og som typisk har en arbejdstid fra kl. 8-12 og 19-23, kun kan fratrække 2.200 kr. årligt for fast natarbejde under hensyn til arbejdets regelmæssige karakter. Fradrag for halvdelen af udgift til telefon og fradrag for smudsigt arbejde kan ikke godkendes.

3.54. Skibspersonale . Søfolk, der på grund af skibenes fravær fra Danmark er afskåret fra at holde ferie, må medregne erstatning herfor til indkomsten for det år, hvori erstatningen tidligst kan kræves udbetalt. Søfolk, der får udbetalt kostpenge i stedet for fri kost om bord, skal, hvor det pågældende skib er omfattet af sømandsskatteloven, eller hvor forholdene med hensyn til kost kan ligestilles hermed, alene medregne kostpengene med et beløb svarende til værdien af fri kost om bord. Det er dog en betingelse herfor, at de pågældende søfolk normalt modtager kosten om bord, og at der alene bliver tale om at udbetale kostpenge ved særlige lejligheder, lsr. 1969.160. De anførte betingelser er ikke opfyldt for søfolk beskæftigede ved en del indenlandske og udenlandske færgeoverfarter (f.eks. Øresundsfærgerne). Efter landsskatterettens praksis skal kostpengene medregnes fuldt ud, og der kan alene indrømmes et fradrag for dokumenterede eller sandsynliggjorte merudgifter til kost som følge af erhvervet, lsr.1969.160 og 1970.66. Ligningsrådet har udtalt, at der ikke er grundlag for at søfolk ved Jydsk Færgefart og Molslinien kan opnå fradrag for merudgifter til kost ombord. Der kan derfor alene godkendes fradrag for overarbejde, natarbejde og befordringsudgifter efter individuel fastsættelse for den enkelte sømand efter de almindeligt gældende regler. Personale på bugserselskabets både, som får udbetalt kostpenge i stedet for fri kost ombord, skal medregne hele godtgørelsen i den skatteplitige indkomst og kan kun fratrække dokumenterede eller sandsynliggjorte merudgifter ved ude- eller overarbejde. En maskinmester på et stenfiskerfartøj tilhørende Københavns Mørtelværker blev anset indkomstskattepligtig af modtagne kostpenge, og det fandtes ikke antageliggjort, at han havde haft merudgifter til kost. Når kostpenge eller værdien af kost om bord medregnes efter de gældende satser, kan der ikke foretages fradrag af ekstraudgifter til fortæring (f.eks. under overarbejde). Kostgodtgørelse under sygdom, der udbetales af direktoratet for søfarende, indkomstbeskattes med et beløb svarende til den af ligningsrådet fastsatte værdi af fri kost om bord. Sømænds ret til pleje og fri rejse m.v. efter sømandsloven, der blandt andet omfatter hospitalsophold, lægehjælp og lægemidler, jfr. handelsministeriets bekendtgørelse nr.614 af 29.november 1973, medregnes ikke til den skattepligtige indkomst. Dette gælder også i tilfælde, hvor plejen m.v. gives ved, at rederiet refunderer de af sømanden afholdte udgifter til de omhandlede formål, jfr. SD-cirk. 1978 nr.4. Diverse tillæg til lønnen. Køjetillæg, cykeltillæg og søbeklædningstillæg til søfyrbødere m.fl. ved bugserselskaberne skal medregnes ved indkomstopgørelsen. Madraspenge skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, men kan på den anden side fradrages fuldtud som medgået til formålet, jfr. lsr. 1938.87. Dækspersonale kan fradrage 840 kr. til søudrustning. Bonus (kaplak), der er et tillæg til hyren og beregnet som en vis pct. af indtjent fragt, må beskattes i det år, det er endelig indtjent, og ikke i udbetalingsåret, lsr. 1976.10. Halvdelen af det såkaldte »»Amerikatillæg«» kan uden dokumentation for de ved sejlads i amerikanske farvande forbundne merudgifter fradrages ved indkomstopgørelsen. Ligeledes kan ifølge lsr. 1955.71 halvdelen af »»Middelhavstillæg«», der udbetales førere af udstationerede bjergningsskibe, fradrages som medgået til dækning af de med udstationeringen forbundne merudgifter. Det samme gælder de under tilsvarende forhold udbetalte »»Rødehavstillæg«» og »»Kongotillæg«». Derimod er det til skibsofficerer under den kgl. grønlandske Handel udbetalte »»Atlanttillæg«» (overtidsbetaling) anset fuldtud indkomstskattepligtigt. Det samme gælder langtrækstillæg, der udbetales skatteydere ansat i Switzers bugserafdeling. Visse medlemmer af sømændenes forbund har ikke været påmønstret skibe, men været beskæftiget på D.F.D.S.'s og Ø.K.'s både, når disse har ligget i havnen. Sådanne skatteydere er berettiget til fradrag for søudrustning med 840 kr., og der kan foretages fradrag efter smudstillægsreglen, ligesom der kan anerkendes fradrag for cykeludgift, såfremt der er tale om skiftende arbejdssteder og fradrag for ude- og overarbejde efter de almindelige regler. Udbetalinger efter sømandsskattelovens §§ 42 og 43 og §§ 18 og 45 beskattes som fratrædelsesgodtgørelse, jfr. LOSI § 2, nr.9, se D 1.10.1. Dykkere . Der er ikke fastsat et generelt fradrag for dykkeres merudgifter til forplejning ved arbejde uden for hjemstedskommunen, men et sådant fradrag kan gives skønsmæssigt af ligningsmyndighederne i hvert enkelt tilfælde. Det til medlemmer af Dansk Dykkerforening efter foreningens overenskomst med Entreprenørforeningen udbetalte dykker-tillæg skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, og der godkendes ikke fradrag for kostudgifter om bord. Fradrag for udgift til søudstyr kan i de tilfælde, hvor en sådan udgift afholdes, foretages med 840 kr. årlig (udover fradrag af udgift til dykkerudstyr).

3.55. Skorstensfejere . Uden dokumentation kan fradrages 980 kr. for smudsigt arbejde og 420 kr. for brændt arbejdstøj. Fradraget for udearbejde kan ikke overstige 4.000 kr. årligt. Fradrag for udgift til drikkevarer i anledning af varmt arbejde kan ikke foretages.

3.56. Skuespillere . Skuespillere kan til dækning af merudgiften til fortæring uden for hjemmet, kostumer, maskering, teaterrekvisitter, vask, repræsentation o.lign. i den samlede bruttoindtægt ved teater- og filmarbejde foretage følgende fradrag:

  

             Af indtægten  

             indtil 18.000 kr. ................. 20 pct.  

             fra 18.000-27.000 kr. ............. 15 pct.  

             fra 27.000-36.000 kr. ............. 10 pct.  

             over i alt 36.000 kr. .............  5 pct.  

Procentfradraget kan dog maksimalt andrage 10.000 kr. Fradragene kan ikke beregnes af indtægter hidrørende fra fjernsyn og radio, samt fra grammofonindspilninger, idet fradrag for udgifter i forbindelse med sådanne indtægter kun kan foretages i det omfang udgifterne dokumenteres eller sandsynliggøres. Procentfradraget omfatter ikke udgift til telefon, befordring, afgift til engageringsbureau eller kontingent til skuespillerforbundet. En freelance skuespiller og instruktør blev anset berettiget til at fratrække halvdelen af sine telefonudgifter, hvorimod udgiften til et videoanlæg hverken kunne fratrækkes eller afskrives, lsr.1984.123. I en række tilfælde træffer Det kgl. Teater aftale med pensionerede skuespillere og dansere om fortsat engagement, idet der udover pensionen som løn udbetales forskellen mellem pension og løn ved fratrædelsen. Skuespillerfradraget beregnes i disse tilfælde af hele det af teatret udbetalte vederlag. Forinden procentfradraget beregnes, skal eventuelle merudgifter til ophold på rejser fradrages i bruttoindtægten. Som merudgifter kan kun fradrages de til opholdet medgåede udgifter reduceret med værdien af »»eget forbrug«». For rejsedage med overnatning på hotel eller lignende kan dokumenterede udgifter til natophold fradrages. Merudgiften til fortæring ansættes uden dokumentation for størrelsen til 165 kr. pr. rejsedag med overnatning. Hvis betalingen for overnatning indbefatter betaling for morgenmåltid, nedsættes fradraget for overnatningsudgiften med 25 kr. Såfremt det kan godtgøres, at overnatning uden for hjemmet har fundet sted, men udgiften ikke kan dokumenteres, kan merudgiften til fortæring samt overnatning fradrages med 245 kr. pr. døgn. For den eventuelt tilsluttende rejsedag og for rejsedage uden overnatning tillades merudgiften til fortæring fradraget med 70 kr. pr. dag. Ønskes fradrag ud over de anførte satser, må berettigelsen hertil godtgøres af skatteyderen. En regissør og en belysningsmester ved Det danske Teater kunne foretage fradrag for rejseudgifter under turneerne efter samme regler som skuespillere. Skuespillere med provinsengagementer kan, når de har bevaret deres hjem og husførelse i opholdskommunen, fradrage merudgiften ved opholdet i provinsen, jfr. princippet i lsr. 1956.61 og 1959.152. Regnskab eller dokumentation for sådanne udgifter, eventuelt oplysning om, hvorledes det daglige udgiftsbeløb er beregnet, bør dog forlanges. Opera- og balletpersonale anses berettiget til samme procentfradrag som skuespillere. Dansere og danserinder ved Det kgl. Teater kan forlods fradrage de i lønnen inkluderede skopenge. Procentfradraget beregnes af den derefter resterende indtægt, jfr. lsr. 1942.61. Statister er ikke berettiget til procentfradrag som skuespillere. En statist ved Det kgl. Teater fik ved lsr. 1962.41 kun det faste lønmodtagerfradrag. Derimod er medlemmer af operakoret berettigede til skuespillerfradrag. Sangerinde blev ikke anset berettiget til pct.-fradrag som skuespiller. Hun henviste bl.a. til sit medlemskab af Dansk Skuespillerforbund. Landsskatteretten godkendte i mangel af fyldestgørende dokumentation alene mindre skønsmæssigt fradrag for beklædning og kosmetik m.v.

3.57. Statsbanepersonale . Med hensyn til frirejser for statsbanepersonalet påhviler det Generaldirektoratet for Statsbanerne at give ligningsmyndighederne oplysning om de hvert år til den enkelte funktionær udstedte frirejsebilletter til udenlandsrejser. Af praktiske grunde gives der kun oplysning om rejser udover Hamburg i syd og Stockholm/Oslo i nord. Værdien af frirejser til ansatte hos DSB ansættes ifølge ligningsrådets vedtagelse således: Der kan bortses fra værdien af en rejse inden for kalenderåret efter den ansattes eget valg. Rejser derudover værdiansættes til:

  

             Zone 1, de nordiske lande og Hamburg ..........   0 kr.  

             Zone 2, Europa ................................ 500 kr.  

For børn under 2 år ansættes værdien til 0 kr., medens værdien for børn under 12 år ansættes til det halve af nævnte sats. Der skal ikke ske beskatning af rejser med 50 pct.s rabat. Til personale ved banemesterstrækninger ydes en selvbefordringsgodtgørelse som vederlag for: a. benyttelse af eget motorkøretøj i stedet for kørselsgodtgørelse efter statens takster, b. vederlag for arbejde uden for hjemstedet i stedet for time- og dagpenge, c. kørsel i fritiden mellem hjem og arbejdssted. Halvdelen af de som selvbefordringsgodtgørelse udbetalte beløb kan fradrages ved indkomstopgørelsen som medgået til formålet. Da beløbet anses for en rejsegodtgørelse, kan fradraget foretages ved siden af det faste lønmodtagerfradrag. Det er meddelt DSB, at den fulde godtgørelse skal medtages i oplysningssedlen, pkt.13, medens den »»trækfri«» halvdel skal opføres i felt 20.

3.58. Tilsynsværger . For tilsynsværger ved børne- og ungdomsforsorgen kan fradrag i mangel af dokumentation kun godkendes efter et skøn over udgifternes størrelse. Landsskatteretten har givet en tilsynsværge, der havde oppebåret et honorar på 16.000 kr. (svarende til tilsyn med 10-12 børn), et skønsmæssigt fradrag på 1.000 kr. I overensstemmelse hermed kan der foretages et skønsmæssigt fastsat fradrag varieret efter antallet af tilsynsværgemål. Fradraget kan ikke foretages ved siden af det faste lønmodtagerfradrag.

3.59. Tjenere og servitricer . Såfremt betjeningsafgiften er indregnet i priserne og efterfølgende afregnes med serveringspersonalet, vil afregningsbeløbet på 13,1 pct. af omsætningen fuldt ud være at tage til indtægt. Herudover medregnes eventuel modtagen godtgørelse for manglende garanteret omsætning. I tilfælde, hvor betjeningsafgiften ikke er indregnet i priserne, kan den normalt ansættes til 15 pct. af den omsætning, hvoraf betjeningsafgiften er betalt. Tab i forbindelse med erhvervelse af indtægten kan alene fratrækkes, når det dokumenteres eller sandsynliggøres. Tab kan ikke fratrækkes ved siden af det faste lønmodtagerfradrag. Tjenere og servitricer, som det påhviler at anskaffe og/eller vedligeholde standardiseret arbejdsdragt kan fratrække 560 kr. årligt for merudgifter hertil. Tjenere i restauranter, hvori der er opstillet spilleautomater (»»enarmede tyve«»), oppebærer som regel 10 pct. af omsætningen i disse automater. Tjenere og servitricer har som oftest delvis kost på arbejdsstedet.

3.60. Toldtjenestemænd . Da toldvæsenets kompensationsordning bortfaldt med virkning fra 1. januar 1980, er det tidligere gældende fradrag på 40% ophævet. Toldtjenestemænd er herefter henvist til at foretage fradrag efter reglerne om udearbejde (jfr. lsr.1983.137), overarbejde og natarbejde, når betingelerne herfor er til stede.

3.61. Tunghøre . Disse kan, selv om brugen af høreapparat er nødvendig for deres erhverv, ikke fradrage nogen del af udgiften til vedligeholdelse og drift af apparatet, jfr. lsr. 1962.52. Der kan heller ikke anerkendes skattemæssig afskrivning på høreapparatet.

3.62. Videnskabsmænd . Forudsætningen for, at der kan foretages fradrag for udgifter i forbindelse med videnskabeligt arbejde, er at dette drives erhvervsmæssigt (evt. som en naturlig forudsætning for skatteyderes indtægtsgivende stilling, f.eks. som universitetsprofessor). Fradrag er derfor udelukket, hvis det videnskabelige arbejde er af studie- eller uddannelsesmæssig karakter (lsr. 1954.45) eller drives som ren hobby. Lsr. har i nogle tilfælde anerkendt fradrag for videnskabsmænds udgift til arbejdsværelse m.m., se D 2.3.18. Der ydes ofte tilskud til dækning af trykningsudgifter vedr. doktordisputatser. Sådanne tilskud anses omfattet af ligningsrådets anvisning om skattefrihed for legater til videnskabeligt arbejde, jfr. E 3.5.2.

3.63. Vurderingsmænd . Vurderingsmænd kan uden dokumentation for størrelsen af udgifter til kørsel, telefon, porto m.v., som er afholdt i forbindelse med hvervets udførelse, fradrage 10 pct. af oppebårne honorarer for vurderingsarbejde udført i landdistrikter og 5% af oppebårne honorarer for vurderingsarbejde udført i bydistrikter. Fradraget kan dog i intet tilfælde overstige 1.000 kr. De anførte fradrag kan foretages såvel for indkomstår, hvori der foretages almindelig vurdering, som for indkomstår, hvori der alene foretages omvurdering. Fradraget kan foretages samtidig med et eventuelt lønmodtagerfradrag vedrørende anden indtægt. Ovennævnte standardfradrag gælder alene vedrørende honorarer for offentlige ejendomsvurderinger. En vurderingsformand er ikke omfattet af de her nævnte regler og han kan kun fratrække dokumenterede udgifter, jfr. lsr.1982.179.

4. Etableringskonto

Reglerne om etableringskonti findes i lovbekendtgørelse nr.439 af 18.aug. 1984.

Til loven knytter sig bekendtgørelse nr.319 af 13. juni 1983 samt bekendtgørelse nr.524 af 11.okt. 1984.

Reglerne er omtalt i skd.cirk. af 30.okt.1984.

Der henvises endvidere til Erik Pedersen i RR 1969 s.288-300, og Hinze i Revisorbladet 1972/73, s.393 ff.

Nye regler .

Etableringskontoloven er senest ændret ved lov nr.576 af 15.december 1983, lov nr.208 af 16. maj 1984 og lov nr. 209 af 16. maj 1984. Der er bl.a. tale om følgende ændringer:

1) Etableringskontomidler kan ikke anvendes til forlodsafskrivning på aktiver, der er omfattet af AL afsnit V A (leasing).

2) Indskudsåret er ændret til perioden fra den 16. februar i indkomståret (fradragsåret) til den nærmest følgende 15. februar.

3) Mindstegrænsen for det årlige indskud er sat op til 5.000 kr. med virkning fra 1985.

4) Indskud kan i særlige tilfælde undlades, når etablering har fundet sted senest 15.februar i året efter det år, hvori fradraget foretages.

5) Etableringskontohavere kan selv hæve beløb på deres konti til forlods afskrivning, når de har etableret sig, uden forudgående godkendelse fra amtsskatteinspektoraterne.

6) Kravet om en personlig arbejdsindsats skal være opfyldt i det indkomstår, hvori midlerne hæves, samt i det efterfølgende indkomstår.

7) Arbejdskravet bortfalder ved uarbejdsdygtighed som følge af alvorlig sygdom eller invaliditet, der indtræder efter etablering har fundet sted, samt ved død, konkurs eller virksomhedsophør.

8) Der kan dispenseres fra beløbsgrænsen på 100.000 kr. og fra kravet om personlig arbejdsindsats, såfremt midlerne er indskudt inden 17. maj 1983.

9) Som ny hovedregel efterbeskattes etableringskontomidler i det indkomstår, hvor indskuddene er fradraget, med et tillæg på 5 pct. årligt.

4.1. Hvem kan foretage indskud .

Indskud kan foretages af fuldt skattepligtige personer, som ved indkomstårets udgang ikke er fyldt 40 år, og som har haft lønindtægt i løbet af indkomståret.

Der kan foretages indskud på etableringskonto, selv om den skattepligtige - foruden lønindtægten - har indtægt ved selvstændig erhvervsvirksomhed. I disse tilfælde kan der i samme indkomstår desuden henlægges til investeringsfonds.

Fradrag for indskud på etableringskonto kan dog ikke opnås i etableringsåret (jfr. lsr. 1979.45) samt VLD ad 17. sept. 1980 (Skd. 57.202), og heller ikke i de følgende indkomstår, hvori beløb indskudt før etableringen endnu ikke er frigivet fuldt ud, jfr. lovens § 1, stk.3.

En lønmodtager, der bliver selvstændig erhvervsdrivende og i forbindelse hermed får tilladelse til at omlægge sit regnskabsår, kan på grund af bestemmelsen i lovens § 1, stk.3 ikke med fradragsmæssig virkning indskyde på en etableringskonto for omlægningsåret. En lønmodtager etablerede sig den 1. oktober ved at indtræde i et interessentskab og fik derfor omlagt sit regnskabsår fra kalenderåret til perioden 1. oktober-30. september. Han indskød 60.000 kr. på en etableringskonto på grundlag af sin lønindtægt i tiden 1. januar-30. september, men landsskatteretten nægtede ham fradrag for de foretagne indskud, idet han ellers ville have opnået en gunstigere stilling end den skatteyder, der bliver selvstændig erhvervsdrivende uden at få omlagt sit regnskabsår (og som ikke kan få skattemæssigt fradrag for sit indskud på etableringskonto i etableringsåret), jfr. lsr. 1981.44.

En skatteyder, der havde lønindtægt i Norge og kun renteindtægt i Danmark, kunne fradrage indskud på etableringskonto fuldt ud i den danske renteindtægt, lsr.1984.173.

4.2. Beregning af indskuddet .

Indskuddet skal udgøre mindst 500 kr. (forhøjes i 1985 til 5.000 kr.) og kan højst udgøre 20% af indskyderens nettolønindtægt.

Til lønindtægten henregnes den kontante løn og beløb, der af arbejdsgiveren er ydet som godtgørelse for udgifter, der påføres lønmodtageren som følge af arbejdet, herunder udgifter til rejse, ophold og fortæring under rejser - bortset fra § 5 d-ydelser. Naturalgoder, som fri kost og logi, bil til rådighed o.lign., som lønmodtageren har oppebåret i kraft af arbejdsforholdet, medregnes i lønindtægten med den skattemæssige værdi. Også værneplitsløn og døgnplejevederlag (kun plejelønnen, ikke omkostningsgodtgørelsen) kan danne grundlag for indskud.

Til »»lønindtægten«» medregnes ikke arbejdsløshedsdagpenge og sygedagpenge - bortset fra sygedagpenge i "arbejdsgiverperioden", lsr.1981.153.

Består der i ansættelsesforholdet en af PL Kap. I omfattet pensionsordning, beregnes indskuddet af den skattepligtige lønindtægt, d.v.s. bortset fra arbejdsgiverens indbetalinger til pensionsordningen, hvorved bemærkes, at arbejdstagers »»egne bidrag«» til pensionsordning også anses som et arbejdsgiverbidrag.

Ved beregning af nettolønindtægten fradrages det faste lønmodtagerfradrag. Hvis den skattepligtige i stedet for det almindelige lønmodtagerfradrag fratrækker sine faktiske udgifter, skal dette beløb fragå ved beregningen af nettolønindtægten. Derimod skal udgifter til pensionsbidrag, forsikringsudgifter o.lign. efter PL afsnit II ikke fradrages. Honorar og diæter, som en skatteyder ved siden af sin lønindtægt oppebar i sin egenskab af formand for kommunens sociale udvalg, kunne ikke betragtes som lønindtægt i etableringskontolovens forstand.

Erstatning for tabt arbejdsfortjeneste efter et færdselsuheld kan ikke medtages i beregningsgrundlaget for indskud på etableringskonto.

Har den skattepligtige foretaget forskudsafskrivning på et kontraheret skib, skal det beregnede indskud nedsættes med forskudsafskrivningens beløb, jfr. lovens § 3, stk. 2.

Hvis selvangivelsen ikke godtages, men der sker en forhøjelse af den selvangivne nettolønindtægt, kan indskuddet ikke forhøjes tilsvarende. Derimod medfører en nedsættelse af den selvangivne indkomst reduktion af indskuddet i det omfang, den påvirker størrelsen af nettolønindtægten.

4.3. Indskud på særlig konto /.

Hele det beløb, der ønskes fradrag for, skal indskydes på kontoen. Se dog 4.4 om eventuelt fradrag uden indskud. Indskuddet skal foretages i dansk bank eller sparekasse eller visse andelskasser. Kontoen skal betegnes »Etableringskonto« og skal bære påtegning om den skattepligtiges navn, adresse og CPR.-nr.

Der kan kun oprettes en konto for hvert indskudsår, men konti fra forskellige indskudsår behøver ikke være oprettet i samme pengeinstitut. Der kan foretages indskud for flere indskudsår på samme konto, hvis det klart fremgår, hvilke indskudsår de enkelte indskud vedrører.

Hvis en skatteyder har foretaget indskud på etableringskonto i to forskellige pengeinstitutter for samme indskudsår, kan der indrømmes ham skattemæssigt fradrag for de pågældende indskud på betingelse af, at han flytter det sidst foretagne indskud til det pengeinstitut, hvor det første indskud er foretaget.

I øvrigt kan en etalberingskonto frit overføres fra et pengeinstitut til et andet.

Indskudsåret .

Fradrag for et givet indkomstår indrømmes for indskud, foretaget i tiden fra den 16.februar i indkomståret (fradragsåret) til den nærmeste efterfølgende 15.februar (indskudsåret).

Indtil den 1.oktober 1984 var indskudsåret 1.februar-31.januar. Der gælder derfor den overgangsregel, at indskudsåret for 1984 løber fra 1. februar 1984 til 15. februar 1985.

En bevilget forlængelse af fristen for indgivelse af selvangivelse medfører ikke nogen forlængelse af fristen for indskud. Der kan ikke dispenseres fra indskudsfristen.

Renter og indeståendet .

Renter, der tilskrives en etableringskonto, skal medregnes ved opgørelsen af kontohaverens skattepligtige indkomst. Renterne kan hæves efter de af vedkommende pengeinstitut fastsatte regler. Renterne er indkomstskattepligtige, hvad enten de hæves eller ikke. Renter, der henstår på en konto, bliver ikke automatisk betragtet som indskud og giver derfor ikke fradrag i indkomsten.

Det på kontoen indestående beløb skal medregnes ved opgørelsen af kontohaverens skattepligtige formue.

Skema S 29 .

Ifølge bestemmelsen i § 12 i finansministeriets lovbekendtgørelse nr. 448 af 29.august 1969 om indskud på etableringskonto skal personer, der har foretaget indskud på etableringskonto inden den 1.okt. 1984 redegøre for de i indskudsåret foretagne indskud, på et særligt skema (S 29), der vedlægges selvangivelsen. Er skema ikke vedlagt eller er det vedlagte skema kun mangelfuldt udfyldt, kan der ikke godkendes fradrag for det foretagne indskud på etableringskonto. Ligningsrådet har imidlertid vedtaget en anvisning, hvoraf fremgår, at rådet finder det rigtigst, at der i sådanne tilfælde gives de skattepligtige adgang til at berigtige forholdet inden udløbet af en rimelig frist, der fastsættes af ligningsmyndigheden i hvert enkelt tilfælde.

4.4. Fradrag uden indskud .

Indskud kan helt eller delvis undlades, når etablering finder sted i perioden 1.januar til 15.februar i året efter det år, hvori fradrag for etableringsindskud foretages, idet det forudsættes, at forlods afskrivning sker i det indkomstår, der følger efter fradragsåret, jfr. § 4, stk. 2.

Indskud kan således undlades for indkomståret 1984, når der sker etablering i perioden 1.januar 1985 til 15.februar 1985, og betingelserne for at hæve indskud af samme størrelse til forlods afskrivning i indkomståret 1985 er opfyldt.

Såfremt der er foretaget indskud for tidligere år, kan reglen kun anvendes, hvis der anskaffes aktiver, der berettiger til forlods afskrivning af såvel de tidligere foretagne indskud som de nye beløb, der undlades indskudt.

Den skattepligtige skal i selvangivelsen, for det indkomstår, hvori indskuddet er fradraget, erklære, at der er anskaffet forlods afskrivningsberettigede aktiver (allerede) før indskudsårets udløb.

Hvis en skattepligtig, der har anvendt den her omtalte regel, ikke anskaffer forlods afskrivningsberettigede aktiver inden den nævnte frist, kan indskuddet og fradraget for dette ikke godkendes. Der er endvidere tale om urigtig selvangivelse, som kan straffes efter skattekontrolloven.

Selv om der efter denne bestemmelse ikke foretages indskud på en konto, behandles det beløb, der fradrages i indkomsten, på samme måde som indskud. Det betyder f.eks. at efterbeskatningsbestemmelserne m.v. i § 11A anvendes, hvis forudsætningerne for forlods afskrivningen bortfalder i tiden efter indskudsårets udløb.

4.5. Benyttelse ved etablering .

Etablering skal efter lovens § 8, stk. 1, være sket inden 10 år efter udløbet af fradragsåret. Er kontohaveren ikke på dette tidspunkt fyldt 40 år forlænges fristen til udgangen af det år, hvori dette sker.

Efter lovens § 8, stk. 2, kan fristen forlænges, hvis kontohaveren dokumenterer, at det skyldes ham utilregnelige årsager, at etablering ikke har fundet sted inden fristens udløb. Adgangen til at forlænge fristen er henlagt til ligningskommissionen (I Kbhvn. og på Frbg. skattedirektoratet).

Der vil normalt ikke være grundlag for at forlænge fristen, hvis forsinkelsen skyldes kontohaverens egne forhold, f.eks. fordi kontohaveren eller dennes rådgiver har glemt, at de indskudte midler skulle anvendes, eller fordi der på grund af skrivefejl i regnskab eller lignende er anført forkerte oplysninger om tidspunktet for fristens udløb.

Skyldes forsinkelsen ikke kontohaverens egne forhold, kan der indrømmes fristforlængelse, såfremt kontohaveren inden fristens udløb har købt et aktiv, som ikke leveres inden fristens udløb. Det er dog en forudsætning, at forsinkelsen skyldes forhold, som kontohaveren ikke har indflydelse på, og som denne heller ikke kunne forudse.

Er etablering sket, skal indskuddene benyttes i etableringsåret eller de to følgende indkomstår. Der gælder derimod ingen frist for, hvornår indskuddet tidligst kan benyttes. Hvis betingelserne for frigivelse er opfyldt, kan benyttelse derfor ske allerede året efter, at indskuddet er fratrukket ved indkomstopgørelsen. Indskud foretaget senest den 15.februar 1985 for indskudsåret 1984 kan anvendes til etablering fra og med den 1.januar 1985, men først hæves fra og med den 16.februar 1985.

Det er en betingelse for frigivelse af indskud, at der er sket etablering af selvstændig erhvervsvirksomhed her i landet. Det kræves, at der efter »»etableringen«» er tale om en egentlig erhvervsmæssig virksomhed. Frigivelse kan ske ved etablering af en virksomhed, der agtes drevet af kontohaveren eller af dennes ægtefælle eller af begge ægtefæller i forening, jfr. D 4.7. nedenfor.

4.5.1. Hvad forstås ved etablering .

Det er udtrykkeligt fastsat i loven, hvad der i denne forbindelse skal forstås ved etablering. Herefter anses etablering af selvstændig virksomhed at have fundet sted, når den samlede anskaffelsessum for de til brug for virksomheden anskaffede formuegoder overstiger 100.000 kr. Beløbet reguleres fra og med 1984 efter reguleringspristallet. For 1984 er beløbsgrænsen 106.300 kr.

Beløbsgrænsen på 100.000 kr. kan fraviges, når særlige omsændigheder taler derfor, og indskud på etableringskonto er foretaget inden den 17. maj 1983, se D 4.5.3 (Dispensation)

Den selvstændige virksomhed kan enten være en virksomhed, som kontohaveren selv starter, eller en bestående virksomhed, som han overtager. Etablering foreligger også, hvis en mindre bivirksomhed, som han hidtil har drevet, nu udvides, således at anskaffelsessummen for virksomhedens aktiver kommer op over 30.000 kr. hhv. 100.000 kr. Om anskaffelse af kommanditanparter og udbyttekontrakt, se D 4.5.4. og D 4.5.5. nedenfor.

Ved opgørelsen af anskaffelsessummen skal der ikke ske fradrag af gæld, f.eks. prioritetsgæld, der hviler på det pågældende formuegode.

Formuegoder, der er anskaffet tidligere end 3 år før begyndelsen af »»etableringsåret«», d.v.s. det indkomstår, hvori etableringsbeløbet når op over 100.000 kr. (pristalsreguleret), kan ikke medregnes ved opgørelsen af anskaffelsessummen, medmindre ligningskommissionen (i Kbhvn. og på Frbg. skattedirektoratet) i særlige tilfælde dispenserer herfra. Der skal bortses fra formuegoder, som er afhændet eller udskilt af driften før etableringsårets begyndelse.

De formuegoder, der kan medregnes ved beregningen af etableringsbeløbet, er først og fremmest de aktiver, hvorpå der kan foretages forlods afskrivning med etableringskontomidler, jfr. D 4.6. Herudover kan medregnes småaktiver og driftsmidler, hvis levealder ikke overstiger 3 år. Blandede driftsmidler kan medregnes med en til den forventede erhvervsmæssige benyttelse svarende del af anskaffelsessummen.

En ejendom, der skal anvendes til skatteyderens erhvervsvirksomhed kan medregnes, uanset om bygningen er afskrivningsberettiget. Benyttes ejendommen delvis til private formål, kan kun en forholdsmæssig del af anskaffelsessummen medregnes.

For afskrivningsberettigede bygninger og særlige installationer i sådanne bygninger, anskaffet den 1.jan. 1982 eller senere, er det ifølge § 5, stk. 2, afskaffelsessummens kontantværdi, der skal medregnes (jfr. AL § 19A, se G 1.6.9).

Endvidere kan medregnes værdien af det varelager, der er anskaffet ved etableringen. Kontohaveren er berettiget til i stedet at medregne værdien af varelageret ved etableringsårets udgang opgjort til fakturapris eller dagspris.

Selv om anskaffelsessummen for goodwill og udbyttekontrakter ikke længere kan forlodsafskrives i henhold til lovens § 7, stk. 1, kan disse anskaffelsessummer dog fortsat medregnes ved beregningen af etableringsbeløbet. Det samme gælder anskaffelsessummen for de biler, der ikke længere kan forlods afskrives (biler, der er indregistreret til privat personbefordring, til udlejning uden fører eller som last- og varemotorkøretøjer, der er berigtiget med halv omsætningsafgift, men som anvendes erhvervsmæssigt).

Et i en forpagtningskontrakt fastsat depositum kunne ikke medregnes som anskaffelsessum i henhold til lovens § 5, stk. 2.

4.5.2. Etableringstidspunktet .

Det forhold, at en skatteyder har anskaffet erhvervsaktier for over 100.000 kr. (pristalsreguleret) berettiger ikke skattemyndighederne til at anse den pågældende for etableret, såfremt han ikke selv ønsker at anse sig for etableret med disse aktiver, lsr.1973.84.

På den anden side kan skatteyderen dog ikke, når han har anskaffet erhvervsaktier for over 100.000 kr. (pristalsreguleret), udskyde etableringstidspunktet for den pågældende erhvervsvirksomhed, for derpå i et efterfølgende indkomstår at påberåbe sig etablering med denne virksomhed.

Gør han dette på et tidspunkt, der ligger før udløbet af etableringsåret og de to næstfølgende indkomstår, anses han for etableret på det oprindelige etableringstidspunkt.

Ønsker han sig imidlertid etableret på et tidspunkt, der ligger mere end to år efter udløbet af erhvervelsesåret, skal han anses for etableret efter etableringskontolovens § 5, stk. 2 og kan efter den nu ophævede § 6 hæve den »»frie«» trediedel, maksimalt 5000 kr., i de tilfælde, hvor det oprindelige etableringstidspunkt ligger før den 17.maj 1983, men kan ikke hæve etableringskontomidler efter lovens § 7 (til forlods afskrivning), og de etableringskontomidler, der måtte restere efter hævningen af den »frie« trediedel efterbeskattes efter lovens § 10, stk. 1.

Indtil den 17. maj 1983 var beløbsgrænsen for etablering 30.000 kr. Denne beløbsgrænse gælder fortsat, når den skattepligtige inden den 17. maj 1983 har anskaffet formuegoder for 30.000 kr. og i et senere år påberåber sig etablering på grundlag af disse anskaffelser.

Arbejdskravet skal efter loven være opfyldt, for at etablering anses for at have fundet sted. Etableringstidspunktet udskydes derfor til det tidspunkt, hvor arbejdskravet er opfyldt.

En skatteyder, der ved slutseddel af 24.9.72 købte en landbrugsejendom, var berettiget til at henlægge til etableringskonto i 1972, idet han først ansås for etableret i etableringskontolovens forstand den 1.4.1973, hvor han overtog ejendommen og påbegyndte selvstændig drift, lsr.1977.96.

Under hensyn til at man efter hidtidig praksis har anset etablering for at have fundet sted i det år, hvor aftale om køb af ejendommen blev truffet, har skattedepartementet afgjort, at man for fremtiden efter den skatteppligtiges ønske tillige må anerkende, at etablering anses at foreligge allerede ved købet af ejendommen (slutsedlens udfærdigelse).

Ved en senere afgørelse har skattedepartementet afgjort, at denne praksis kan overføres på etablering ved anskaffelse af skibe og skibsanparter, samt ved køb af driftsmidler og varelager og ved overtagelse af good-will. For skibe kan den pågældende altså vælge, om han vil anse sig for etableret i det indkomstår, hvor kontrakt om køb af skib indgås, eller i det år, hvor skibet leveres fra værft. Den anførte valgfrihed indrømmes, uanset om den pågældende har benyttet sig af adgangen til at foretage forskudsafskrivning på skibsanparten.

4.5.3. Selvstændig virksomhed .

Det er en betingelse for, at etablering af selvstændig erhvervsvirksomhed anses at have fundet sted, at der er tale om en virksomhed, hvor antallet af ejere er højst 10, og hvor kontohaveren eller dennes ægtefælle deltager med personlig arbejdsindsats i ikke uvæsentligt omfang. Sidstnævnte gælder alle former for selvstændig erhvervsvirksomhed, herunder også enkeltmandsvirksomheder.

Kravet til antal ejere og kravet om personlig arbejdsindsats finder ikke anvendelse, når den skattepligtige inden den 17. maj 1983 har foretaget anskaffelser, som opfylder betingelserne for at anse etablering for at være sket.

Kravet om en væsentlig arbejdsindsats skal være opfyldt af alle, der ønsker at anse sig for etableret. Det er ikke tilstrækkeligt,at nogle af ejerne deltager i virksomheden i væsentligt omfang. På den anden side er det ikke til hinder for frigivelse af etableringskontomidler for en af ejerne, at andre ejere, der ikke ønsker etableringskontomidler frigivet, ikke opfylder kravet om en personlig arbejdsindsats.

Den personlige arbejdsindsats skal ydes af kontohaveren eller dennes ægtefælle.

Ved afgørelsen af, om en arbejdsindsats kan anses som væsentlig, skal en arbejdsindsats på mindst 50 timer månedligt anvendes som en vejledende norm. Kravet om en væsentlig arbejdsindsats gælder også ved anskaffelse af fast ejendom. Det afgørende er arbejdsindsatsen i den virksomhed, den faste ejendom eller formuegodet i øvrigt benyttes i.

Anskaffelse af en udlejningsejendom vil nårmalt være en så passiv form for virksomhed, at kontohaveren, selv om han administrerer ejendommen, ikke opfylder kravet om en personlig arbejdsindsats.

Kravet om en væsentlig arbejdsindsats kan være opfyldt, uanset at der er tale om en sæsonbetonet virksomhed. I en sæsonbetonet virksomhed, der kun er i drift f.eks. 3 måneder om året, vil kontohaveren eller dennes ægtefælle opfylde kravet om en væsentlig arbejdsindsats, såfremt der ydes en arbejdsindsats på mindst 50 timer månedligt i de 3 måneder, sæsonen varer, ialt 150 timer.

Kravet om en personlig arbejdsindsats gælder for det indkomstår, hvor indskud anvendes til forlods afskrivning, og for det følgende indkomstår.

Ved uarbejdsdygtighed som følge af alvorlig sygdom eller invaliditet, der indtræffer efter at midlerne er hævet og anvendt til forlods afskrivning, bortfalder kravet. Hvis en virksomhed drives af ægtefællerne i forening, bortfalder kravet, hvis blot en af ægtefællerne bliver uarbejdsdygtig.

Eventuel dispensation .

Amtsskatteinspektoratet (i Kbhvn. og på Frbg. skattedirektoratet) kan dispensere fra de i lovens § 5, stk. 2, opstillede betingelser for at anse etablering for at have fundet sted:

1) Beløbsgrænsen 2) Ejerantallet og 3) Arbejdskravet.

Beløbsgrænsen .

Beløbsgrænsen på 100.000 kr. (pristalsreguleret) kan fraviges, når særlige omstændigheder taler derfor, og indskud på etableringskonto er sket inden 17.maj 1983.

Denne dispensationsmulighed tænkes anvendt over for kontohavere, der med henblik på senere etablering af selvsændig erhvervsvirksomhed har indskudt midler på konti på et tidspunkt, hvor beløbsgrænsen for etablering var 30.000 kr. Det kan f.eks. være tilfældet, hvis kontohaveren har indskudt midler for senere at indtræde som kompagnon i en mindre igangværende virksomhed. Dispensation kan endvidere gives, hvis kontohaveren etablerer en virksomhed, hvortil der ikke er behov for en samlet etablering på 100.000 kr.

Det er dog en betingelse for dispensation, at den samlede etableringssum overstiger 30.000 kr.

Mere end 10 ejere .

Indskud på etableringskonti kan, når særlige forhold taler derfor, tillades hævet, selv om antallet af ejere i virksomheden overstiger 10.

En sådan dispensation kan særlig komme på tale i tilfælde, hvor en ansat ønsker at indtræde i en virksomhed som kompagnon, eller hvor antallet af ejere af en virksomhed vokser i forbindelse med et generationsskifte.

Dispensationsadgangen kan også komme på tale inden for erhvervsgrene, hvor virksomheden typisk er organiseret med et stort antal interessenter, der alle udfører en aktiv og personlig arbejdsindsats i virksomheden.

Den skattepligtige skal tillige opfylde de øvrige krav, herunder arbejdskravet. Det er dog ikke til hinder for dispensation ejerreglen, at nogle andre interessenter ikke opfylder arbejdskravet.

Arbejdskravet .

Der kan dispenseres fra kravet om personlig arbejdsindsats, når særlige omstændigheder taler derfor, og indskud på etableringskonto er sket inden 17.maj 1983.

Dispensation vil i hvert enkelt tilfælde bero på en konkret bedømmelse af ansøgerens forhold og virksomhedens karakter.

Som en generel vejledning kan der peges på, at dispensationsadgangen kan anvendes i tilfælde, hvor kontohaveren udfører en vis aktiv og personlig arbejdsindsats i en personligt ejet virksomhed. Dispensationsadgangen kan endvidere anvendes når kontohaveren er aktivt og direkte økonomisk engageret i en sådan virksomhed. Omvendt vil der ikke være grundlag for dispensation, når kontohaveren ikke yder nogen arbejdsindsats og virksomheden ejes som led i en passiv kapitalanbringelse.

Dispensationsadgangen kan endvidere anvendes i situationer, hvor virksomheder består i udlejning af aktiver til en anden virksomhed, som drives af et selskab, som den skattepligtige helt eller delvis ejer. Kontohaveren, dennes ægtefælle, eller ægtefællerne tilsammen, må dog have en bestemmende indflydelse i selskabet for at dispensation kan gives.

Endvidere kan dispensation fra arbejdskravet gives i tilfælde, hvor skatteyderen selv benytter de aktiver, der er anskaffet ved etablering. Den manglende opfyldelse af arbejdskravet kan her skyldes, at virksomheden er meget lille og derfor meget lidt arbejdskrævende, eller at virksomhedens ansatte klarer den største del af arbejdsbyrden.

4.5.4. Kommanditanparter .

Efter § 7B, stk. 1, i etableringskontoloven anses deltagelse i en virksomhed som kommanditist ikke som etablering. Kommanditisten kan derfor ikke få frigivet etableringskontoindskud til forlods afskrivning på aktiver, der er omfattet af hans anpart.

Nævnte bestemmelse har virkning, når kommanditistens erhvervelse af anpart i et aktiv, der er omfattet af hans virksomhed som kommanditist, eller kommanditselskabets anskaffelse af det pågældende aktiv har fundet sted den. 1. januar 1980 eller senere.

Det bemærkes, at reglen i § 7B alene vedrører forlods afskrivning efter etableringskontoloven, men ikke angår de regler der gælder for ordinære afskrivninger og forskudsafskrivninger. Kommanditisten kan således fortsat foretage ordinære afskrivninger og forskudsafskrivninger på aktiver, der er omfattet af hans anpart.

Ifølge skd. 55.296 omhandler § 7B alene kommanditister, men ikke andre erhvervsdrivende, der hæfter personligt for selskabets gæld f.eks. interessenter og partredere.

4.5.5. Udbyttekontrakter .

Udbyttekontrakter kan ikke længere danne grundlag for forlods afskrivning, og der kan derfor ikke ske frigivelse fra etableringskonti til forlods afskrivning på udbyttekontrakter.

Ændringen har virkning for udbyttekontrakter, der erhverves den 1. januar 1980 eller senere. Køb af en udbyttekontrakt kan fortsat medregnes ved afgørelsen af om etablering har fundet sted.

4.5.6. Leasing .

Efter lovens § 7B, stk. 2, kan anskaffelse af aktiver, der er omfattet af AL afsit V A, ikke anses som etablering. Skattepligtige kan derfor ikke hæve etalberingskontoindskud til forlods afskrivning på disse aktiver. Se ligningsvejledningens afsnit V.

4.5.7. Hævning af indskud - hvornår og hvordan .

Indtil den 1. oktober 1984 kunne etableringskontomidler kun frigives ved indgivelse af anmeldelse herom til amtsskatteinspektoraterne.

Fra og med den 1. oktober 1984 kan kontohaverne selv hæve indskud på etableringskonto til forlods afskrivning, så snart etablering har fundet sted, jfr. lovens § 5. Midlerne skal som hovedregel hæves inden for etableringsåret eller de to efterfølgende indkomstår.

Indskud vedrørende et givet indkomstår kan først hæves, når tidligere indskud er hævet fuldt ud, jfr. § 7, stk. 6.

Inden for de således fastsatte rammer kan den skattepligtige selv bestemme, hvornår han ønsker at hæve et indskud. Han kan hæve et indskud for et enkelt indskudsår over flere indkomstår, og han kan omvendt hæve indskud for flere indskudsår inden for et enkelt indkomstår. Der gælder kun den begrænsning, at indskud først kan hæves, når tidligere indskud er hævet fuldt ud, samt at restindskud skal være hævet senest 2 år efter etableringsåret, jfr. § 10, stk. 1.

Etableringskontomidler skal anvendes til forlods afskrivning før eventuelle investeringsfondshenlæggelser anvendes.

Ved hævningen skal den skattepligtige aflevere et udfyldt skema (S 463) i pengeinstituttet. På dette skema skal den skattepligtige erklære, at han har etableret sig og anskaffet forlods afskrivningsberettigede aktiver i overensstemmelse med loven.

Det påhviler pengeinstituttet at påse, at alle rubrikker på skemaet er udfyldt. Pengeinstituttet må kun udbetale penge fra etableringskontoen, hvis dette krav er opfyldt.

Hvis den skattepligtige forsætligt eller ved grov uagtsomhed afgiver urigtige eller vildledende oplysninger ved hævningen, kan han straffes efter §§ 11B-C.

Pengeinstituttet har pligt til at opbevare de indleverede skemaer i mindst 5 år, og skal på begæring udlevere skemaerne til de skattelignende myndigheder.

4.6. Forlods afskrivning .

Etableringskontomidlerne skal ifølge lovens § 7 anvendes til forlods afskrivning på følgende formuegoder:

a. Maskiner, inventar og lignende driftsmidler, der udelukkende benyttes erhvervsmæssigt.

Driftsmidler, hvis levealder ikke overstiger 3 år, eller hvis anskaffelsespris er under 3.800 kr. (i 1984) berettiger ikke til forlods afskrivning, hvis den skattepligtige vælger fuldt ud at fradrage anskaffelsessummen i anskaffelsesåret. Der kan ikke forlods afskrives på biler, som er indregistreret til privat personbefordring, til udlejning uden fører eller som last- og varemotorkøretøjer, der er berigtiget med halv omsætningsafgift. Last- og varemotorkøretøjer, der er berigtiget med halv omsætningsafgift, er biler på de såkaldte "papegøjeplader", som ikke har kunnet nyindregistreres siden 1971. Der kan ikke forlods afskrives på driftsmidler m.v. der både anvendes privat og erhvervsmæssigt.

b. Skibe til erhvervsmæssig brug. Dette gælder dog ikke kontraheret skib under bygning.

c. Bygninger, hvorpå skattemæssig afskrivning kan foretages efter AL § 18, samt særlige installationer i sådanne bygninger. Derimod kan der hverken frigives indskud til ikke afskrivningsberettigede bygninger eller til installationer i sådanne bygninger og heller ikke til ombygningsudgifter i lejede lokaler, skd.21.89.

For afskrivningsberettigede bygninger og særlige installationer i sådanne bygninger udgør anskaffelsessummen den kontantværdi, der er beregnet i medfør af AL § 19A, se G 6.1.9.

d. Tidsbegrænsede rettigheder såsom patentret, forfatter- og kunstnerret og ret til mønster eller varemærke.

e. Retten ifølge en forpagtnings- eller lejekontrakt.

f. Dræningsanlæg på jordbrugsbedrifter.

g. Goodwill, der er erhvervet før den 1. juli 1982. Dette gælder også, hvis vederlaget for overdragelsen af goodwill blot er fastsat i en bindende aftale, der er indgået inden den 1. juni 1982, selv om overdragelsen først sker senere, men inden den 1. januar 1987, se L 5.6.

Der kan forlods afskrives på udgifter til forbedring eller ombygning af de nævnte aktiver. Der kan dog ikke forlods afskrives på ombygnings- og forbedringsudgifter vedrørende bygninger, hvis den skattepligtige har valgt at straksafskrive udgiften efter AL § 21, stk. 2-3.

Overførsel af driftsmidler fra blandet eller privat benyttelse til udelukkende erhvervsmæsig benyttelse anses i relation til etableringskontoloven for anskaffelse. Det samme gælder, hvis en bygning overføres fra privat til erhvervsmæssig benyttelse. Hvis en privat benyttet del af en blandet bygning overføres til erhvervsmæssig benyttelse anses det også for en forlods afskrivningsberettiget anskaffelse.

Indskud kan anvendes til forlods afskrivning på driftsmidler, der er erhvervet ved gave eller arv. Ved arv gælder dette dog ikke, hvis arvingen har succederet i afdødes skattemæssige stilling.

Der kan ikke forlods afskrives på aktiver, der afhændes allerede i anskaffelsesåret.

Indskud kan ikke benyttes til forlods afskrivning på den aftalte eller beregnede anskaffelsessum for aktiver, der ikke er leveret eller fuldført.

Hvis den skattepligtige har både investeringsfonds- og etableringskonti, skal etableringskontomidler anvendes til forlods afskrivning, før eventuelle investeringsfondshenlæggelser anvendes, jfr. lovens § 7, stk. 8.

Afskrivningsgrundlaget .

Den forlods afskrivning, der skal foretages i etableringsåret, medfører, at afskrivningsgrundlaget for de pågældende aktiver nedsættes med beløb, der er afskrevet forlods. Forlods afskrivning kan omfatte et formuegodes fulde anskaffelsessum eller en vilkårlig del af denne. Driftsmidler indgår kun i saldoen med anskaffelsessummen reduceret med det beløb, der er afskrevet forlods. Tilsvarende skal afskrivning på bygninger ske på grundlag af erhvervelsessummen efter fradrag af det forlods afskrevne beløb.

Forlods afskrivning kan ske på aktiver, der er anskaffet i etableringsåret eller et af de 3 foregående år. Er der i tidligere år afskrevet skattemæssigt på et formuegode, er det den nedskrevne værdi, der gøres til genstand for forlods afskrivning.

Hæves der etableringskontomidler til forlods afskrivning på et driftsmiddel i et senere år end anskaffelsesåret, er det den uafskrevne pristalsregulerede værdi, der skal afskrivess forlods. I så fald sker forlods afskrivningen efter pristalsregulering af saldoen og inden årets procentvise afskrivning.

Eksempel 1 .

En lønmodtager med etableringskonto erhverver i år 1 en afskrivningsberettiget maskine for 18.000 kr. Året efter anskaffer den skattepligtige en andel af en erhvervsejendom for 200.000 kr., og den skattepligtige anser sig herefter for etableret. Fra etableringskontoen frigives 14.000 kr. til forlods afskrivning på den uafskrevne pristalsregulerede saldoværdi.

  

          År 1  

          Fem sjettedele af anskaffelsessummen for  

          driftsmidler, der er anskaffet i indkomståret  

          (i alt 18.000 ) ........................................   15.000  

 kr.  

          Afskrivning 30 pct. ....................................    4.500  

 kr.  

  -----------  

                                                                     10.500  

 kr.  

          + Den sidste sjettedel af anskaffelsessummen............    3.000  

 kr.  

  -----------  

          Saldoværdi ved årets slutning overføres til næste år  

          som ny begyndelsesdato..................................   13.500  

 kr.  

          År 2  

          Pristalsregulering, f.eks. 10 pct.......................    1.350  

 kr.  

  -----------  

                                                                     14.850  

 kr.  

          Frigivet til forlods afskrivning........................   14.000  

 kr.  

  -----------  

                                                                        850  

 kr.  

          Afskrivning 30 pct. ....................................      255  

 kr.  

  -----------  

          Saldoværdi ved årets slutning ..........................      595  

 kr.  

  -----------  

Pristalsreguleringen kan ikke i sig selv bevirke, at den skattepligtige anser sig for etableret i etableringskontolovens forstand. Det er altså ikke tilstrækkeligt, at beløbsgrænsen 100.000 kr. (pristalsreguleret) overskrides på grund af pristalsreguleringen ifølge AL.

Den del af saldoværdien, der hidrører fra pristalsreguleringen (i eksemplet 1.350 kr.), kan dog danne grundlag for frigivelsen og den forlods afskrivning, der skal foretages.

Eksempel 2 .

En lønmodtager med etableringskonto indtræder i år 1 i et interessentskab, hvorved han erhverver en andel på 20.000 kr. af virksomhedens faste ejendom. Den skattepligtiges andel af den afskrivningsberettigede bygning udgør 16.000 kr. I år 3 erhverver den skattepligtige desuden en andel af maskiner for 150.000 kr., og den skattepligtige anser sig herefter for etableret i år 3. Der frigives 10.000 kr. til forlods afskrivning på den uafskrevne del af bygningens kontantværdi. Forlods afskrivningen formindsker afskrivningsgrundlaget i år 3 efter pristalsreguleringen og inden årets procentvise afskrivning.

  

          Årlig afskrivning 6 pct. Pristalsregulering 10 pct. årligt.  

                                  Afskrivnings-       Foretagen  

                                  grundlag:           afskrivning:  

          År 1 ..                 16.000 kr.            960 kr.  

          År 2 ..                 17.600 kr.          1.056 kr.  

          År 3 ..   19.360 kr.  

                   -10.000 kr.     9.360 kr.            562 kr.  

                   ------------  

          År 4 ..                 10.296 kr.            618 kr.  

          År 5 ..                 11.326 kr.            680 kr.  

Ved beregning af det beløb, der højst kan hæves til forlods afskrivning på bygningen, skal den uafskrevne del af bygningens kontantværdi beregnes som den kontantværdiansatte pristalsregulerede anskaffelsessum med fradrag af de pristalsregulerede afskrivninger.

I foranstående eksempel betyder det, at der i år 3 højst kan frigives et beløb, der opgøres således:

  

          Den pristalsregulerede kontante  

          anskaffelsessum i år 3..................................   19.360  

 kr.  

          De pristalsregulerede afskrivninger,  

          12 pct. af 19.360 kr. ..................................    2.323  

 kr.  

  -----------  

          Til forlods afskrivning på bygningen  

          kan højst frigives......................................   17.037  

 kr.  

  -----------  

4.7. Ægtefæller .

Ifølge lovens § 5, stk. 7, kan indskud hæves ved etablering af en virksomhed, som skal drives af kontohaveren selv, dennes ægtefælle eller begge ægtefæller i forening.

Hvis en ægtefælles etableringskontomidler hæves til en af den anden ægtefælle anskaffet erhvervsvirksomhed, hvortil også dennes egne etableringskontomidler hæves, anses begge ægtefæller for etablerede det pågældende indkomstår og de er derfor afskåret fra med skattemæssig fradragsvirkning at indskyde på etableringskonto for etableringsåret, jfr. lovens § 1, stk. 3, og lsr.1984.135.

Det anførte gælder også, hvis ægtefællernes etableringskontomidler kun frigives delvis, og de ikke-frigivne etableringskontomidler på ægtefællernes konti skal være anvendt inden fristen i § 10, stk. 1, da der ellers vil ske efterbeskatning, jfr. D 4.8.

4.8. Ubenyttede indskud .

I visse tilfælde skal ubenyttede indskud medregnes til den skattepligtige indkomst.

a. Er etablering ikke sket inden 10 år efter indskudsårets udløb - evt. udgangen af det år, hvori skatteyderen fylder 40 år, se D 4.5. - skal de ikke anvendte indskud ifølge § 9, medregnes i den skattepligtige indkomst for de indkomstår, hvori indskuddene er fradraget, med tillæg af 5 pct. for hvert år fra udløbet af fradragsåret, og indtil fristens udløb.

Når etablering har fundet sted, skal indskud, der ikke er anvendt til forlods afskrivning i etableringsåret eller noget af de to efterfølgende indkomstår, medregnes til den skattepligtige indkomst for det andet indkomstår efter etableringsåret, jfr. § 10, stk. 1. Det betyder, at hvis etablering f.eks. sker i 1985, og indskyderen i årene 1985-87 kun har hævet 110.000 kr. af et samlet indskud på 150.000 kr., skal de resterende 40.000 kr. medregnes til hans akttepligtige indkomst for indkomståret 1987.

Kontohaveren kan dog efter § 10, stk. 2, hæve beløbet allerede i etableringsåret eller det følgende indkomstår f.eks. fordi han indser, at han ikke i de nærmeste år vil få brug for at anskaffe yderligere aktiver. Beløbet skal i så fald medregnes til den skattepligtige indkomst for det indkomstår, hvori beløbet hæves. De nævnte efterbeskatninger foretages uden tillæg af 5 pct. pr. år.

c. I tilfælde af kontohaverens død eller konkurs foretages der efterbeskatning af ikke frigivne indskud gennem en forhøjelse af den skattepligtige indkomst for de indkomstår, hvori indskuddene er bragt til fradrag.

Ved efterbeskatningen tillægges indskuddene 5 pct. for hvert år fra udløbet af fradragsåret, og indtil udløbet af døds- eller konkursåret.

Er kontohaveren afgået ved døden, kan indskud på etableringskonto overtages af den efterlevende ægtefælle på de for afdøde gældende betingelser. Der er ikke i loven hjemmel til at overføre indskud til andre.

d. Såfremt kontohaverens skattepligt efter KL § 1 ophører, skal der ske efterbeskatning på samme måde som nævnt under c.

Har etablering fundet sted, skal der dog ikke foretages efterbeskatning, så længe kontohaveren er skattepligtig efter KL § 2, stk. 1, litra d, af indkomsten fra virksomheden.

Ophører skattepligten kun midlertidigt, inden etablering har fundet sted, kan amtsskatteinspektoraterne (i Kbhvn. og på Frbg. skattedirektoratet) indrømme udsættelse med efterbeskatningen for en periode på indtil 3 år, således at efterbeskatning undlades, hvis kontohaveren inden udløbet af denne periode på ny bliver skattepligtig her i landet efter kildeskattelovens § 1. Udsættelse med efterbeskatningen kan dog ikke indrømmes for tiden efter udløbet af fristen for etablering.

Etablering opgives .

Den omstændighed, at den pågældende opgiver et etablere sig som selvstændig erhvervsdrivende, medfører ikke, at de foretagne henlæggelser efter anmodning fra kontohaveren kan frigives til beskatning.

Med hjemmel i etableringskontolovens § 9, stk. 2, kan amtskatteinspektoraterne (i Kbhvn. og Frbg.skattedirektoratet), når særlige omstændigheder taler derfor, tillade, at et indskud hæves inden udløbet af 10-års fristen, uanset at etablering ikke har fundet sted, men i stedet efterbeskattes.

Dispensationsbestemmelsen tager sigte på tilfælde, hvor det efter indskuddets foretagelse viser sig, at indskyderen ikke vil have mulighed for at anvende indskuddet til etableringsformål.

Reglen kan anvendes i tilfælde, hvor en kontohaver i en årrække efter indskuddets foretagelse ikke har kunnet finde anvendelse for etableringskontomidlerne til etablering. Det er dog en forudsætning, at kontohaveren ikke i de sidste 3 år har foretaget indskud på etableringskontoen. Denne frist regnes altid fra udløbet af det indkomstår, for hvilket skatteyderen sidst har foretaget indskud.

Ved anvendelsen af bestemmelsen lægges vægt på:

- at kontohaveren kan antages at have haft alvorlige planer om etablering, som er blevet forhindret ved uforudsete begivenheder.

- at hindringen ikke kan tilregnes kontohaver

- at hindringerne varigt udelukker etableringskontomidlernes anvendelse til etableringsformål.

Efterbeskatning før fristens udløb tillades normalt ikke, når anmodningen er begrundet i kontohavers dårlige økonomi. Der tillades normalt heller ikke en sådan efterbeskatning, hvis anmodningen er begrundet i, at kontohaveren etablerer virksomhed i aktieselskabsform eller anpartsselskabsform, der medfører at kontohaveren ikke kan anvende sine indskud. Langvarig sygdom kan begrunde en tilladelse efter § 9, stk. 2. Det er dog en forudsætning, at sygdommen er opstået efter, at der er foretaget indskud på etableringskonto. Skilsmisse kan efter omsændighederne også begrunde efterbeskatning, hvis det godtgøres, at ægtefællerne havde planlagt at etablere virksomhed i fællesskab, og denne virksomhed nu ikke realiseres på grund af skilsmissen. Det samme gælder ved ophævelse af samlivsforhold, når parterne har samlevet gennem en årrække.

Som følge af de fra og med 17. maj 1983 gennemførte indskrænkninger i anvendelsesmulighederne for etableringskontoindskud, er adgangen til efterbeskatning før fristens udløb efter lovens § 9, stk. 2, udvidet i en overgangsperiode. Hvis en skattepligtig inden den 17. maj 1983 har foretaget indskud på etableringskonto med henblik på etablering efter de hidtil gældende regler, kan en ansøgning efter § 9, stk. 2, normalt forventes imødekommet, selv om der ikke i øvrigt foreligger særlige omstændigheder. Tilladelse til efterbeskatning efter dene regel er betinget af, at ansøgningen indgives inden udgangen af 1984.

Når etableringskontoindskud tillades efterbeskattet inden fristens udløb, skal de ikke anvendte indskud medregnes i den skattepligtige indkomst for de indkomstår, hvori indskuddene er fradraget, - med tillæg af 5 pct. for hvert år fra udløbet af fradragsåret, og indtil udløbet af det indkomstår, hvori ansøgningen indgives.

4.9. Afhændelse af virksomheden .

Hvis virksomheden ophører eller afhændes inden udløbet af det andet indkomstår efter etableringsåret, skal indskud, der enten ikke er hævet, eller som først er hævet i det indkomstår, hvori virksomheden er ophørt eller afhændet, medregnes til den skattepligtige indkomst for ophørs- eller afhændelsesåret efter § 11, stk. 3.

Ligningskommissionen (i Kbhvn. og på Frbg. skattedirektoratet) kan dispensere, hvis kontohaveren inden 1 år efter afhændelsen eller ophøret påny etablerer selvstændig virksomhed.

En skatteyder fik frigivet etableringskontomidler i forbindelse med etablering af selvstændig virksomhed ved autoudlejning på langtidsbasis. Da den pågældende allerede samme år »»udlejede«» til sig selv, og sådan udlejning ikke kan anses for selvstændig erhvervsvirksomhed, blev virksomheden betragtet som ophørt med deraf følgende efterbeskatning. skd.39.283.

4.10. Uberettiget hævning af indskud .

Hvis der hæves beløb på en etableringskonto, og det viser sig, at der ikke kan forlods afskrives, skal der ske efterbeskatning af de hævede indskud efter § 11A, stk. 1.

Årsagen til, at der ikke kan foretages en forlods afskrivning, kan f.eks. være, at den skattepligtige ikke opfylder arbejdskravet.

Der skal også efterbeskattes, hvis kun en del af det hævede indskud kan forlods afskrives. Det kan f.eks. forekomme, hvis afskrivningsgrundlaget nedsættes ved ligningen. I så fald skal kun den del af indskuddet, der ikke kan forlods afskrives, efterbeskattes.

Efterbeskatningen sker ved at forhøje indkomsten for de indkomstår, hvori indskuddene er fradraget med indskudsbeløbene med tillæg af 5 pct. pr. år fra udløbet af fradragsåret og indtil udløbet af det indkomstår,hvori de indskudte beløb er hævet. Der regnes kun med hele år. Se evt. eksemplet i skd.cirk. pkt.48.

I de tilfælde, hvor der ved efterbeskatning bliver tale om restskat skal der endvidere betales retskattetillæg efter KL § 61. Reglerne om nedsættelse eller bortfald af overskydende skat i KL § 62A, stk. 2, finder ligeledes anvendelse. Hvis det opgjorte skatteefterkrav ikke betales rettidigt, skal der betales morarenter efter de sædvanlige regler.

Den foran omtalte efterbeskatning kan undgås, hvis den skattepligtige vælger i stedet at overføre beløbet til forlods afskrivning på andre aktiver, der berettiger til forlods afskrivning efter etableringskontotloven. Det er en forudsætning, at forlods afskrivning foretages senest i det indkomstår, der følger efter det indkomstår, hvori midlerne er hævet. Bortset herfra gælder der ingen særlige tidsfrister. Hvis en skattepligtig således får afvist en forlods afskrivning ved ligningen for indkomståret 1985, kan han vælge at overføre de ikke-anvendte etableringskontoindskud til forlods afskrivning på andre aktiver senest for indkomståret 1986.

Hvis en skattepligtig, der har valgt at overføre forlods afskrivninger til andre aktiver, som opfylder betingelserne efter etableringskontoloven, ikke anskaffer sådanne aktiver, skal der efter lovens § 11A, stk. 3, ske efterbeskatning. I så fald skal tillæg beregnes til udløbet af det indkomstår, der følger efter det år, hvori beløbet er hævet.

Anskaffer kontohaveren aktiver, der berettiger til forlods afskrivning efter etableringskontoloven, skal det ikke anvendte indskud benyttes til forlods afskrivning på disse aktiver indtil hele indskuddet er anvendt. Se evt. eksemplet i skd.cirk. pkt.49.

4.11. Sikkerhed for skattekravet .

Etableringskontoindskuddet tjener til sikkerhed for skattekrav, og de indsatte beløb kan ikke forlanges udbetalt, før skattekravet er fyldestgjort. I de tilfælde, hvor der kan gå længere tid, før skattekravet er opgjort, kan der eventuelt fra skattemyndighedernes side gives tilladelse til udbetaling af et acontobeløb af indskuddet.

Pengeinstituttet må i de nævnte tilfælde først udbetale fra en konto, når det har modtaget meddelelse herom fra statsskattedirektoratet. Pengeinstituttet har pligt til at indbetale den del af beløbet, der efter meddelelse fra skattemyndighederne svarer til skatten.

I de tilfælde, hvor der ved efterbeskatning af ikke anvendte etableringskontoindskud bliver tale om restskat, skal der endvidere betales restskattetillæg efter KL § 61. Reglerne om nedsættelse eller bortfald af overskydende skat i KL § 62A, stk. 2, finder ligeledes anvendelse. Hvis det opgjorte skattefterkrav ikke betales rettidigt, skal der betales morarenter efter de sædvanlige regler.

4.12. Strafbestemmelser .

Efter strafbestemmelserne i § 11B kan en skattepligtig straffes med bøde, hvis han forsætligt eller groft uagtsomt afgiver urigtige eller vildledende oplysninger i det skema, der indleveres i pengeinstituttet i forbindelse med en hævning. Hvis overtrædelsen begås med forsæt til skatteunddragelse kan der straffes med bøde, hæfte eller fængsel indtil 2 år.

Aktieselskaber, andelsselskaber og lignende kan efter § 11B, stk. 4, pålægges bødeansvar for overtrædelse af loven.

Strafbestemmelserne skal anvendes, hvis en skattepligtig hæver beløb på en konto uden at have anskaffet et til beløbet svarende aktiv, eller hvis den skattepligtige anvender det hævede beløb til klart ikke-forlods afskrivningsberettigede formål i modstrid med oplysningerne på det indleverede hæveskema.

Det er endvidere bestemt i § 11C, at en lovovertrædelse kan afgøres udenretligt ved bødeforlæg.

5. Sømandsskatteordningen

5.1. Sømandsbeskatning m.v. - nogle hovedregler .

Litteratur m.v.: Sømandsskattetabeller 1984 (udg. af sømandsskattekontoret 1983), Vejledning for rederier og skibe (udg. 1980), Vejledning for søfarende (udg. 1978), H. V. Mørk og Birgit Ruberg: »Sømandsskatteordningen« i Skatteorientering (udg. af Foreningen af Yngre Revisorer).

5.1.1. Hvem er undergivet sømandsbeskatning SSKL §§ 3 og 19 .

Enhver person, der er ansat til tjeneste om bord på et dansk skib i udenrigsfart eller nærfart, skal betale sømandsskat af sin indtægt om bord. Dette gælder goså personer, der er ansat om bord hos en anden arbejdsgiver end rederiet, som f.eks. personale antaget af hovmesteren (restauratøren), og uanset om de pågældende aflønnes direkte af arbejdsgiveren, eller i form af drikkepenge.

Besætningsmedlemmer, som var forhyret på et dansk skib, der ikke var bortchartret på bareboat-basis, og som var aflønnet af et udenlandsk rederi, var omfattet af sømandsskatteordningen. I det omhandlede tilfælde, hvor de udenlandske besætningsmedlemmer blev aflønnet af et indisk rederi, havde Danmark beskatningsretten, skd.44.36.

Medejer SSKL § 2, nr. 2 .

Udføres tjenesten om bord på et skib, i hvilket sømanden som partreder eller interessent ejer andel, er han ikke omfattet af sømandsskatteordningen. Tilsvarende gælder for kommanditister, jfr. skd.17.112. Ministeren for skatter og afgifter kan dog i henhold til SSKL § 29, stk. 4, tillade, at en person, der ejer en andel i skibet på højst 10 pct., betaler sømandsskat.

Dansk skib SSKL § 2, nr. 1 .

Ved dansk skib forstås et med hjemsted her i landet registreret skib, som udelukkende anvendes til erhvervsmæssig befordring af personer eller gods eller som bjærgningsfartøj, og som måler 100 bruttoregisterton eller derover. Er kun bruttotonnagen målt, skal den udgøre 100 eller derover.

Med skib registreret med hjemsted her i landet sidestilles skib, der er registreret med hjemsted på Færøerne, i Grønland eller i udlandet, såfremt det uden besætning overtages til befragtning af dansk rederi (bareboat-chartret).

Skib, der er registreret med hjemsted her i landet, men som uden besætning overtages til befraftning af udenlandsk rederi, anses ikke for dansk skib.

Dispensation SSKL § 29 .

Efter forskellige bestemmelser i SSKL § 29 kan ministeren for skatter og afgifter efter indstilling fra sømandsskattenævnet dispensere fra kravene til et skibs tonnage, anvendelse eller fartområde.

Udenrigsfart - nærfart .

Afgrænsningen af udenrigsfart- og nærfartområde fremgår af SSKL § 2, nr. 3 og 4.

Reglerne om medarbejdende ægtefælle gælder ikke SSKL § 7, stk. 8 .

Reglerne i KL § 37A, stk. 1, 3.-5. pkt. om beskatning af medarbejdende ægtefælle gælder ikke, hvis en af ægtefællerne i det pågældende lønningsår har været ansat til tjeneste om bord, jfr. SSKL § 7, stk. 8.

En gift kvinde, der var ansat til tjeneste om borg på et ægtefællen tilhørende skib, kunne ikke beskattes efter reglerne i KL § 37A; stk. 2, (nu KL § 37A, stk. 1, 3.-5. pkt.). Indkomsten om bord måtte derfor anses for sømandsskattepligtig, skd.29.177.

Bestemmelsen om medarbejdende ægtefælle kan dog finde anvendelse, hvor en af ægtefællerne, som omfattet af sømandsskatteordningen i højst 150 dage, har begæret sig overført til landbeskatning efter de almindelige regler herom (SSKL § 18), idet SSKL § 7, stk. 8, må forudsætte, at indtægten ved tjeneste om bord beskattes efter sømandsskatteloven, skd.42.187.

5.1.2. Af hvilke indtægter skal der betales sømandsskat S SKL § 2, nr. 5 .

Der skal beregnes sømandsskat af enhver skattepligtig indtægt i penge eller penges værdi, herunder hyre, lønning, eller andet arbejdsvederlag, værdien af fri kost, provision, drikkepenge o.lign., som en sømand erhverver i forbindelse med sit arbejde eller sin tjeneste om bord. Hertil henregnes også beløb, der udbetales sømanden under midlertidigt ophold i land, så længe han er anset til tjeneste om bord, samt dagpenge som rederiet udbetaler efter om dagpenge ved sygdom eller fødsel, og bjærgeløn.

Løn fra rederiet oppebåret af en skibskaptajn, mens han i 2 måneder var på en studierejse for at undersøge muligheden for oprettelse af nye skibsruter, kunne ikke anses for oppebåret under midlertidigt ophold i land. Som følge heraf kunne lønnen ikke beskattes som sømandsindtægt, jfr. skd.19.21.

Skole- og kursusophold .

Hyre under skole- og kursusophold beskattes som sømandsindtægt, såfremt sømanden må anses at være ansat i det pågældende rederis tjeneste. Afgørelsen af, om en sømand under skole- og kursusophold fremdeles må anses at være ansat i rederiets tjeneste, må i hvert enkelt tilfælde træffes på grundlag af indhentede oplysninger fra rederiet, skd.46.205.

Pensionsbidrag m.v. SSKL § 4, stk. 1 .

Ved opgørelsen af indtægten om bord bortses der efter SSKL § 4, stk. 1, fra den del af lønnen, der er tilbageholdt af rederiet til dækning af sømandens egen udgift til bidrag eller præmier til en pensionsordning m.v., der er omfattet af afsnit I i PL. Der bortses endvidere fra tilbageholdte bidrag til arbejdsmarkedsuddannelsesfonden (AUD-bidrag).

Værdi af fri kost - kostpenge SSKL § 4, stk. 3 .

Værdien af fri kost om bord fastsættes af ligningsrådet og udgør for lønningsåret 1984 39 kr. pr. dag. Kostpenge udbetalt i stedet for fri kost om bord medregnes alene med et beløb svarende til værdien af fri kost om bord.

Indtægt i land SSKL § 2, stk. 6 .

Enhver skattepligtig indtægt, der ikke er indtægt om bord, er indtægt i land.

Som indtægt i land anses bl.a. indtægt ved »slopkosteslag« for egen regning, arbejdsløshedsdagpenge og strejkeunderstøttelse samt sygedagpenge udbetalt af direktoratet for søfarende eller de sociale udvalg. Erstatning for tabt arbejdsfortjeneste er ligeledes indtægt i land, skd.40.43.

Særlig indkomst LOSI § 2, nr. 9 .

Udbetalinger efter sømandslovens §§ 43 og 43 og §§ 18 og 45 beskattes som fratrædelsesgodtgørelse efter LOSI § 2, nr. 9, jfr. skd.43.272. Tilsvarende gælder for erstatning for uberettiget afvisning før tjenestens tiltrædelse.

Udbetalinger efter ovennævnte bestemmelser til de i sømandsskattelovens § 3, stk. 2, og § 19 omhandlede sømænd (sømand hjemmehørende på Færøerne, i Grønland eller i et af de øvrige nordiske lande samt »andre sømand«) omfattes ikke af LOSI, jfr. LOSI § 10. Det samme gælder feriepenge af de nævnte erstatningsbeløb, skd.51.270 og 52.46.

5.1.3. Hvilke fradrag gives der i sømandsindkomst - sømandsskat .

A. Faste fradrag i sømandsindtægten/sømandsskatten

De faste fradrag i sømandsindtægten/sømandsskatten er indregnet i sømandsskattetabellerne.

Sømandsfradraget SSKL § 5, stk. 1 .

Sømandsfradraget, der udgør 720 kr. om måneden, træder i stedet for:

1) De i KL § 24, stk. 1, nr. 1-4 nævnte udgifter, og

2) sådanne udgifter til forsikringer m.v., der er omfattet af § 50 i PL.

Fradraget kan ikke forhøjes, selv om sømanden godtgør, at de udgifter, som sømandsfradraget træder i stedet for, tilsammen udgør et større beløb end sømandsfradraget, jfr. SSKL § 5, stk. 2.

Udenrigsfart - fradraget SSKL § 5, stk. 4 .

Sømænd, der sejler i udenrigsfart er berettiget til et såkaldt udenrigsfartfradrag, der udgør 1.100 kr. om måneden.

Velfærdsbidraget SSKL § 4, stk. 1 .

Efter lov om velfærdsforanstaltninger for søfarende påhviler der sømanden en afgift på 0,30 kr. pr. dag eller 9 kr. om måneden.

Personfradrag .

Personfradragets grundbeløb udgør 2.090 kr. om måneden. Skatteværdien heraf udgør 877,80 kr. (42 pct.).

Særligt personfrarag - pensionister SSKL § 7, stk. 6 .

Under samme betingelser som angivet i KL § 37, stk. 5, 1. pkt. nedsættes den beregnede sømandsskat under anvendelse af et personfradrag, hvis grundbeløb er 2.260 kr. månedlig. Er den sømandsbeskattede ved indkomstårets udløb ikke samlevende med en ægtefælle, eller er ægteskab indgået i indkomstårets løb, udgør grundbeløbet dog 4.140 kr. Sidstnævnte gælder tillige for kvinder, der ved udgangen af kalenderåret 1984 var enlige og fyldt 62 år.

I sømandsskattetabellen er kun indregnet et almindelgt personfradrag, hvorfor differancen mellem et særligt personfradrag og det almindelige personfradrag må gives som »fradrag i skat«.

B. Særlige fradrag i sømandsindtægten/sømandsskatten

Fradrag i indtægt SSKL § 5, stk. 3 .

Fradragsberettigede udgifter, som ikke er omfatten i de faste fradrag, skal fortrinsvis modregnes i indtægter i land.

De fradragsberettigede udgifter, der overstiger indkomsten i land, fradrages i indkomsten om bord.

Fradraget udgør 1/10 pr. måned af de fradragsberettigede udgifter, jfr. 5.2.2.

Fradrag i skat .

Fradraget udgør for den enkelte måned 1/10 af skatteværdien af de til sømandsperioden fra perioden i land eller fra ætefællen overførte personfradrag, se 5.2.3.

Om det særlige personfradrag til enlige og gifte pensionister, se 5.2.3.

Tillæg til skat .

Skal en sømands personfradrag nedsættes efter bestemmelserne i KL § 37C, som følge af at den pågældende har modtaget ydelser efter kap. 9 og 10 i lov om social bistand, må dette ske ved ligningen ved et såkaldt »tillæg til skat«, se D.5.2.3.

5.1.4. Hvordan beregnes sømandsskatten .

Sømandsskatten er i eit princip en endelig skat, der beregnes af og tilbageholdes i den enkelte måneds indtægt uden hensyn til indtægter oppebåret i månederne før og efter lønningsmåneden.

Ordningen bygger på et særligt særligt »10 måneders system«, hvorefter såvel skatteskala som fradragene er baseret på den forudsætning, at sømænd gennemsnitligt kun har indtægt om bord i 10 af årets måneder.

Skattetabeller SSKL § 9 .

Tilbageholdelsen af skat sker efter tabeller. Der er udarbejdet skattetabeller dels for udenrigsfard, dels for nærfart og inden for hver af disse farter såvel for månedsindtægter som for indtægter i kortere perioder end en måned. Tabellerne er opdelt i kolonner for henholdsvis nordiske sømænd (»Kol. 1«) og udenlandske sømænd (»Kol. 2«). Tilageholdelsen af skat i indtægter, der ikke kan henregnes til den sædvanlige månedsindtægt, sker efter særlige tabeller (Særtabeller).

I tabellernes »Kol. 1« er indregnes værdi af fri kost om bord, herunder værdi af feriekostpenge, sømandsfradrag, velfærdsbidrag, udenrigsfartfradrag (kun i udenrigsfarttabellen) og det almindelige sømandspersonfradrag. I tabellernes »Kol. 2« er herudover indregnet et særligt »udlændingefradrag«.

Udenrigsfart - nærfar .

De nærmere regler om, hvornår beskatningen skal finde sted efter henholdsvis udenrigsfart- og nærfarttabellen findes i bekendtgørelse nr. 99 af 22/3 1967.

A-indtægt SSKL § 4, stk. 1 .

Den del af sømandens indtægt, der udgør den sædvanlige månedsindtægt benævnes »A-indtægt«. Beskatningen foretages på grundlag af tabellen for det antal dage, hyren er oppebåret, uanse om sømanden i en del af måneden har været kontraktligt bundet til rederiet uden at oppebære hyre. Lønbortfald for den første hele fraværsdag i en sygeperioden formindsker dog ikke det antal dage, hyren beskattes over.

Særindtægt SSKL § 4, stk. 2 .

Indtægter, der som f.eks. bjærgeløn, tantieme, bonus, gratiale, kaplak, godtgørelse for mistede fridage og godtgørelse for mistet ferie, ikke kan henregnes til den sædvanlige månedsindtægt, beskattes efter Særtabellen.

»Kol. 1« - skattepligtige SSKL § 3 .

Sømænd, der er fuldt skattepligtige til den danske stat efter KL § 1, er pligtige at betale sømandsskat efter reglerne i sømandsskattelovens kap. II. Skatten tilbageholdes for disse sømænd efter »Kol. 1« i skattetabellerne.

ENdvidere betaler sømænd, der må anses for hjemmehørende på Færøerne, i Grønland eller i et af de øvrige nordiske lande, skal efter "Kol. 1"

»Kol. 2« - skattepligtige SSKL § 19 .

Sømænd, der ikke er skattepligtige efter SSKL kap. II, er skattepligtige efter lovens kap. III (»Kol. 2« i skattetabellerne).

5.2. Skatteansættelse og skatteberegning i land .

5.2.1. Skatteansættelsen i land .

Sømanden medtages ved skatteansættelsen i land i overensstemmelse med skattelovgivningens almindelige regler.

Den skattepligtige indkomst opgøres efter SSKL § 14, stk. 1, som summen af sømandens samlede indtægt om bord og i land, uanset om indtægten i land er erhvervet i tiden før, under eller efter tjenesten om bord.

»Lønoplysning« .

Sømandsindtægten fremgår af den »lønoplysning«, som sømandsskattekontoret efter lønningsårets udløb sender til sømandens slutligningskommune.

Sømandsindtægten (på lønopgørelsen benævnt »nettoindkomst«) fremkommer som summen af bruttoindtægten og værdien af fri kost om bord reduceret med sømandsfradrag, udenrigsfartfradrag og velfærdsbidrag.

I lønopgørelserne for 1984 vil der som værdi af fri kost om bord for 30 dage være anført 1.267,50 kr. svarende til værdi af fri kost i 32,5 dage, hvilket er begrundet i, at feriekostpenge beskattes i den måned, hvor retten hertil er optjent. Afvikler sømanden senere ferie med løn i rederiets tjeneste, vil den for feriemåneden anførte bruttoindtægt være reduceret med værdien af de tidligere beskattede feriekostpenge.

Udgiftsfradrag .

Ved opgørelsen af indtægten i land er skattelovgivningens almindelige regler afgørende for hvilke udgiftsfradrag, der kan indrømmes, jfr. SSKL § 14, stk. 2.

Fradragene udgør for så vidt angår de udgifter, som sømandsfradraget træder i stedet for, så stor en del af de årlige udgifter, som svarer til antallet af dage uden tjeneste om bord.

Det faste lønmodtagerfradrag .

  

          Fradrag gives med 5 pct. af lønindtægten i land, dog kan fradraget  

             højst udgøre:  

          3.200 kr. x antal dage i land  

          -----------------------------  

                antal dage i alt  

Befordringsudgifter .

En sømand, der kun en del af året er undergivet sømandsbeskatning, kan ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for den resterende del af året fratrække de under landopholdet afholdte udgifter til befordring mellem hjem og arbejdsplads ud over 2.000 kr. i overensstemmelse med regler i LL § 9C. Fradraget skal således ikke beskæres i forhold til antallet af dage med tjeneste om bord, som foreskrevet i SSKL § 14, stk. 2, vedrørende årlige udgifter, jfr. SD-cirk. nr. 518 af 31/3 1977.

Lsr. fandt, at en sømands udgifter til hjemrejse fra USA i forbindelse med arbejdsforholdets ophør havde været knyttet til hans arbejde som sømand og ikke til hans senere arbejde i land. Udgiften faldt dermed ind under sømandsfradraget, lsr.1980.23.

Børneopsparings- og selvpensioneringskonti .

Sømandsfradraget træder i stedet for fradrag for indskud på børneopsparings- og selvpensioneringskonti, skd.52.46. Det samme gælder for præmier og bidrag til andre ordninger omfattet af PL § 50.

5.2.2. Uudnyttede fradrag i landindtægten - særligt fradrag i sømandsindtægten .

Fradragsberettigede udgifter, som ikke hører under de faste fradrag der gives i sømandsindtægten, skal efter SSKL § 5, stk. 3, fortrinsvis fradrages i indtægt i land, bortset fra aktieudbytte m.v., der er omfattet af afsnit VI i KL. Har sømanden ikke sådanne indtægter i land, eller overstiger udgifterne af den her omhandlede art disse indtægter i land, indrømmes fradrag for udgifterne, henholdsvis den overskydende del heraf, i indtægten om bord. Det er dog en forudsætning, at fradraget vil udgøre mindst 20 kr. om måneden. Fradraget udgør for den enkelte måned en tiendedel af det årlige beløb, henholdsvis den overskydende del heraf. Allerede indrømmede fradrag ændres kun, hvis de udgifter der har begrundet fradraget, forøges eller formindskes med mindst 200 kr. i lønningsåret.

Udenlandsk indkomst sidestilles ikke med den i SSKL § 5, stk. 3, nævnte indtægt i land. Dette medfører, at de fradragsberettigede udgifter, når skatteyderen foruden sømandsindkomsten kun har udenlandsk indkomst, indrømmes som et særligt fradrag i sømandsindkomsten efter de almindelige regler herom, jfr. skd.42.187, der vedrørte en skatteyder med udenlandsk indkomst omfattet af LL § 33A.

En skatteyder, der i perioden 17/9 1975-5/5 1976 arbejdede til søs, havde i indkomståret 1976 udover sømandsindkomsten tillige landindkomst. Denne var, bl.a. som følge af ejendomsunderskud, opgjort til - 24.381 kr. Af det nævnte underskudsbeløb var 10.153 kr. - svarende til 1/10 pr. måned i 125 dage - overført til fradrag i sømandsindtægten, jfr. SSKL § 5, stk. 3, hvorimod den resterende del, 14.228 kr., ikke blev udnyttet.

Skatteyderen nedlagde herefter påstand om, at det nævnte »uudnyttede underskud« kunne fremføres til modregning i indkomsten for det følgende indkomstår i medfør af LL § 15.

Heri gav hverken Vestre Landsret eller Højesteret ham medhold. Højesteret henviste til SSKL § 14, stk. 1, hvorefter en sømands skattepligtige indkomst opgøres som summen af sømandens samlede indtægt om bord og i land. Opgjort på denne måde udviste skatteyderens skattepligtige indkomst for 1976 ikke underskud, og der var herefter ikke i LL § 15 hjemmel til at overføre det fradrag, som ikke var blevet udnyttet i 1976, til 1977.

5.2.3. Skatteberegningen af indtægt i land .

Efter SSKL § 15, stk. 1, udregnes den skat, som sømanden skal betale af indkomst i land, ved en særlig forholdsberegning.

Først beregnes på grundlag af den samlede skattepligtige indkomst indkomstskatten til staten, folkepensionsbidraget, dagpengebidraget, indkomstskatten til amtskommunen, indkomstskatten til kommunen og den kirkelige afgift. Beregningen sker på grundlag af de udskrivningsregler, der gælder for det pågældende indkomstår. Ved beregningen indrømmes der ikke sømanden personfradrag.

Skatterne af sømandens indtægt i land udgør herefter så stor en del af de beregnede skattebeløb, som - beregnet efter nedennævnte brøk - falder på indtægten i land:

  

          (skat af skattepligtig indkomst) x indtægt i land  

          ---------------------------------------------  

                        skattepligtig indkomst  

De således beregnede skatter af indtægten i land nedsættes herefter med et forholdsmæssigt beregnet personfradrag. Nedsættelsesbeløbet udgør en så stor del af det årlige personfradrag efter KL, som svarer til antallet af dage uden tjeneste om bord.

Uudnyttet personfradrag .

Kan personfradraget efter SSKL § 15, stk. 2, ikke fuldt ud udnyttes ved fradrag i skatten i land, overføres det overskydende beløb til fradrag i sømandsskatten.

Fradraget udgør for den enkelte måned en tiendedel af skatteværdien af det overførte beløb. Ved beregningen anvendes laveste beskatningsprocent efter sømandsskatteskalaen.

Uudnyttet »sømandspersonfradrag« kan ikke overføres til ægtefællen, jfr. SSKL § 7, stk. 7.

Overført personfradrag fra ægtefælle .

Ægtefælles uudnyttede personfradrag overføres, hvis sømanden har været omfattet af sømandsskatteordningen hele året, til fradrag i sømandsskatten.

Har sømanden kun været omfattet af sømandsskatteordningen i en del af året, overføres personfradraget til fradrag i sømandsskatten og skatten af indkomsten i land i forhold til antallet af dage med sømandsindkomst og dage uden sådan indkomst.

I det omfang det til fradrag i skatten af indkomsten i land overført fradrag ikke kan udnyttes der, overføres det til fradrag i sømandsskatten.

Fradraget i sømandsskatten udgør for den enkelte måned en tiendedel af skatteværdien af det overførte beløb. Ved beregningen anvendes laveste beskatningsprocent efter sømandsskatteskalaen.

Særligt personfradrag - pensionister SSKL § 7, stk. 6 .

Som nævnt i afsnit D.5.1.3. må differencen mellem et almindeligt personfradrag og det i SSKL § 7, stk. 6, nævnte særlige personfradrag gives som et særligt fradrag i sømandsskatten. Fradraget i sømandsskatten udgør for den enkelte måned for enlige pensionister og kvinder, der ved udgangen af kalenderåret 1984 var enlige og fyldt 62 år 861 kr. og for gifte pensionister 72 kr.

Uudnyttet »sømandspersonfradrag« kan ikke overføres til ægtefællen, jfr. SSKL § 7, stk. 7.

Nedsættelse af personfradrag .

Bestemmelserne i KL § 37C om nedsættelse af personfradrag, i tilfælde hvor den skattepligtige i indkomståret har modtaget ydelser efter kap. 9 og 10 i lov om social bistand, finder også anvendelse på personfradrag efter sømandsskatteloven.

Da personfradrag efter sømandsskatteloven er indregnet i de tabeller sømandsskatten beregnes efter, må en eventuel nedsættelse heraf ske ved ligningen ved et såkaldt »tillæg til skat«. Det månedlige »tillæg til skat« udgør 1/10 af skatteværdien af det beløb personfradraget skal nedsættes med.

5.2.4. »150 dages reglen« SSKL § 18 .

Når en sømand i et lønningsår har været undergivet sømandsbeskatning i højst 150 dage, kan han kræve, at den sømandsbeskattede indtægt i stedet overføres til beskatning i land, efter de almindelige regler om indkomstskat til stat, amtskommune og kommune m.v. Er en ansættelse om bord påbegyndt før lønningsårets begyndelse eller vedvarer den efter lønningsårets udgang, er det dog tillige en forudsætning, at denne ansættelse ikke overstiger 150 dage.

Indtægten opgøres som summen af bruttoindtægten og værdien af fri kost om bord reduceret med velfærdsbidrag og evt. udenrigsfartfradrag. I stedet for sømandsfradraget indrømmes fradrag efter skattelovgivningens almindelige regler.

Den opkrævede sømandsskat overføres som foreløbig skat (A-skat) for det pågældende indkomstår.

Reglerne om medarbejdende ægtefælle vil i givet fald kunne finde anvendelse, skd.42.187.

5.2.5. Selvangivelsespligt .

En sømand er iflg. SSKL § 17 pligtig at indsende selvangivelse i overensstemmelse med reglerne om selvangivelse af indkomst og formue m.v., såfremt han

1) Ved udgangen af indkomståret ejer skattepligtige aktiver til et samlet beløb af 20.000 kr. eller derover,

2) i indkomståret

a) har drevet virksomhed, for hvilken der er foreskrevet bogførings- og/eller regnskabspligt,

b) har været ejer eller bruger af fast ejendom,

c) har haft indtægter i land, herunder dagpenge eller andre sociale bistandsydelser,

d) har haft indtægt om bord udbetalt af andre end rederiet eller anden arbejdsgiver,

e) har fået fradrag i indtægten eller skatten om bord i henhold til søamndsskattekortets rubrik 4 eller 11,

f) har haft indkomster, hvoraf der skal svares særlig indkomstskat,

g) skal svare tillægsskat i medfør af pensionsbeskatningslovens bestemmelser,

h) har haft udenlandsk indkomst, eller

3) begærer at få sin sømandsindkomst beskattet efter reglerne for ikke-sømænd (150 dages reglen i SSKL § 18).

Aerogram .

I andre tilfælde kan sømanden nøjes med at underskrive et særligt areogram (S 70).

»Skattekontrollovstillæg« .

Bestemmelsen i SKL § 2, stk. 3, om forhøjelse af indkomstskatten i mangel af behørig selvangivelse og i mangel af rettidig selvangivelse finder ikke anvendelse på sømandsskatten, jfr. SKL § 2, stk. 6.