Oversigt (indholdsfortegnelse)

A.F.1 Generelle fradrag for lønmodtagere

A.F.2 Fradrag for specielle grupper af lønmodtagere

A.F.3 Befordringsfradrag

A.F.4 Underholdsydelser

A.F.5 Gaver til visse foreninger LL § 8 A

Den fulde tekst

Afsnit AF - Fradrag i den skattepligtige indkomst (ligningsmæssige fradrag)


A.F.1 Generelle fradrag for lønmodtagere

Under dette punkt behandles en række fradrag, som vedrører alle lønmodtagere eller i hvert fald større (ikke afgrænsede) grupper af lønmodtagere.

I den skattepligtige indkomst foretages et fradrag på 3 pct. af den personlige indkomst, dog højst 3.700 kr. i 1991, jf. LL § 8 F. Se nærmere i afsnit A.A.

Ud over 3 pct.'s fradraget kan lønmodtagere fradrage deres udgifter i forbindelse med det indtægtsgivende arbejde i den skattepligtige indkomst (ligningsmæssige fradrag).

Hovedreglen er, at disse udgifter kun kan fradrages med det beløb, hvormed udgifterne sammenlagt overstiger * 3.500 kr. i 1991, jf. LL § 9, stk.1. Fradrag i forbindelse med visse indtægter rammes dog ikke af bundgrænsen, selv om indtægten ikke hidrører fra selvstændig virksomhed, se herom f.eks. A.F.2.3 og 2.11.

Endvidere gælder bundgrænsen på * 3.500 kr. ikke fradrag for udgifter til befordring mellem bopæl og arbejdsplads, mellem skiftende eller flere samtidige arbejdssteder samt kontingenter til A-kasser eller fagforeningskontingent, jf. LL § 9, stk.2, og de under afsnit A.F.4 og 5 nævnte former for fradrag.

Skatteyderen skal godtgøre berettigelsen af de enkelte fradrag. Hvor der er fastsat standardsatser for det pågældende fradrag, er det tilstrækkeligt, at skatteyderen dokumenterer berettigelsen til fradraget.

Derimod må skatteyderen i de tilfælde, hvor der ikke er fastsat standardsatser, normalt godtgøre såvel berettigelsen som størrelsen til fradraget.

Om der i almindelighed må kræves en egentlig dokumentation for en påstået udgift eller retten til et bestemt fradrag, eller en evt. sandsynliggørelse heraf vil være tilstrækkelig, må afhænge af den enkelte situation.

A.F.1.1 Rejseudgifter

Rejse- og befordringsudgifter kan ikke fradrages ved indkomstopgørelsen i det omfang, de er dækket af en skattefri godtgørelse, jf. LL § 9, stk.5, eller en ydelse omfattet af SL § 5 d, se afsnit A.B.1.6.1 og 2.

Hvis der ikke udbetales godtgørelse, men betingelserne herfor er opfyldt, jf. * T&S-cirk. 1990.48, * vil der dog kunne foretages et tilsvarende fradrag i den skattepligtige indkomst. Er udbetaling af skattefri godtgørelse sket med lavere beløb end muligt, kan der foretages fradrag med et beløb svarende til differencen.

Ved opgørelsen af fradraget for rejser med/uden overnatning i Danmark samt rejse uden overnatning i udlandet har Ligningsrådet vedtaget, at der skal anvendes følgende enhedssatser for indkomståret 1991:

Logi: * 125,60 kr.

Fortæring: * 226,95 kr.

Tilsluttende rejsedag og rejse uden overnatning: * 9,45 kr. pr. time.

Hvor arbejdsgiveren yder fri kost, kan der fradrages * 56,75 kr. pr. døgn for andre merudgifter på rejsen end merudgifter til ophold og fortæring.

Når der på rejser/møder modtages fri fortæring, kan der ikke foretages tilsvarende fradrag i den skattepligtige indkomst. Hvis der modtages delvis fri fortæring, skal der ske reduktion i fradraget. Ved rejse i Danmark med/uden overnatning og ved rejse uden overnatning i udlandet sker der rekuktion for morgenmad, frokost og middag med henholdsvis * 34,05 kr., * 68,10 kr. og * 68,10 kr. Ved rejse i udlandet med overnatning reduceres satsen i det pågældende land med 15 %, 30 % og 30 %.

Andre rejseudgifter kan - hvad enten der er oppebåret godtgørelse eller ikke - fradrages i den skattepligtige indkomst i det omfang, de er fradragsberettigede efter de almindelige regler.

Fradraget er begrænset af * 3.500 kr.'s-grænsen, jf. LL § 9, stk.1.

A.F.1.2 Dagpenge til offentligt ansatte - bortset fra § 5 d-ydelser

Dagpenge til tjenestemænd og offentlig ansatte, herunder diæter, time- og sejlpenge, der udbetales under tjeneste, som ikke medfører ophold uden for hjemstedskommunen, d.v.s. at de ikke er omfattet af SL § 5 d, medregnes til den personlige indkomst, medmindre udbetalingen sker efter LL § 9, stk.5, medens de med opholdet uden for det normale arbejdssted forbundne merudgifter til sædvanlig forplejning på samme levefod som hjemme kan fradrages i den skattepligtige indkomst.

A.F.1.3 Dobbelt husførelse

Ligningsrådet har vedtaget, at der kan gives fradrag i den skattepligtige indkomst for merudgift til kost og bolig til enlige forsørgere, der har børn under 18 år ved indkomstårets begyndelse, ugifte samlevende (papirløse par), herunder samlevende af samme køn, og gifte, hvis de pågældende på grund af erhverv midlertidigt opretholder dobbelt husførelse.

Fradraget kan uden videre gives, såfremt samlivet har varet i et år eller mere. Som dokumentation for varigheden kan man bl.a. lægge vægt på folkeregisteroplysningerne. Hvor der er tale om samliv under et år, kan fradrag gives efter en konkret vurdering.

Hvor skatteyderen bor ved arbejdsstedet under pensionatsforhold eller ved privat indkvartering eller under tilsvarende forhold, kan der uden dokumentation for merudgifternes størrelse fradrages 400 kr. pr. uge. Ønskes fradrag ud over dette beløb, må berettigelsen hertil godtgøres af den pågældende skatteyder.

Der kan ikke foretages fradrag for dobbelt husførelse, hvis skatteyderen i forbindelse med opholdet modtager § 5d-ydelse eller skattefri rejsegodtgørelse.

På grund af erhverv

Det er en betingelse, at opretholdelsen af dobbelt husførelse skyldes erhvervsmæssige forhold.

Der gives ikke fradrag, hvis adskillelsen skyldes andre forhold såsom hensynet til børnenes opdragelse, ægtefællernes personlige forhold o.lign. Der kan ikke gives fradrag for dobbelt husførelse, hvis samlivet mellem ægtefællerne er ophævet som følge af uoverensstemmelser o.lign., se bl.a. lsr.1985.109.

I et tilfælde, hvor et ægtepar havde fælles bopæl i X, hvor manden var under uddannelse, og hvor hustruen havde udgifter til kost og logi på det hospital i Y, hvor hun arbejdede, kunne der foretages fradrag for dobbelt husførelse, lsr.1970.154.

En skatteyder, der i to vinterperioder måtte overnatte i nærheden af sin arbejdsplads som følge af trafiksammenbrud på grund af snestorm, fik ikke fradrag for udgifterne herved, da den dobbelte husførelse ikke var begrundet i hans erhverv, men skyldtes hans personlige transportforhold, lsr. 1984.114.

Fradrag for dobbelt husførelse under kursusophold afgøres ud fra en vurdering af, om kursusudgifterne i øvrigt er fradragsberettigede som driftsudgifter, lsr.1981.23 og Skat 1987.6.435. Fradrag for dobbelt husførelse blev nægtet en lærer under et kursusophold uden for hendes fagområde, lsr.1976.39.

Værnepligtige, herunder værnepligtige befalingsmænd, der under indkaldelsen bor på en kaserne, men samtidig opretholder deres hidtidige bopæl, anses ikke for berettigede til fradrag for dobbelt husførelse.

Midlertidig

Det er endvidere en betingelse, at adskillelsen er midlertidig. Det er ikke nogen betingelse, at der har været etableret fælles husholdning efter ægteskabets indgåelse, jf. lsr.1967.136.

Efter 6 års ophold og fast arbejde i en anden by kunne adskillelsen ikke anses som midlertidig, og fradrag blev nægtet, ØLD af 24.okt. 1974. Jf. en lignende afgørelse i VLD af 10.sept. 1987 (Skat 1987.10.720).

Af VLD af 20.april 1979 (skd.56.90) fremgår, at fradrag godt kan opnås for de første 2 år af et samlet ophold på 5 år, idet retten henså til, at opholdet oprindelig var tænkt at skulle være kortvarigt, og at afgørelsen af, om skatteyderen var berettiget til fradrag for dobbelt husførelse for de 2 første år, måtte ske ud fra en vurdering af forholdene, som de var ved udgangen af hvert af disse år.

I lsr.1973.47 vedrørende trafikassistent i DSB - der i 1969 blev forflyttet og først den 1.5.1971 påny fik tjenestested i nærheden af ægtefællernes fælles bopæl - fandtes adskillelsen kun at have været midlertidig, og fradrag kunne herefter foretages. Se endvidere lsr.1974.154 og 1981.24, hvor hhv. en kaptajn og en premierløjtnant fik godkendt fradrag for dobbelt husførelse i forbindelse med forflyttelser.

En kontorfunktionær blev ansat som forbundssekretær i København med en prøvetid på to år. Efter ansættelsen indgik han ægteskab og flyttede til ægtefællens bopæl i Jylland. Han blev anset for berettiget til fradrag for dobbelt husførelse indtil prøvetidens udløb, da stillingen måtte anses for midlertidig, lsr.1983.17.

En forbundssekretær, der havde etableret dobbelt husførelse, foreløbig for en ansættelsesperiode på 4 år (svarende til valgperioden som kongresvalgt tillidsmand) ansås ikke berettiget til fradrag ud over 2 år, lsr. 1980.141.

I lsr.1971.60 er fradrag nægtet en lokomotivfører ved DSB udstationeret i X-by, hvor han undertiden måtte overnatte, idet han ikke kunne anses midlertidigt at opretholde dobbelt husførelse.

Ved lsr.1973.46 blev fradrag for dobbelt husførelse nægtet en driftsleder, der efter at have købt et savværk i Y, tog ophold der og boede i et lejet værelse, og kun i weekender og når arbejdet i savværket i øvrigt tillod det, opholdt sig i hjemmet hos hustruen, der af hensyn til sit erhverv stadig boede i X. Landsskatteretten fandt ikke, at der forelå en midlertidig adskillelse, heller ikke selv om familiens eksistens efter det oplyste var betinget af hustruens arbejde, og at det ikke havde været muligt at skaffe hende tilsvarende indtægtsmulighed i Y. Der kunne derfor ikke indrømmes fradrag for dobbelt husførelse hverken for manden eller hustruen.

En lærer, der i sine ferier og under orlov drev en campingplads og boede i eget sommerhus i nærheden, fik ikke fradrag for dobbelt husførelse, da han ikke havde merudgifter til logi og da forholdet - som en årligt tilbagevendende begivenhed - ikke kunne anses for midlertidigt, lsr. 1984.115.

Afstanden mellem bopælene

Det må endvidere være en forudsætning for, at der kan opnås fradrag for dobbelt husførelse, at afstanden mellem ægtefællernes boliger er så stor, at skatteyderen ikke med rimelighed kan henvises til daglig at rejse frem og tilbage. I modsat fald kan der kun foretages sædvanligt befordringsfradrag.

Særlige afgørelser

Det er forudsat, at der er tale om merudgifter i anledning af den dobbelte husførelse.

I lsr.1966.138 har Landsskatteretten statueret, at en skatteyder, der under en udstationering havde frit logi, og som kunne købe tre daglige måltider for 7,80 kr. pr. dag, ikke kunne antages at have haft merudgifter som følge af dobbelt husførelse.

En oberstløjtnant, som var midlertidigt udstationeret i Skive oplyste, at han under hele sin tjeneste i Skive havde bevaret bopæl i Århus, at han havde beboet et lejet værelse på tjenestestedet, når han ikke har kunnet opholde sig i sit hjem, samt at han havde købt sine måltider på kasernens cafeteria. I VLD af 2. juni 1982 (skd. 64.97) fik han medhold i sin påstand om fradrag efter de fastsatte standardsatser, idet landsretten bl.a. anfører, at der i Ligningsrådets anvisning er fastsat "en fælles fradragssats, omfattende både kost og bolig, og denne sats finder anvendelse, når skatteyderen bor "under pensionatsforhold eller ved privat indkvartering eller under tilsvarende forhold." Det må antages, at denne fælles fradragssats i første række er tænkt anvendt i tilfælde, hvor skatteyderen betaler samlet for kost og bolig, og derfor er afskåret fra at dokumentere merudgiften til hver af de to poster, men efter bestemmelsens formulering findes den også at måtte finde anvendelse i tilfælde, hvor skatteyderen vel betaler særskilt for kost og bolig, når den pågældende indkvarteringsform typisk vil være forbundet med merudgifter både til kost og til bolig, og der findes ikke i bestemmelsen noget grundlag for i disse tilfælde at kræve særskilt dokumentation for merudgifter til kost og til bolig." Da skatteyderen har boet "under tilsvarende forhold," der typisk medfører merudgifter til både kost og bolig, findes han at opfylde betingelserne for fradrag efter den fælles standardsats.

Fradrag for befordring til hjemrejse i weekenderne kan gives samtidig med fradrag for dobbelt husførelse efter LL § 9 C, jf. lsr. 1974.57.

En arkitekt, der var udstationeret i Mellemøsten af DANIDA, fik ikke fradrag for udgifterne ved dobbelt husførelse under hensyn til, at indtægten fra DANIDA var indkomstskattefri, lsr. 1980.140.

En styrmand, der gjorde tjeneste på færgen mellem Fåborg og Gelting, blev ikke anset for berettiget til fradrag for dobbelt husførelse, da der ikke var tale om en midlertidig stilling, lsr.1985.156.

En salgschef, der havde hele landet som rejsedistrikt, blev anset som berettiget til fradrag for både dobbelt husførelse (hustruen boede i Jylland, han på Sjælland) og som handelsrejsende (Skat 1987.2.131).

En plejehjemsassistent, der var under uddannelse, fik godkendt fradrag for dobbelt husførelse og for befordringsudgifter efter LL § 9 C for de perioder, hvor hun gjorde praktiktjeneste og fik overenskomstmæssigt vederlag for arbejdet (Skat 1987.4.290).

En arbejdsmand, der boede på Fyn, arbejdede på en boreplatform i Nordsøen. Under hensyn til, at der under opholdet på boreplatformen blev ydet fri forplejning, kunne der bl.a. ikke gives fradrag for dobbelt husførelse m.v., lsr. 1985.55.

A.F.1.4 Fradrag for merudgifter ved lønarbejde i udlandet

Fuldt skattepligtige, der udfører arbejde uden for Danmark kan i den skattepligtige indkomst fradrage udgifter til kost og logi med de af Ligningsrådet fastsatte satser for skattefri godtgørelse på rejser. Fradraget forudsætter, at den skattepligtige ikke har modtaget skattefri rejsegodtgørelse eller har fået sine udgifter dækket ved udlæg efter regning.

Herudover har Ligningsrådet vedtaget, at der kan foretages et standardfradrag i den skattepligtige indkomst efter følgende retningslinjer:

Lønmodtageren skal have opholdt sig uafbrudt i udlandet i 60 hele døgn. (1/1-31/12).

For eksportmedarbejdere ansat af en dansk arbejdsgiver er det dog tilstrækkeligt, at der samlet har været tale om ophold i udlandet i mindst 100 døgn. Eksportmedarbejdere kan medregne ophold i udlandet, når opholdet har varet mindst 24 timer. Efterfølgende påbegyndte døgn medregnes fuldt ud.

Afholdelse af ferie i udlandet eller arbejdsløshedsperioder kan ikke medregnes ved opgørelse af udlandsopholdets varighed.

Lønmodtagere, der transporterer varer, personer m.v., er mønstret på skibe, udfører privat husligt arbejde samt modtager ydelser i medfør af statsskattelovens § 5 d eller ligningslovens § 7 litra r, er ikke berettiget til standardfradrag. Dette gælder også SAS' personale under udstationering.

Ved arbejde i Vesteuropa, dvs. Finland, Tyskland, Østrig, Italien, og de vest herfor liggende lande kan fradrages 55 kr. pr. fulde eller opgjorte døgn. Til Vesteuropa henregnes endvidere Færøerne og Grønland.

Ved arbejde uden for Vesteuropa kan fradrages 140 kr. pr. opgjorte eller fulde døgn.

Fradraget dækker samtlige merudgifter i forbindelse med arbejdet, bortset fra fagforeningskontingent, udgift til arbejdsløshedsforsikring og eventuelt fradrag for udgift til kost og logi.

Fradraget kan ikke overstige den skattepligtige indkomst ved arbejdet i udlandet.

Skattepligtige, der er berettiget til fradrag efter disse regler, kan i stedet vælge i den skattepligtige indkomst at fratrække dokumenterede eller sandsynliggjorte merudgifter.

A.F.1.5 Kongres og studierejser - Kursusudgifter

Udgifter til kongres- og studierejser vil i almindelighed være relativt sjældent forekommende hos lønmodtagere.

Specielt vedrørende kongresrejser indicerer en højesteretsdom, refereret i UfR 1970.51, at fradrag herfor i almindelighed ikke kan indrømmes lønmodtagere. Fradrag for lønmodtagere indrømmes kun, når det er godtgjort, at udgiftens afholdelse har været nødvendig. Et sådant bevis vil praktisk taget kun foreligge, når arbejdsgiveren ud fra objektive kriterier har betalt rejseudgifterne, som herefter ikke vil blive beskattet hos lønmodtageren. Hvis deltagelse i kongressen har været nødvendig for stillingens forsvarlige bestridelse, må det være arbejdsgiverens sag at holde skatteyderen skadesløs. Retten har herved bragt det synspunkt i forgrunden, at det ikke skal være skattemyndighedernes sag at bedømme rejsens nødvendighed.

Af landsskatteretskendelser, hvor fradrag blev nægtet, kan nævnes lsr.1970.157, 158, 159 og 1973.51 (tandlæge, der efter opfordring deltog som foredragsholder i international mikrobiologikongres i Mexico City), og lsr.1976.56. (En lønansat tandlæge nægtet fradrag for udgift til deltagelse i verdenskongres for tandlæger i Mexico). Ligeledes er en overlæge (der havde fået tilskud til og løn under opholdet) samt en øjenlæge og professor nægtet fradrag, idet der ikke fandtes at være en sådan direkte forbindelse mellem udgiften til kongres m.v. og den årlige indtægtserhvervelse, at fradrag var berettiget.

Om selvstændige erhvervsdrivende, se E.B.3.2.

Studierejser

Udgifter til studierejser kan ikke fradrages i det omfang, de har egentlig videreuddannelse til formål. De vil ofte have et etableringsmæssigt præg. Afgrænsningen af fradragsberettigede studierejseudgifter må i øvrigt ske efter retningslinier, der ligger meget nær op ad det på s. 372 beskrevne vedrørende udgifter til kongresrejser.

En adjunkt i samfundshistorie fik ved HD af 15.feb. 1989 (Skat 1989.4.311) ikke fradrag for udgiften til en studietur til Ægypten, uanset det faglige formål som rejsen måtte antages at have haft. Rejsen fandtes efter sit indhold ikke at have haft den nødvendige forbindelse med sagsøgerens undervisning i historie og samfundsfag.

En etnografs (kandidatstipendiat) rejse til Sardinien for at fremskaffe undervisningsmateriale var ikke fradragsberettiget, lsr.1972.61. Fradrag er ligeledes nægtet ved lsr.1974.52 (studie- og messerejse til USA) og 1974.148 (kgl. kapelmusikus).

En lærer på et gymnasium opnåede heller ikke fradrag for udgifterne til to rejser, han havde foretaget som forberedelse til ekskursioner med eleverne, lsr.1985.58.

Læge, der med henblik på fortsat ansættelse (forlængelse af vikariat) på Rigshospitalets hjertekirurgiske afdeling efter opfordring af arbejdsgiveren, men for egen regning og i opsparet fritid deltog som observatør ved nogle operationer i USA, blev nægtet fradrag, lsr.1977.167.

En børnehavelærerinde på statens kostskole for blinde og svagtseende fik ikke godkendt fradrag for en rejse til England for at studere pædagogiske metoder til optræning og udvikling af åndssvage blinde børn. Rejsen blev betragtet som en studierejse af generel karakter, lsr.1975.164.

Efter at en lokal turistforening ikke længere havde set sig i stand til at betale en turistchefs rejser til Japan til de af Danmarks Turistråd arrangerede "workshops" (en afløsning for de tidligere traditionelle udstillinger), men kun ydede et tilskud, havde skatteyderen selv betalt og fratrukket differencen. Udgiften kunne ikke anses som en driftsudgift i forbindelse med indtægtserhvervelsen, lsr.1977.69.

Efter at have gennemgået en 3-årig landbrugsuddannelse tog en skatteyder på et 6 måneders praktik- og arbejdsophold i Canada, arrangeret af International Agricultural Exchange Association. Under opholdet oppebar skatteyderen en lønindtægt på 14.036 kr. fra den canadiske arbejdsgiver. Opholdet i Canada blev anset for foretaget i studiemæssigt øjemed og fradrag for rejseudgifter blev nægtet, lsr.1982.180.

En adjunkt, der deltog i en af Geografiforbundet arrangeret rejse til Færøerne, fik ikke fradrag for udgiften, da rejsen havde haft et turistmæssigt sigte og ikke konkret kunne relateres til klagerens undervisning, jf. VLD af 23.jan. 1989, Skat 1989.3.217.

En adjunkt havde deltaget i en studierejse til Italien, arrangeret af en lærerkreds. Deltagerne i rejsen havde været lærere i fagene historie, latin og italiensk, oldtidskundskab, fysik, religion og formning. Rejsens pris var 3.095 kr. Han havde oppebåret et tilskud fra amtet på 1.750 kr. og mente, at de udækkede udgifter var fradragsberettigede. Landsskatteretten lagde til grund, at der havde været tale om en tværfaglig studierejse, der således ikke fuldt ud havde haft en specifik tilknytning til den enkelte rejsedeltagers faglige område. Den havde for en del haft karakter af en studierejse af mere generel karakter, for hvilken rejseandel udgiften ikke kunne anses som fradragsberettiget. Retten fandt, at den del af rejseudgiften, der lå udover det opnåede offentlige tilskud, passende kunne henføres til den sidstnævnte ikke-fradragsberettigede rejseandel, jf. Skat 1986.10.605.

En universitetslektor i teoretisk fysik og kemi havde under henvisning til LL § 8 B fradraget udgifterne til tre forskningsrejser, som universitetet på grund af budgetnedskæring ikke havde bevilget penge til. I henhold til sin ansættelseskontrakt var skatteyderen forpligtet til at udføre forsøg og forskningsvirksomhed. Efter bl.a. bemærkningerne i lovforslaget til LL § 8 B om bestemmelsens anvendelsesområde, fandt Landsskatteretten ikke, at § 8 B gav hjemmel til fradrag for udgifter til forskning, der skulle sikre en varig lønnet stilling, ligesom retten ikke fandt, at udgifterne kunne anses for fradragsberettigede i henhold til SL § 6 a, lsr.1983.98.

* En kontraktansat lektor ved Geologisk Centralinstitut under Københavns Universitet havde gennemført forskningsrejser i en række lande. Han havde modtaget tilskud til dækning af de med rejserne forbundne udgifter fra arbejdsgiveren og selv afholdt udgifter dels til ekstra beklædning dels til rejseudgifter i øvrigt. Retten fandt det ikke godtgjort, at de udgifter, skatteyderen selv havde afholdt ved rejserne, havde været nødvendige for, at han kunne bestride sin lektorstilling. Omkostningerne var derfor ikke fradragsberettigede, jf. ØLD af 19.sept. 1991. Dommen er anket til Højesteret. *

Om beskatning af rejser betalt af arbejdsgiveren og om studierejselegater, se A.B.1.7.10 og A.B.6.5.

Kursus

Kursusudgifter: Udgifter ved deltagelse i faglige kurser er fradragsberettigede i den skattepligtige indkomst, når der er tale om kurser, der har til formål at vedligeholde og ajourføre den pågældendes faglige viden og uddannelse. Der kan derimod ikke foretages fradrag for udgifter til kurser med videreuddannelsesformål, jf. UfR 1976.401 VLD, der drejede sig om en skatteyder, der var uddannet flyvemekaniker og som deltog i et 18 uger langt flyvemekanikerkursus i Tyskland, hvilket var en betingelse for hans senere autorisation som mekaniker (og varige ansættelse i flyselskabet). Retten fandt, at hans deltagelse i kurset ikke alene havde haft til formål at genopfriske og ajourføre hans tidligere uddannelse, men tillige at skabe grundlag for, at han senere kunne opnå autorisation som mekaniker, hvorfor udgifterne til deltagelse i kurset ikke kunne fradrages som en driftsomkostning.

Modsat VLD af 29.april 1982 (skd.64.92): En adjunkt var ansat ved et seminarium, hvor han underviste i fagene idræt, pædagogik og undervisningslære. I forbindelse med dette arbejde havde han deltaget i kurser i henholdsvis Vejle, Skjern og København, ligesom han med et af sine hold havde været på ekskursion til Østrig, hvor der var afholdt kursus i vinteridræt - skisport. Om kurserne anførte han, at faget idræt er i fortsat udvikling, og at formålet med de afholdte kurser har været indføring af et nyere syn på idrætten, dens motivation, idrætten set ud fra pædagogiske synsvinkler samt nyere metoder for udførelse af idræt samt legemsøvelser. Efter bevisførelsen lagde landsretten til grund, at den pågældendes deltagelse i kurserne alene eller i hvert fald i langt overvejende grad har haft til formål at vedligeholde og ajourføre hans faglige viden. Udgifterne til deltagelse i kurserne må derfor anses for fradragsberettigede efter SL § 6 a.

En adjunkts udgifter til deltagelse i et kursus i Grækenland blev anset for fradragsberettiget under hensyn til rejsemålets sammenhæng med kursets faglige formål, jf. VLD af 8.okt. 1984 (skd.72.127)

En cand.oecon., der var ansat som økonomichef, kunne ikke fradrage udgiften til et MBA-kursus i Lausanne (Master of Business Administration), idet lsr. fandt, at deltagelse i et etårigt kursus måtte anses for at have karakter af videreuddannelse, der bl.a. kunne virke fremmende på klagerens senere muligheder inden for erhvervslivet, lsr.1984.122.

Læger og tandlæger, der deltager i de af henholdsvis Den almindelige danske lægeforening og Dansk tandlægeforening afholdte årlige fortsættelseskurser, kan fratrække de med deltagelsen forbundne udgifter. Det samme gælder tandlægers udgifter for deltagelse i kursus om universel analgesi.

En øjenlæges udgift til det årlige møde i det danske øjenlægeselskab blev anset fradragsberettiget.

I lsr.1970.158 nægtes en skolelæge fradrag for udgifter ved videreuddannelseskursus for skolelæger i skolehygiejne.

En reservelæge på en medicinsk hospitalsafdeling havde frivilligt deltaget i et kursus i samtaleterapi. Formålet var at give indblik i, hvorvidt man kunne helbrede patienter ved samtaleterapi frem for ordinering af medicin. Hans deltagelse i kurset "måtte antages at gå ud over en ajourføring af tidligere erhvervet viden" og fradrag blev derfor nægtet, lsr.1982.80.

En læge, der i 1981 havde påbegyndt en specialuddannelse inden for psykiatri, fik ikke fradrag for udgiften afholdt i 1984 til faglitteratur samt til kurser arrangeret af Dansk Psykiatrisk Selskab. De omhandlede udgifter blev anset for afholdt som led i hans videreuddannelse, Skat 1987.6.438.

Fysioterapeuter kan få fradrag for dokumenterede eller sandsynliggjorte udgifter som afholdes i forbindelse med deltagelse i de af Den almindelige danske lægeforening og Danske fysioterapeuter afholdte kurser i afspænding.

Udgifter ved deltagelse i kurser på lærerhøjskolen og den sociale højskole kan fradrages, hvis kurset overvejende har til formål at vedligeholde og ajourføre den faglige viden, skat 1990.3.211. I andre tilfælde kan udgifterne ikke fradrages, jf. lsr.1955.162, 1961.140 og 1963.146.

En lektor, der deltog i et kursus i Frankrig, og som havde modtaget tilskud til deltagelsen, fik fradrag for egne udgifter ved kursusdeltagelsen, lsr.1968.60, men ellers vises der stor tilbageholdenhed med at indrømme fradrag for kursusdeltagelse for lærere, lsr.1956.114 og 1963.146.

En lærer, som havde afsluttet sin seminarieuddannelse i 1971, kunne ikke få fradragsret for kursusudgifter i 1972 for et "Refresher Course for Teachers of English" i Oxford. Udgifterne antoges ikke at have været nødvendige for at vedligeholde den i 1971 afsluttede seminarieuddannelse, men ansås for afholdt med videreuddannelse for øje, lsr.1975.163. Se også lsr.1975.70.

En psykolog, der kort tid efter sin embedseksamen (1-1/2 år) deltog i nogle terapikurser i udlandet, fik ikke fradrag for kursusudgiften, da kurserne blev anset for videreuddannelse, Skat 1986.7.476.

Kursusdeltagelse kort tid efter færdiguddannelsen, må i almindelighed betragtes som videreuddannelse.

En overlærer, der i mange år havde været sløjdlærer, deltog i et kursus, der svarede til den sløjduddannelse (herunder metalsløjd) man i dag får på seminariet. Efter det oplyste, herunder navnlig, at der var tale om et fag, han havde haft som liniefag under sin seminarieuddannelse, fandt lsr. at der alene forelå en ajourføring af hans viden og at han derfor kunne fratrække kursusudgifterne, lsr.1981.201.

Cand. pharm. fik godkendt fradrag for udgift ved deltagelse i farmakologikursus, lsr.1973.136. Exam.pharm. fik godkendt fradrag for udgift ved deltagelse i kurser i biofarmaci og veterinære lægemidler, da disse kurser udelukkende var efteruddannelseskurser og ikke videreuddannelseskurser, lsr.1974.50.

Premierløjtnant ved flyvevåbnet blev nægtet fradrag for udgift til deltagelse i kursus til erhvervelse af C/D-certifikat (trafikflyvercertifikat af II og I klasse) - anset som videreuddannelse, lsr.1973.50.

En sognepræst fik ikke fradrag for udgifter ved at deltage i et kursus, arrangeret af Almindeligt Dansk Præstekonvent. Der var ikke den fornødne forbindelse mellem afholdelsen af kursusudgiften og klagerens indtægtserhvervelse, lsr. 1979.95.

Deltagelse i et kursus til uddannelse af beskæftigelsesvejledere blev anset for videreuddannelse, da der var tale om opskoling af allerede ansat personale uden relevant uddannelsesbaggrund, lsr.1981.202.

Såfremt deltagelse i et kursus efter reglerne herom anses for en fradragsberettiget driftsudgift, kan der også indrømmes fradrag for dobbelt husførelse under kursusopholdet, lsr.1981.23 dog forudsat, at den fratrukne kursusudgift ikke omfatter betaling for opholdsudgifter under kurset.

En smedesvends befordringsudgifter til et kursus i offshore-svejsning blev anset fradragsberettigede, jf. Skat 1985.10.285.

Om kursusudgifter for selvstændige erhvervsdrivende, se E.B.3.4.

A.F.1.6 Flytteudgifter

Bestemmelsen i statsskattelovens § 6 a om fradrag for driftsudgifter omfatter efter gældende praksis også flytteudgifter.

For at være fradragsberettigede skal flytteudgifter - som andre driftsomkostninger - være afholdt for "at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten".

I modsætning hertil står udgifter til etablering af nye indtægtkilder. Er udgifterne således alene afholdt for at opnå nye indtægter, vil de som regel ikke kunne fradrages som driftsudgifter.

A.F.1.6.1 Offentligt ansatte

De nuværende regler om offentligt ansattes flytteudgifter er beskrevet i det følgende:

Offentlige ansatte modtager flyttegodtgørelse efter reglerne om flyttegodtgørelse m.v. til tjenestemænd i staten, folkeskolen og folkekirken, herunder en supplerende godtgørelse, der ydes med et fast beløb, der bl.a. er afhængigt af den pågældendes lønrammeplacering.

De modtagne godtgørelser skal medregnes til den personlige indkomst. Flyttegodtgørelsen anses efter praksis for medgået til dækning af fradragsberettigede udgifter. Fradraget foretages i den skattepligtige indkomst, dog tillades godtgørelse til dækning af rentetab vedrørende ejerbolig og godtgørelse til udgifter til advokat- og ejendomsmæglersalær, stempeludgift m.m., ikke fradraget, jf. lsr.1985.41 og 128.

Den supplerende godtgørelse kan ikke fradrages fuldt ud. Der gives i stedet et skønsmæssigt fradrag på 3.000-6.000 kr., afhængig af bohavet og husstandens størrelse m.v.

Ingen flyttegodtgørelse

Ifølge lsr.1955.55 kunne en konstitueret præst, der uden ansøgning blev forflyttet, og som ikke modtog nogen flyttegodtgørelse, da der ikke forelå beskikkelse i et fast præsteembede, fradrage sin udgift til flytning.

En premierløjtnant, der efter at have gennemgået Hærens Officersskole blev forflyttet uden flyttegodtgørelse, blev anset berettiget til at fradrage de med den stedfundne flytning forbundne udgifter, lsr.1960.155.

En dommer fraflyttede embedsboligen før han fratrådte stillingen og fik derfor ingen flyttegodtgørelse. Under henvisning til, at han, såfremt han var blevet boende til sin fratræden, ville have modtaget en flyttegodtgørelse på 3.000 kr., ansås han berettiget til at fratrække dokumenterede afholdte flytteudgifter på 2.990 kr., lsr.1981.46.

Tjenesteskift fra statslig til kommunalt civilforsvar eller omvendt anses for flytning inden for samme organisation. Flytteudgifter afholdt i forbindelse hermed er derfor fradragsberettiget, Skat 1988.11.687.

I lsr.1983.110 nægtes fradrag for ikke godtgjorte udgifter til en efterfølgende flytning af bohavet fra et sommerhus, der blev solgt efter, at skatteyderen var flyttet i forbindelse med et stillingsskifte.

Nedsat flyttegodtgørelse

I tilfælde, hvor en tjenestemands forflyttelse sker efter ansøgning og uden at være forbundet med forfremmelse, nedsættes flyttegodtgørelsen med 20% for så vidt angår udgifterne til flytning af bohave. Dette medfører, at modtageren af godtgørelsen får fradrag for 80% af de pågældende udgifter, jf. lsr.1981.155. Samme nedsættelse sker endvidere ved en tjenestemands tilbagekomst fra tjenestefrihed uden løn, ved en ugift tjenestemands tilbagekomst efter militærtjeneste samt i forbindelse med disciplinær straf ved overførelse til andet arbejdssted.

A.F.1.6.2 Privat ansatte

Private ansatte, der forflyttes under samme arbejdsgiver, kan fratrække deres flytteudgifter i den skattepligtige indkomst, uanset om arbejdsgiveren yder flyttegodtgørelse. Modtaget flyttegodtgørelse skal medregnes til den personlige indkomst.

Fradrag for flytteudgifter gives også ved forflyttelse fra én stilling til en anden inden for samme koncern, lsr. 1980.164 (ELSAM), og i lsr. 1980.43 opnåede en bankfunktionær, der blev forflyttet fra en af bankens afdelinger til en anden, fradrag for udgifter i anledning af forflyttelsen, selv om der var tale om en forflyttelse efter ansøgning og forbundet med avancement.

Er der derimod tale om overtagelse af en stilling i en ny arbejdsgivers tjeneste, anses udgiften for en ikke-fradragsberettiget etableringsudgift, lsr.1954.48 og 1955.54, 1963.46 og 47.

En taxaflyvers overgang fra en deltidsstilling til en heltidsstilling inden for samme flyveselskab blev sidestillet med erhvervelse af en ny stilling, hvorfor hans flytteudgifter i den anledning ikke kunne fratrækkes, jf. Skat 1985.9.255.

Hvilke udgifter kan fradrages

Følgende udgifter kan fratrækkes efter regning:

1.

Flytning af møbler m.v.

2.

Rejseudgifter for husstanden.

3.

Udgifter til nødvendige installationer (dvs. tilslutninger, flytning af telefon m.v.).

4.

Evt huslejetab, dvs. udgift til leje m.v. som skal betales for den fraflyttede lejlighed for tiden indtil udløbet af opsigelsesfristen. For ejerboliger gælder, at der ikke skal medregnes lejeværdi for tiden efter fraflytningen, når det dokumenteres, at boligen er udbudt til salg i forbindelse med fraflytningen. Udgifter til advokat- og mæglersalær i forbindelse med køb og salg af fast ejendom kan efter praksis ikke fradrages, jf. lsr. 1984.45.

Hvis arbejdsgiveren godtgør de under 1-4 nævnte fradragsberettigede flytteudgifter mod dokumentation ved eksterne udgiftsbilag, skal både godtgørelsen og de pågældende udgifter holdes uden for den ansattes indkomst og påvirker derfor ikke skatteberegningen.

Herudover kan der foretages et skønsmæssigt fradrag for supplerende flytteudgifter på 3.000-6.000 kr. afhængig af bohavet og husstandens størrelse m.v., jf. lsr.1984.45.

En direktør, der ved firmaets flytning skulle flytte med, fik godkendt fradrag dels for selve flytteudgiften, dels for et skønsmæssigt beløb på 3.000 kr. for de med flytningen påførte udgifter i analogi af tjenestemandsbestemmelserne og dels for udgifter ved midlertidig opretholdelse af 2 boliger (huslejen i den fraflyttede lejlighed, indtil lejemålet kunne opsiges). Derimod godkendtes ikke fradrag for investering i forbedringer i den fraflyttede lejlighed på 54.000 kr., lsr.1975.170.

Tilsvarende godkendte Landsskatteretten i en anden sag fradrag for udgift til flyttebil og jernbanebilletter tillige med et skønsmæssigt fradrag på 4.000 kr., lsr.1978.45.

Udgift til opmagasinering af møbler blev ikke anset for fradragsberettiget, da udgiften hertil ikke direkte vedrørte flytningen (Skat 1987.6.439).

Læger

Landsskatteretten har for medicinske kandidater og reservelæger med kortvarige tidsbegrænsede ansættelsesforhold anlagt en praksis, hvorefter udgifter i forbindelse med flytning til ny kommune på grund af stillingsskifte er fradragsberettigede. Ved stillingsskifte forstås ikke blot flytning fra en tidsbegrænset stilling til en anden tidsbegrænset stilling, men også hvor der flyttes fra en tidsbegrænset stilling til f.eks. en overlægestilling eller en privat lægepraksis, lsr. 1970.165.

Det er dog en forudsætning, at der er tale om flytning fra et dansk sygehus. Der vil derfor ikke kunne fratrækkes flytteudgifter i de tilfælde, hvor en skatteyder flytter fra en tidsbegrænset stilling på et udenlandsk sygehus til en dansk sygehusstilling, se lsr. 1970.63 (flytning fra U.S.A) og lsr. 1972.64 (flytning fra Sverige).

Udgift til flytning inden for samme kommune er kun fradragsberettiget i det omfang flytningen skyldes overtagelse af eller flytning fra en tvungen tjenestebolig (cfr. lejebolig), jf. bl.a. lsr. 1985.40 og 129.

A.F.1.7 Drikkevarer - varmt og koldt arbejde

Ekstraordinært varmt arbejde berettiger i almindelighed ikke til fradrag for ekstraudgifter til drikkevarer, lsr.1966.146 og 1979.179.

Heller ikke ekstraordinært koldt arbejde berettiger i almindelighed til særligt fradrag, lsr.1963.74.

A.F.1.8 Overarbejde

Fradrag for dokumenterede merudgifter i forbindelse med overarbejde kan kun foretages, når overarbejdet har varet mindst 3 timer ud over daglig normal arbejdstid og er udført i tilslutning til denne. Overarbejdet skal endvidere være udført uden varsel, og det skal have været nødvendigt at indtage et måltid uden for hjemmet og arbejdsstedet. Fradrag kan ikke foretages, når lønmodtageren selv har mulighed for at tilrettelægge sit arbejde, eller overarbejdet er en følge af rådighedspligt eller rådighedstjeneste eller på anden måde er led i den pågældendes normale arbejdsmønster.

Ved ØLD af 24.jan. 1989, Skat 1989.4.291, fik en læge ikke fradrag for overarbejde under rådighedstjeneste. Retten lagde vægt på, at der ikke havde været tale om længere ophold på arbejdsstedet end forudsat.

Der kan endvidere ikke foretages fradrag, hvis arbejdsgiver yder gratis måltid bortset fra kaffe, te m.v. i forbindelse med overarbejdet. Om fri kost se A.B.1.7.1.

A.F.1.9 Værktøj

Værktøjspenge skal medregnes til den personlige indkomst, og værktøjsudgifter kan fradrages i den skattepligtige indkomst efter AL § 3, men kun i det omfang udgifterne kan dokumenteres. Se E.C.1.1.7.

Også ufaglærte kan opnå fradrag for dokumenterede værktøjsudgifter, lsr.1982.175.

A.F.1.10 Opmåling

Opmålerpenge kan fratrækkes i håndværkeres skattepligtige indkomst ved akkordarbejde med det beløb, som de faktisk har afholdt, lsr.1954.131.

For malere, som i henhold til deres overenskomst får opmålingen foretaget af et opmålingskontor, anses opmålingsudgifterne at være betalt af mestrene, således at de ikke vedrører malersvendenes løn.

Det bemærkes, at fradrag for opmåling kun må anerkendes, hvis skatteyderen kan dokumentere udgiften hertil i form af en kvittering lydende på eget navn. Påstande om såkaldt fælles opmåling med en samlet kvittering o.lign. kan ikke anerkendes som grundlag for den enkelte skatteyders fradrag (i givet fald må en evt. "fælles kvittering" ændres).

A.F.1.11 Faglitteratur

Udgifter til faglige tidsskrifter og håndbøger samt videnskabelige værker, der er nødvendige til stillingens varetagelse, kan fradrages i den skattepligtige indkomst for det år, hvori udgiften er afholdt. Populærvidenskabelige værker anses i den henseende ikke som egentlig faglitteratur.

Derimod vil udgifter til faglitteratur, som må anses afholdt med henblik på videreuddannelse og dermed en mulighed for opnåelse af en fremtidig stilling, ikke kunne anses fradragsberettigede efter SL § 6 a og b, jf. højesteretsdom af 27.juni 1968 (UfR 1968 s.605). Dommen er kommenteret af højesteretsdommer P. Spleth i UfR 1968 B s.354.

Hvis en skatteyder foretager en større samlet anskaffelse af faglitteratur, således at det får karakter af anlæg af bibliotek, gives der normalt ikke fradrag for denne udgift, men efter praksis kan der fradrages et skønsmæssigt beløb svarende til normal årlig anskaffelse af faglitteratur, jf. bl.a. lsr. 1980.161 og ØLD af 16.feb. 1981 (Skd. 58.283).

Der gives normalt heller ikke fradrag, når den fornødne faglitteratur er tilgængelig på den pågældendes arbejdsplads. Østre Landsret har dog ved dom af 17.marts 1986 åbnet mulighed herfor, se Skat 1986.4.253 og 1987.5.346.

Herefter kan fradrag for udgifter til faglitteratur ikke længere nægtes alene med en henvisning til, at faglitteraturen er til rådighed på arbejdspladsen. Et eventuelt fradrag er imidlertid fortsat betinget af, at anskaffelsen må anses for at være nødvendig for den pågældende skatteyder, herunder at han er nødt til at udføre arbejde hjemme i et omfang, der nødvendiggør en privat anskaffelse af faglitteratur, der i øvrigt forefindes på arbejdspladsen.

A.F.1.12 Arbejdsværelse - kontorhold

Fradrag for udgifter til arbejdsværelse.

Litteratur: UfR 1961B, s.74ff, J. Trolle.

Der kan i almindelighed ikke gives fradrag for udgifter til et arbejdsværelse i lønmodtagerens hjem eller til et værelse, som han lejer uden for sit hjem, selv om lønmodtageren benytter værelset til hjemmearbejde m.v., da udgiften hertil må anses som en privat udgift, som ikke kan anses nødvendig for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.

Det gælder, uanset om den pågældende har hjemmearbejde eller ekstraarbejde eller bijob, som angives udført fra et særligt værelse i hjemmet.

I de ganske særlige tilfælde, hvor der i retspraksis er givet fradrag, er der i afgørelserne lagt vægt på, at det pågældende værelse har skiftet karakter, således at det ikke længere kan anses anvendeligt som opholdsrum, men gennem møblering, udstyr og adgangsforhold m.v. er blevet et værksted, et laboratorium eller en tegnestue, eller at værelset i væsentlig grad er blevet benyttet til arbejde om dagen, således at værelset, f.eks. for en videnskabsmand træder i stedet for arbejdsværelse, som den pågældende ellers måtte have på ansættelsesstedet.

Den foreliggende praksis viser, at betingelserne for fradrag kun ganske undtagelsesvis kan anses opfyldt. Det beror blandt andet på, at uanset, at et værelse er møbleret med kontormøbler eller udstyret med omfattende bogreoler m.v., kan værelset ikke af den grund anses for uanvendeligt til opholdsrum i øvrigt for den pågældende og hans familie.

Den ledende dom er HD af 14.dec. 1960. Sagen angik en gymnasielektor, der foruden sin hovedstilling havde erhverv som lærer ved officersskolen, og som derudover havde en ret stor indtægt ved skribentvirksomhed, ved udgivelse og oversættelse af bøger og som medarbejder ved forskellige værker. Skatteyderen havde påstået sig berettiget til fradrag under henvisning til, at det i forbindelse med ekstraindtægterne var nødvendigt at opretholde et arbejdsværelse. Det var oplyst, at det omhandlede værelse var udstyret med bogreoler langs væggene fra gulv til loft og i øvrigt møbleret med et stort skrivebord, tilhørende stol, en sofa, to mindre træstole og et tidsskriftbord. Højesteret bemærkede, at skatteyderens udførelse af hjemmearbejdet i arbejdsværelset efter arbejdets art og omfang ikke bevirkede, at værelset kunne anses som et særskilt arbejdsværelse, der ikke hørte med til boligens almindelige opholdsrum.

Se desuden ØLD af 30.sept. 1963 (UfR 1963.1061), ØLD af 11.nov. 1966 (UfR 1967.221), ØLD af 13.april 1981, skd.59.371 og VLD af 11.sept. 1984, skd.72.106.

Den meget omfattende landsskatteretspraksis er i overensstemmelse med det anførte. Fradrag for arbejdsværelse for lønmodtagere inden for alle erhverv nægtes næsten altid. Et betydeligt antal kendelser har nægtet skolelærere fradrag for arbejdsværelse, som f.eks. er blevet angivet benyttet til udarbejdelse og retning af stile og hjemmeopgaver m.v.

Hvor der ganske undtagelsesvis godkendes fradrag for arbejdsværelse i egen ejendom, må fradraget beregnes på grundlag af "lejeværdien", inkl. el og varme, og ikke de faktiske udgifter vedrørende ejendommen, lsr.1973.54. Arbejdsværelse i eget hus berettiger ikke til nedsættelse af lejeværdien.

Kontorhold

Fradrag for udgifter til kontorhold.

Udgifter til kontorhold omfatter udgifter til skrivemateriale, porto og lign. Evt. modtagen kontorholdsgodtgørelse medregnes til den personlige indkomst, medens dokumenterede eller sandsynliggjorte udgifter kan fratrækkes i den skattepligtige indkomst, jf. lsr.1966.50.

A.F.1.13 Telefon

En lønmodtagers udgift til telefon må normalt anses som en privat udgift, som kun ganske undtagelsesvis kan anses nødvendig for at erhverve, sikre og vedligeholde indtægten.

Dette gælder også, selv om arbejdsgiveren stiller krav om telefon, f.eks. for at kunne tilkalde den ansatte til vagttjeneste og lign.

Fradrag kan kun foretages, hvis det har været nødvendigt at foretage erhvervsmæssige opkald fra telefonen.

Fradrag kan kun ske med den del af samtaleafgiften, som direkte skyldes sådanne erhvervsmæssige samtaler. Opkald til telefonen, som ikke medfører samtaleafgift, giver således ikke grundlag for fradrag, selv om de har tilknytning til arbejdet.

Abonnementsudgifter kan ikke fradrages, jf. ØLD af 13.dec. 1989 (Skat 1990.2.98), hvorefter udgiften til telefonabonnement er en så almindeligt forekommende udgift i en husstand, at den må betragtes som en sædvanlig leveomkostning, der ikke berettiger til fradrag.

A.F.1.14 Repræsentationsudgifter

Lønmodtagere kan i den skattepligtige indkomst fratrække nødvendige udgifter til repræsentation i det omfang, de er anvendt til indtægtens erhvervelse.

Repræsentationsudgifter kan kun fradrages med 25 pct. af de afholdte udgifter, se LL § 9, stk.3.

For lønmodtagere gælder, at fradrag for repræsentationsudgifter som regel nægtes, da der normalt ikke er den fornødne sammenhæng mellem udgifternes afholdelse og indkomstens erhvervelse.

En lønmodtager kan imidlertid på grund af sin aflønningsform, f.eks. provision af omsætningen, have en selvstændig indkomstmæssig interesse i at afholde repræsentationsudgifter. Det drejer sig typisk om repræsentanter, handelsrejsende og salgschauffører m.v. Disse grupper kan få anerkendt det begrænsede fradrag for afholdte repræsentationsudgifter. Ligningsrådet har for handelsrejsende fastsat standardsatser for en række fradragsberettigede udgifter, hvori udgifter til repræsentation indgår. De pågældende lønmodtagere kan uden dokumentation for udgifternes størrelse fortsat foretage fuldt fradrag efter disse satser, der fastsættes under hensyn til den begrænsede fradragsret.

I visse tilfælde kan der opstå tvivl om, hvorvidt afholdte repræsentationsudgifter skal henregnes til arbejdsgiverens eller til lønmodtagerens repræsentationsudgifter.

Hvor der til en lønmodtager udbetales repræsentationstillæg og lignende, eller arbejdsgiveren udbetaler en godtgørelse for de af lønmodtageren afholdte repræsentationsudgifter eller når udgifterne godtgøres lønmodtageren uden nærmere specifikation og dokumentation, har lønmodtageren begrænset fradragsret for repræsentationsudgifterne, hvis udgifterne har den fornødne forbindelse med udførelsen af det indtægtsgivende arbejde.

Specifikation

I henhold til af Finansministeriets bek. nr.443 af 23.dec. 1966 (i medfør af § 2, stk.1 i SKL) er der pligt til i forbindelse med selvangivelsen at specificere fradrag for repræsentationsudgifter, jf. skd.cirk. nr.240 af 15.nov. 1967. Der er pligt til at specificere repræsentationsudgifter i hovedposterne:

1. Restaurationsbesøg ce 2. Tobaksvarer, vin og spiritus m.v. ce 3. Gaver og blomster ce 4. Anden repræsentation med angivelse af arten.

Se eventuelt E.B.3.7.

Som bilag til selvangivelsen er udarbejdet et skema til specifikation af repræsentationsudgifter.

Dokumentation

Bortset fra kravet om specifikation af repræsentationsudgifter vil det normalt være et vilkår for adgangen til at fratrække disse udgifter, at de kan dokumenteres ved fremlæggelse af bilag. Der må stilles visse krav til sådanne bilag, for at de kan anses for fyldestgørende.

Det må normalt kræves, at et sådant bilag er dateret og angiver udstederen samt (når dette er sædvanligt) tillige modtageren, at det af bilaget fremgår, hvilke ydelser det vedrører, og endelig at det (når dette er sædvanligt) er forsynet med kvitteringspåtegning (kasseapparatafstempling). Specielt med hensyn til restaurationsbilag som dokumentation for repræsentationsudgifter bør yderligere fordres, at det på bilaget er noteret, hvem der har deltaget i sammenkomsten og årsagen til denne.

Selv om specifikationskravet er opfyldt og dokumentation for udgifternes afholdelse foreligger, er skattemyndighederne berettiget til at skønne over, om de afholdte udgifter kan anses for fradragsberettigede driftsudgifter, jf. pkt.I C i foran nævnte bek. nr.443 af 23.dec. 1966.

Hvor der ikke foreligger fornøden specifikation og dokumentation, må fradrag for repræsentationsudgifter fastsættes efter et skøn.

Der vil næppe altid kunne foreligge et fuldt ud fyldestgørende regnskab, men der bør altid lægges vægt på et på bilag støttet regnskabsmateriale vedrørende repræsentationsudgifter.

En fagforeningskasserer fik ikke fradrag for udgifter svarende til en modtaget repræsentationsgodtgørelse på 2.400 kr., da han ikke i fornødent omfang kunne godtgøre afholdelsen af fradragsberettigede repræsentationsudgifter, lsr.1981.79.

Repræsentation i hjemmet

Foretages der fradrag for udgifter til repræsentation i hjemmet, må der stilles strenge krav med hensyn til dokumentation for såvel udgifternes størrelse som anledningen til repræsentationen.

Eksempelvis fik en aktieselskabsdirektør ikke godkendt fradrag for udokumenterede udgifter til repræsentation i hjemmet, lsr.1975.70.

Kun i ganske enkelte tilfælde har lsr. godkendt fradrag for udgifter til repræsentation i hjemmet. I lsr.1952.169 fik en fabrikant efter indstilling fra skattemyndighederne således godkendt et skønsmæssigt fradrag på 1.000 kr. for udgifter til repræsentation i hjemmet, bl.a. under hensyn til fabrikkens afsides beliggenhed fra restaurationer.

A.F.1.15 Dækning af tab, herunder tab ved fejltælling

Inddækker en lønmodtager et tab, han har påført arbejdsgiveren ved en disposition, der falder uheldigt ud, er der ikke fradragsret herfor, jf. således lsr.1955.137. Arbejdsgiveren må normalt selv bære risikoen for udfaldet af de dispositioner, en lønansat foretager i virksomhedens interesse, og når arbejdstageren frivilligt inddækker tabet, kan det kun være ud fra ønsket om at bevare stillingen og dermed indtægtskilden.

I lsr. 1978.44 nægtes en fastlønnet regnskabskonsulent, ansat i en landboforenings regnskabskreds, fradragsret for kontrollovstillæg, han havde betalt for to klienter, hvis selvangivelser ikke var indgivet rettidig. Skulle foreningen have betalt tillæggene, var konsulenten blevet afskediget.

En brugsuddeler, der var delvis provisionslønnet og skulle stille kaution for tab, fik ikke fradrag for tabet ved indløsningen af en falsk check, selv om han frivilligt havde dækket tabet over for brugsforeningen. Tabet måtte anses for påført arbejdsgiveren, og for uddeleren var der herefter tale om et ikke-fradragsberettiget formuetab, Skat 1987.4.290.

Påhviler der arbejdstageren en pligt til at inddække et evt. tab ved dispositioner i arbejdsgiverens tjeneste, f.eks. hvor der ydes fejltællingspenge (til kasserere), er der derimod mulighed for fradrag i den skattepligtige indkomst. En billettør ved en færgeoverfart, der ikke modtog fejltællingsgodtgørelse, blev nægtet fradrag for fejltælling og tab på ialt 284 kr., da han ikke på betryggende måde var i stand til at dokumentere det lidte tab, jf. lsr.1967.126. Tilsvarende gælder principielt også for f.eks. buschaufførers tab ved fejltælling, men de af HT udbetalte fejltællingspenge/billetgodtgørelser anses dog fuldtud at medgå til fejltællingsudgifter, hvorfor der godkendes fradrag i den skattepligtige indkomst svarende til den modtagne godtgørelse.

En fagforeningskasserer, der havde modtaget fejltællingspenge med 2.227 kr., blev ikke anset for berettiget til fradrag for ikke dokumenterede fejltællingsudgifter, lsr.1981.79.

Hvis der til imødegåelse af lønmodtagerens erstatningspligt er tegnet en kautionsforsikring, kan præmien hertil fradrages (typisk for kasserere o.lign.).

A.F.1.16 Fagforeningskontingent og arbejdsløshedsforsikring

Ifølge bestemmelsen i LL § 13 kan kontingenter til arbejdsgiverforeninger, fagforeninger og andre faglige sammenslutninger, der har til hovedformål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, hvortil den skattepligtige hører, fradrages i den skattepligtige indkomst.

Ekstra strejkekontingenter, der af fagforeningen pålægges medlemmerne, er fradragsberettigede i lighed med det almindelige fagforeningskontingent. Derimod kan eventuelle frivillige bidrag ikke fradrages.

Udgifter til arbejdsløshedsforsikring kan ligeledes fradrages i den skattepligtige indkomst i medfør af pensionsbeskatningslovens § 49, stk.1.

Det skal bemærkes, at en lønmodtagers udgifter til fagforeningskontingenter og arbejdsløshedsforsikring ikke er omfattet af den bundgrænse på * 3.500 kr., som gælder for fradrag af en lønmodtagers øvrige udgifter ved indtægtserhvervelsen.

En dagplejemor kunne samtidig med standardfradraget på 1/3 af indtægten foretage fradrag for fagforeningskontingent, lsr. 1979.181.

Kontingent til "Foreningen af danske lægestuderende" er fradragsberettiget, idet foreningens formål er at varetage de studerendes "økonomiske og faglige interesser".

Kontingent til Dansk Merkonomforening anses ifølge lsr. 1984.157 fradragsberettiget. Ved afgørelsen blev bl.a. lagt vægt på, at et af foreningens formål var at støtte det enkelte medlem i forhandlinger om ansættelses- og arbejdsvilkår og på anmodning overtage forhandlingsretten om løn- og arbejdsforhold.

Kontingent til Danmarks Frie Fagforeninger er fradragsberettiget, Skat 1990.4.301.

En ansat i forsvaret fik fra 1.sept. 1981 bevilget 1 års orlov, hvorunder han arbejdede i Grønland. Skatterådet havde beskåret hans fradrag for fagforeningskontingent med den del af kontingentet, der vedrørte perioden 1.sept.-31.dec. 1981. Lsr. gav skatteyderen fradrag for hele årets kontingentbetalinger under henvisning til, at han havde været fuldt skattepligtig til Danmark i hele indkomståret, at hans økonomiske og faglige interesse i fortsat medlemsskab ikke kunne anses for ophørt med den midlertidige ansættelse i Grønland, og at kontingentbetalingen var uden forbindelse med den i Grønland erhvervede indtægt, lsr. 1984.159.

Kontingent til Foreningen af Yngre Revisorer blev ikke anset fradragsberettiget som fagforeningskontingent, men kunne dog fradrages under hensyn til at kontingentet i alt overvejende grad antoges at medgå til udgivelse af faglitteratur, lsr. 1983.108 og tilsvarende VLD af 17.april 1985 (Skat 1985.5.125) vedrørende en gymnasielærer.

Ikke i erhverv

At en skatteyder ikke er aktivt erhvervsbeskæftiget, afskærer ham ikke fra retten til at fradrage fagforeningskontingent, jf. lsr.1959.67, hvorved en tandlæges kontingent til Dansk Tandlægeforening blev anerkendt fradragsberettiget, uanset at den pågældende for tiden ikke var i erhverv. Fradraget blev anerkendt med den motivering, at den pågældendes faglige organisation måtte antages at varetage samtlige sine medlemmers økonomiske interesser som erhvervsgruppe, hvadenten de var aktuelt i erhverv eller ikke.

En skatteyder, hvis indtægt udelukkende består i arbejdsløshedsunderstøttelse, anses berettiget til at fratrække fagforeningskontingent. Skatteydere, der modtager "efterløn", kan fratrække fagligt kontingent og kontingent til arbejdsløshedskasse. Pensionerede tjenestemænd i staten, Folkeskolen og Folkekirken kan ligeledes foretage fradrag for fagforeningskontingent, idet den faglige organisation er forhandlingsberettiget vedrørende pensionen.

Klubkontingenter

Arbejderes "Klubkontingenter" må anses for at falde ind under bestemmelsen i LL § 13, hvis klubbens formål er at varetage de pågældendes faglige interesser.

Er formålet derimod at sikre medlemmerne dagpenge under sygdom, må kontingentet betragtes som en ikke-fradragsberettiget forsikringsudgift.

Beløb, som de ansatte i et selskab indbetaler til en såkaldt arbejderklub oprettet med det formål at erhverve aktier i selskabet, kan ikke fradrages, skd.32.93.

Visse fagforeninger yder et tilskud til medlemmer, der oppebærer folkepension ("overbygning til folkepensionen"). Midlerne tilvejebringes ved særlige bidrag, som fagforeningsmedlemmerne betaler ved siden af de sædvanlige kontingenter til forening og arbejdsløshedskassen. Bidraget er fradragsberettiget i den skattepligtige indkomst.

A.F.1.17 Tab ved tyveri

For at en lønmodtagers tab ved tyveri kan fradrages i den skattepligtige indkomst, er det en absolut betingelse, at det lidte tab står i nøje forbindelse med erhvervsudøvelsen.

Påstand om fradragsret vil hovedsagelig opstå i to tilfælde, dels ved tyveri af arbejdsgivers kassebeholdning og dels ved tyveri af egen løn.

Arbejdsgiverens midler

Hvor en lønmodtager har påtaget sig risikoen og ansvaret for opbevaringen af arbejdsgiverens kassebeholdning, hvilket kan forekomme dels hvor kontante pengemidler opbevares i lønmodtagerens hjem el.lign., og dels ved at den pågældende som led i sit arbejde har til opgave at opkræve og opbevare pengemidler for principalen (salgschauffører, incassatorer o.lign.), vil et tab, opstået ved at lønmodtageren skal erstatte et tyveri heraf, kunne fradrages i den skattepligtige indkomst. Det må dog antages, at det, hvor det drejer sig om opbevaring af kassebeholdning hjemme el.lign. er en forudsætning for fradragsret, at der er en erhvervsmæssig årsag til denne opbevaringsform, f.eks. at det er et led i ansættelsesforholdet og/eller at der ikke er tilstrækkeligt betryggende opbevaringsmulighed hos arbejdsgiveren, eller på anden vis, f.eks. ved indsættelse i bank, hvorved også størrelsen af de opbevarede midler må tages i betragtning. Det er en betingelse, at der ikke kan opstå tvivl om beholdningens erhvervsmæssige tilknytning. Det må tillige være en forudsætning for fradrag, at opbevaringen ikke er sket på uforsvarlig vis, jf. lsr.1958.114. En funktionær, der modtog indbetalinger på arbejdsgiverens kontor, tog disse med hjem til opbevaring, da indbetalingerne var sket efter bankernes lukketid, og der ikke fandtes pengeskab eller andet forsvarligt opbevaringssted på kontoret. Midlerne opbevaredes i et aflåset skab i den pågældendes soveværelse, hvorfra de blev stjålet under skatteyderens fravær i nogle timer. Den pågældende fik anerkendt fradrag, da det lidte tab fandtes at have så nær tilknytning til erhvervet, at betingelserne herfor var til stede, og opbevaringen ikke kunne betegnes som uforsvarlig.

Fradraget placeres i det år, hvor tyveriet konstateres, selvom lønmodtageren evt. først erstatter beløbet det efterfølgende år, jf. den nævnte kendelse.

En hotelbestyrer, der skulle afregne huslejeindbetalinger (3.500 kr.) med arbejdsgiveren, opbevarede på afregningsdagen beløbet i sin tegnebog i en jakkelomme. Under en større indflytning hængte han jakken på sit kontor, hvorfra tegnebogen blev stjålet. Han kunne ikke bevise, at døren havde været låst, og i politirapporten betegnedes tyveriet som simpelt tyveri, da døren ikke havde lidt overlast, hvorfor forsikringsselskabet nægtede at betale erstatning. Bestyreren, der herefter selv måtte udrede beløbet, blev nægtet fradrag, da omstændighederne ved tabet, herunder opbevaringsmåden, var af en sådan karakter, at tabet ikke kunne anses som udslag af en normal arbejdsrisiko.

Tyveri af løn

Som hovedregel er der ikke fradragsret for tab ved tyveri af løn. Dog gives der i visse tilfælde fradrag, når lønnen på selve udbetalingsdagen stjæles på arbejdsstedet fra et aflåset opbevaringssted, og den endnu kan individualiseres.

Herudover vil der ikke være mulighed for at fradrage et tab ved tyveri af løn, jf. lsr.1960.127, hvor skatteyderen på vej for at indsætte lønnen i banken blev frastjålet denne under et ophold i en forretning. Der er heller ikke mulighed for fradrag, hvor tyveri på arbejdspladsen sker dagen efter lønudbetalingen.

Såfremt arbejdstageren som led i arbejdsforholdet har bopæl på arbejdsstedet, må det tillige kræves, at tyveriet finder sted i umiddelbar tilknytning til lønudbetalingen, jf. lsr.1960.39.

Hvor der begæres fradrag for påstået tab ved tyveri, må det som dokumentation eller sandsynliggørelse kunne kræves, at der er indgivet politianmeldelse.

Ud over fradrag for tab ved tyveri af kontante midler o.lign. som beskrevet i det foregående, vil der være mulighed for fradrag i forbindelse med tyveri af driftsmidler.

Udgift til tyveriforsikring af privat indbo o.lign. kan ikke fradrages.

A.F.1.18 Afskrivning på driftsmidler

De generelle bestemmelser om afskrivning efter Afskrivningsloven er nærmere beskrevet i afsnit E.C.

Nærværende afsnit behandler kun lønmodtageres mulighed for fradrag for afskrivning af driftsmidler efter AL afsnit I og II, jf. også afsnit E.C.1 og 2.

Som udgangspunkt kan lønmodtagere ikke opnå fradrag for afskrivning på driftsmidler. Praksis har imidlertid vist, at der er åbnet mulighed herfor.

Fradraget er dog betinget af, at det kan sandsynliggøres eller dokumenteres, at den afholdte udgift haf haft en sådan direkte og umiddelbar forbindelse med lønmodtagerens indtægtsgivende erhverv. Det vil derfor i alle tilfælde bero på en konkret bedømmelse af de faktiske omstændigheder, om der foreligger et sådan forhold.

Om fradrag for afskrivning af musikinstrumenter, se afsnit A.F.2.10.

Om fradrag for afskrivning af andre driftsmidler, se efterfølgende.

Fradraget er begrænset af 3.500 kr.'s grænsen, jf. LL § 9, stk.1.

Eksempler på adgang til at foretage afskrivning

I lsr. 1980.8 ansås en gymnasielektor i matematik og fysik for berettiget til at foretage skattemæssig afskrivning på en elektronisk regnemaskine med indbyggede matematiske funktioner. Undervisningsministeriet havde på forespørgsel om, hvorvidt regnemaskinen kunne anses som en nødvendig anskaffelse for at bestride stillingen, udtalt, at lærere i gymnasieskolerne normalt ikke fik undervisningsmateriel som regnemaskine stillet til rådighed, men at dens nødvendighed som et led i undervisningen var til stede, hvorfor en privat anskaffelse måtte anses for nødvendig, for at arbejdet kunne bestrides. Se tilsvarende lsr. 1982.68.

I ØLD af 18.nov. 1988 blev en ingeniørs udgift til køb af en PC'er efter sin art anset for fradragsberettiget. Arbejdsgiveren stillede ikke en PC'er til rådighed for ingeniøren. Denne anskaffede imidlertid PC'eren, idet arbejdsgiveren tillagde det afgørende betydning, at ingeniøren blev i stand til at udføre flere og hurtigere beregninger. Sagen blev herefter hjemvist til skattemyndighederne til fastlæggelse af, på hvilken skatteteknisk måde fradrag eller afskrivning nærmere skulle ske, Skat 1989.2.120.

En gymnasielærer, der ud over at undervise i fysik og kemi også underviste andre gymnasielærere i datalære på kurser betalt af Direktoratet for Gymnasieskolerne, var berettiget til fradrag for afskrivning på en mikrodatamat. Uanset privat benyttelse blev mikrodatamaten ikke anset som et blandet driftsmiddel, VLD (Skat 1990.6.438).

* En folkeskolelærer, der tillige underviste i datalære på en ungdomsskole, kunne afskrive på den erhvervsmæssige del af udgiften til et dataanlæg. Landsretten lagde til grund, at det var nødvendigt for læreren at have adgang til et dataanlæg og, at han ikke havde nogen praktisk mulighed for at benytte andre dataanlæg. t&s nyt 1991.7.361 (ØLD) og 1991.7.392-kommentarer. *

Afskrivning nægtet

En lærer ved voksenundervisningen, der underviste i faget informatik/datalære 21 timer om ugen, hvortil krævedes ca. 12 timers forberedelse, kunne ikke afskrive udgiften til anskaffelse af et dataanlæg til ca. 15.000 kr.

Det var oplyst, at der ikke blev stillet anlæg til rådighed til hjemmeforberedelse, men skolens dataanlæg var til rådighed i kursets lokaler, hvor forberedelsen måtte foregå i weekenderne af hensyn til skolens daglige brug af anlægget. Der var ikke stillet krav om, at lærerne selv anskaffede dataudstyr, jf. Skat 1985.10.292. Tilsvarende om en datamat, Skat 1987.9.657.

Tilsvarende kunne en lærer, der bl.a. underviste i maskinskrivning, ikke fradrage udgift til elskrivemaskine med bord, kr. 4.265. Læreren havde skrivemaskine med bord til rådighed på skolen, men skolen stillede ikke skrivemaskine til rådighed for læreren til brug i hjemmet, Skat 1986.9.552.

En handelsskolelærer, der bl.a. underviste i tekstbehandling og kommunikation kunne ikke afskrive på en PC'er. Landsskatteretten lagde vægt på, at skolen ikke havde pålagt klageren nogen pligt til selv at anskaffe PC'eren. Retten fandt det overvejende betænkeligt, at indrømme fradrag over den skattepligtige indkomst for teknisk apparatur der opstilles i hjemmet under henvisning til, at brug af arbejdsgiverens tilsvarende udstyr var umulig eller dog ubekvem, Skat 1989.2.142.

En redaktør, der var medarbejder ved et dagblad, anskaffede et farve TV-apparat, idet han af sin arbejdsgiver havde fået tildelt opgaven at foretage anmeldelser af farve TV-udsendelser fra Tyskland. Apparatet var opstillet i klagerens kontorlokale, der var beliggende i hans private hjem. Afskrivning blev nægtet, lsr.1970.41.

A.F.2 Fradrag for specielle grupper af lønmodtagere

Dette punkt behandler visse fradragsforhold for specielle lønmodtager-grupper - alfabetisk ordnet.

Med virkning fra og med indkomståret 1989, vedtog Ligningsrådet at ophæve næsten samtlige standardfradrag for lønmodtagere. Dette skete i fortsættelse af de fra og med indkomståret 1988 ophævede standardfradrag for udearbejde og overarbejde.

De ophævede fradrag vedrører hovedsageligt fortæring og beklædning.

Der kan fortsat foretages fradrag for udgifter, som er nødvendige for at sikre og erhverve indkomsten, jf. statsskattelovens § 6 a.

Men når der ikke er standardfradrag, skal der kun gives fradrag, når skatteyderen har dokumenteret, dels at udgiften har været nødvendig for indtægtens erhvervelse, dels merudgiftens størrelse, se * t&s nyt 1991.8.422 og 1991.10.554 (kommentar til kendelsen). *

Det er undtagelsen, at der kan foretages fradrag for udgifter til fortæring og beklædning. Disse udgifter er som hovedregel private udgifter, selv om de afholdes i tilknytning til arbejdet.

Særligt arbejdstøj som kittel, uniform, smoking m.m. giver heller ikke grundlag for fradrag, idet merudgiften opvejes af en tilsvarende besparelse i den almindelige påklædning.

Ved bedømmelsen af om der undtagelsesvis foreligger en merudgift ved anvendelse af specielt arbejdstøj, skal der derfor ikke blot ses på, om udgiften er afholdt, men om denne udgift medfører en større samlet beklædningsudgift end den, der gælder for områder, hvor almindelig påklædning anvendes under arbejdet.

Ligningsrådet har afslået anmodninger fra en række af de berørte organisationer og personalegrupper om at genindføre de ophævede standardfradrag, da det ikke med tilstrækkelig sikkerhed kunne anses for dokumenteret i hvilken udstrækning de pågældende grupper af skattepligtige havde fradragsberettigede merudgifter i forbindelse med arbejdet.

A.F.2.1 Avisbude

Avisbude kan i den skattepligtige indkomst fratrække dokumenterede udgifter til aflønning af hjælpebude ligesom befordringsudgifter i forbindelse med udbringningen kan fratrækkes. Fradraget (bortset fra befordringsudgifter) er begrænset af * 3.500 kr.'s grænsen.

Avisuddelere, der som hjælpebude anvender egne børn såvel over som under 15 år, kan fradrage løn til disse børn sammen med eventuel løn til fremmede hjælpebude, og børnene beskattes af denne lønindtægt, selv om de er under 15 år, skd.14.149.

A.F.2.2 Børnedagpleje

En dagplejemors udgifter ved plejen kan fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Hvor der ikke foreligger en regnskabsmæssig opgørelse, ansættes fradraget, når antallet af børn i dagplejen ikke overstiger 5, til 1/3 af det vederlag, der ydes for børnedagpleje. Tredjedelsfradraget beregnes kun af normalvederlaget og ikke af det faktiske modtagne vederlag, såfremt dette overstiger normalvederlaget. * Efter bistandslovens § 64, stk.1, kan der nu modtages op til 10 børn i det enkelte hjem, hvis dagplejen varetages af flere personer indenfor samme husstand. Da der er tale om to selvstændige plejeforhold, har Ligningsrådet derfor vedtaget, at hver dagplejer har adgang til et tredjedelsfradrag på sædvanlige vilkår. *

Ligningsrådet vedtog med virkning fra og med indkomståret 1987, at standardfradraget på 1/3 også gives under en sygdomsperiode.

Med virkning fra og med indkomståret 1990 har Ligningsrådet vedtaget, at der inden for indkomståret for sammenhængende sygeperioder på mere end 3 måneder kun kan indrømmes standardfradrag for de første 90 dage af disse.

1/3-fradraget beregnes kun af den skattepligtige del af vederlaget. Bidrag til ATP og AUD medregnes ikke ved beregning af 1/3-fradraget. Bidrag til kapitalpension medregnes derimod.

Dagpenge udbetalt i forbindelse med graviditet og barsel medregnes ikke ved beregningen af 1/3-fradraget.

Omfatter plejen et større antal børn, må fradraget ansættes efter et skøn i det enkelte tilfælde.

Såfremt det dokumenteres, at der er afholdt udgifter til medhjælp i forbindelse med ydelse af dagpleje, kan lønudgiften fradrages udover 1/3-fradraget. Ligeledes kan fradrag for fagforeningskontingent foretages ved siden af standardfradraget, lsr. 1979.181.

Fradraget på 1/3 af det modtagne vederlag er fastsat under hensyn til de krav, der stilles til ydelserne i kommunal dagpleje, hvorfor dagplejere i private dagplejeforhold ikke umiddelbart er berettigede til dette standardfradrag. Fradraget må i disse tilfælde ansættes efter dokumentation eller sandsynliggørelse af de faktiske udgifter.

Et i henhold til bistandslovens § 33 etableret plejeforhold kunne ikke sidestilles med kommunal dagpleje i øvrigt, og fradrag kunne derfor ikke godkendes efter tredjedelsreglen. I mangel af dokumentation blev derfor kun godkendt fradrag for udgifter med et skønnet beløb, mindre end 1/3 af lønnen, Skat 1990.8.629.

Vedrørende døgnplejevederlag, se afsnit A.B.4.6.

A.F.2.3 Fagforeningsfunktionærer

Til fagforbundenes funktionærer og tillidsmænd (fagforbundenes ansatte og formænd, kasserere og andre bestyrelsesmedlemmer, sikkerhedsrepræsentanter og tillidsmænd på de enkelte arbejdspladser) kan der udbetales skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse efter LL § 9, stk.5, 2.pkt., jf. * T&S-cirk. 1990-48, * hvis betingelserne herfor er opfyldt, se herom afsnit A.B.1.6.2 og A.B.2.5.

Hvis de pågældende ikke får udbetalt godtgørelse, men betingelserne herfor er opfyldt, vil de i stedet kunne foretage fradrag i den skattepligtige indkomst med de gældende satser. Er udbetaling af skattefri godtgørelse sket med lavere beløb end muligt, kan der foretages fradrag med et beløb svarende til differencen.

Rejse med overnatning

Se afsnit A.F.1.1.

Rejse uden overnatning

Fradraget udgør højst:

 

 Heldagsmøder (over 4 timer): ...     150 kr.  

 Halvdagsmøder (indtil 4 timer): ...   75 kr.  


Der kan ikke foretages fradrag i forbindelse med delegationsrejser m.v. i udlandet, hvor de udenlandske værtsfolk afholder udgifterne til ophold og forplejning, således at rejsedeltagerne ikke selv har fradragsberettigede merudgifter i forbindelse med sådanne rejser. I flere lsr.-kendelser er fradrag for sådanne udgifter nægtet, da de pågældende ikke kunne dokumentere nogen merudgifter.

A.F.2.4 Folketinget

* Ligningsrådet har i 1969 vedtaget, at ministre, der ikke er medlemmer af Folketinget, i den skattepligtige indkomst kan fratrække et beløb, der svarer til det skattefri omkostningstillæg for folketingsmedlemmer. *

Om folketingsmedlemmers m.fl. befordringsfradrag, se afsnit A.F.3.1.5.

De udgifter til annoncering m.v., som et folketingsmedlem afholder i forbindelse med opstilling til et folketingsvalg, kan ikke fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, lsr.1985.24.

A.F.2.5 Handelsrejsende

Personer med udelukkende salgsopsøgende arbejde, som erhvervsmæssigt har mindst 100 rejsedage årligt kan foretage standardfradrag, * se T&S-cirk. 1990-48. *.

Ved tiltræden eller ophør af stilling i løbet af året reduceres kravet om 100 rejsedage forholdsmæssigt.

Personer, der er ansat til at demonstrere varer med evt. samtidig salg samt personer, der medbringer varer til samtidig salg, omfattes ikke af reglerne.

Fradraget kan kun gives for dage, hvor den erhvervsmæssige kørsel har udgjort mindst 100 km.

En konsulent, hvis arbejdsgiver havde afholdt udgiften til installation af biltelefon i klagerens bil, blev ikke anset for berettiget til specielt fradrag for samtaleudgifter for biltelefonen, idet udgifterne blev anset for omfattet af standardfradraget for handelsrejsende, som klageren havde foretaget, Skat 1990.5.374.

Udelukkende salgsopsøgende arbejde

Dyrlæger ansat i landbrugets veterinære konsulenttjeneste kunne ifølge en bindende forhåndsbesked fra Ligningsrådet ikke anvende reglerne, idet de ikke havde udelukkende salgsopsøgende arbejde.

Rejsedage uden overnatning

Til personer, der opfylder samtlige betingelser, og som ikke under rejsen modtager hel eller delvis fri fortæring eller godtgørelse af udgiften, kan der udover den udbetalte skattefri godtgørelse med 40 kr. pr. dag, se afsnit A.B.2.7, foretages fradrag i den skattepligtige indkomst med 20 kr. pr. dag.

Såfremt der ikke udbetales godtgørelse, kan der foretages fradrag med 60 kr. i den skattepligtige indkomst.

Rejse med overnatning

Se afsnit A.F.1.1.

En assurandør, der havde det meste af landet som rejseområde, er af Landsskatteretten for indkomståret 1985 anset for berettiget til fradrag efter reglerne for handelsrejsende, Skat 1989.7.534.

Landsskatteretten har anset en lægebesøger, ansat i et medicinalfirma, for berettiget til fradrag efter reglerne om handelsrejsende, selv om hun på grund af de særlige regler for salg af lægemidler ikke kunne optage ordrer. Landsskatteretten lagde vægt på, at hun havde et betydeligt rejseområde, der medførte overnatning i et vist omfang, Skat 1989.7.534.

A.F.2.6 Klasselotterikollektører

Disse kan i den skattepligtige indkomst fradrage udgifter til brevpapir, konvolutter, porto og protokoller samt en anpart af eventuelle udgifter til telefon. Som udgift til husleje kan fradrages et skønsmæssigt beløb, fastsat under hensyn til den samlede lejeudgift, herunder udgiften til rengøring, lys og varme for hele lejligheden. Fradraget er begrænset af * 3.500 kr.'s-grænsen.

A.F.2.7 Kriminalforsorgen

Efter Landsskatterettens praksis kan ikke-fastansatte tilsynsførende, der fører tilsyn med prøveløsladte fanger, fradrage 1/3 af tilsynshonoraret. Reglen omfatter kun det egentlige tilsynshonorar, derimod ikke honorar for personundersøgelser og lign.

Den anførte praksis kan ikke påberåbes, når honoraret udgør betydelige beløb: En skatteyder, der som tilsynsværge ved kriminalforsorgen og børne- og ungdomsværnet for indkomstårene 1973 og 1974 havde oppebåret tilsynshonorarer på henholdsvis 18.218 kr. og 24.840 kr., fik i mangel af dokumentation kun anerkendt skønsmæssigt fradrag på henholdsvis 3.000 kr. og 4.000 kr., lsr. 1977.174.

* Fra og med indkomståret 1992 er 1/3-fradraget ophævet, se t&s nyt, 1991.13.741. *

Fastansatte i kriminalforsorgen, der som led i deres arbejde udfører tilsyn, er kun berettigede til fradrag for de faktiske udgifter. I mangel af dokumentation må dette fradrag opgøres efter et skøn.

A.F.2.8 Lastbilchauffører

Til lastbilchauffører, der er lønmodtagere og kører i udlandet (eksportchauffører) og chauffører, der kører indenlandske langture, som under hensyn til turenes varighed kan sidestilles med udlandskørsel, kan der foretages fradrag i den skattepligtige indkomst på 150 kr. for rejsedage med en rejsetid på mindst 20 timer uden dokumentation for udgifter til overnatning. Der er tale om en døgnsats, således at udbetaling for f.eks. to rejsedage forudsætter en rejsetid på mindst 44 timer. Det er dog en betingelse for fradraget, at der ikke tilsvarende er udbetalt skattefri godtgørelse, se afsnit A.B.1.6.2 og A.B.2.11.

Selvstændige vognmænd må dokumentere deres fradragsberettigede merudgifter.

Er udbetaling af skattefri godtgørelse sket med lavere beløb end muligt, jf. ovenfor, kan skatteyderen foretage fradrag i den skattepligtige indkomst med et beløb svarende til differencen.

En tankvognschauffør var ikke berettiget til standardfradrag for langturschauffører, da hans to eller tre ture - selv om de var udført i fortsættelse af hinanden - måtte betragtes som særskilte ture hver af en varighed på ca. 10-11 timer, VLD af 10.april 1989 (Skat 1989.6.449).

Fradrag efter foran nævnte regler blev anerkendt for en chauffør, der kørte lastvogn fra Viborg til København og retur, og hvor hver enkelt tur varede ca. 33 timer, lsr. 1977.176.

A.F.2.9 Militær - FN

Personel udstationeret på Cypern til tjeneste under FN kan ikke foretage fradrag af FN-tillægget, da samtlige meromkostninger dækkes af forsvarsministeriet.

Under udstationeringen som FN-soldat på Cypern var udover fri kost og logi samt et efter LL § 7 r skattefrit beløb på ca. 1.000 kr. pr. måned udbetalt et FN-tillæg på 7.622 kr. Dette tillæg blev ikke anset for fradragsberettiget, da den pågældende ikke var ansat direkte under FN, Skat 1989.11.871.

Officerer, der af forsvarsministeriet stilles til rådighed for FN til tjeneste som FN-observatører, får udover den af den danske stat udbetalte løn med tillæg dagpenge (per diem-ydelse) fra FN til dækning af personlige merudgifter som følge af tjenesten i udlandet. De fra FN oppebårne ydelser omfattes af LL § 7 r, hvorfor de pågældende ikke er berettiget til standardfradrag for merudgifter ved lønarbejde i udlandet.

Observatørerne kan derimod i den skattepligtige indkomst fradrage den del af de nødvendige merudgifter ved tjenesten i udlandet, der overstiger ydelserne fra FN. Til merudgifterne kan bl.a. medregnes den del af familiens opholds- og forplejningsudgifter, som overstiger, hvad opholdet efter familiens forhold ville have andraget her i landet, samt udgifter til børnenes undervisning, lægehjælp m.v., der ikke ville have påhvilet de pågældende i Danmark.

A.F.2.10 Musikere

Til turnerende musikere, der er lønmodtagere, kan der udbetales skattefri rejse- og befordringsgodtgørelser efter LL § 9, stk.5, 2.pkt., jf. * T&S-cirk. 1990-48, * når betingelserne herfor er opfyldt, se herom afsnit A.B.1.6.2.

Hvis de pågældende ikke får udbetalt godtgørelse, men betingelserne herfor er opfyldt, vil der i stedet kunne foretages et tilsvarende fradrag i den skattepligtige indkomst. Er udbetaling af skattefri godtgørelse sket med lavere beløb end muligt, kan der foretages fradrag med et beløb svarende til differencen.

Rejse med overnatning

Se afsnit A.F.1.1

Rejse uden overnatning

Fradraget udgør højst 75 kr. pr. dag.

Se også afsnit A.F.1.1., hvis der modtages hel/delvis fri fortæring på rejsen/mødet.

Instrumenter

Der er ikke fastsat generelle fradrag for vedligeholdelsesudgifter vedrørende musikinstrumenter, men der kan i den skattepligtige indkomst foretages fradrag for faktiske dokumenterede udgifter.

Afskrivning på strygeinstrumenter er udelukket, da sådanne instrumenter ikke kan antages at undergå forringelse ved brugen, lsr.1976.140. Der kan derimod afskrives på harper, lsr.1970.140, og violinbuer.

Der kan afskrives på flygler, lsr.1975.172. Flygler opstillet i hjemmet må i almindelighed betragtes som delvis private indbogenstande og dermed som blandede driftsmidler, der afskrives efter afsnit II i AL, lsr.1975.172.

I VLD af 5.april 1982 (skd.63.388) fik en koncertpianist og musikpædagog dog medhold i, at det af ham anskaffede flygel kunne anses for udelukkende erhvervsmæssigt anvendt. Landsretten lagde herved vægt på, at flyglet var anbragt i en tilbygning, der var adskilt fra beboelsesrummene og som kun anvendtes til undervisning af elever og til erhvervsmæssige formål. I tilbygningen var der anbragt endnu et flygel, mens der i beboelsesrummene var anbragt et klaver til brug for datteren.

I ØLD af 12.aug. 1983 (skd.68.48) fik en pianist, der tillige var ansat som docent ved et musikkonservatorium, medhold i at han kunne afskrive et flygel, der var opstillet i hans hjem, fuldt ud som et udelukkende erhvervsmæssigt anvendt driftsmiddel. Retten lagde navnlig vægt på, at flyglet var anbragt i et rum, der var indrettet som særligt musikværelse med selvstændig indgang, hvortil kom, at der var indrettet venteværelse for eleverne.

Underskud ved koncert

Underskud ved en koncert, afholdt med henblik på at blive placeret inden for musikverdenen, kunne ikke fradrages ifølge lsr.1975.173, men i modsætning hertil blev underskuddet ved en koncert anset fradragsberettiget ved ØLD af 22.nov. 1977, da koncerten i det konkrete tilfælde i ikke ubetydeligt omfang måtte antages at have bidraget til opretholdelse af den skattepligtiges løbende indtægt som pædagog.

En violinist, som udover at være ansat i et byorkester var lærer på et musikkonservatorium, havde afholdt en koncert, der gav et underskud på 5.800 kr. Fra konservatoriet forelå en udtalelse om, at det forudsættes, at en lærer foruden de nødvendige pædagogiske færdigheder også er i besiddelse af de kvalifikationer, som alene et udstrakt virke som aktiv koncerterende kunstner kan give. På denne baggrund gav lsr. fradrag for det nævnte underskud, lsr.1984.27.

A.F.2.11 Nævninge og domsmænd

Hvis der ikke udbetales skattefri rejsegodtgørelse, se afsnit A.B. 2.15, vil der i den skattepligtige indkomst kunne foretages fradrag med følgende satser:

 

 heldagsmøder (over 4 timer) ...                         150 kr.  

 halvdagsmøder (indtil 4 timer) ...                       75 kr.  


Fradraget er ikke begrænset af * 3.500 kr.s-grænsen.

Den særlige godtgørelse, der udbetales nævninge og domsmænd for hver nat, de er borte fra hjemmet, anses omfattet af bestemmelsen i SL § 5 d og er derfor skattefri. Der er derfor ikke mulighed for fradrag i disse tilfælde.

A.F.2.12 Piloter og stewardesser

Til flyveselskabernes flyvende personel (piloter, stewardesser og stewarder) kan der udbetales skattefri rejsegodtgørelse, se nærmere herom A.B.1.6.2 og A.B.2.16.

Hvis der ikke udbetales skattefri rejsegodtgørelse, eller udbetaling sker med lavere beløb end de gældende satser, kan de pågældende i den skattepligtige indkomst foretage fradrag med de gældende satser eller med differencen mellem det udbetalte og de gældende satser.

For udlandet, herunder ved udstationering, kan der dog kun foretages fradrag med Ligningsrådets satser eller differencen mellem det udbetalte beløb og Ligningsrådets satser uden tillæg af 30 %.

* Det bemærkes, at fradraget for rejse til udlandet (herunder Færøerne og Grønland) med virkning fra 1.juli 1991 beregnes pr. påbegyndt time af rejsens varighed. *

A.F.2.13 Skuespillere

Til skuespillere, der er lønmodtagere, kan der udbetales skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse efter LL § 9, stk.5, 2.pkt., jf. * T&S-cirk. 1990-48, * når betingelserne herfor er opfyldt, se herom A.B.1.6.2 og A.B.2.17.

Hvis de pågældende ikke får udbetalt godtgørelse, men betingelserne herfor er opfyldt, vil der i stedet kunne foretages et tilsvarende fradrag i den skattepligtige indkomst. Er udbetaling af skattefri godtgørelse sket med lavere beløb end muligt, kan der foretages fradrag med et beløb svarende til differencen.

Rejse med overnatning

Se afsnit A.F.1.1.

Rejse uden overnatning

Fradraget udgør højst 75 kr. pr. dag.

Se også A.F.1.1., hvis der modtages hel/delvis fri fortæring på rejsen/mødet.

A.F.2.14 Tilsynsværger

For tilsynsværger ved børne- og ungdomsforsorgen kan fradrag i mangel af dokumentation kun godkendes efter et skøn over udgifternes størrelse. Landsskatteretten har givet en tilsynsværge, der havde oppebåret et honorar på 16.000 kr. (svarende til tilsyn med 10-12 børn), et skøns-mæssigt fradrag på 1.000 kr. I overensstemmelse hermed kan der i den skattepligtige indkomst foretages et skønsmæssigt fastsat fradrag, varieret efter antallet af tilsynsværgemål.

A.F.2.15 Turistchauffører

Til turistchauffører, der er lønmodtagere, kan der udbetales skattefri rejsegodtgørelse pr. døgn med overnatning med følgende satser, se nærmere herom i afsnit A.B.2.18:

For rejse i Danmark ... 44 kr.

For rejse til udlandet ... 80 kr.

Hvis der ikke udbetales skattefri godtgørelse, eller der udbetales godtgørelse med lavere beløb end de nævnte satser, kan de pågældende i den skattepligtige indkomst foretage fradrag med de nævnte satser eller differencen mellem disse og den udbetalte godtgørelse.

A.F.2.16 Videnskabsmænd

Forudsætningen for, at der i den skattepligtige indkomst kan foretages fradrag for udgifter i forbindelse med videnskabeligt arbejde, er at dette drives erhvervsmæssigt (evt. som en naturlig forudsætning for skatteyderes indtægtsgivende stilling, f.eks. som universitetsprofessor). Fradrag er derfor udelukket, hvis det videnskabelige arbejde er af studie- eller uddannelsesmæssig karakter (lsr. 1954.45) eller drives som ren hobby.

Lsr. har i nogle tilfælde anerkendt fradrag for videnskabsmænds udgift til arbejdsværelse m.m., se A.F.1.12.

A.F.3 Befordringsfradrag

Lovhjemmelen til fradrag for befordringsudgifter findes i LL §§ 9 B, 9 C og 9 D. Hertil knytter sig bek. nr.769 af 19.nov. 1990 (kap. 2) og cirk.nr. 188 af 13.dec. 1984.

LL § 9 B og 9 D er lavet for i videst muligt omfang at tage hensyn til den enkelte skatteyders individuelle forhold, medens hovedhensynet bag LL § 9 C har været at få nogle praktisk anvendelige og let administrerbare regler.

Endvidere kan det anføres, at fradragene, herunder de af Ligningsrådets fastsatte kilometersatser, er fastsat ud fra lovgivningens skelnen mellem erhvervsmæssig kørsel (LL § 9 B) og privat kørsel (LL § 9 C og D). Kørsel mellem hjem og indtægtsgivende arbejdsplads anses i den henseende som privat kørsel.

Afsnit A.F.3.2, befordring mellem skiftende eller flere samtidige arbejdssteder, skal ses i sammenhæng med afsnit A.B.1.6.1 og 2, befordringsgodtgørelser, da en eventuel udbetalt skattefri godtgørelse vil få indvirkning på befordringsfradragets størrelse. Dette gælder såvel egentlig befordringsgørelse som andre godtgørelser, der antages at indeholde kompensation for udgifter til befordring.

A.F.3.1 Befordring mellem bopæl og arbejdsplads - privat kørsel

A.F.3.1.1 Normalfradraget, LL § 9 C, stk.1-3

Normalfordraget beregnes udelukkende på grundlag af den normale transportvej ved bilkørsel mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads, se nærmere herom under afsnit A.F.3.1.3. Det er således uden betydning, hvorledes befordringen sker (egen bil, offentlig transportmiddel, cykel etc.) samt hvilken faktisk strækning, der tilbagelægges.

Fradraget foretages i den skattepligtige indkomst, og er ikke begrænset af * 3.500 kr's-grænsen, jf. LL § 9, stk.1.

Når den samlede daglige befordring er opgjort, fratrækkes 20 km og befordringsfradraget beregnes for de resterende kilometer. Ved kørsel i weekends foretages der kun et 20 kms bundfradrag i den samlede kørsel, bopæl-arbejdsplads tur/retur, jf. Skat 1988.10.610.

Normalfradragssatsen, der fastsættes af Ligningsrådet, tilsigter at dække de variable omkostninger ved at holde bil.

For indkomståret 1991 anvendes ved fradragets beregning følgende enhedssatser:

 

 0-20 km inkl ....                        0 øre pr. km  

 21-54 km inkl ....                   * 115 øre pr. km  

 Over 54 km ...                     * 28,75 øre pr. km  


Eksempel

Det forudsættes, at afstanden mellem bopælen og arbejdspladsen er 29 km, således at den samlede daglige befordring frem og tilbage er 58 km. Antallet af arbejdsdage forudsættes at være 220.

Beregning af det daglige fradrag:

 

 0-20 km                                          0 kr.  

 21-54 km = 34 km Á 1,15 kr.                  39,10 kr.  

 55-58 km = 4 km Á 28,75 øre                   1,15 kr.  

                                              ---------  

                                              40,25 kr.  

 Fradrag i alt:  

 40,25 kr. x 220 (arbejdsdage)                8.855 kr.  


A.F.3.1.2 Særreglen LL § 9 C, stk.4

Særreglen tager sigte på skatteydere, som har langt mellem bopæl og arbejdsplads.

For at kunne benytte reglen skal følgende betingelser være opfyldt:

1. den daglige befordring overstiger 54 km.

2. offentlig befordring ikke kan anvendes, dette gælder også, hvor en sådan befordring kun kan anvendes den ene vej, og

3. der anvendes egen bil til befordringen.

Ved egen bil forstås også bil, som stilles til rådighed af arbejdsgiveren, se afsnit A.B. 1.7.5, ægtefælles eller samlevers bil, når der er tale om fælles økonomi, jf. lsr. 1980.129 og Skat 1987.11.796.

Derimod kan særreglen ikke finde anvendelse, hvis skatteyderen benytter f.eks. motorcykel, scooter, bil tilhørende andre familiemedlemmer end ægtefællen eller samleveren, lejet eller lånt bil, selvom man er registreret som bruger af bilen m.v.

En forudsætning for at anvende reglen er, at den skattepligtige på behørig vis overfor skattemyndigheden godtgør, at egen bil faktisk anvendes. Dokumentationen kan eksempelvis foreligge i form af en registreringsattest, et forsikringsbevis, kørselsregnskab eller kvitteringer over indkøbt benzin m.v.

Der henvises i øvrigt til Skd.cirk. nr.188 af 13. dec. 1984, afsnit III.

Hvis betingelserne er opfyldt, kan skatteyderen foretage et befordringsfradrag beregnet med 1,05 kr. km. daglig kørsel ud over 20 km.

Det bemærkes, at kilometersatsen ikke (som satsen for normalfradraget), skal reguleres i takt med prisudviklingen.

Eksempel

Det forudsættes, at afstanden frem og tilbage mellem bopæl og arbejdsplads udgør 98 km, og betingelserne i øvrigt er opfyldt. Antallet af arbejdsdage forudsættes at være 220.

Beregning af det daglige fradrag:

 

 0-20 km                                             0 kr.  

 21-98 km = 78 km Á 1,05 kr.                     81,90 kr.  

                                                 ---------  

                                                 81,90 kr.  

 Fradrag i alt:  

 81,90 kr. x 220 (arbejdsdage)                  18.018 kr.  


Valgfrihed/kombination

Skatteyderen kan vælge at bruge normalfradraget i stedet for særreglen eller kombinere reglerne. Eksempelvis skal en skatteyder, der har mere end 54 km's daglig befordring, benytte normalfradraget på de dage, hvor der kan anvendes offentlig befordring.

A.F.3.1.2.1 Offentlig transportmiddel

En af betingelserne for at anvende særreglen er som tidligere nævnt, at offentlig befordringsmiddel ikke anses for anvendelig. I relation hertil skal nævnes, at f.eks. SAS's lufthavnsbus til lufthavnen i Kastrup ikke anses for offentlig befordring, jfr. lsr.1983.92.

Som udgangspunkt må det vurderes, hvornår mulighederne for at anvende offentlig befordring anses at være til stede. Således godkender skattemyndighederne ikke fradrag for kørsel i egen bil, hvis skatteyderens egne dispositioner afskærer ham fra at benytte offentlig befordring, f.eks. ved tilrettelæggelse af arbejdstiden, jf. lsr.1983.12.

Dernæst må det bedømmes om offentlig befordring kan anvendes, idet fradraget kun kan foretages for dage, hvor skatteyderen rent faktisk har været afskåret fra at anvende offentlig befordring, jf. lsr.1979.19.

I den henseende anses offentlig befordring ikke for anvendelig, hvis befordringen kun kan anvendes den ene vej. Dette kan f.eks. forekomme, hvis skatteyderen skal møde på arbejde, før første morgenforbindelse ankommer, eller hvis arbejdstiden først ophører efter, at sidste natforbindelse er afgået, og der er for lang ventetid til første morgenforbindelse.

Landsskatteretten har eksempelvis tiltrådt, at en maskinarbejder ikke ville kunne benytte den af skatterådet anviste første morgenforbindelse med offentlige befordringsmidler med afgang fra X station kl. 5,42 og med ankomst til Y station kl. 6,52, idet han herefter ikke kunne nå at spadsere de ca. 700 m fra stationen til omklædningsrummet på arbejdspladsen og foretage omklædning m.v., inden rettidig indstempling kl. 7,00 skulle foretages, lsr.1982.20.

I en anden sag gjorde en skatteyder, som var ansat på Risø, gældende, at han ikke kunne anvende offentlig befordring, idet HT-bussen ankom til Risøs hovedindgang kl. 7.49, og han kunne derfor ikke til fods nå frem til sin afdeling til mødetiden kl. 8.00. Landsskatteretten fandt - under hensyn til, at der inden for Risøs område var etableret interne busser, der tidsmæssigt korresponderede med HT-busserne ved hovedindgangen - at skatteyderen kunne henvises til at benytte de interne busser, uanset om disse kunne betegnes som offentlig befordring eller ej, jf. Skat 1987.1.49.

Ved bedømmelsen af om offentlig befordring kan anvendes, skal ventetid og transporttid nærmere undersøges, idet offentlig befordring ikke anses for anvendelig, hvis disse to forhold overstiger visse tidsmæssige grænser, jf. herom senere.

Ved vurderingen af disse kriterier tages der hensyn til, hvilken af flere ruter med offentlig befordring det bl.a. af tidsmæssige grunde vil være naturligt og rimeligt at henvise skatteyderen til at benytte.

Som udgangspunkt stiller særreglen således krav om undersøgelse af køreplaner, opmåling af vejstrækninger, vurderinger af med hvilken hastighed man kan køre i egen bil for herved at kunne sammenholde den samlede daglige tidsbesparelse ved kørsel i egen bil med transporttiden ved offentlig befordring. Hver gang nye køreplaner træder i kraft, er det i princippet nødvendigt at foretage en fornyet vurdering, idet transport- og ventetid ændres.

Skattemyndigheden behøver dog ikke at foretage en sådan gennemgribende undersøgelse, hvis det kan fastslås, at skatteyderen opfylder enten 1,8 km's reglen eller trediedels-reglen.

1,8 km's reglen

Fradrag for bilkørsel kan foretages for hele ruten, hvis der på den fra hjemmet fjerneste del af kørselsruten findes en strækning uden offentlig befordring, og denne strækning er over 1,8 km, jf. lsr.1978.129 og 1979.120.

Tredjedelsreglen

Hvis den første strækning uden offentlig befordring udgør 1/3 eller mere af hele strækningen fra hjem til arbejdsplads, kan fradrag for kørsel i egen bil foretages for hele strækningens vedkommende, lsr.1978.128. og * t&s nyt 1991.15.814. *

Det samme gælder, hvis den samlede strækning, der skal tilbagelægges, kan reduceres til 1/3 eller mindre ved benyttelse af bil i stedet for offentlig befordring.

 

 Eksempel 1  

 Bopæl                                                      Arb.sted  

 :            A 15 km       :                B 17 km  

 -------------------------------------------------------------------  

        ingen off. befordr. :             off. befordr.  

 Da strækningen uden off. befordr. (A) udgør mere end 1/3 af hele  

   strækningen, godkendes fradrag for bilkørsel på hele strækningen (A+B).  

 Eksempel 2  

 Bopæl                                                      Arb.sted  

 :            A 22 km               :        B 6 km  

 -------------------------------------------------------------------  

            off. befordr.           :    ingen off. befordr.  


Da strækningen uden off. befordr. ligger i den fra hjemmet fjerneste ende af ruten og er over 1,8 km, godkendes bilkørsel på hele strækningen (A+B). (Det er her uden betydning, at strækningen med off. befordr. udgør over 2/3 af hele strækningen).

 

 Eksempel 3  

 Bopæl                                                      Arb.sted  

 :            A 27 km             :                 B 1,5 km  

 -------------------------------------------------------------------  

            off. befordr.         :           ingen off. befordr.  


Da der er off. befordr. på over 2/3 af hele strækningen, og da strækningen uden off. befordr. i den fra hjemmet fjerneste ende af ruten er under 1,8 km, kan der ikke foretages fradrag for kørsel i egen bil.

Ventetid

Fradrag for bilkørsel m.v. kan ske, når ventetiden udgør 90 minutter eller mere dagligt.

Ved ventetid forstås den samlede tid mellem

1. ankomst for ét befordringsmiddel og afgang for et andet,

2. ankomst til arbejdspladsen og arbejdstidens begyndelse,

3. arbejdstidens ophør og påbegyndelse af hjemtransport.

Til ventetid medregnes derimod ikke den tid, det tager at nå fra hjemmet/arbejdspladsen til det stoppested, hvor den offentlige befordring starter, og heller ikke tiden, der medgår til at komme til hjemmet/arbejdspladsen fra det stoppested, hvor befordringen slutter.

Den tid, der medgår til omklædning og gang mellem omklædningsrum og arbejdsplads kan ikke medregnes ved opgørelsen af den ventetid, der ville være forbundet med benyttelse af offentlig befordring, lsr.1984.109.

Ved beregning af ventetiden kan gangtiden ved omstigning fra bil til tog og omvendt ikke medregnes, jf. lsr.1986.12.

Der lægges nøje vægt på de 90 minutter, lsr.1961.143, 1963.53 og 1963.54.

Flekstid

Hvor den skattepligtige har flekstid, beregnes ventetiden i forhold til den faktiske arbejdstids begyndelse og slutning.

Det er dog herved forudsat, at der ved valg af flekstid ud over hensynet til arbejdets tilrettelæggelse tillige er henset til en fornuftig udnyttelse af de foreliggende transportmuligheder.

Hvis den enkelte medarbejders valg af flekstid må antages alene at have til formål at opnå en ventetid på 90 minutter eller mere, bør der ikke gives fradrag for bilkørsel på dette grundlag.

En skatteyder, som havde valgt at møde på sin arbejdsplads kl. 7.00 i stedet for kl. 7.30 (hvor han kunne have benyttet bustransport), fordi han skulle hente sit barn i børnehaven senest kl. 17.30, fik ikke godkendt fradrag for bilkørsel, lsr. 1983.12.

Frokostkørsel

En skatteyder, der ved anvendelse af rutebil havde en ventetid i forbindelse med morgen- og aftentransporten på i alt 95 minutter og i forbindelse med frokostpausen på 45 minutter, fik fradrag for udgifter ved bilkørsel i forbindelse med morgen- og aftenkørslen. Derimod fik han ikke fradrag for bilkørsel i frokostpausen, da denne kørsel behandles særskilt, og ventetiden ved anvendelse af rutebil i frokostpausen ikke afskar skatteyderen fra at benytte offentlig befordring, lsr. 1963.157. Vedrørende kørsel i frokostpausen henvises i øvrigt til A.F. 3.1.3.5.

Transporttid

Transporttidens længde har den betydning, at fradrag for bilkørsel kan foretages, når transport med offentlige befordringsmidler tager mindst dobbelt så lang tid som med egen bil og tidsbesparelsen udgør mindst 2 timer om dagen, jf. lsr.1978.127 og 130 samt ØLD af 5.okt. 1983 (skd.69.217).

Ved transporttid med offentlige befordringsmidler forstås den samlede tid mellem påbegyndelse af befordring med offentlige befordringsmidler og arbejdstidens begyndelse samt mellem arbejdstidens ophør og afslutning af offentlig transport. Ifølge lsr. 1982.110 anses arbejdstiden først for ophørt i denne forbindelse, når vask og omklædning er overstået.

Ligeledes skal omklædning før mødetid medregnes til arbejdstiden.

Når der i tilslutning til den offentlige befordring skal tilbagelægges en strækning til fods, kan tidsforbruget hertil i almindelighed beregnes på grundlag af en ganghastighed på 5 km/t, jf. Skat 1985.7.191.

Ved transporttid med egen bil forstås den tid, der medgår til kørsel fra hjem til arbejdsplads og retur med normal kørselshastighed.

Det forhold, at der nærmest skatteyderens bolig er et busstoppested, hvorfra mertransporten overstiger to timer om dagen, medfører ikke, at han kan få fradrag for bilkørsel når der inden for en afstand af 1,8 km fra bopælen ligger et busstoppested for en anden buslinie, hvorfra den daglige mertransporttid er mindre end to timer, lsr.1981.16 og 134 samt 1982.19 og 21, jf. skd. 65.155.

I lsr.1984.12 nægtes en skatteyder fradrag for bilkørsel mellem hjemmet i Vanløse og arbejdspladsen i Køge, selv om skatterådets beregning af en mertransporttid på under to timer var baseret på anvendelse af S-tog om morgenen fra Vanløse station og hjemkomst til Jyllingevej station om eftermiddagen. Begge stationer lå inden for ca. 885 m fra bopælen.

Befordringsudgifter i henhold til LL § 9 C for transport i weekenden, der var godtgjort af arbejdsformidlingen i forbindelse med mobilitetsfremmende ydelser, kunne kun fradrages med et beløb svarende til udgiften til billigste offentlige transportmiddel, som - i det foreliggende tilfælde - var rutebåden mellem Rønne og København, jf. Skat 1987.7.517.

Befordring til dag- og aften arbejde

En adjunkt, som havde såvel dagarbejde som aftenarbejde samme sted, kunne fradrage udgiften i forbindelse med to dobbeltture, da man under hensyn til tidsintervallet mellem afslutningen af dagarbejdet og påbegyndelsen af aftenarbejdet fandt det naturligt, at han tog hjem efter afslutningen af dagarbejdet.

Tidsbesparelsen ved at benytte egen bil fremfor offentlige befordringsmidler fandtes ikke at have været så væsentlig, at der var grundlag for fradrag for bilkørsel, idet man herved lagde til grund, at mertransporttiden på de dage, hvor han havde både dag- og aftenarbejde, ikke kunne bedømmes under ét, men måtte bedømmes for hver arbejdsperiode for sig.

Omstigningstider

Ved beregningen af transport- og ventetiden har lsr. tilkendegivet, at de af HT (Hovedstadens Trafikselskab) beregnede omstigningstider kan lægges til grund som nødvendig tid til skift fra et offentligt befordringsmiddel til et andet, jf. lsr.1982.19.

Ifølge kendelsen regner HT med en omstigningstid på mindst 3 minutter fra bus til bus, hvor buslinier har korrespondance i en terminal eller lignende og passagererne kun har kort at gå ved omstigningen.

Ved omstigning mellem S-tog og bus, hvor de to trafikmidler normalt krydser hinanden ude af niveau, og hvor passagererne derfor skal gå længere og eventuelt må benytte trapper, er omstigningstiden naturligt afhængig af de lokale forhold, men generelt kan man næppe beregne mindre end 5 minutter til omstigning.

Ovennævnte omstigningstider kan dog fraviges efter konkret bedømmelse.

Forsinkelser

Der skal efter lsr.s opfattelse regnes med planmæssige afgangs- og ankomsttider for de offentlige transportmidler, således at der ikke kan tages hensyn til eventuelle ventelige forsinkelser, jf. lsr. 1982.19 og skd. 65.155.

Såfremt det dokumenteres, at der konstant er forsinkelser på det tidspunkt, hvor skatteyderen skal benytte det pågældende transportmiddel, kan der dog eventuelt tages hensyn hertil.

Eksempel (vente- og transporttid)

 

 Turen gjort med off. befordr.  

 Bopæl       Stoppested                                         Arb. sted  

 :            for:bus   Bus        :    Tog         :     Bus  

 :---------------:-----------------:----------------:----------------------:  

 Medregnes ikke  

                     Start  

 - - - - - - - - :-----------------:----------------:-----------------:----:  

                  Transporttid     :Transporttid    :Transporttid     :  

                  bus ud 15 min.   :tog ud 40 min.  :bus ud 10 min.   :  

                  bus hjem 15 min. :tog hjem 40 min.:bus hjem 10 min. :  

                                   :                :                 :  

                                Ventetid         Ventetid         Ventetid  

                               ud 15 min.        ud 20 min.       ud 5 min.  

                              hjem 10 min.      hjem 10 min.     hjem 5 min.  

 Turen gjort i bil  

 Start  

 :  

 :-------------------------------------------------------------------------:  

                  Transporttid med "normal" kørselshastighed i  

                  det pågældende område ud og hjem 2 x 35 min.  

 :-------------------------------------------------------------------------:  


Ventetidsreglen:

Den samlede daglige ventetid med off. befordr. udgør 15+10+20+10+5+5=65 min. Da ventetiden er under 90 min., har skatteyderen således ikke ret til fradrag for bilkørsel efter ventetidsreglen.

 

 Transporttidsreglen:  

 a. Den samlede daglige transporttid med off. befordr. udgør  

 dels ventetiden =                                                65 min.  

 og dels transporttiden  

 med bus og tog (2 x 15)+(2 x 40)+(2 x 10) =                     130 min.  

                                                                 --------  

 samlet transporttid med off. befordr.                           195 min.  

 b. Transporttiden ved bilkørsel udgør 2 x 35 =                   70 min.  

                                                                 --------  

 Tidsbesparelse ved bilkørsel udgør 2 x 35 =                     125 min.  


Da den daglige transporttid med off. befordr. tager dobbelt så lang tid (195 min.) som ved bilkørsel (70 min.) og tidsbesparelsen ved bilkørsel er mere end 2 timer (her: 125 min.), har skatteyderen ret til fradrag for bilkørsel efter transporttidsreglen.

Strækninger på 1,8 km og derunder

Ventetid og transporttid på disse korte strækninger kan ikke medregnes ved beregningen af den samlede vente- og transporttid ved benyttelse af offentlig befordring, jf. ØLD af 5.okt. 1983 (skd.69.217)

A.F.3.1.2.2 Benyttelse af bil på arbejdsstedet

Den omstændighed, at skatteyderen skal benytte sin bil i arbejdstiden, medfører ikke i sig selv, at der kan gives fradrag for bilkørsel, lsr.1962.148.

En socialrådgiver, der om eftermiddagen fra kommunekontoret kørte på besøg hos klienterne, for hvilken kørsel klageren fik kørselsgodtgørelse, kunne ikke på grund af denne kørsel anses berettiget til fradrag for bilkørsel mellem hjemmet og kommunekontoret.

A.F.3.1.2.3 Værktøj m.v. medbringes

Den omstændighed, at værktøj eller musikinstrumenter o.lign. skal medbringes på arbejdspladsen, kan ikke i sig selv begrunde fradrag for bilkørsel, lsr.1962.148, lsr.1979.19 og 124. Modsat kan politiets tjenestehundeførere efter forlig i Østre Landsret foretage fradrag for bilkørsel.

A.F.3.1.2.4 Tilkaldevagter

Hvor en skatteyders arbejde medfører, at han skal møde på arbejdspladsen med meget kort varsel, kan der foretages fradrag for bilkørsel. Eksempelvis gælder dette for læger, flykaptajner og -styrmænd, jf. lsr.1961.48 og 1963.55.

Ved kørsel i forbindelse med tilkaldelserne er det ikke kilometertaksterne for kørsel i egen bil hjem-arbejdsplads, der skal anvendes, men den faktiske kørselsudgift kan fradrages på samme måde som ved skiftende arbejdssteder. Hvor den faktiske udgift ikke kan godtgøres, kan der ved kørsel i egen vogn anerkendes fradrag med de af Ligningsrådet fastsatte takster for erhvervsmæssig kørsel.

* Ved bedømmelsen af, om fiskesorterere, beskæftiget i fiskeeksportvirksomheder, kunne beregne befordringsfradrag efter reglerne om tilkaldevagter, lagde Landsskatteretten den af de stedlige myndigheder foretagne undersøgelse om arbejdets tilrettelæggelse og varsler m.v. til grund. 40% af befordringen blev herefter anset for at kunne henføres til tilkaldevagter. Se nærmere t&s nyt 1991.16.908 og 1991.16.913 (Kommentarer) *.

En læge, som i løbet af et år 26 gange havde haft vagt på hospitalet mellem kl. 8 morgen og kl. 17 eftermiddag med efterfølgende rådighedsvagt i hjemmet, blev anset for berettiget til fradrag for befordring mellem hjem og arbejde med offentlig befordring og befordringsfradrag for kørsel i egen bil i forbindelse med tilkaldelser under rådighedsvagterne, hvorimod han ikke ansås for berettiget til fradrag for kørsel i egen bil på yderligere en dobbelttur i forbindelse med starten og afslutningen på rådighedsvagten, selv om han gjorde gældende, at bilen eventuelt skulle bruges efterfølgende i vagtdøgnet, jf. Skat 1986.10.610.

Kørsel i forbindelse med varslingstjeneste/varslingsøvelse i civilforsvaret betragtes i skattemæssig henseende som erhvervsmæssig kørsel.

A.F.3.1.2.5 Samkørsel

Såfremt der er mere end 54 km og offentlige befordringsmidler ikke kan anvendes, er bilejeren berettiget til fradrag efter særreglen for kørsel i egen bil. Medkørerne kan kun få normalfradraget.

Se eventuelt eksemplerne i afsnit IV i skd.cirk. nr.188 af 13.dec. 1984.

Eventuel betaling fra medkørerne til bilejeren medfører ingen ændring med hensyn til beregningen af de pågældendes befordringsfradrag.

Modtager bilejeren udgiftsgodtgørelse fra de medkørende, er han ikke skattepligtig heraf, og de medkørende har ikke fradragsret for betalingen.

Sameje

Foreligger der sameje om en bil, som benyttes til fælles befordring af f.eks. et ægtepar kan kun den ene foretage fradrag efter særreglen for kørsel i egen bil. Den anden skal anvende normalfradraget.

A.F.3.1.3 Regler, der knytter sig til afsnit 1.1. og 1.2.

Fradrag efter LL § 9 C gives som sagt for befordring mellem den sædvanlige bopæl og arbejdspladsen. Om disse forhold skal følgende anføres:

A.F.3.1.3.1 Sædvanlig bopæl

I langt størsteparten af tilfældende volder fastlæggelsen af den sædvanlige bopæl ikke problemer. I tvivlstilfælde foretages fastlæggelsen af den sædvanlige bopæl efter praksis ud fra en vurdering af, hvor personen har centrum for sine livsinteresser. Fastsættelsen kan ikke ske ud fra et enkelt kriterium, heller ikke tilmelding til folkeregistreret.

I vurderingen indgår forhold som personlig, social, familie- og boligmæssig tilknytning til stedet, opholdenes hyppighed og tilmelding til folkeregistreret.

Sommerbolig

Befordring fra og til sommerbolig berettiger ikke til fradrag i det omfang, fradraget vil overstige fradraget for befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads.

Sædvanlig bopæl ved militærtjeneste

Værnepligtige er berettigede til fradrag for befordring mellem den sædvanlige bopæl og kasernen.

Værnepligtige anses at have sædvanlig bopæl på det sted, hvor de boede inden indkaldelsen, såfremt denne bopæl opretholdes.

Bevaret bopæl hos forældrene antages i almindelighed at foreligge, når den værnepligtige boede hos forældrene umiddelbart før indkaldesen, og han under indkaldelsen fortsat har værelse til disposition der.

Det må såvel for værnepligtige som for kontraktansatte i hvert enkelt tilfælde afgøres, om den pågældendes fortsatte tilknytning til hjemmet er af en sådan karakter, at forældrenes hjem må anses for den faste bopæl. Ved denne afgørelse må der bl.a. lægges vægt på, hvor ofte der køres hjem, og om afstanden gør dette muligt, om der ud over værelset hos forældrene er anden familiemæssig tilknytning (f.eks. en ægtefælle) eller eventuelt erhvervsmæssig tilknytning til hjembyen, ligesom der også må tages hensyn til karakteren af det på tjenestestedet lejede eller til rådighed stillede kvarter. (Enmands- eller flermandsrum), jf. bl.a. lsr.1980.127, 1984.9, 10 og 11 samt Skat 1986.9.551 og 10.601 og VLD af 18.april 1983.

Civile værnepligtige er ikke berettigede til fradrag for befordring mellem hjem og tjenestested, idet aftjening af civil værnepligt ikke kan sidestilles med et indtægtsgivende erhverv, lsr.1980.21.

Afgørelser

Til illustration af de i praksis forekommende problemer kan nævnes følgende afgørelser:

ØLD af 30.april 1987 (Skat 1987.6.425) angik et tilfælde, hvor en skatteyder fik arbejde i Holstebro og i den forbindelse tog ophold hos sin moder i Skals. Han beholdt samtidig sin hidtidige bolig i Sorø for her i weekends at kunne møde sin børn, der ikke længere boede i huset til daglig. Landsretten mente ikke, at ejendommen i Sorø kunne anses for sædvanlig bopæl, hvorfor han ikke fik fradrag for befordring mellem Holstebro og Sorø.

* I t&s nyt 1991.5.272, er refereret en landsskatteretskendelse, hvorefter en konstabel blev anset for at have bolig i sin oprindelige hjemby, hvor han havde opretholdt en bolig, uanset at kommunen, hvor kasernen var beliggende og hvor han havde lejet kvarter, havde forlangt, at han skulle tilmelde sig folkeregistreret der. *

A.F.3.1.3.2 Arbejdsplads

Afgørende for, om der foreligger en arbejdsplads, der berettiger til befordringsfradrag, er, om den pågældende udfører arbejde til nytte for sin arbejdsgiver. En kaserne anses i den henseende for en arbejdsplads.

Uden for bestemmelsen falder derimod f.eks. uddannelsessøgende under skoleophold og arbejdsledige, der modtager uddannelsestilbud som alternativ til jobtilbud, * jf. Højesterets domme af 28.nov. 1990 (sygehjælperelev) - t&s nyt 1991.2.67 og (Efg-elev) - t&s nyt 1991.2.66. *

Kurser m.v.

Udgifter til befordring til kurser m.v. anses for fradragsberettigede ud fra en driftsomkomstningssynspunkt, jf. statsskatelovens § 6 a. Som eksempel på en afgørelse herom kan nævnes Vestre Landsrets dom af 27.aug. 1986 (Skat 1986.9.536) hvor en lektor ved en statsskole kunne foretage fradrag for sine befordringsudgifter og andre udgifter i forbindelse med deltagelse i kurser som landsretten fandt havde haft en umiddelbar forbindelse til hans undervisning. Der kan yderligere henvises til følgende kendelser:

En lærers deltagelse i et årskursus på Danmarks Lærerhøjskole, måtte anses for at have karakter af efteruddannelse og ikke videreuddannelse. Udgifterne til befordring i forbindelse hermed blev anset for fradragsberettiget, jf. Skat 1987.6.435, samt Skat 1990.3.211.

En smedesvends befordringsudgifter til et kursus i offshore-svejsning blev anset for fradragsberettiget, jf. Skat. 1985.10.285.

Det bemærkes, at fradraget efter statsskattelovens § 6 a for lønmodtagere begrænses med bundgrænsen på * 3.500 kr. (1991) i medfør af Ligningslovens § 9, stk. 1.

A.F.3.1.3.3 Transportvejen

Ved normal transportvej forstås den strækning, man efter de givne forhold, hvis man benytter bil, vil benytte udfra en hensyntagen til tidsmæssige forbrug og økonomisk rimelighed.

I Skatteministeriets bek. nr.769 af 19.nov. 1990, er normal transportvej ved bilkørsel defineret som den strækning, der skal tilbagelægges med bil under hensyntagen til 1) de givne geografiske forhold, 2) tidsmæssig forbrug og 3) økonomisk rimelighed.

Der kan fortsat opstå spørgsmål om benyttelse af motorveje, omfartsveje, hovedveje o.lign. frem for en måske kortere strækning ad mindre veje. Skattemyndighederne skal i disse tilfælde lægge betydelig vægt på den skattepligtiges eget valg af transportvej, men må i øvrigt ud fra en samlet vurdering tage hensyn til de geografiske forhold, tidsmæssigt forbrug og økonomisk rimelighed, jfr. cirk.nr.188 af 13.dec. 1984.

Spørgsmålet giver i de fleste tilfælde ikke anledning til problemer, se dog Landsskatterettens kendelse i * t&s nyt 1991.5.272, hvor fradrag blev indrømmet på grundlag af en af skatteyderen valgt transportvej, selv om denne var 18 km længere end den vej, myndighederne havde lagt til grund. *

Hvis færgetransport indgår

Hvor transportvejen nødvendiggør, at der delvis benyttes færge, beregnes fradraget på grundlag af den normale transportvej i bil. Færgetransporten kan ikke medregnes ved opgørelsen af transportvejens længde, men udgiften til billigste personoverførsel med færge kan fradrages, jf. eksempelvis Skat 1986.3.232.

Kun hvis betingelserne for fradrag for kørsel i egen bil er opfyldt - og bil faktisk anvendes - kan den dokumenterede færgeudgift for bilen tillige fradrages, se nærmere herom A.F.3.1.3.6.

Ekstraordinært lange afstande

§ 9 C-fradraget er ubegrænset. Det betyder, at der er adgang til fradrag for f.eks. befordring København-Århus-København eller Madrid-København-Madrid. Fradraget beregnes også i disse tilfælde som udgangspunkt på grundlag af den normale transportvej ved bilkørsel, jf. bl.a. VLD af 7.maj 1984 (Skd.70.588).

A.F.3.1.3.4 Antal arbejdsdage

Fradrag gives kun for det faktiske antal arbejdsdage, hvor befordring til og fra arbejde har fundet sted. Der kan således ikke beregnes befordringsfradrag for fridage, feridage, helligdage og sygedage.

A.F.3.1.3.5 Flere daglige befordringer

Fradrag kan foretages for det faktiske antal befordringer, idet der også er mulighed for at foretage fradrag for flere daglige befordringer til og fra arbejdspladsen. Det bemærkes, at 20 km's bundfradraget kun foretages en gang pr. arbejdsdag, jf. Skat 1988.10.610.

Ved vurderingen af, om flere daglige befordringer berettiger til fradrag, lægges der vægt på længden af intervallerne mellem arbejdsperioderne og på mulighederne for at indtage måltider på arbejdspladsen. Eksempelvis vil der normalt ikke kunne gives fradrag for befordring til bopælen i frokostpausen, hvis der er kantine eller lignende til rådighed på arbejdspladsen, jf. lsr.1982.18.

A.F.3.1.3.6 Færgetransport og lignende

Udover normalfradrag eller fradrag efter særreglen for kørsel i egen bil kan der gives fradrag for dokumenterede udgifter til færgetransport o.lign. hvis denne indgår i den normale transportvej.

Denne betingelse kan dels være opfyldt for øboere, der arbejder på fastlandet, dels for andre, for hvem færgetransport indgår i den normale transportvej under hensyn til tidsmæssigt forbrug, økonomisk rimelighed og geografiske forhold, f.eks. skatteydere, der skal krydse en fjord. Se i øvrigt afsnit V i skd.cirk. nr.188 af 13.dec. 1984.

Der kan dog ikke foretages fradrag for udgifter til flytransport.

Der gives:

1. fradrag for personens færgeudgift.

2. fradrag for færgeudgift til eventuelt transportmiddel (bil, motorcykel, cykel m.v.), hvis offentlig befordring ikke kan anvendes til den yderligere befordring udover færgetransporten. Om offentlig befordring kan anvendes, se A.F.3.1.2.1.

Fradraget beregnes uden hensyn til det antal kilometer, som færgen tilbagelægger, men fradraget skal altid reduceres med et beløb svarende til det beregnede fradrag for 20 km daglig befordring.

Hvis der er tale om yderligere transport - udover færgetransporten - foretages 20 km's-reduktionen dog fortrinsvis i fradraget for den yderligere transport.

Fradraget kan kun foretages med den billigste billetpris, d.v.s. den daglige udgift ved brug af månedskort, rabatkort o.l.

En skatteyder, bosat i Svendborg og ansat ved DSB med arbejde på Storebæltsoverfarten og mødested i Korsør, kunne ikke fradrage udgiften til færgetransport, da han havde frikort og således ikke havde haft udgifter til færgetransporten, jf. Skat 1986.5.347 og Skat 1988.2.84.

Eksempler

Eksempel 1.

Afstanden mellem bopælen og færgen er 19 km, og afstanden mellem færgen og arbejdspladsen er 10 km, således at den samlede daglige befordring frem og tilbage ud over færgeturen er 58 km. Offentlig befordring findes ikke på strækningerne mellem bopæl-færge og færge-arbejdsplads, derfor anvendes motorcykel.

Antallet af arbejdsdage er 170.

Beregning af det daglige fradrag efter den fælles takst (normalfradraget):

 

 0-20 km                                                        0 kr.  

 21-54 km = 34 km á 1,15 kr. =                              39,10 kr.  

 55-58 km =  4 km á  28,75 øre =                             1,15 kr.  

                                                            ---------  

                                                            40,25 kr.  

 Hertil lægges den daglige udgift til færgetransport af  

 person plus motorcykel, der ved brug af rabatkort =       115,00 kr.  

                                                           ----------  

 Fradrag pr. dag =                                         155,25 kr.  

 Fradrag ialt:  

 155,25 kr. x 170 (arbejdsdage) =                       26.392,50 kr.  

                                                        -------------  

Eksempel 2.

Afstanden mellem bopælen og færgen er 9 km, og afstanden mellem færgen og arbejdspladsen er 40 km, således at den samlede daglige befordring frem og tilbage ud over færgeturen er 98 km og offentlig befordring kan ikke anvendes. Der anvendes egen bil og fradraget opgøres efter særreglen for kørsel i egen bil.

Antallet af arbejdsdage er 180.

Beregning af det daglige fradrag (efter særreglen):

 

 0-20 km                                                       0 kr.  

 21-98 km = 78 km á 1,05 kr. =                             81,90 kr.  

                                                           ---------  

                                                           81,90 kr.  

 Hertil lægges den daglige udgift til færgetransport af  

 person plus bil, der ved brug af rabatkort =              90,00 kr.  

                                                           ---------  

 Fradrag pr. dag =                                        171,90 kr.  

                                                          ----------  

 Fradrag ialt:  

 171,90 kr. x 180 (arbejdsdage) =                      30.942,00 kr.  

                                                       -------------  


Eksempel 3.

Afstanden mellem bopælen og færgen er 2 km, og afstanden mellem færgen og arbejdspladsen er 7 km, således at den samlede daglige befordring frem og tilbage ud over færgeturen er 18 km. Offentlig befordring kan anvendes.

Antallet af arbejdsdage er 167.

Beregning af det daglige fradrag:

 

 Et rabatkort for færgetransport bringer  

 den daglige billetudgift ned på:                          40,00 kr.  

 Herfra trækkes den del af befordringsudgiften,  

 der ikke er fradrag for 20 km - 18 km = 2 km x 1,15 kr.    2,30 kr.  

                                                           ---------  

 Fradrag pr. dag                                           37,70 kr.  

                                                           ---------  

 Fradrag ialt:  

 37,70 x 167 (arbejdsdage) =                            6.295,90 kr.  

                                                        ------------  


A.F.3.1.4 Invaliders og kroniske syges befordringsfradrag, LL § 9 D

Godtgør en skatteyder, at han/hun som følge af invaliditet eller kronisk sygdom har særlige udgifter til befordring mellem hjem og arbejdsplads, kan skatteyderen i stedet fratrække sine befordringsudgifter efter reglerne i LL § 9 D.

Invalider og kronisk syge kan efter denne bestemmelse fratrække de faktiske udgifter, efter reduktion med bundfradraget, jf. Skat 1987.3.228.

Bundfradraget udgør 2.000 kr., bortset fra de tilfælde hvor:

1. offentlig befordring kan anvendes og udgiften hertil ikke overstiger 2.000 kr., (i de tilfælde udgør bundfradraget udgiften til billigste offentlige transportmiddel)

2. offentlig befordring ikke er anvendelig og den årlige kørsel er meget begrænset, (udgiften hertil beregnet efter Ligningsrådets satser for privat kørsel i egen bil overstiger ikke 2.000 kr.).

De faktiske udgifter opgøres enten efter dokumentation eller på grundlag af Ligningsrådets satser for erhvervsmæssig kørsel i egen bil.

Eksempel 1

Skatteyderen kører i alt 6.000 km mellem hjem og arbejdsplads. De faktiske udgifter herved udgør 12.000 kr. Offentlig befordring kan ikke anvendes.

Den normale udgift er (6.000 x 1,15 kr.) = 6.900 kr.

Da den normale udgift overstiger det faste bundfradrag, er fradraget herefter 12.000 kr. - 2.000 kr. = 10.000 kr.

Eksempel 2

Som ovenfor, men offentlig befordring kan anvendes og udgiften hertil er 1.800 kr.

Fradraget er herefter:

12.000 kr. - 1.800 kr. = 10.200 kr.

I sygdomstilfælde er det en betingelse for at anvende reglen, at sygdommen er kronisk, hvilket i praksis forstås således, at der skal være tale om en uhelbredelig eller i det mindste en langvarig sygdom, der nødvendiggør en dyrere transportform, hvorimod øgede transportudgifter som følge af sygdom af ikke-varig karakter ikke berettiger til omhandlede fradrag. Se i øvrigt lsr.1965.135, hvor en kvinde, der led af agorafobi (pladsangst), fik fradrag for befordringsudgifter efter LL § 9 D.

Folketingets ombudsmand har i et svar til en skatteyder (der havde sukkersyge) præciseret, at konkrete landsskatteretskendelser ikke kan danne grundlag for at imødekomme generelle anmodninger om at få genoptaget tidligere års skatteansættelser.

Det skal i den forbindelse understreges, at det fortsat er en konkret ligningsmæssig afgørelse, om en sukkersygepatient overhovedet er berettiget til fradrag efter Ligningslovens § 9 D.

Reglens anvendelse er ikke betinget af, at der foreligger tilladelse til invalidebil.

Det er ikke en forudsætning, at der er tale om befordring mellem den invalides sædvanlige bopæl og arbejdspladsen. Der kan f.eks. også gives fradrag for befordringsudgifter mellem sommerhus og arbejdsplads.

Fradraget efter LL § 9 D opgjordes i et tilfælde, hvor en mand kørte sin invalide hustru til hendes arbejdsplads og hentede hende igen om eftermiddagen, efter udgiften til to dobbeltture mellem bopælen og hustruens arbejdsplads, lsr.1969.148.

Fradragsretten må anses som en udvidelse af reglen om fradrag for udgifter ved befordring mellem bopæl og arbejdsplads, således at der principielt er tale om fradrag for udgifter ved privat benyttelse af automobil. Afskrivningen foretages med 15 pct. p.a. af anskaffelsessummen, også hvor der ved køb af bilen er ydet offentligt lån, som eftergives successivt. Eventuel avance eller tab i forhold til den nedskrevne værdi påvirker ikke indkomstopgørelsen.

A.F.3.1.5 Særregel for folketingsmedlemmer m.fl., LL § 9, stk.6

Medlemmer af Folketinget, ministre og danske medlemmer af Europa-Parlamentet kan ikke foretage fradrag for befordring i forbindelse med folketingshvervet m.v.

Det samme gælder i forbindelse med andre hverv eller andet arbejde, hvis de pågældende anvender et frikort eller frirejse til offentlige transportmidler. Fradragsretten bortfalder også, selv om frikortet eller frirejsen kun anvendes til en del af denne befordring.

A.F.3.2 Befordring mellem skiftende eller flere samtidige arbejdssteder

Ifølge LL § 9 B kan udgifter, der er nødvendiggjort ved skiftende eller flere samtidige arbejdssteder, fradrages ved indkomstopgørelsen, såfremt den skattepligtige har 2 eller flere arbejdssteder uden for sin bopæl eller dennes umiddelbare nærhed.

Ved umiddelbar nærhed forstås, at afstanden ikke overstiger 1,8 km, landsskatteretskendelse i Skat 1988.4.226.

Er det ene af de to arbejdssteder bopælen (eller beliggende i dennes umiddelbare nærhed), kan den pågældende skatteyder altså kun fradrage sine befordringsudgifter efter reglerne om fradrag for udgifter ved befordring mellem bopæl og arbejdsplads. Begrænsningen omfatter ikke blot arbejdssteder på den sædvanlige bopæl, men også tilfælde, hvor det f.eks. er et sommerhus, der tjener som arbejdssted. Ved reglens anvendelse må der ses hen til bopælsforholdene i den periode, for hvilken der er tale om at foretage fradrag efter LL § 9 B, lsr.1970.156.

Der foreligger her egentlige driftsudgifter, der er fradragsberettigede med de faktisk dokumenterede udgifter.

I mangel af dokumentation kan fradrag ved brug af egen bil/motorcykel foretages med de af Ligningsrådet fastsatte satser for erhvervsmæssig kørsel, se A.F.3.3.1.

Om hidtidig praksis vedr. anvendelse af LL § 9 B eller § 9 C, se Skat 1986.9.571. * Højesteret har imidlertid ved dom af 17.okt. 1991 ændret denne praksis, idet skatteydere, der opfylder betingelserne i såvel LL § 9 B og LL § 9 C, nu kan vælge at foretage fradrag efter LL § 9 C. De nærmere retningslinier herfor er nævnt i T&S-cirk. 1991.15. *

A.F.3.2.1 Skiftende eller samtidige arbejdssteder

Det er uden betydning for fradragsretten, om der foreligger skiftende eller samtidige arbejdssteder, men af hensyn til forståelsen af reglerne kan anføres nedenstående definitioner på de nævnte begreber.

Flere samtidige arbejdssteder foreligger, hvor skatteyderen udfører arbejde forskellige steder samme dag.

Skiftende arbejdssteder foreligger, hvor en skatteyder i årets løb på grund af arbejdets karakter har haft arbejde hos flere forskellige arbejdsgivere, samt endvidere hvor arbejdets karakter har nødvendiggjort, at skatteyderen i samme arbejdsgivers tjeneste har arbejdet forskellige steder, som tilfældet er f.eks. for bygningshåndværkere, tilsynsførende arkitekter og ingeniører, repræsentanter, revisorer osv.

Arbejdets karakter er afgørende

Det centrale kriterium for, om der foreligger skiftende arbejdssted, er arbejdets - fagets - karakter. Der skal være tale om arbejdssteder, der skifter geografisk på grund af arbejdets karakter. Heri ligger, at arbejdsfunktionen på et sted er tidsbegrænset på grund af arbejdets karakter. Eksempelvis foreligger der således ikke umiddelbart skiftende arbejdssteder, hvor en skatteyder i årets løb har haft ansættelse f.eks. 3 måneder hos én arbejdsgiver, 5 måneder hos en anden og resten af året hos en tredie, medmindre de flere arbejdssteder skyldes arbejdets - fagets - karakter, jf. bl.a. lsr. 1985.100, hvor en bygningsarbejder, der i årets løb havde arbejdet for 3 forskellige arbejdsgivere under hensyn til arbejdets karakter ansås berettiget til fradrag efter LL § 9 B, og i modsætning hertil lsr.1982.113 om en læge, der i årets løb havde haft en turnusstilling og fire vikariater, men alligevel ikke ansås berettiget til fradrag efter LL § 9 B.

Fradrag efter LL § 9 B blev ligeledes nægtet en læge, der sigtede mod at opnå autorisation som alment praktiserende læge, hvilket krævede minimum 7 forskellige ansættelser, og som siden sin embedseksamen havde haft 8 forskellige stillinger, hvoraf den længste havde haft en varighed på 18 måneder, lsr.1985.13.

En afløser ansat ved A/S Sydfynske Dampskibsselskab med pligt til at gøre tjeneste på selskabets forskellige færgeoverfarter, kunne heller ikke anses for at have skiftende arbejdssteder, lsr. 1983.93. Og det samme gjaldt en overmatros ved Storebæltsoverfarten, der var forpligtet til at gøre tjeneste ved forskellige færgelejer ved Korsør, hhv. 2,1 km, 4,1 km og 1,5 km fra hans bopæl, lsr.1984.13.

En politiassistent havde i årets løb arbejdet på 3 forskellige politistationer i det nordsjællandske område. Lsr fandt, at hans befordring ikke var omfattet af LL § 9 B, idet det ikke var arbejdets karakter, men derimod hans ansættelsesvilkår som politibetjent, der var skyld i, at han måtte arbejde forskellige steder i årets løb. Ved VLD af 19.feb. 1988 ansås en fiskeskipper, der landede fisk i 2 forskellige havne på Jyllands vestkyst, for berettiget til befordringsfradrag efter LL § 9 B. Ved afgørelsen lagde landsretten til grund, at arbejdssted må forstås som det geografiske sted, hvor en person befinder sig, når arbejdet påbegyndes og når arbejdet afsluttes (skattemyndighederne påstod at arbejdsstedet var kutteren) Skat 1988.4.213.

Ved Højesterets dom af 27.juni 1990 (se Skat 1990.8.607) er det fastslået, at en vikar i folkeskolen ikke har befordringsudgifter, der er nødvendiggjort ved skiftende arbejdssteder som omhandlet i Ligningslovens § 9 B.

Kun ved midlertidigt arbejde

Det har hidtil været en forudsætning, at de midlertidige arbejdssteder ikke blev permanente. Som midlertidig har man anerkendt en arbejdsperiode på indtil 1 1/2 år.

Ved dom af 28.okt. 1988 statuerede Vestre Landsret (jf. Skat 1989.1.43), at en civilingeniør, der i en periode på 3 år udførte arbejde for samme arbejdsgiver, - dels i Horsens (på sin hidtidige arbejdsplads) og dels i Vejen, havde ret til fradrag efter LL § 9 B. Landsretten fandt, at der ikke er hjemmel til at indlægge den begrænsning i bestemmelsen om fradrag for kørsel til skiftende arbejdssteder, at arbejdsstederne skal være midlertidige. Som følge heraf kan hidtidig praksis ikke længere opretholdes, jf. SD-cirk 1989-24.

I ØLD af 22.dec. 1976 (Skd.42.195) nægtede landsretten fradrag i medfør af LL § 9 B, idet retten lagde til grund, at den pågældende i det omhandlede indkomstår havde været beskæftiget på samme arbejdsplads, og at han havde fået de merudgifter, som befordring ud over kørslen mellem bopælen og arbejdspladsen havde medført, skattefrit refunderet af arbejdsgiveren. I lsr. 1979.122 og 1980.22 har Landsskatteretten i lignende tilfælde nægtet fradrag efter LL § 9 B.

Det samme var tilfældet i lsr.1986.13 vedrørende en revisormedarbejder ved Kommunernes Revisionsafdeling i X. Han havde benyttet egen bil til transport mellem boligen og de enkelte arbejdssteder. Det var oplyst, at de pågældende medarbejdere ikke havde pligt til at møde direkte hos klienterne, at arbejdsgiveren organiserede fælles transport til klienterne, og at klagerens egen kørsel for arbejdsgiveren havde været med kørselsgodtgørelse efter statens regler, regnet fra afdelingskontoret.

Ifølge VLD af 3.juni 1986 (Skat 1986.6.392), kunne en overpakmester med tjenestested i Fredericia, som i årets løb havde været udstationeret på forskellige posthuse i Jylland, ikke opnå fradrag efter LL § 9 B for kørsel til skiftende arbejdssteder. Landsretten lagde ved sin afgørelse vægt på, at skatteyderen under sit arbejde på de forskellige postkontorer havde valgt at oppebære time- og dagpenge samt det udokumenterede nattillæg (i henhold til cirkulære om godtgørelse af merudgifter ved tjenesterejser i Danmark) samtidig med at han overnattede på sin bopæl. Under disse omstændigheder fandt landsretten ikke, at skatteyderens kørselsudgifter kunne anses for nødvendiggjort ved de skiftende arbejdssteder.

Derimod kunne en rørlægger foretage fradrag efter LL § 9 B for udgifter til befordring i weekenderne mellem de skiftende arbejdssteder og hjemmet, da det (delvis skattefri) zonetillæg, som han havde oppebåret i henhold til rørprislisten, ikke kunne antages at yde ham kompensation for disse udgifter, jf. VLD af 6.juni 1986 (Skat 1986.6.395).

En lærers kørsel for at deltage i forældremøder, lærerrådsmøder, elevfester eller lignende kan efter praksis ikke henføres til kørsel mellem skiftende arbejdssteder og kan derfor ikke fradrages med de faktiske udgifter.

A.F.3.2.2 Hovedarbejdssted - skiftende arbejdssteder

Er forholdet det, at en skatteyder vel har et hovedarbejdssted, men arbejdets karakter medfører udgående arbejde i et meget væsentligt omfang, opstår spørgsmålet, om der kan anerkendes fuldt fradrag for den samlede kørsel, herunder kørsel fra hjemmet til hovedarbejdsstedet, efter § 9 B, eller om kørslen mellem hjem og hovedarbejdssted alene kan fradrages efter reglen i § 9 C.

Hovedreglen kan udtrykkes på den måde, at møder den pågældende hver dag hos arbejdsgiveren og derfra sendes ud til forskellige arbejdssteder, vil han kun kunne fratrække sine udgifter til befordring mellem sin sædvanlige bopæl og arbejdsgiverens værksted, kontor el.lign, efter reglerne om fradrag for udgifter til befordring mellem hjem og arbejdsplads, jf. A.F.3.1. Herudover vil han kunne fratrække sine faktiske udgifter til befordring til de forskellige arbejdssteder og tilbage til arbejdsgiverens forretningssted, lsr.1962.148, 1964.148 og 1965.136.

Varigheden af og formålet med fremmødet på hovedarbejdsstedet, har ingen særskilt betydning, se HD af 23.nov.1979 (skd.52.67). * Østre Landsret har imidlertid henholdsvis den 14.feb. 1991 (se t&s nyt 1991.7.363) og den 29.apr. 1991 (se t&s nyt 1991.12.637) afsagt domme, hvorefter der ved den samlede bedømmelse af skatteyderens kørselsomfang ikke alene kan lægges vægt på antallet af fremmøde-dage på ansættelsesstedet, men at afgørelsen må træffes på grundlag af en vurdering af de konkrete omstændigheder. *

Den omstændighed, at en skatteyder besøger kunder på vej til eller fra sit arbejdssted, gør ikke kørslen til § 9 B-kørsel, lsr.1969.48.

Er forholdet derimod det, at den pågældende kører fra bopælen direkte ud til de af arbejdsgiveren anviste forskellige arbejdssteder, vil de faktiske udgifter ved kørslen fra hjemmet til arbejdsstederne og retur kunne fratrækkes.

Hovedarbejdsstedet kan dog anerkendes som et af flere skiftende arbejdssteder, såfremt skatteyderen opfylder følgende betingelser:

1.

at hans arbejde for den væsentligste dels vedkommende udføres uden for arbejdsgiverens forretningssted eller bopæl,

2.

at han ikke har pligt til dagligt at møde på hovedarbejdsstedet, og

3.

at han faktisk kun i meget begrænset omfang møder på hovedarbejdsstedet.

Dette kan eksempelvis være tilfældet for revisorer, bygningshåndværkere, tilsynsførende arkitekter og ingeniører, jf. til dels VLD af 19.dec. 1979 (Skd.57.179).

En murersvend havde for samme mester i et år haft 13 forskellige arbejdspladser. 79 dage havde han arbejdet i nærheden af mesterens domicil. Under hensyntagen til, at murersvenden hverken havde haft pligt til eller rent faktisk havde mødt på mesterens domicil, blev han også for disse 79 dage anset for berettiget til fradrag efter LL § 9 B, lsr.1984.110.

En lastvognschauffør, der hovedsageligt startede sine langture fra arbejdsgiverens adresse, men ind imellem påbegyndte turene forskellige steder i landet, ansås af lsr. berettiget til fradrag efter LL § 9 B for kørslen hjemmefra til de forskellige startsteder uden for arbejdsgiverens bopæl, jf. Skat 1987.10.728.

* En stadepladsindehaver på København's Grønttorv fik ikke af Østre Landsret medhold i sin påstand om, at stadepladsen ikke skulle anses for hans hovedarbejdssted. Hans kørsel mellem hjem og Grønttorvet blev derfor anset som privat kørsel efter reglerne i LL § 9 C.

Retten fandt heller ikke belæg for at fravige de almindelige regler i LL § 9 B og 9 C, selvom en del af skatteyderens formål med at afholde biludgifter var som angivet i SL § 6, stk.1, litra a, se t&s nyt 1991.13.710. *

A.F.3.2.3 Flere stillinger samtidig

Skiftende eller flere samtidige arbejdssteder kan også foreligge på den måde, at den pågældende f.eks. har et fast dagarbejde og et bijob om aftenen. I den situation må arbejdsstedet om dagen i almindelighed betragtes som hovedarbejdssted, således at befordring mellem hjemmet og dette kun berettiger til fradrag efter LL § 9 C (hjem-arbejdsplads), medens befordring mellem hjem og biarbejdsstedet berettiger til fuldt fradrag efter § 9 B. (Hvis det er således, at den pågældende kører fra hjemmet til dagarbejdet, derfra direkte til bijobbet og derfra hjem, vil fradraget ofte skulle opgøres efter den særlige praksis vedrørende trekantkørsel, jf. A.F.3.2.4). Det anførte gælder også, hvis en skatteyder har, hvad der efter sin karakter må betegnes som hovedarbejdssted, og enkelte dage et bijob. Som eksempel kan nævnes en skatteyder, der havde Risø som fast arbejdssted og som drev virksomhed som parthaver i et skib, der sejlede med lystfiskere fra Dragør. Han fik anerkendt fradrag efter reglerne for hjem-arbejdsplads mellem København (bopæl) og Risø, og de faktiske udgifter mellem København og Dragør.

Endvidere kan nævnes en forstander for et uddannelsescenter, der i en periode på et halvt år samtidig var timelærer ved et forberedelseskursus to dage ugentlig. Landsskatteretten fandt, at transporten i anledning af det midlertidige arbejde, der skulle udføres i det samme tidsrum som arbejdet i hans hovedstilling, var omfattet af LL § 9 B, uanset at arbejdsgiveren var den samme for begge stillingers vedkommende, jf. Skat 1985.4.103.

Hvor en skatteyder sideløbende har to jobs, kan der dog forekomme tilfælde, hvor disse er af en sådan karakter, at de begge må betegnes som hovedarbejdssteder. Hvor en skatteyder arbejdede 2 dage hos en arbejdsgiver i byen A og 3 af ugens øvrige dage hos en arbejdsgiver i byen B, kunne der således ikke foretages fradrag for befordringsudgifterne efter reglerne om befordring mellem skiftende eller flere samtidige arbejdssteder, men alene efter reglerne for befordring mellem hjem og arbejdsplads.

En professor, der underviste på ét universitet og forskede på et andet - i en anden landsdel - kunne alene få befordringsfradrag efter LL § 9 C, da begge blev anset for hovedarbejdssteder, Skat 1988.3.149.

En mekaniker ansat i hæren på kontrakt, hvorefter han opnåede en håndværksmæssig uddannelse, havde i forbindelse med afsluttende uddannelse og svendeprøve opholdt sig på kasernen i Holstebro, medens han iøvrigt havde gjort tjeneste i Fredericia. Under hensyn til hovedformålet med opholdet i Holstebro, kunne kun Fredericia anses som arbejdssted, hvorfor fradrag for befordring mellem skiftende arbejdspladser ikke anerkendtes, lsr.1977.177.

Elektroførere (S-togsførere) kan i almindelighed ikke anses at have skiftende arbejdssteder, lsr.1978.132.

A.F.3.2.4 Trekantkørsel

Har skatteyderen to arbejdssteder, der ikke ligger i umiddelbar nærhed af hinanden eller i umiddelbar nærhed af hjemmet, og foregår kørslen på den måde, at skatteyderen kører fra sin bopæl til det ene arbejdssted, derfra fortsætter til det andet, hvorfra han returnerer til hjemmet, gives der fuldt fradrag efter LL § 9 B for den del af kørslen, der svarer til kørsel tur-retur mellem de to arbejdssteder, medens den resterende del af den faktiske kørsel anses som begrænset fradragsberettiget efter LL § 9 C, jf. lsr.1965.50.

Byrådsarbejde sideløbende med skatteyderens private arbejde, betragtes i den relation som en arbejdsplads, jf. lsr.1985.99.

Bemærk, at det fulde fradrag efter LL § 9 B gives efter en beregnet kørsel frem og tilbage mellem de to arbejdssteder, selv om skatteyderen rent faktisk kun kører den ene vej.

Eksempel

Der er 16 km fra hjemmet til arbejdsplads nr. 1, 5 km fra arbejdsplads nr. 1 til arbejdsplads nr. 2, og fra nr. 2 og hjem igen er der 13 km. Der køres altså ialt 16 + 5 + 13 = 34 km. Der gives fradrag efter LL § 9 B for 2 x afstanden mellem de 2 arbejdssteder, dvs. 2 x 5 km = 10 km og for resten af den daglige kørsel, dvs. for 34 km - 10 km = 24 km gives fradrag efter LL § 9 C (da der ikke gives fradrag for de første 20 km, er der kun fradrag for 24 km - 20 km = 4 km).

Tænker man sig, at de tilsvarende kilometertal er 16 + 12 + 13 gives der fradrag efter LL § 9 B for 2 x 12 km = 24 km. For den resterende del af den daglige kørsel, dvs. 41 km - 24 km = 17 km, gives der fradrag efter LL § 9 C. (Da der ikke gives fradrag for de første 20 km, gives intet fradrag i dette tilfælde). "Underskuddet" på de 20 km - 17 km =3 km reducerer ikke fradraget efter LL § 9 B på 24 km.

A.F.3.2.5 Kørsel til et begrænset område

Hidtil har en skatteyder med flere arbejdssteder, der alle eller for hovedpartens vedkommende er beliggende i et begrænset område i en vis afstand fra bopælen, kunnet fratrække kørslen fra bopæl til området efter reglerne for befordring fra hjem til arbejdsplads, medens kørslen inden for området kunne fratrækkes efter reglerne om befordring mellem skiftende eller samtidige arbejdssteder.

Ved kendelse af 7.april 1988 statuerede Landsskatteretten imidlertid, at der i de tilfælde, hvor arbejdsperioden med flere arbejdssteder i området ikke overstiger 1-1/2 år, gives fuldt fradrag efter LL § 9 B, Skat 1988.7.408.

Da den under A.F.3.2.1 nævnte Vestre Landsretsdom medfører, at 1-1/2-årsreglen ophæves, vil der fremtidig ikke være særlige regler om kørsel til et begrænset område.

Skatteydere, der hidtil har været omfattet af reglerne herom, vil nu være berettiget til fuldt fradrag efter LL § 9 B, jf. SD-cirk. 1989-24.

I et tilfælde, hvor kørselsfradrag, beregnet efter de nye regler i SD-cirk. 1989.24 gældende tilbage fra indkomståret 1983, blev lavere end det ved ansættelsen i 1986 godkendte - beregnet efter de dagældende regler - fandt Landsskatteretten ikke anledning til at forhøje ansættelsen, Skat 1990.3.207.

A.F.3.3 Opgørelsen af befordringsudgifter - privat contra erhvervsmæssig kørsel

Udgift ved brug af befordringsmidler, der benyttes erhvervsmæssigt, kan fradrages ved indkomstopgørelsen. Benyttes befordringsmidlet tillige privat, fradrages den del af de samlede driftsudgifter, der vedrører den erhvervsmæssige kørsel.

A.F.3.3.1 Kørselsregnskab

Opgørelsen af de fradragsberettigede befordringsudgifter består af to dele:

1.

Opgørelsen af kilometerantallet.

2.

Opgørelsen af kørselsudgifterne.

1. Kilometerantallet

Drejer det sig om en bil eller motorcykel, der anvendes både erhvervsmæssigt og privat, gælder ifølge Ligningsrådets vedtagelse følgende:

Den private andel af kørslen må i almindelighed ansættes skønsmæssigt, men såfremt skatteyderen fører kørebog, som på fyldestgørende måde viser udgifterne ved kørslen og dennes fordeling mellem privat- og erhvervskørsel, bør kørebogens udvisende lægges til grund ved værdiansættelsen af privatkørslen.

For at et kørselsregnskab skal kunne kræves lagt til grund ved skatteansættelsen, må kørebogen være ført dagligt med angivelse af:

1. kilometertællerens udvisende henholdsvis ved den daglige kørsels begyndelse og ved dens afslutning, 2. datoen for kørslen og 3. den daglige kørsels fordeling mellem privat og erhvervsmæssig kørsel, idet der med hensyn til den erhvervsmæssige kørsel må være angivet bestemmelsessteder og lignende notater, der kan sandsynliggøre og eventuelt dokumentere regnskabets rigtighed.

Regnskabet med antallet af kørte kilometer må være ført således, at kørebogens udvisende er afstemmelig med bilens kilometertæller, jf. VLD af 13.april 1973.

Såfremt en kørebog udviser et meget lavt antal kilometer for den private kørsel, kan den eventuelt tilsidesættes.

Ved fordelingen mellem privat- og erhvervskørsel anses kørsel med eget befordringsmiddel mellem hjem og fast arbejdsplads for privatkørsel. Det samme gælder den kørsel, for hvilken der i medfør af bestemmelserne i LL § 9 D indrømmes fradrag for invalider og kronisk syge til befordring mellem hjem og arbejdsplads.

Derimod anses kørsel med egen bil eller motorcykel mellem skiftende arbejdssteder eller flere samtidige arbejdssteder for erhvervsmæssig kørsel.

Når kørebog ikke foreligger

I tilfælde hvor der ikke er ført kilometerregnskab, må den skattepligtige angive kilometerantallet for sin private kørsel efter skøn. Hvis der ikke foreligger særlige forhold, bør myndighederne normalt anerkende en privat kørsel på 8.000 km med tillæg af kørsel mellem hjemmet og arbejdspladsen og eventuel kørsel til fritidsbolig. Der kan foreligge særlige forhold, hvis skatteyderen har en bil mere.

Varebiler

Også varebiler kan være anvendt til privatkørsel, idet det ifølge gældende lovbestemmelser tillades, at varebiler anvendes til privatkørsel, når der blot ikke befordres passagerer i varerummet. Det samme gælder f.eks. tankbiler, jf. Skat 1988.6.348, og afsnit A.B.1.7.5.

En varebil, der bl.a. blev benyttet til ejerens daglige transport mellem hjem og forretning, hvorunder der blev indkøbt varer til forretningen, anså lsr. således for delvis privat anvendt, jf. Skat 1985.5.134.

En gas- og vandmester anvendte i sit firma nogle varevogne, hvis driftsudgifter fuldt ud var belastet firmaets drift, og en privatvogn, hvis udgifter var fordelt med 25 pct. over firmaets drift, medens 75 pct. var ført på privatkontoen. Der var ikke ført kørselsfordelingsregnskab for varevognene, idet skatteyderen gjorde gældende, at al privatkørsel var foregået i personbilen. Efter det oplyste fandt Landsskatteretten ikke, at de stedlige ligningsmyndigheder i tilstrækkelig grad havde godtgjort, at klageren havde foretaget privat kørsel med de omhandlede varevogne, lsr.1982.115, jf. tilsvarende afgørelse i VLD af 14.april 1983 (skd.67.399).

Vestre Landsret har i en sag om en slagters fradrag for kørsel i varevogn med gule plader tilkendegivet, at det generelle udgangspunkt er, at der er fuldt fradrag for udgifterne ved benyttelse af en varevogn, medmindre der er oplyst omstændigheder, der giver grundlag for at antage, at varevognen ikke udelukkende udnyttes erhvervsmæssigt.

2. Kørselsudgifterne

Lønmodtagere og selvstændige erhvervsdrivende, der ikke anvender virksomhedsordningen, kan fratrække udgifter vedrørende den erhvervsmæssige kørsel med

A.

de dokumenterede faktiske udgifter pr. kørt km, eller

B.

de af Ligningsrådet fastsatte satser.

Der kan kun skiftes opgørelsesprincip én gang vedrørende samme bil, og principskifte skal ske ved begyndelse af et indkomstår. Ved køb af ny bil kan opgørelsesmåden eventuelt ændres påny. Overførsel af bil til virksomhedsskatteordningen anses ikke for principskifte.

For selvstændige erhvervsdrivende, der anvender virksomhedsskatteordningen, se E.G.4.

Fradrag af faktiske udgifter

De med kørslen forbundne udgifter må kunne dokumenteres ved fremlæggelse af bilag eller dog tilfredsstillende kunne sandsynliggøres.

Til de samlede driftsudgifter henregnes afskrivning, se A.F.3.3.3.

Bl.a. for at have klare linier ved en eventuel avanceberegning ved salg af bilen bør det ikke accepteres, at en skatteyder fratrækker alle sine udgifter - driftsudgifter og afskrivninger - og derefter fører et fast beløb for privat kørsel til indtægt. Privatkørslen bør sættes til en bestemt procentdel af den samlede kørsel.

B. Fradrag efter Ligningsrådets satser

Udgiften til erhvervsmæssig benyttelse af egen bil vil uden dokumentation for udgiftens størrelse kunne fratrækkes med nedenstående beløb i 1991, jf. * T&S-cirk. 1990.48. *

For skatteydere, der har haft fradragsberettiget kørsel hele året, anvendes i 1991 en takst, der udgør:

 

 Årlig kørsel indtil 12.000 km:                 * 220 øre pr. km  

 Årlig kørsel udover 12.000 km:                 * 115 øre pr. km  

 For kørsel på egen motorcykel                  * 115 øre pr. km  


Fradraget dækker samtlige udgifter, herunder afskrivning. (15 pct. lineært af anskaffelserne).

En skatteyder, der i sin fritid ernærede sig som musiker og derfor medbragte et hammondorgel, havde til transporten heraf anskaffet en trailer. Ved køb af ny bil havde det været nødvendigt at få påmonteret et anhængertræk. Udgiften hertil påstod klageren fradragsberettiget i medfør af AL § 3, stk.2, og han påstod endvidere fradrag for fordyrelse af bilforsikringspræmien (som følge af at bilen var udstyret med anhængertræk), ligesom reparationsudgifterne vedrørende traileren efter hans mening kunne fradrages udover kilometertaksten. Lsr. fandt, at udgiften for montering af anhængertræk måtte betragtes som så nært tilknyttet bilen, at den var omfattet af den i kilometersatsen indeholdte afskrivning på bilen og derfor ikke kunne fratrækkes samtidig med fradrag efter kilometertakst. Derimod fandt lsr., at reparationsudgiften på traileren samt merpræmien på bilansvarsforsikringen lå uden for de af kilometertaksten dækkede fradrag, og disse udgifter kunne derfor fradrages ud over kørselsfradrag efter kilometertakst, lsr.1981.17.

En montør, der havde været beskæftiget med service og reparation af elevatorer, havde anvendt egen bil til erhvervsmæssig kørsel, og havde fra arbejdsgiveren ud over kørselsgodtgørelse efter Ligningsrådets taktster modtaget et lasttillæg på 0,20 kr. pr. km. Landsskatteretten fandt, at erhvervsmæssige kørselsudgifter enten kunne fradrages med de af Ligningsrådet fastsatte takster eller på grundlag af dokumenteret kørselsregnskab, hvorfor klageren ikke fik godkendt fradrag for lasttillæg, da han ikke kunne dokumentere kørselsudgifterne, jf. Skat 1987.6.439.

* LSR har ved kendelse af 2.okt. 1990 fastslået, at taksterne også indeholdt udgift til parkering, se Skat 1990.12.974. *

A.F.3.3.2 Salg af bilen

SD-cirk.1987-46 beskriver reglerne for opgørelse af avance eller tab ved salg af bil, der har været anvendt både erhvervsmæssigt og privat.

1. Skatteydere, som ved indkomstopgørelsen har fradraget de faktiske udgifter ved deres erhvervsmæssige kørsel, skal i salgsåret medregne fortjeneste eller tab, opgjort efter reglerne i afskrivningslovens afsnit II, se A.F.3.3.3.

2. Har den skattepligtige derimod i hele ejerperioden foretaget fradrag med Ligningsrådets satser, skal avance eller tab ved salg af bilen ikke medregnes ved indkomstopgørelsen.

3. Ved salg af bilen, hvor der i ejerperioden er skiftet princip, således at der dels er foretaget fradrag efter Ligningsrådets satser, dels foretaget fradrag af de faktiske udgifter, opgøres avance eller tab alene for de år, hvor fradraget er foretaget efter regnskab.

Ved avanceopgørelsen tages udgangspunkt i bilens værdiforringelse i hele ejerperioden. Der skal ske en årlig pristalsregulering med AL's reguleringsprocent af anskaffelsessummen, nedskrevet med 15 pct. om året efter saldometoden. Der pristalsreguleres ikke i anskaffelses- og afståelsesåret. Værdiforringelsen opgøres som forskellen imellem anskaffelsessummen med tillæg af de nævnte pristalsreguleringer og salgssummen.

Den forholdsmæssige andel af værdiforringelsen, der kan henføres til de enkelte år, hvor fradrag er foretaget efter regnskab, fordeles mellem den erhvervsmæssige kørsel og den samlede kørsel i det pågældende år. Såfremt de foretagne skattemæssige afskrivninger overstiger den således beregnede værdiforringelse, medregnes differencen i den personlige indkomst for salgsåret. Hvis den erhvervsmæssige del af værdiforringelsen overstiger de foretagne skattemæssige afskrivninger, fradrages differencen for selvstændige erhvervsdrivendes vedkommende i den personlige indkomst og for lønmodtageres vedkommende i den skattepligtige indkomst for salgsåret.

For biler, hvis anskaffelsessum overstiger det beløb, hvorpå afskrivning kan foretages - 65.000 kr. for biler anskaffet før 1.jan. 1983 og 93.600 kr. for biler anskaffet i perioden 1.jan. 1983 til 17.maj 1983 - beregnes bilens værdiforringelse som en forholdsmæssig andel af de 65.000 kr. henholdsvis 93.600 kr., svarende til forholdet mellem bilens faktiske værditab i hele perioden og dens pristalsregulerede anskaffelsessum. I øvrigt anvendes reglerne ovenfor.

Se i øvrigt eksemplerne i SD-cirk.1987-46.

* Det bemærkes, at afskrivningslovens bestemmelse om pristalsregulering af anskaffelsessummen med virkning fra indkomståret 1991 og fremover er ophævet, se nærmere herom i A.F.3.3.3. *

A.F.3.3.3 Afskrivning

Afskrivning på biler, der benyttes såvel privat som erhvervsmæssigt, foretages efter reglerne i afskrivningslovens afsnit II om driftsmidler med blandet benyttelse.

Grundlag

For biler, der er anskaffet før 17.maj 1983 er der et maksimum for afskrivningsgrundlaget. Dette maksimum er:

1.

65.000 kr. for biler anskaffet før 1.jan.1983, og

2.

93.600 kr. for biler anskaffet efter 31.dec.1982, men før 17.maj 1983.

Reglerne i indkomståret 1990 og tidligere

For biler, anskaffet den 17.maj 1983 eller senere, kan hele anskaffelsessummen afskrives.

For biler anskaffet i 1982 eller senere skal afskrivningssaldoen samt det overskydende ikke afskrivningsberettigede beløb hvert år pristalsreguleres, dog ikke i anskaffelses- eller afståelsesåret.

Afskrivning skal altid foretages med hele procenter. I anskaffelsesåret indtil 25 pct. og derefter indtil 30 pct.

Reglerne i indkomståret 1991 og fremover

* For indkomståret 1991 foretages afskrivning på grundlag af den uafskrevne del af anskaffelsessummen efter afskrivning og pristalsregulering for indkomståret 1990.

For senere indkomstår foretages afskrivning på grundlag af det beløb, der henstår uafskrevet ved indkomstårets begyndelse, jf. afskrivningslovens § 8, stk.2.

Afskrivning skal fortsat foretages med hele procenter. I anskaffelsesåret og for hvert af de følgende indkomstår kan afskrivning beregnes med indtil 30 pct. *

Øvrige regler

Afskrivning skal ved blandede driftsmidler ske på hvert aktiv for sig af hensyn til fordelingen mellem den erhvervsmæsige og den private benyttelse, jf. AL § 8.

De afskrivninger, der beregnes, fordeles herefter på sædvanlig måde efter forholdet mellem den private og den erhvervsmæssige kørsel i det pågældende indkomstår.

Ved denne fordeling anses kørsel med eget befordringsmiddel mellem hjem og fast arbejdsplads, herunder kørsel, der kan fratrækkes efter LL § 9 D, for privatkørsel.

Derimod henregnes kørsel med egen bil eller motorcykel mellem skiftende arbejdssteder eller flere samtidige arbejdssteder til erhvervsmæssig kørsel.

Såfremt en bil udskiftes kort før regnskabsårets udløb, eller hvis en skatteyder, der ikke tidligere har haft bil, køber bil i slutningen af et regnskabsår, skal fordelingen mellem privat og erhvervsmæssig anvendelse ske efter forholdene, som de må antages at blive i det kommende år, selv om skatteyderen i anskaffelsesåret eventuelt kun har kørt erhvervsmæssigt i bilen.

Det er en forudsætning for afskrivning, at bilen har været anvendt erhvervsmæssigt i indkomståret, jf. Skat 1989.3.244, hvor en repræsentant, der den 23.dec. 1985 fik leveret en bil, der skulle anvendes både erhvervsmæssigt og privat, blev nægtet fradrag for afskrivning i medfør af AL § 8, idet Landsskatteretten lagde til grund, at bilen ikke havde været anvendt erhvervsmæssigt i 1985, da det fremgik af hans kørselsregnskab, at den erhvervsmæssige kørsel i hele 1985 havde fundet sted i den hidtidige bil, afhændet den 30.dec. 1985.

En bil, anskaffet af en jordemoder den 30.dec. 1983, blev anset for afskrivningsberettiget i 1983, idet hun havde tilkaldevagt 30.-31.dec. 1983, uanset at hun ikke blev kaldt ud under denne vagt, Skat 1987.11.797.

Om varebiler, se A.F.3.3.1.

Leveringstidspunkt

Det er en forudsætning for påbegyndelse af afskrivning på biler (og andre driftsmidler), at disse er leveret inden indkomstårets udgang, lsr. 1961.120. Det er tilstrækkeligt til at anse en bil leveret, at den er overdraget på en sådan måde, at risikoen er overgået til køberen, hvilket kan være sket, når bilen henstår i individualiseret stand hos sælgeren ("for køberens regning og risiko"). Der stilles ikke krav om, at bilen skal være indregistreret, lsr. 1967.129.

Forbedringsudgifter

Forbedringsudgifter på et blandet driftsmiddel, hvis anskaffelsessum ikke overstiger overgrænsen på 93.600/65.000 kr., afskrives sammen med driftsmidlets anskaffelsessum (saldoværdi), selv om forbedringsudgiften sammenlagt med driftsmidlets oprindelige anskaffelsessum overstiger 93.600/65.000 kr.

Derimod kan forbedringsudgifter vedrørende driftsmidler, hvis oprindelige anskaffelsessum har oversteget 93.600/65.000 kr., ikke afskrives, men skal opføres på den særlige aktivpost for vedkommende driftsmiddel.

Er driftsmidlet anskaffet den 17.maj 1983 eller senere kan forbedringsudgifter afskrives uafhængigt af driftsmidlets oprindelige anskaffelsessum.

Udgift afholdt til bilvarmer blev anset for en afskrivningsberettiget forbedringsudgift, Skat 1989.9.732.

Udgiften til en autoradio er en privatudgift, på hvilken der ikke kan afskrives, lsr. 1956.59. Hvis bilen leveres indregistreret med radioen, kan der afskrives på anskaffelsessummen for bilen incl. radioen.

Et gasanlæg var installeret i en "blandet" bil. Anlægget kunne let afmonteres og bruges i andre biler. Det kunne afskrives særskilt som blandet driftsmiddel (ud over 65.000 kr.s grænsen), lsr. 1980.122.

Et radiotelefonanlæg kan afskrives som et selvstændigt driftsmiddel, enten fuldt ud, såfremt anlægget kun benyttes erhvervsmæssigt, eller som blandet driftsmiddel, såfremt anlægget også benyttes privat. Det er ikke afgørende, om bilen er "blandet" eller kun benyttes erhvervsmæssigt.

Avance eller tab ved afhændelse af driftsmidler med blandet benyttelse

For biler, der er anskaffet efter d. 1.jan. 1982, men inden den 17.maj 1983, gælder følgende:

Fortjenesten eller tabet skal opgøres som forskellen mellem på den ene side afståelsessummen og på den anden side summen af de uafskrevne pristalsregulerede beløb ved afståelsesårets begyndelse, forhøjet med eventuelle forbedringsudgifter, der er afholdt i afståelsesåret.

Ved opgørelsen af summen af de uafskrevne beløb, er det de afskrivninger, som er beregnet for de enkelte indkomstår, der skal fragå i afskrivningsgrundlaget. Den del af afskrivningen, der vedrører den private benyttelse, og som derfor ikke kan fratrækkes ved indkomstopgørelsen, indgår således også i opgørelsen af fortjenesten eller tabet.

Ved summen af de uafskrevne pristalsregulerede beløb ved indkomstårets begyndelse forstås både den uafskrevne del af den regulerede afskrivningsberettigede del af anskaffelsesummen og den del af anskaffelsessummen forhøjet med eventuelt afholdte forbedringsudgifter, der er pristalsreguleret på den særlige aktivpost.

Forbedringsudgifter, der er afholdt i årene inden afståelsesåret, er indeholdt i det pristalsregulerede beløb på den særlige aktivpost ved afståelsesårets begyndelse. Hertil lægges derfor alene forbedringsudgifter, der er afholdt i afståelsesåret. Der pristalsreguleres ikke i afståelsesåret, og forbedringsudgifter, der er afholdt i dette år, reguleres derfor heller ikke.

Af fortjenesten eller tabet skal en så stor del, som svarer til forholdet mellem de i alt foretagne skattemæssige afskrivninger og de i alt beregnede afskrivninger medregnes henholdsvis fradrages i indkomsten for salgsåret.

Fortjeneste skal medregnes i den personlige indkomst, også selv om salget sker i forbindelse med virksomhedsophør.

Tab fradrages for selvstændige erhvervsdrivendes vedkommende i den personlige indkomst og for lønmodtageres vedkommende i den skattepligtige indkomst.

Tab ved afhændelse af biler, der er anskaffet før 17.maj 1983 kan dog kun bringes til fradrag i det omfang, tabet overstiger det beløb, hvorpå der ikke kunne afskrives, og da kun i forholdet mellem de fratrukne afskrivninger og de samlede beregnede afskrivninger.

Se i øvrigt pkt.24-30 i skd.cirk. nr.211 af 16.dec. 1982 samt - for biler, der er anskaffet den 17.maj 1983 eller senere - eksemplet i skd.cirk. (om AL) af 22.nov. 1983, pkt.33.

Selv om der ikke er foretaget afskrivning på blandede driftsmidler (biler), skal tab eller gevinst ved salg alligevel beskattes efter forholdet mellem den erhvervsmæssige kørsel og den samlede kørsel, lsr. 1962.110.

Såfremt et blandet driftsmiddel anskaffes og afhændes inden for samme regnskabsår, kan der ikke foretages skattemæssig afskrivning på driftsmidlet, og beregning af skattepligtig avance (eller tab) sker i forhold til den erhvervsmæssige benyttelse.

Der er ikke som ved driftsmidler, der udelukkende benyttes erhvervsmæssigt, adgang til at overføre en negativ saldo til et til erstatning indkøbt nyt aktiv, lsr. 1960.124.

* Det bemærkes, at afskrivningslovens bestemmelse om pristalsregulering af anskaffelsessummen med virkning fra indkomståret 1991 og fremover er ophævet. *

Udbedring af skader

Udsættes driftsmidler for skade, kan udgifterne til reparation fradrages i det omfang, de overstiger en eventuel forsikrings- eller erstatningssum, såfremt skaden er indtruffet under driftsmidlets erhvervsmæssige benyttelse, jf. AL § 10, stk.2. Såfremt skaden skyldes strafbart forhold hos brugeren (f.eks. spirituskørsel) kan fradraget dog ikke foretages, lsr. 1971.39. Er skaden indtruffet under privat benyttelse, kan der heller ikke ske fradrag, se f.eks. lsr. 1973.144.

Den i AL § 10, stk.2 indeholdte begrænsning, hvorefter der kun er fradragsret for skader indtruffet under den erhvervsmæssige brug af en "blandet bil", skulle ikke anvendes i et tilfælde, hvor bilens motor var brændt sammen under feriekørsel i udlandet, da skadebegrebet i AL § 10 ikke kan antages at omfatte motorsprængning. Udgiften ansås herefter for en vedligeholdelsesudgift, der kunne fradrages forholdsmæssigt (i forhold til den erhvervsmæssige benyttelse af bilen), lsr. 1979.25.

Overstiger den eventuelle forsikrings- eller erstatningssum reparationsudgifterne, skal en så stor del af det overskydende beløb, som svarer til forholdet mellem de for tidligere indkomstår foretagne skattefri afskrivninger og de samlede beregnede afskrivninger på driftsmidlet for disse indkomstår, medregnes ved indkomstopgørelsen.

Totalskade

Såfremt driftsmidlet udgår af driften i anledning af en skade, behandles den udbetalte erstatningssum som en salgssum, og eventuel avance eller tab opgøres på samme måde som ved salg, d.v.s. uden hensyntagen til, om skaden er indtruffet under privat eller erhvervsmæssig benyttelse, jf. AL § 10, stk.1.

Landsretten har nægtet fradrag for tab som følge af totalskade af blandet bil, idet skaden var forårsaget af skatteyderens egen spirituskørsel, Skat 1988.9.536.

Ændret anvendelse

På samme måde som ved egentlige køb og salg forholdes der, hvis en skatteyder overfører et blandet driftsmiddel til udelukkende erhvervsmæssig anvendelse eller til ren privat anvendelse, AL § 32. Som salgssum betragtes værdien i handel og vandel på overførselstidspunktet.

Overdragelse eller overførsel af et blandet driftsmiddel til samme anvendelse hos en samlevende ægtefælle medfører ikke, at der konstateres skattemæssigt tab eller fortjeneste. Den overtagende ægtefælle fortsætter afskrivninger på det hidtidige grundlag, KSL. § 26 A.

En bil, tilhørende en repræsentant, som ophørte med at arbejde 1.okt., men dog først var opsagt til 1.april året efter, og som hele tiden havde søgt nyt arbejde som repræsentant, blev ikke anset for overgået til privat anvendelse, og der kunne derfor afskrives på bilen, lsr. 1980.123.

A.F.4 Underholdsydelser

* Fradrag for løbende underholds- og aftægtsydelser sker som hovedregel i den skattepligtige indkomst. Udgifter til løbende ydelser, der udredes efter en gensidig bebyrdende aftale efter LL § 12, stk.8, sker i visse tilfælde ved opgørelsen af den personlige indkomst, se herom i E.B. samt cirk. nr.21 af 9.dec. 1986, pkt. 68 (VSL).

Om indkomstskattepligt af de modtagne underholdsydelser, se A.B.6.

A.F.4.1 Bidrag i anledning af separation eller skilsmisse - LL § 10, stk.1

Bidrag, der udredes i anledning af separation eller skilsmisse, kan fratrækkes i den skattepligtige indkomst ifølge LL § 10, stk.1, hvadenten bidraget er fastsat af en offentlig myndighed eller ved aftale mellem parterne, forudsat at aftalen mellem parterne er tilstrækkelig klar med hensyn til fastsættelse af bidragets størrelse og løbetid, jf. lsr. 1969.174.

* Se desuden t&s nyt 1991.15.842, hvor Landsskatteretten ikke anså en faders bidrag udbetalt til børnenes farmoder i Pakistan for omfattet af LL § 10, stk.1, da betalingen af bidragene ikke var et et led i separationsvilkårene eller iøvrigt hvilede på et fyldestgørende retligt grundlag. *

I følge lsr.1983.37 er der også fradragsret for bidrag, der i henhold til en bindende aftale udredes trods modtagerens indgåelse af nyt ægteskab.

Et ægtepar havde genoptaget samlivet i samme år, hvori de havde opnået separation. De i separationsperioden betalte underholdsbidrag blev anset for fradragsberettigede, lsr. 1974.79.

Et bidragsbeløb blev efter ægtefællernes genoptagelse af samlivet tilbagebetalt socialkontoret for forskudsvis udlæg af bidrag. Da beløbet var forfaldent før genoptagelsen af samlivet, blev det anset for fradragsberettiget, lsr. 1974.78.

Aftalte børnebidrag kan i almindelighed fratrækkes, men hvor bidraget åbenbart overstiger, hvad statsamtet ville have fastsat uden sådan aftale, kan fradragsretten begrænses. Dette bør dog kun ske i ekstreme tilfælde - specielt hvor de forhøjede børnebidrag ydes i stedet for bidrag til ægtefællen. Se Skat 1988.8.467 * samt TOLD*SKAT Nyt 1991.20.1156. *

Fradragsret efter LL § 10 omfatter principielt kun løbende underholdsbidrag, men ifølge praksis omfatter fradragsretten dog også visse éngangsbidrag, der udredes i anledning af et barns fødsel, dåb og bidrag i anledning af barnet når konfirmationsalderen, lsr. 1946.88, hvorimod éngangsbeløb til dækning af udgifterne ved et barns uddannelse, ikke anses fradragsberettigede, lsr. 1964.79.

Ikke engangsydelser

Affindelsessummer til afløsning af en løbende underholdsforpligtelse kan ikke fradrages ved indkomstopgørelsen. Dette gælder, selv om affindelsessummen erlægges afdragsvis, lsr. 1963.165 og 1973.165.

Der er heller ikke fradragsret for beløb, der udredes som følge af skiftet af fællesboet, lsr. 1974.77 og 1978.184 samt U.f.R.1971.570 ØLD (skd.18.187), ligesom ydelser, der udredes i henhold til § 56 i lov om ægteskabs indgåelse og opløsning ikke kan betragtes som fradragsberettigede underholdsbidrag.

Ikke fælles bopæl

Det følger af LL § 10, at der ikke kan foretages fradrag for bidrag til børn, som bor sammen med bidragyderen, se lsr. 1977.87. I et tilfælde, hvor forældremyndigheden var tillagt den fraskilte hustru, men hvor barnet senere fik ophold hos faderen, kunne han ikke fradrage det børnebidrag, som han fortsat betalte til den tidligere hustru, lsr. 1976.168.

Omvendt blev der givet fradrag for det normalbidrag, som en fraskilt hustru efter aftale havde udredet til sit barn, som midlertidigt opholdt sig hos faderen, til trods for at forældremyndigheden over barnet var tillagt hustruen, og faderen var blevet pålagt at udrede normalbidrag til barnet, lsr. 1978.53.

Der findes ikke nogen tilsvarende bestemmelse vedrørende bidrag til en fraskilt ægtefælle, som bor sammen med bidragyderen, men det er fast praksis, at fraskilte, der efter skilsmissen har fælles bopæl og husførelse med den anden ægtefælle, ikke kan fratrække bidraget til ægtefællen, lsr.1974.177 og 1980.178 samt ØLD af 12.nov. 1981 (skd.60.59).

Landsskatteretten har godkendt fradrag for underholdsbidrag til fraskilt hustru, skønt den pågældende havde lejet et værelse i den tidligere ægtefælles ejendom. Der var efter rettens opfattelse ikke grundlag for at anse samlivet for genoptaget eller for at anse fælles økonomi for etableret, lsr. 1976.157.

Fælles forældremyndighed

I myndighedslovens § 11 er det bestemt, at der ved separation eller skilsmisse skal tages stilling til, hvem forældremyndigheden skal tilkomme, medmindre der tidligere er truffet aftale eller afgørelse herom. Forældre kan med statsamtets eller rettens godkendelse aftale, at de fortsat skal have fælles forældremyndighed.

På baggrund af den hidtil fulgte praksis vil en aftale om fælles forældremyndighed ikke være til hinder for, at der gives fradrag for børnebidrag.

Fradraget kan gives til den af ægtefællerne, hos hvem barnet ikke skal bo, selv om barnet i et vist omfang opholder sig hos den pågældende efter aftale om samværsret. Det er dog en forudsætning, at barnet rent faktisk i overvejende grad opholder sig hos den anden ægtefælle.

Der er derimod ikke fradragsret for nogen del af børnebidraget, hvis barnet opholder sig lige meget hos moderen og faderen. Dette gælder, uanset om begge forældre eller kun den ene har del i forældremyndigheden.

Børn over 18 år

Underholdsbidrag til børn over 18 år kan efter LL § 10 aldrig fradrages. Dette gælder, selv om der af det offentlige er pålagt den pågældende underholdsbidrag udover det fyldte 18. år, fordi barnet er under uddannelse.

Modregning af krydsende bidrag

Når der i henhold til bidragsresolution eller aftale mellem parterne foreligger en forpligtelse for begge parter til at svare underholdsbidrag til det(de) hos den anden værende barn(børn), kan et sådant bidrag fradrages, selv om udredelsen helt eller delvis sker ved modregning i det beløb, den anden skal betale, jf. lsr. 1979.53.

I ØLD af 12.jan. 1982 (skd.63.374), har landsretten fastslået, at der ikke kan gives fradrag efter LL § 10, stk.1, for gensidige børnebidrag, som står i misforhold til parternes økonomiske kår. Fradrag blev kun givet for et beløb svarende til normalbidraget.

Herefter bør fradragene normalt fastsættes til de beløb, som de bidragsfastsættende myndigheder i mangel af aftale mellem parterne ville have fastsat i overensstemmelse med de af justitsministeriet givne vejledende regler for fastsættelse af børnebidrag.

I cirkulæreskrivelse af 7.dec. 1990 til statsamterne har Civilretsdirektoratet meddelt, at man finder det rimeligt, at der med virkning fra den 1.jan. 1991 ved fastsættelse af bidrag tages udgangspunkt i følgende retningslinier:

Ved en bruttoindtægt på ca.:

 

 230.000 kr.     1 barn: normalbidraget +  25 pct.  

 245.000 kr.             normalbidraget +  50 pct.  

 270.000 kr.             normalbidraget + 100 pct.  

 245.000 kr.     2 børn: normalbidraget +  25 pct.  

 270.000 kr.             normalbidraget +  50 pct.  

 305.000 kr.             normalbidraget + 100 pct.  

 270.000 kr.     3 børn: normalbidraget +  25 pct.  

 305.000 kr.             normalbidraget +  50 pct.  

 350.000 kr.             normalbidraget + 100 pct.  


* De ovennævnte retningslinier er alene vejledende, idet bidragsfastsættelsen sker efter et konkret skøn over samtlige omstændigheder i den enkelte sag. *

Ved bruttoindtægt forstås i denne forbindelse den samlede bruttoindtægt, (lønindtægt eller overskud af virksomhed), samt evt. renteindtægter, jf. Skat 1987.12.879.

Ovennævnte vejledende skala anvendes såvel over for bidragspligtige fædre som mødre, således at bidraget ved indtægter som nævnt i skalaen fastsættes til normalbidraget med tillæg af den i skalaen nævnte procent. Normalbidraget udgjorde fra 1.jan. 1991: * 7.764 kr. og fra 1.juli 1991: 7.920 kr. * Forskellen mellem mødres og fædres normalbidrag blev ophævet fra 1.juli 1987.

Kun betalte og forfaldne bidrag

Efter Landsskatterettens praksis kan fradrag efter LL § 10 kun foretages, når bidraget er betalt (jf. ordet "udredes" i § 10), lsr. 1957.72 og 1959.77. Det er endvidere en forudsætning for fradrag, at bidraget er forfaldent, se lsr. 1972.77. Forudbetalt bidrag kan først bringes til fradrag i forfaldsåret, men på den anden side kan alle betalte, forfaldne bidrag fratrækkes, selv om de helt eller delvist vedrører det følgende indkomstår. Betalte restancer for tidligere år fradrages i betalingsåret.

Ifølge ØLD. af 18.dec. 1979 (Skd. 53.155) kunne en fraskilt invalidepensionist ikke få fradrag for børnebidrag, som blev dækket af det offentlige ved særligt børnetilskud (der ikke var indkomstskattepligtigt for ham). Bidraget kunne ikke anses for "udredet" af ham.

* Betaler socialkontoret børnebidrag for en skatteyder, og sker udbetalingen som kontanthjælp efter bistandslovens § 37, har skatteyderen fradrag for børnebidraget i det år, hvor hans personfradrag reduceres i henhold til PSL § 11, (tidl. KSL § 37 C), jf. Skat 1986.6.414. *

Forskudsvis udbetaling

I tilfælde, hvor en bidragspligtig ikke opfylder sin forpligtelse i henhold til en bidragsresolution til at udrede bidrag til den tidligere ægtefælle, kan der ydes denne kontanthjælp efter bistandslovens kapitel 9. Dette medfører, at det sociale udvalg indtræder i den bidragsberettigedes krav mod den bidragspligtige i medfør af bistandslovens § 8. De omhandlede ydelser skal ikke medregnes i modtagerens indkomst, jf. LL § 7, litra j, men personfradraget skal nedsættes i henhold til KSL § 37 C (nu PSL § 11), skd.42.184, se A.B.4.2.1.1.

Den bidragspligtige kan fradrage de efter bidragsresolutionen pligtige ydelser, når han senere udreder dem til det offentlige.

A.F.4.2 Bidrag i anledning af faktisk samlivsophævelse - LL § 10, stk.2

Bestemmelserne i LL § 10, stk.1, finder tilsvarende anvendelse på underholdsbidrag, der udredes i anledning af faktisk samlivsophævelse, såfremt bidraget er fastsat eller godkendt af det offentlige, jf. LL § 10, stk.2. Se lsr.1982.151.

Når bidraget ikke fastsættes eller godkendes af det offentlige i det år, hvor samlivet ophæves, er der kun fradragsret for bidrag, fra og med det indkomstår, hvori resolutionen eller godkendelsen foreligger, lsr. 1982.47.

Bidrag, som betales under faktisk adskillelse og som ikke er godkendt eller fastsat af det offentlige, kan fratrækkes, når de mellem ægtefællerne aftalte bidragsvilkår for tiden før separationen eller skilsmissen efterfølgende godkendes i forbindelse med en bidragsfastsættelse ved separationen eller skilsmissen, lsr. 1976.169 og 1977.198. Fradrag godkendes dog kun for de i separations- eller skilsmisseåret betalte bidrag.

Fradrag godkendes selv om samlivsophævelsen ikke skyldes uoverensstemmelse mellem parterne. Også bidrag, fastsat i henhold til § 5 i lov om ægteskabets retsvirkninger, som ikke omhandler tilfælde af uoverensstemmelse, kan fradrages, lsr.1983.117.

LL § 10, stk.2, anses udtømmende at regulere bidragsforholdet mellem faktisk adskilte ægtefæller, og LL § 12 er således uanvendelig i forholdet mellem ægtefæller, uanset at disse lever faktisk adskilt, lsr.1984.113.

Den bidragfastsættende eller godkendende myndighed vil normalt være overpræsidiet eller statsamtet. Efter lsr. 1969.75 kunne en skatteyder ikke fratrække et beløb, som han havde refunderet et socialkontor for diverse ydelser til den fraseparerede hustru i tiden mellem samlivsophævelsen og separationen, da et sådan beløb ikke kunne sidestilles med bidrag, hvis størrelse er fastsat af det offentlige. Derimod anses bidrag, der ydes i henhold til § 85, stk.2, i bistandsloven som omfattet af fradragsretten efter LL § 10, stk.2, jf. afsnit A.B.5.5 om bidrag, når den ene ægtefælle er indlagt på plejehjem.

Det er ikke nogen forudsætning for fradrag, at det er en dansk myndighed, der har fastsat eller godkendt bidraget, lsr. 1973.74.

A.F.4.3 Bidrag til børn uden for ægteskab - LL § 11

Ifølge LL § 11 kan underholdsbidrag til børn uden for ægteskab fratrækkes i den skattepligtige indkomst, såfremt bidragyderen har forsørger- eller bidragspligt over for barnet og dette ikke opholder sig hos bidragyderen, dog kun bidrag for tiden indtil barnets fyldte 18. år.

Selv om loven ikke indeholder nogen regel herom, i lighed med, hvad der gælder for underholdsbidrag i anledning af separation eller skilsmisse, antages det at også de her omtalte bidrag skal være betalte og forfaldne for at kunne fradrages.

Også bidrag vedrørende tidligere år, som er betalt i det til grund for ansættelsen liggende indkomstår, kan fradrages, lsr. 1963.168.

Det er ikke nogen forudsætning for fradrag, at bidraget er fastsat af det offentlige. Også løbende bidrag, hvis størrelse er fastsat ved en aftale mellem bidragyderen og barnets moder kan fradrages, lsr. 1971.75.

I lsr. 1977.86 blev nægtet fradrag for en særlig underholdsydelse til et barn uden for ægteskab. Den blev givet i form af en nedsættelse i lejen vedrørende en ejendom, der af faderen var udlejet til barnets moder. Da nedsættelsen, som skulle vare så længe barnet var under uddannelse, var indrømmet ved en påtegning på lejekontrakten, fremtrådte den som en begunstigelse af moderen, og var således ikke fradragsberettiget som underholdsydelse til barnet.

Lsr. 1980.179 omhandler underholdsbidrag til to uden for ægteskab fødte børn, der havde ophold henholdsvis hos faderen og moderen, som havde aftalt at yde bidrag til det hos den anden værende barn med et beløb svarende til det til enhver tid gældende skattemæssige personfradrag. Efter Landsskatterettens opfattelse er der ikke grundlag for at nægte fradrag for sædvanligt underholdsbidrag, selv om bidragene helt eller delvis udredes ved gensidig modregning. På den anden side kunne gensidige aftaler om underholdsbidrag i et tilfælde som det foreliggende ikke tillægges bindende virkning for indkomstopgørelsen. Under hensyn hertil og til de foreliggende oplysninger om bidragsmyndighedernes sædvanlige praksis med hensyn til fastsættelsen af normalbidrag fandt Landsskatteretten, at de omhandlede fradrag med rette var begrænset til normalbidragene.

Om modregning af krydsende bidrag, se A.F.4.1.

Bidrag, der efter pålæg i medfør af § 19 i lov om børns retsstilling udredes af en fader til et barn uden for ægteskab til dækning af udgifter ved fødslen og til moderens underhold omkring fødslen, kan ikke fratrækkes, da sådanne ydelser betragtes som bidrag til moderen (og ikke til barnet).

I lsr. 1965.69 nægtes en skatteyder fradragsret for et beløb, som han havde måttet udrede ifølge en kautionsforpligtelse for en søns underholdsbidrag til dennes uden for ægteskab fødte barn, jf. lsr. 1966.66.

Beløb, som det i medfør af bistandslovens § 100 pålægges forældre at betale for deres børns ophold på døgninstitutioner for børn og unge, kan ikke fradrages, jf. lsr. 1979.50 om et barn, som af det offentlige var blevet anbragt i privat døgnpleje, hvor forældrebetalingen heller ikke kunne fradrages.

A.F.4.4 Aftægts- og underholdsydelser LL § 12

Med hjemmel i LL § 12 kan visse løbende underholds- og aftægtsydelser, der erlægges i henhold til en bindende forpligtelse, fradrages ved indkomstopgørelsen. For personligt arbejde med f.eks. pleje og pasning af aftægtsnydere gives ikke fradrag.

Se evt. skd.cirk. nr.132 af 25.nov. 1986.

Vedr. reglerne før skattereformen, se LV 1986, F.1.4.

A.F.4.4.1 Reglerne om begrænsning af fradragsretten

Ifølge LL § 12 kan løbende underholds- og aftægtsydelser fradrages ved indkomstopgørelsen efter følgende regler:

Skematisk oversigt

 

 Ydelse til:                                              Ydelsens art:  

                                              Ensidigt             Gensidigt  

 ---------------------------------------------------------------------------  

 Personer og dødsboer                      max. 10.000 kr.             +  

                                           fribolig +  

 - livsarvinger                                     -  

 - børnebørn                           max. 3.000 kr.  

                                        pr. barnebarn  

                                       (se A.F.4.4.3)  

 ---------------------------------------------------------------------------  

 Foreninger, stiftelser, institutioner  

 m.v. godkendt efter LL § 12, stk.3  

                                     15 pct./15.000 kr.                +  

 ---------------------------------------------------------------------------  

 Religiøse samfund og frimenigheder  

 godkendt efter LL § 12, stk.3  

                                     15 pct./15.000 kr.  

 Se A.B.2.10 om katolske  

 ordensbrødre og -søstre                                               +  

 ---------------------------------------------------------------------------  

 Foreninger m.v. der ikke er  

 godkendt efter LL § 12, stk.3  

                                              -                        +  

 - Selvejende institutioner m.v.,  

 stiftet eller behersket af familien          -                        -  

 ===========================================================================  

 + = fuld fradragsret / - = ingen fradragsret  

 15 pct./15.000 kr. = begrænset fradragsret efter LL § 12, stk.2.  

 ---------------------------------------------------------------------------  


Gensidigt bebyrdende

Er forpligtelsen påtaget som led i en gensidigt bebyrdende aftale, er der fuld fradragsret (jf. skd.62.249). Der er dog ikke fradragsret, såfremt yderen har forpligtet sig over for selvejende institutioner, stiftelser, fonde m.v., som er stiftet af den skattepligtige eller dennes ægtefælle eller af disses forældre eller livsarvinger, eller hvorover den nævnte personkreds har en bestemmende indflydelse. Stedbørn og plejebørn sidestilles med livsarvinger.

Om fradrag for ydelser til børn m.v., se A.F.4.4.3.

Formueopgørelsen

Når ydelserne ikke kan fradrages ved indkomstopgørelsen, kan kapitalværdien af den løbende ydelse heller ikke fratrækkes ved formueopgørelsen, jf. LL § 21.

A.F.4.4.1.1 Ydelser til personer og dødsboer

Fradraget er begrænset til ialt 10.000 kr. årligt for ydelser til personer og dødsboer.

For ægtefæller, der har været samlevende i hele indkomståret, kan det samlede årlige fradrag for disse ydelser ikke overstige 10.000 kr. årligt. En eventuel nedsættelse til dette beløb foretages i den del af hver ægtefælles fradrag, der overstiger 5.000 kr.

Beløbsbegrænsningen gælder dog ikke for

a)

Ydelser, som den skattepligtige er forpligtet til at udrede i form af hel eller delvis fribolig for nyderen. Disse ydelser kan fratrækkes fuldt ud.

b)

Ydelser, som den skattepligtige er forpligtet til at udrede som led i en gensidigt bebyrdende aftale. Også disse kan fratrækkes fuldt ud.

Om fribolig og aftægtsydelser, se nærmere nedenfor.

A.F.4.4.1.2 Ydelser til godkendte foreninger m.v. og religiøse samfund - LL § 12, stk. 2 og 3

a)

For personer kan fradraget for udgifter til løbende ydelser til foreninger, stiftelser, institutioner m.v. og religiøse samfund højst udgøre 15 pct. af yderens personlige indkomst med tillæg af positiv nettokapitalindkomst, opgjort efter reglerne i PSL.

b)

For selskaber og andre skattepligtige institutioner kan fradraget for udgifter til løbende ydelser højst udgøre 15 pct. af selskabets skattepligtige indkomst.

Den skattepligtige kan (hvadenten der er tale om en person eller et selskab) altid fradrage udgifter til løbende ydelser med indtil 15.000 kr. årligt, selv om fradraget dermed overstiger 15 pct.-begrænsningen, og selv om den skattepligtige slet ikke har nogen indkomst i det pågældende indkomstår.

Fradraget er betinget af, at foreningen, stiftelsen, institutionen m.v. og det religiøse samfund er godkendt efter LL § 12, stk.3. Afgørelsen træffes i 1. instans af Told- og Skatteregion København 4, jf. T&S-cirk. 1990-34.

Foreninger, stiftelser og institutioner kan godkendes, hvis de er

1) hjemmehørende her i landet

2) almenvelgørende eller på anden måde almennyttige og

3) anvender midlerne til humanitære formål, forskning eller beskyttelse af naturmiljøet.

Religiøse samfund eller trossamfund kan godkendes, hvis de er hjemmehørende her i landet.

Told- og Skattestyrelsen offentliggør hvert år en liste over de institutioner og religiøse samfund, som er godkendt efter LL § 12, stk.3, jf. T&S-cirk.1991-9 vedr. godkendelser for 1991.

A.F.4.4.1.3 Ydelser til ikke godkendte foreninger m.v.

For ensidigt påtagne forpligtelser over for andre foreninger m.v., der ikke er godkendt efter LL § 12, stk.3, er der ikke fradragsret.

A.F.4.4.2 Betingelserne for fradrag - generelt

Selv om mundtlige aftaler efter dansk ret er bindende, må det dog af bevismæssige grunde altid kræves, at der foreligger en skriftlig forpligtelseserklæring, som modtageren af tilsagnet også har underskrevet, eller som han dog bevisligt er gjort bekendt med indholdet af, jf. VLD af 27.dec. 1979 (Skd.53.166).

En ensidig erklæring fra modtageren om, at han modtager bestemte ydelser, er ikke tilstrækkelig, lsr. 1973.61 og 1976.67.

Såfremt forpligtelsen går ud på at erlægge en bestemt sum (eller en bestemt naturalydelse) hvert år, skal yderen - for at opnå fradragsret - være forpligtet for en periode af ubestemt varighed (f.eks. yderens eller nyderens livstid). Forpligtelsen kan dog maksimeres til en forud fastsat periode, der normalt ikke må være kortere end 10 år.

Afdrag på en nærmere konkretiseret gældsforpligtelse kan ikke fradrages som løbende ydelser. Der er således ikke nogen fradragsret for løbende årlige ydelser, medmindre der indgår et usikkerhedsmoment med hensyn til totalydelsens størrelse.

Såfremt forpligtelsen består i en ubestemt ydelse, kan forpligtelsen påtages for en bestemt periode, der normalt ikke må være kortere end 10 år. I disse tilfælde kan også vælges en forpligtelsesperiode af ubestemt varighed.

Et procentmæssigt fastsat fradrag kan beregnes på grundlag af den fulde bruttoindkomst, den skattepligtige indkomst, den personlige indkomst eller den samlede A-indkomst.

Som eksempler på forpligtelseserklæringer, der kan godkendes, kan nævnes:

"Jeg forpligter mig til, så længe jeg lever, dog højst 10 år, at erlægge til N.N. 5.000 kr. årligt," eller

"Jeg forpligter mig til i 10 år at erlægge til N.N. 10% af min skattepligtige indkomst."

Når en forpligtelse er begrænset til et bestemt åremål, kan der ikke indrømmes fradrag for ydelser udover den fastsatte periode, medmindre der afgives en ny forpligtelseserklæring, der selvstændigt opfylder betingelserne (herunder også de tidsmæssige) for fradragsret.

Som det fremgår af det foranstående er der i princippet ikke fradragsret i henhold til en forpligtelseserklæring, som går ud på, at der i en periode af 10 år udredes et bestemt årligt beløb, idet en sådan forpligtelse i realiteten må anses som afdragsvis betaling af en nærmere fikseret gæld. Men hvor der er tale om underholdsydelser til personer forudsættes forpligtelsen i almindelighed dog begrænset til kun at løbe i yderens eller modtagerens livstid, således at der under hensyn hertil vil være fradragsret.

Drejer det sig om studieunderstøttelser og understøttelser til ældre personer kan fradrag foretages, selv om den i erklæringen angivne ophørstermin for forpligtelsen må forventes at indtræffe inden for et kortere tidsrum end 10 år (f.eks. angivet som opnåelse af en bestemt eksamen, opnåelse af almindelig folkepensionsalder o.lign.), jf. herved især UfR 1962.906, ØLD, hvor et fradrag for et studieunderstøttelsesbeløb med et forventeligt åremål af 6-8 år blev anerkendt. Herefter gives der i praksis fradrag for studieunderstøttelser og understøttelser til ældre, medmindre det på forhånd må antages, at ydelsesperioden vil blive ganske kort (mindre end 5 år).

I et tilfælde, hvor en skatteyder havde forpligtet sig til at yde studieunderhold i en på forhånd nøje fikseret periode af 5 år og 5 måneder, blev fradraget nægtet, lsr. 1972.72, samt 1974.167.

Med henvisning til den ovennævnte ØL-dom gav Landsskatteretten i lsr. 1963.61 og 1964.68 fradrag for årlige ydelser til hhv. en moder og en svigermoder for tiden, indtil de kunne opnå folkepension (i begge tilfælde ca. 6 år).

Ægtefæller, der havde aftalt, at en dem solidarisk påhvilende ydelse skulle betales af den af ægtefællerne, der havde den største indtægt, fik hver for sig (kun) fradrag for halvdelen af ydelsen, højst 5.000 kr., jf. lsr.1986.54.

Forbehold

Forpligtelsen skal være af et vist klart indhold (lsr. 1973.62), men fradragsretten udelukkes ikke ved, at der tages forbehold om, at den forpligtede ikke skal yde bidrag i år, hvor hans indtægt er under et bestemt på forhånd fastsat beløb, og heller ikke ved, at forpligtelsen betinges af, at de nuværende regler om fradragsret for ydelserne ikke ophæves, jf. f.eks. skd. 24.72.

Der kan også tages forbehold med hensyn til modtagerens forhold, f.eks. bortfald af forpligtelsen, hvis modtageren gifter sig eller opnår indtægt eller formue af en på forhånd fastsat størrelse.

En skatteyder, der havde påtaget sig en forpligtelse til at udrede en løbende ydelse på indtil 3.000 kr. årligt, således at ydelsernes størrelse ensidigt blev fastsat af modtageren inden for det fastsatte maksimum, kunne fratrække de faktisk betalte beløb indtil 3.000 kr. pr. år.

Forpligtelsen må ikke ensidigt kunne bringes til ophør af den forpligtede. Har en person således påtaget sig en ydelse til en forening, må forpligtelsen ikke gøres betinget af fortsat medlemskab af foreningen, se dog afsnittet om trossamfund.

En skatteyder, der oppebar et årligt honorar på 3.000 kr. som kirkesanger, og som havde afgivet en erklæring om, at han, så længe han var kirkesanger, ville overlade honoraret til Ydre Mission, kunne ikke fratrække det afgivne beløb, idet den pågældende ensidigt kunne bringe forpligtelsen til ophør blot ved at opgive sin bibeskæftigelse som kirkesanger. Se tilsvarende afgørelse i skd.31.9.

Der kan heller ikke foretages fradrag i henhold til en forpligtelseserklæring gående ud på, at man forpligter sig til at betale en procentdel af sin lønindtægt fra en bestemt stilling.

En forpligtelse til at betale et beløb svarende til det udbytte, der hvert år tilfalder yderen fra nogle bestemte aktier, berettiger ikke til fradrag, da yderen ensidigt kan frigøre sig for forpligtelsen ved at sælge aktierne.

En udenlandsk musikers forpligtelse til at yde 20 % af nettolønnen som statslig afgift til hjemlandet "for arbejde og ophold i Danmark" blev ikke anset fradragsberettiget hverken i medfør af SL § 6 a eller LL § 14, stk. 2 (nu § 12), lsr.1975.78, jf. tilsvarende afgørelse i Skat 1986.9.559.

Fribolig

Hvis en lejekontrakts udformning og parternes forhold i øvrigt tyder på, at ejeren har givet et endeligt og bindende tilsagn om at yde delvis fribolig, omfattes ydelsen heraf af LL § 12, stk.5. Se således HD af 8.feb. 1980 (Skd. 53.168), hvor ejeren udlejede sin ejerlejlighed til sin svigermoder på vilkår, at lejekontrakten var uopsigelig i lejerens levetid. I lejekontrakten var i øvrigt anført, at lejeren var bekendt med, at lejligheden af familiemæssige grunde stilledes til rådighed for hende på de i kontrakten anførte betingelser. Tilsvarende afgørelse foreligger i lsr. 1979.175.

I et tilfælde, hvor en fraskilt kvinde lejede den tidligere ægtefælles parcelhus uopsigeligt, blev differencen mellem den skønsmæssigt fastsatte objektive udlejningsværdi og det aftalte årlige lejebeløb anset for fradragsberettiget for den tidligere ægtefælle som en løbende ydelse omfattet af LL § 12, (jf. A.F.4.1).

En skatteyder havde forpligtet sig til at yde sin moder en løbende ydelse i form af, at han betalte halvdelen af udgifterne på den ejendom, som moderen boede i. Begrebet fribolig forudsætter en naturalydelse og de pågældende beløb var derfor omfattet af LL § 12, stk.4, hvorefter der højst kunne fratrækkes 10.000 kr. årligt. Se lignende afgørelse i Skat 1990.6.472.

Aftægtsydelser

Det er kun de faktisk afholdte udgifter i forbindelse med aftægtsydelser, der kan trækkes fra ved indkomstopgørelsen. At aftægtsmodtageren beskattes af en skønsmæssigt ansat højere værdi af den modtagne aftægt, er uden betydning for aftægtsyderens fradrag, jf. lsr.1983.97, ligesom det er uden betydning, hvilken værdi aftægten er fastsat til ved en eventuel kapitalisering i skødet eller salgskontrakten, lsr.1984.66.

For personligt arbejde med pleje og pasning af aftægtsnydere gives ikke fradrag.

Aftægtsyderen skal principielt beskattes af en skønnet lejeværdi af den bolig, han stiller til rådighed for aftægtsmodtageren, men kan så fratrække et tilsvarende beløb. Herudover har han fradragsret for prioritetsrenter, ejendomsskatter osv., jf. VLD af 14.okt. 1985 (Skat 1986.2.118).

Modydelse

I HD af 30.april 1984 (skd.70.576) havde skatteyderen påtaget sig en forpligtelse over for en sekterisk institution, hvoraf den pågældende var medlem. Institutionen ydede til gengæld skatteyderen fuldt ophold, kost og forplejning samt godtgørelse for diverse udgifter til skatteyderen og dennes familie. Uanset at familiens forbrug efter det oplyste havde været beskedent, fandtes der at bestå en sådan sammenhæng mellem de betydelige økonomiske forpligtelser, som ægtefællerne havde påtaget sig, og de ydelser, som familien kunne modtage fra institutionen, at de i medfør af forpligtelseserklæringen betalte løbende ydelser ikke kunne antages omfattet af LL § 14, stk.2 (nu § 12). Se tilsvarende afgørelse i Skat nr.12, jan. 1986, s. 352.

Hvis der ikke er grundlag for at anfægte forpligtelseserklæringen, skal de af skatteyderen eventuelt modtagne naturalydelser fra den institution m.v., som er berettiget til den løbende ydelse, medregnes til den forpligtedes personlige indkomst.

Samlevende

En skatteyder fik ikke anerkendt fradrag for underholdsydelse til sin samleverske, idet der under de oplyste forhold, hvor parterne samlevede med fælles økonomi, ikke kunne antages at være sket en sådan effektiv udredelse af underholdsydelsen, at forpligtelsen til at udrede ydelsen kunne anses for omfattet af LL § 14, stk.2 (nu § 12), lsr.1979.74, jf. ØLD af 4.marts 1983 (skd.67.393).

Gensidige, krydsende forpligtelser

I nogle tilfælde, hvor 2 forældrepar gensidig havde forpligtet sig til at betale det andet pars barn en ydelse, blev fradrag for ydelsen nægtet. Man anerkendte forsåvidt, at der var indgået en retlig forpligtelse, men nægtede fradrag med den begrundelse, at ordningen måtte anses for dikteret af ønsket om i strid med bestemmelsen i LL § 14, stk.3 (nu § 12, stk.6), at opnå fradragsret for underhold til egne livsarvinger, jf. lsr. 1978.75. Se tilsvarende afgørelse i Skat 1988.4.220.

Ikke arbejdskontrakter

Forpligtelseserklæringen må ikke være et led i en arbejdskontrakt, således at der ved ordningen tilsigtes opnået fradragsret for en ellers ikke-fradragsberettiget, privat lønudgift. Således blev en skatteyder, der havde forpligtet sig til at yde en søster et ugentligt beløb for at passe og pleje moderen, nægtet fradragsret for de beløb, der var udredet i henhold til aftalen.

Aktionærinteresser

Løbende ydelser, der hidrører fra et selskab, men først og fremmest tjener hovedaktionærens interesser, anses i almindelighed som maskeret udlodning uden fradragsret for selskabet.

Ikke opfyldelse

Hvis en forpligtelse ikke fuldt ud opfyldes, må det bero på en konkret bedømmelse, om ikke-opfyldelsen er udtryk for, at der i virkeligheden ikke eksisterer nogen forpligtelse.

Hvor dokumentation for erlæggelse af samtlige pligtige ydelser ikke kan fremvises af den skattepligtige, må fradrag i almindelighed ikke alene nægtes for de erlagte ydelser, men kontrakten må anses for ugyldig med den virkning, at fradrag heller ikke kan godkendes for underholdsydelser, der udredes i senere år, jf. lsr. 1981.183 og 1982.171. Hvor den bidragspligtige må udsætte betalingen på grund af indtrufne uforudsete omstændigheder, såsom arbejdsløshed eller sygdom, bør fradrag dog anerkendes for de erlagte ydelser, såfremt det f.eks. ved fremlæggelse af korrespondance eller på anden måde sandsynliggøres, at forpligtelsen er en realitet.

At en forpligtelseserklæring ophæves med fremtidig virkning efter aftale mellem yderen og modtageren medfører ikke, at de tidligere års ansættelser skal forhøjes med de allerede erlagte beløb, medmindre den oprindelige erklæring må anses for at være indgået i omgåelseshensigt.

Kontrol med opfyldelsen

Hvor en skatteyder har påtaget sig en pligt til at udrede en bestemt procentdel af sin indkomst som en løbende årlig ydelse til en person, forening eller et trossamfund m.v., og rent faktisk betaler et Á contobeløb i løbet af det indkomstår, hvis indkomstansættelse danner grundlag for beregningen af den endelige ydelse, kan han fratrække det faktisk betalte beløb, og vil så det følgende år kunne fratrække dels det i dette år betalte acontobeløb samt differencen vedrørende det foregående år, lsr. 1971.70.

Hvor en ydelse skal beregnes på denne måde, er det en forudsætning for fradrag, at den berettigede f.eks. gennem en skatteattest for yderen bliver gjort bekendt med beregningsgrundlaget.

Naturalydelser

Har en skatteyder forpligtet sig til at yde en anden person visse naturalydelser som f.eks. fri bolig, frit ophold eller lignende, kan den pågældende fratrække sine udgifter i forbindelse med opfyldelse af forpligtelsen, f.s.v. angår frit ophold og lign. dog kun inden for 10.000 kr.s grænsen, når der er tale om en ensidigt påtagen forpligtelse. Udgifter til fri bolig kan altid fradrages fuldt ud, se ovenfor under aftægtsydelser. Kan der ikke præsteres fyldestgørende regnskab for disse udgifter, må fradragets størrelse fastsættes skønsmæssigt, lsr. 1972.147.

Trossamfund

Et medlems udmeldelse af et trossamfund må på grund af disse samfunds særlige karakter medføre, at forpligtelsen i relation til skattereglerne bortfalder for fremtiden, jf. ØLD af 14.sept. 1981 (UfR.1981.1070), hvor landsretten fandt, at en skatteyders betaling af 10% af hans årlige indkomst havde en sådan sammenhæng med hans medlemskab af det pågældende trossamfund, at forpligtelsen ikke burde kunne gøres gældende efter hans udmeldelse af samfundet.

Kun betalte og forfaldne ydelser

Det er en forudsætning for fradrag i henhold til en forpligtelseserklæring, at ydelserne både er forfaldne og betalte, lsr. 1972.147 og 1973.63.

Ikke opfyldelse § 12, stk.3 foreninger m.v.

Såfremt en institution, der er godkendt i henhold til LL § 12, stk.3, ikke i tilstrækkeligt omfang fører kontrol med erklæringernes overholdelse og om fornødent søger eventuelle restancer inddrevet ad retlig vej, vil det eventuelt kunne medføre bortfald af godkendelsen.

A.F.4.4.3 Ydelser til børn m.v.

Efter bestemmelsen i LL § 12, stk.6, begrænses adgangen til at fradrage underholdsydelser. Der kan ikke godkendes fradrag, hvor den skattepligtige uden økonomisk vederlag (som gave eller arveforskud) har påtaget sig forpligtelsen til at udrede sådanne ydelser over for livsarvinger og disses ægtefæller (børn, børnebørn m.fl. og disses ægtefæller).

Et bidrag, som en skatteyder havde forpligtet sig til at betale til sin 16-årige sønnesøn i stedet for det barnet tilkommende underholdsbidrag fra skatteyderens søn, der emigrerede til Canada, kunne ikke fradrages ved indkomstopgørelsen, lsr. 1960.172.

Ydelser til stedbørn og -børnebørn samt plejebørn og -børnebørn og ydelser til afkoms ægtefælle sidestilles med ydelser til afkom og kan således heller ikke fratrækkes.

Efter at være skilt fra barnets moder kunne den tidligere stedfader fratrække en løbende ydelse til det tidligere stedbarn.

Bestemmelsen i LL § 12, stk.6, berører ikke adgangen til at fradrage de i LL § 10 omhandlede underholdsbidrag til børn i anledning af faktisk adskillelse, separation og skilsmisse eller de i LL § 11 omhandlede underholdsbidrag til børn uden for ægteskab.

Selv om yderen ifølge foran nævnte bestemmelse ikke kan fradrage de ydelser, der udredes til børn m.fl., skal modtageren alligevel beskattes af de ydelser, der udredes i henhold til en sådan forpligtelse, jf. bl.a. lsr. 1960.175 og 1981.182.

Modydelse

For at en modydelse skal kunne gøre ydelser i henhold til forpligtelseserklæringer over for afkom m.v. fradragsberettigede, må det kræves, at modydelsen erlægges samtidig med forpligtelsens stiftelse, jf. lsr. 1962.57.

Har skatteyderen påtaget sig forpligtelsen mod delvis vederlag, godkendes fradrag for den del af ydelsen, der svarer til forholdet mellem på den ene side vederlaget, og på den anden side ydelsens kapitalværdi på tidspunktet for indgåelsen af forpligtelsen.

Renter af et pantebrev, som en fader udstedte til en datter til afløsning af en forpligtelse, som han uden vederlag havde påtaget sig til at yde hende en årlig understøttelse, kunne ikke fradrages.

En skatteyder kunne ikke fradrage renter på gældsbreve, der var udstedt i forbindelse med køb af aktier af skatteyderens forældre, der samtidig overdrog gældsbrevene til skatteyderens børn. Forholdet blev anset som en forpligtelse til løbende ydelser, der ifølge LL § 12, stk.6, ikke var fradragsberettigede.

Børnebørn

LL § 12, stk.7, indeholder en undtagelse fra reglerne om, at ydelser til afkom ikke kan fradrages, når yderen har påtaget sig forpligtelsen uden vederlag. Såfremt ydelsen tilkommer et barnebarn af den skattepligtige eller af den med ham samlevende ægtefælle, kan den fradrages i det omfang, den ikke overstiger 3.000 kr. årlig for hvert barnebarn. Fradragsret haves dog kun, hvis en af barnebarnets forældre eller begge dets forældre er afgået ved døden før indkomstårets begyndelse.

Der skal også i disse tilfælde foreligge en bindende forpligtelseserklæring, jf. A.F.4.4.2.

Ydelser, der forfalder til betaling efter udgangen af det kalenderår, hvori barnebarnet fylder 18 år, kan ikke fradrages.

En skatteyder, der havde sin afdøde datters søn i pleje efter at have fået plejetilladelse, forpligtede sig, da barnet var 10 år gammelt, til at yde barnet 3.000 kr. om året. Landsskatteretten gav den pågældende medhold i, at hun kunne fratrække disse ydelser, idet bestemmelsen om fradragsret for ydelser til børnebørn ikke fortrænges af, at der samtidigt foreligger et plejeforhold. Den omstændighed, at ydelsen var erlagt gennem underhold i yderens hjem, udelukkede ikke fradragsret, lsr. 1965.61.

Udlån til børn - lån hos børn

I lsr. 1980.98 ansås en fader for skattepligtig af en skønsmæssigt ansat renteindtægt af udlån af 100.000 kr. til en søn. Beløbet var ifølge gældsbrevsvilkårene rente- og afdragsfrit i ti år, hvorefter det skulle forrentes med en rente på 2% over diskontoen og afdrages med 5.000 kr. halvårligt. Landsskatteretten fandt, at faderen ved at yde det nævnte lån reelt havde bortgivet det renteafkast, han ellers selv ville have oppebåret, og da en sådan løbende gaveydelse iflg. LL § 14, stk.3 (nu § 12, stk.6), ikke er fradragsberettiget, blev han beskattet af dette renteafkast, der skønsmæssigt blev ansat til 8% p.a. af det udlånte beløb.

Afgørelsen blev indbragt for landsretten, hvor kammeradvokaten tog bekræftende til genmæle, således at skatteyderen fik medhold i sin påstand om, at han ikke var skattepligtig af nogen anslået renteindtægt, VLD af 8. okt. 1980 (Skd. 55.345).

Foreligger der derimod rentefrit udlån af rentebærende obligationer fra forældre til børn beskattes udlåneren af obligationernes renteafkast, jf. lsr.1971.71 og 1972.71.

I lsr.1973.157 blev en fader beskattet af 7 pct. af et rentefrit lån, som han havde ydet sin studerende søn. Det var oplyst, at sønnen havde købt obligationer for lånet, og faderen forklarede, at lånet tilsigtede sammen med sønnens egen arbejdsindsats at dække udgifterne ved et 5 års studium.

Tilsvarende har Ligningsrådet i en bindende forhåndsbesked udtalt, at en skatteyder, der påtænkte at optage et banklån på 1 million kr., som derefter skulle udlånes rentefrit til skatteyderens datter til finansiering af dennes køb af obligationer, skulle indkomstbeskattes af det skattepligtige afkast, som datteren opnåede på obligationerne.

A.F.4.4.4 Ydelser til modtagere i udlandet

Der kan også foretages fradrag for ydelser indtil 10.000 kr. årligt, der i henhold til en gyldig forpligtelseserklæring udredes til personer, der er bosiddende i udlandet. Udover at de i A.F.4.4.2 omtalte almindelige betingelser for fradrag skal være opfyldt, må der i sådanne tilfælde stilles visse yderligere krav som betingelse for fradrag, jf. ØLD af 11.feb. 1980 (skd. 54.225).

Rigtigheden af den eller de berettigedes underskrift samt vedkommendes identitet bør være bekræftet af en offentlig myndighed i den berettigedes hjemland.

Der må med passende mellemrum indkræves en leveattest for den berettigede, attesteret af en offentlig myndighed i vedkommende land.

Den forpligtede skal være myndig efter dansk lov for at kunne indgå en sådan forpligtelse, lsr. 1979.76 og 1982.64.

Der må endvidere kunne præsteres dokumentation - som hovedregel i original - fortrinsvis i form af bank- eller postkvitteringer for, at ydelserne faktisk er betalt. Der er dog ikke hjemmel til at afvise en behørig kvittering fra modtageren som dokumentation. Modtagerens underskrift på kvitteringen bør være attesteret af en offentlig myndighed i modtagerens land. Kvitteringer, der var underskrevet og dateret den 1. i hver måned af modtageren i Polen, blev ikke anset som tilstrækkeligt bevis for, at den omhandlede ydelse, der delvis var erlagt i naturalier, var udredet. Erklæringer, som modtageren efterfølgende udsteder om, at han har modtaget sit tilgodehavende ifølge understøttelseskontrakten, er normalt ikke tilstrækkelig dokumentation, se dog ØLD af 12.marts 1979 (skd.51.273).

Ved HD af 20. nov. 1980 (skd.56.6) blev en herboende gæstearbejder nægtet fradrag for underholdsydelser til moder og søster i Tyrkiet. Den pågældende havde i 1977 oprettet en egentlig forsørgelseskontrakt, mens der for tidligere år alene forelå udaterede erklæringer, hvori modtagerne og de stedlige tyrkiske myndigheder attesterede, at den pågældende årligt havde tilsendt slægtningene de omhandlede beløb. Yderen gjorde gældende, at der efter tyrkisk lov påhvilede ham forpligtelse til at forsørge moder og søster. Retten fandt imidlertid ikke, at de udredede beløb kunne anses for betalt til opfyldelse af en forpligtelse af en sådan ubetinget karakter, at forholdet berettigede til fradrag efter ligningslovens § 14, stk.2 (nu § 12). For 1977 og følgende indkomstår havde ligningsmyndighederne godkendt fradrag i henhold til den foreliggende forsørgelseskontrakt. Se tilsvarende VLD af 4.april 1986 (Skat 1986.4.267).

En skatteyder blev nægtet fradrag for en løbende underholdsydelse til pårørende i Pakistan, da det var uklart, hvem der var berettiget til ydelsen, se ØLD af 13.feb. 1990 (Skat 1990.4.255).

Landsskatteretten har i lsr. 1977.189 nægtet fradrag for større ydelse end 12.000 kr., uanset at der forelå en gyldig forsørgelseskontrakt lydende på 20.000 kr. om året samt dokumentation for ydelsernes betaling med det fulde beløb. Der blev lagt vægt på størrelsen af det privatforbrug, som selvangivelsen levnede plads til.

Selv om de formelle betingelser for fradrag er opfyldt, må dette nægtes i tilfælde, hvor de erlagte ydelser viser sig at komme den forpligtede selv til gode, lsr.1984.156.

Foreligger der fyldestgørende dokumentation for opfyldelse af en gyldig forpligtelseserklæring, kan fradrag foretages, selv om den pågældende tillige er berettiget til fradrag for udgifter i anledning af dobbelt husførelse.

Den omstændighed, at en person ifølge udenlandsk lovgivning er forpligtet til at yde understøttelse til slægtninge m.fl., bevirker ikke, at ydelsen er fradragsberettiget. Der skal også i sådanne tilfælde foreligge en gyldig forpligtelseserklæring, lsr. 1957.159 og 1970.75.

Der kan ikke indrømmes fradrag for ydelser i henhold til en forpligtelseserklæring påtaget over for hustru eller børn.

A.F.5 Gaver til visse foreninger LL § 8 A

Ligningslovens § 8 A giver adgang til i et vist omfang at fratrække gaver, ydet til foreninger, stiftelser, institutioner m.v., hvis midler anvendes i almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt øjemed til fordel for en større kreds af personer.

Retten til fradrag er betinget af, at den pågældende forening m.v. for det indkomstår, hvori gaven ydes, er godkendt som berettiget til at modtage gaver, som kan fradrages ved indkomstopgørelsen. Andragender om godkendelse skal indgives til Told- og Skatteregion København 4, jf. T&S-cirk.1990-34, inden 1.okt. i det kalenderår, for hvilket godkendelse for første gang skal have virkning. Told- og Skattestyrelsen udsender årligt et cirkulære med fortegnelse over de godkendte foreninger, * jf. T&S-cirk. 1991-9 vedr. godkendelse for 1991. *

Samlevende ægtefæller kan hver for sig fradrage de her omhandlede gaver.

Det er ikke alle gavebeløb, der ydes til sådanne foreninger, der kan fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Der skal for det første til hver enkelt forening, stiftelse m.v. i det pågældende indkomstår være ydet mindst 50 kr. Den enkelte gave behøver altså ikke at være på 50 kr., men der skal i alt være ydet mindst 50 kr. i løbet af året. Når denne betingelse er opfyldt, gives der fradrag for de beløb, hvormed de omhandlede gaver tilsammen overstiger 300 kr. i løbet af året, og det højeste fradrag, der kan opnås, er 1.000 kr.

Det er ikke nødvendigt, at gaven ydes i kontanter, f.eks. kan også værdien af et som gave ydet kunstværk fradrages, men værdiansættelsen af godet er underkastet ligningsmyndighedernes prøvelsesret.

Underskriveren af et gældsbrev i henhold til hvilket gaven skal afvikles over en kortere periode, skal fradrage gældsbrevets pålydende efter LL § 8 A i det år, forpligtelsen stiftes. En gavegiver, der vil give en institution en gave på 3.000 kr. - at erlægge over 3 år - kan kun fratrække 1.000 kr. (1.300 kr. - 300 kr.) i det år, hvor forpligtelsen påtages, og intet de to følgende år.

Hvis han har gjort gaven betinget af, at han lever den 1.jan. i hvert af de 3 år, kan han fratrække 700 kr. (1000 kr. - 300 kr.) i hvert af de 3 indkomstår.

Den kommunale skattemyndighed kan kræve, at skatteyderne skal indsende kvitteringer. Kvitteringen skal være udstedt af den godkendte forening eller af en repræsentant eller fuldmægtig for denne. En girokvittering er tilstrækkeligt bevis for erlæggelse af en af LL § 8A omfattet gaveydelse, såfremt indbetalingskortet på såvel kvitteringstalonen som modtagerkuponen er forsynet med den godkendte institutions påtegning om, at indbetalingerne er en af LL § 8 A omfattet gaveydelse, og afsenders navn og adresse er anført på kvitteringstalonen.

En skatteyder, der havde indbetalt et gavebeløb til en landsforening, der var godkendt af finansministeren, med den udtrykkelige betingelse, at gaven skulle videregives til en lokalforening, der ikke var godkendt som gavemodtager, kunne ikke opnå fradrag efter § 8 A, se lsr. 1969.108, hvorimod et af en giver i forbindelse med gaveindbetalingen fremsat ønske om, at gaven kommer en af ham udpeget lokalforening til gode, ikke betager ham fradragsretten.