Senere ændringer til forskriften
Ændrer i/ophæver
Den fulde tekst

Cirkulære
om
lov om ændring af ligningsloven, pensionsbeskatningsloven og skattekontrolloven (Skattefrihed for uddannelsesydelser betalt af arbejdsgivere m.v., ændret beskatning af fratrædelsesgodtgørelser og jubilæumsgratialer, ændrede satser og regler for skattefrie rejsegodtgørelser samt skattefritagelse for sparet hjemmeforbrug til kost i forbindelse med tjenesterejser m.v.)

 

Indledning

Ved lov nr. 955 af 20. december 1999 om ændring af ligningsloven, pensionsbeskatningsloven og skattekontrolloven er reglerne for beskatning af fratrædelsesgodtgørelser og jubilæumsgratialer blevet ændret.

Med loven er endvidere reglerne for skattefrie rejsegodtgørelser samt reglerne for skattefritagelse for sparet hjemmeforbrug til kost i forbindelse med tjenesterejser blevet ændret.

Endelig er ligningsloven blevet ændret således, at uddannelsesydelser betalt af arbejdsgiveren fritages for beskatning.

1. Beskatning af fratrædelsesgodtgørelser og jubilæumsgratialer

Fratrædelsesgodtgørelser og jubilæumsgratialer blev tidligere beskattet lempeligere end anden indkomst fra arbejdsgiveren. De første 11.200 kr. (2000-tal) var skattefri, og af det overskydende beløb blev alene medregnet de 85 pct. til den skattepligtige personlige indkomst.

Med loven er disse regler ændret således, at der gives et samlet bundfradrag på 8.000 kr. i jubilæumsgratialer og fratrædelsesgodtgørelser. Beløb ud over bundfradraget beskattes fuldt ud som personlig indkomst. Uddannelsesydelser i forbindelse med afskedigelsen er dog efter loven skattefrie, jf. afsnit 3.

Bundfradraget reguleres - i modsætning til det tidligere bundfradrag - ikke. Det præciseres endvidere, hvornår der foreligger ansættelse, og hvornår der er tale om en egentlig fratræden med henblik på at forebygge misbrug.

Efter loven er der tale om én fælles bundgrænse, dvs. at hvis en arbejdstager et år modtager både et jubilæumsgratiale og en fratrædelsesgodtgørelse, sammenlægges beløbene. Hvis en arbejdstager modtager ydelser, der er omfattet af ligningslovens § 7 O, og ydelser, der er omfattet af ligningslovens § 7 U, vil der nu ved beregningen af den skattepligtige indkomst være to bundgrænser - mod tidligere kun én bundgrænse.

Desuden vil der kun være én bundgrænse for én begivenhed. Hvis der således året efter sker en efterregulering af betalingen, vil denne efterbetaling fortsat kunne henføres til den oprindelige bundgrænse.

Der skal fortsat opgøres og indeholdes lønmodtagerbidrag og særligt pensionsbidrag efter arbejdsmarkedsfondslovens § 11, stk. 1 eller 6, jf. stk. 9, og ATP-lovens § 17 f, stk. 1, i fratrædelsesgodtgørelser, jubilæumsgratialer og lignende udbetalinger. Beregningsgrundlaget er det fulde beløb.

Den skattepligtige del af godtgørelsen er A-indkomst enten efter kildeskattelovens § 43, stk. 1, eller efter kildeskattelovens § 43, stk. 2.

Ved bekendtgørelse nr. 1142 af 20. december 1999 er kildeskattebekendtgørelsen således som følge af lovændringerne ændret således, at det sikres, at alle ydelser efter ligningslovens § 7 U er A-indkomst, jf. kildeskattebekendtgørelsens § 20, nr. 24. Bekendtgørelsesændringen har primært betydning for naturalier.

Tingsgaver er også fortsat omfattet af disse regler. Det betyder, at en tingsgave skal medregnes med den værdi, som den skønnes at ville koste lønmodtageren i almindelig fri handel. Både omsættelige og ikke-omsættelige tingsgaver er omfattet af reglerne.

Der skal som hidtil ikke betales arbejdsmarkedsbidrag og særlig pensionsopsparing af tingsgaver i anledning af jubilæum eller fratræden.

For at forebygge misbrug indeholder loven for fratrædelsesgodtgørelser og jubilæumsgratialer en række opstramninger af de hidtil gældende regler. Der henvises til afsnit 1.1. og 1.2. nedenfor.

I tabel 1 nedenfor er vist virkningen af lovændringerne for gratialer og fratrædelsesgodtgørelse.

Tabel 1. Eksempler på virkning af lovændringerne for gratialer og fratrædelsesgodtgørelser. År 2000.

 

Tidligere regler

Nye regler

 

Mellem-skatte-yder

Topskatteyder

Mellem-skatte-yder

Topskatteyder

 

Kr.

Kr.

Kr.

Kr.

Kr.

Kr.

Kr.

Kr.

Gratiale/fratrædelsesgodt-

gørelse

30.000

30.000

100.000

250.000

30.000

30.000

100.000

250.000

Arb.m.bidrag m.v.

2.700

2.700

9.000

22.500

2.700

2.700

9.000

22.500

Personlig indkomst

13.685

13.685

67.830

183.855

19.300

19.300

83.000

219.500

Skat og bidrag

8.954

10.870

49.495

132.261

11.520

14.222

58.551

153.542

Ændring ifht. gældende
regler

-

-

-

-

2.566

3.352

9.056

21.281

Anm: Mellemskatten sætter ind ved 180.600 kr. og topskatten ved ca. 294.000 kr. (før arbejdsmarkedsbidrag og særlig pensionsopsparing). Bundfradraget efter arbejdsmarkedsbidrag og særlig pensionsopsparing er 11.200 kr. efter de tidligere regler i 2000. Skattesatser er for en gennemsnitskommune.

Loven indeholder alene en begrænsning af de gaver, fratrædelsesgodtgørelser og jubilæumsgratialer, der er omfattet af de lempelige beskatningsregler, samt en begrænsning af den del, der ikke beskattes. Loven ændrer ikke ved de ansættelsesretlige regler for fratrædelsesgodtgørelser og udvider heller ikke kredsen af de ydelser, der berettiger til feriepenge. Loven ændrer således ikke ved virksomhedernes muligheder for at udbetale fratrædelsesgodtgørelser og jubilæumsgratialer. Hvis et godtgørelsesbeløb eller et gratiale ikke er omfattet af de lempelige beskatningsregler, beskattes det blot fuldt ud som personlig indkomst.

1.1. Fratrædelsesgodtgørelser

Den nye bestemmelse i ligningslovens § 7 U ændrer som udgangspunkt ikke ved den hidtidige praksis for, hvad der er omfattet af begrebet fratrædelsesgodtgørelse. Det betyder, at alle ydelser, der i fremtiden udbetales i anledning af en medarbejders fratræden, vil indgå i den personlige indkomst ved skatteberegningen efter ligningslovens § 7 U, medmindre der er tale om uddannelsesydelser, der er skattefrie efter ligningslovens § 31.

For at forebygge misbrug indeholder loven for fratrædelsesgodtgørelser en række opstramninger af de hidtil gældende regler.

For det første harmoniseres reglerne for hvilken personkreds, der kan modtage fratrædelsesgodtgørelser og jubilæumsgratialer. Det sker ved, at reglerne for udbetaling af en skattefri fratrædelsesgodtgørelse kun kommer til at omfatte personer, der anses for at stå i et tjenesteforhold til den udbetalende arbejdsgiver. Hidtil har det alene været en betingelse, at der var tale om lønnet beskæftigelse. Det er også en betingelse for udbetaling af godtgørelsesbeløb m.v., at medarbejderen er ansat hos arbejdsgiveren. For medarbejdere, der modtager en fratrædelsesgodtgørelse, forstås herved, at medarbejderen var ansat i virksomheden på tidspunktet for afskedigelsen/fratrædelsen.

For det andet er betingelserne for, at der kan udbetales en skattefri fratrædelsesgodtgørelse, strammet op således, at det er en betingelse for udbetalingen, at beskæftigelsen på virksomheden fuldstændig ophører. Det betyder, at en godtgørelse, der udbetales ved en delvis fratræden af en stilling, ikke vil opfylde kriterierne for skattefrihed. En fratrædelsesgodtgørelse, der ydes i forbindelse med overgang til en anden stilling hos samme arbejdsgiver, vil derfor skulle beskattes som almindelig indkomst uden bundgrænse. Tilsvarende gælder for

1) godtgørelser, der udbetales ved overgang til en stilling omfattet af et andet overenskomstgrundlag,

2) godtgørelser, der ydes ved overgang til anden ansættelse, hvor funktionærlovens regler ikke gælder, og

3) godtgørelser, der ydes ved overgang til fleksjob m.v.,

når arbejdsgiveren før og efter overgangen fortsat er den samme.

Desuden vil en godtgørelse, der udbetales i forlængelse af udløbet af en åremålsansættelse, ikke længere opfylde kriterierne for skattefrihed, hvis den ansatte fortsætter i anden stilling i virksomheden. Godtgørelsesbeløb, der ydes personalet i forbindelse med lang tjeneste ved afhændelsen af en virksomhed, vil heller ikke opfylde kriterierne for skattefrihed.

For det tredje strammes reglerne op, således at der ikke kan udbetales en fratrædelsesgodtgørelse til en medarbejder, der aldrig er tiltrådt en stilling. Bliver en medarbejderen således løst fra ansættelsen inden stillingens tiltrædelse, og udbetales der i den forbindelse en godtgørelse, er dette beløb efter ændringsloven ikke omfattet af de særlige skatteregler for fratrædelsesgodtgørelser, da der aldrig har foreligget et tjenesteforhold.

Det er efter loven fortsat en forudsætning for, at beløbet kan falde ind under begrebet fratrædelsesgodtgørelse, at godtgørelsesbeløbet udbetales i tidsmæssig tilknytning til fratrædelsen. Hvis beløbet udbetales efterfølgende, skal det fuldt ud medregnes til den skattepligtige indkomst. Dette er præciseret i loven. Betingelsen er i overensstemmelse med hidtil gældende praksis. Hvis en medarbejder efter ansættelsens ophør, som følge af en retssag eller et forlig mellem arbejdsgiveren og arbejdstageren eller dennes faglige organisation, får udbetalt et godtgørelsesbeløb, anses beløbet ifølge praksis for at være udbetalt i tidsmæssig tilknytning til afskedigelsen, og betingelsen vil derfor være opfyldt i dette tilfælde.

Det er også en betingelse for udbetaling af godtgørelsesbeløb m.v., at medarbejderen er ansat hos arbejdsgiveren. For medarbejdere, der modtager en fratrædelsesgodtgørelse, forstås herved, at medarbejderen var ansat i virksomheden på tidspunktet for afskedigelsen/fratrædelsen.

De såkaldte afviklingsgodtgørelser er som hidtil også omfattet af bestemmelsen. En afviklingsgodtgørelse er en fratrædelsesgodtgørelse, som er betinget af, at den fratrædende forbliver i sin stilling, indtil arbejdsgivervirksomheden er afviklet. En afviklingsgodtgørelse er omfattet af de gældende regler, uanset om erhvervelsen sker efter kollektiv eller individuel aftale. Det er dog en betingelse, at arbejdstageren ikke efterfølgende flytter med virksomheden.

De nye regler gælder også, når arbejdstageren selv opsiger sin stilling til omgående fratræden eller med kortere varsel, end arbejdstageren ville have krav på. Efter loven kan man fortsat i den situation, hvor den opsigende medarbejder har været ansat i virksomheden i mange år, udbetale en lempeligt beskattet fratrædelsesgodtgørelse, hvis de øvrige betingelser herfor er opfyldte.

Derudover gælder de nye regler også, når en arbejdsgiver i forbindelse med en medarbejders fratræden som led i en fratrædelsesordning, der træder i stedet for en opsigelse, udbetaler en godtgørelse.

Hvis modtageren af en fratrædelsesgodtgørelse ikke oppebærer indkomst fra stillingen for tiden fra opsigelse/fratrædelse og indtil det tidspunkt, hvor den pågældende kunne være opsagt i henhold til ansættelseskontrakt m.v., skal efter loven en så stor del af godtgørelsen, der svarer til den løn, som den pågældende ville have fået i perioden frem til opsigelsesperiodens udløb, medregnes til den personlige indkomst. Dette beløb er ikke omfattet af ligningslovens § 7 U. Denne bestemmelse svarer til de tidligere gældende regler. I de tidligere regler var der dog indsat en bestemmelse om, at indregningen maksimalt kan foretages for løn i en opsigelsesperiode på 1 år. Denne grænse er fjernet, da de nye beskatningsregler med bundgrænse og fuld indregning i den personlige indkomst gør grænsen overflødig.

1.2. Jubilæumsgratialer

Efter ligningslovens § 7 U kræves det fortsat for, at et jubilæumsgratiale er omfattet af de lempelige skatteregler, at gratialet ydes af den skattepligtiges arbejdsgiver, samt at udbetalingen sker én gang for alle. Anledningen til udbetaling skal være enten medarbejderens (personlige) eller arbejdsgiverens jubilæum.

Begrebet personligt jubilæum har ikke tidligere været fastlagt i lovgivningen, men efter landsskatteretspraksis har man anset et jubilæum for at foreligge, når den pågældende har været ansat i virksomheden i 25, 35, 40, 45, 50 eller 60 år. Derimod er efter praksis udbetalinger i anledning af 10, 15, 20 og 30 års ansættelse ikke omfattet. Efter loven præciseres i overensstemmelse med gældende praksis, at der er tale om et personligt jubilæum, når den ansatte har været ansat i 25, 35 eller et større antal år deleligt med 5. Herved er medtaget 55 år, som praksis ved en prøvelse formentlig ville have medtaget.

Berettiget til at modtage jubilæumsgratiale, der er omfattet af ligningslovens § 7 U, er medarbejdere, der er ansat i et tjenesteforhold i en virksomhed, der i øvrigt opfylder betingelserne. Det forhold, at en virksomhed skifter ejer eller omdannes til et aktieselskab, udelukker fortsat ikke den lempelige skattepligtige behandling, når blot der har været en rimelig identitet i virksomhedens arbejdsområde.

Det betyder, at reglerne for at få udbetalt jubilæumsgratiale efter de lempeligere beskatningsregler bliver begrænset til de medarbejdere, der på jubilæumstidspunktet er ansat på virksomheden. Jubilæumsgratialer, der udbetales til ægtefæller eller til medarbejdere, der før jubilæumsdatoen er fratrådt på grund af pensionering eller sygdom, er således ikke omfattet af de lempeligere beskatningsregler.

Efter de tidligere regler kunne der udbetales jubilæumsgratiale til medarbejdere i forbindelse med arbejdsophør på grund af alder eller sygdom. Efter loven kan jubilæumsgratialer, der er omfattet af de lempelige skatteregler, nu kun udbetales i forbindelse med medarbejderens eller virksomhedens jubilæum.

Medarbejdere, der ud over jubilæumsgratialet også har tjenestefri med løn på jubilæumsdagen, kan fortsat ikke henføre lønnen på fridagen til beskatning efter de nye regler.

Efter loven begrænses de lempelige beskatningsregler for gratialer, der udbetales til medarbejdere i anledning af virksomhedsjubilæer, til alene at omfatte de situationer, hvor der til alle fuldtidsansatte medarbejdere udbetales det samme gratiale.

Hvis virksomheden har deltidsansatte medarbejdere, er det endvidere efter loven en betingelse, at disse medarbejdere modtager et gratialebeløb, der forholdsmæssigt svarer til det beløb, som en fuldtidsansat får udbetalt. Hvis en deltidsansat er ansat i 20 timer om ugen, vil det gratiale i anledning af virksomhedsjubilæet, der skal udbetales til den pågældende medarbejder, være 20/37 af det beløb, der udbetales til den fuldtidsansatte, hvis fuldtidsansatte har en arbejdsuge på 37 timer.

Det betyder, at der er to betingelser, der skal være opfyldt, for at der kan udbetales et sådant gratiale efter de lempeligere beskatningsregler:

a) Gratialet skal udbetales til samtlige medarbejdere.

b) Gratialet skal være af samme beløbsstørrelse for alle fuldtidsansatte medarbejdere og et forholdsmæssigt lavere beløb til alle deltidsansatte.

Hvis der til enkelte medarbejdergrupper udbetales et højere beløb end til andre, vil de udbetalte gratialer således fremover fuldt ud skulle beskattes som personlig indkomst uden bundfradrag. Tilsvarende gør sig gældende, hvis virksomheden f.eks. i forbindelse med et jubilæum udbetaler en ekstra månedsløn til alle medarbejdere, medmindre alle medarbejdere i virksomheden har samme løn.

Det er medarbejdernes tilknytning til virksomheden på jubilæumsdagen, der er afgørende for, om betingelserne er opfyldte. Samtlige medarbejdere, der er ansatte på jubilæumsdagen, herunder også medarbejdere, der er opsagte eller har opsagt deres stilling, skal være omfattet. Det er også jubilæumsdagen, der er afgørende med hensyn til spørgsmålet om ansættelsestiden (fuldstids-/deltidsansat).

De hidtidige regler for, hvornår en virksomhed i øvrigt er berettiget til at udbetale gratialer i anledning af et virksomhedsjubilæum, er uændrede. Det er således fortsat en betingelse, at gratialet udbetales i anledning af, at den virksomhed, hvori den skattepligtige er ansat eller har været ansat, har bestået i 25 år eller i et åremål, der er deleligt med 25.

1.3. Overgangsbestemmelser

Lovens skærpede beskatning af fratrædelsesgodtgørelser og jubilæumsgratialer har virkning for udbetalinger af fratrædelsesgodtgørelser, der sker den 1. januar 2000 eller senere. Loven har dog ikke virkning for gaver og godtgørelser fra den skattepligtiges arbejdsgiver, der ydes i forbindelse med en medarbejders fratræden af stilling, såfremt aftalen om fratræden er indgået inden 1. januar 2000, jf. lovens § 5, stk. 3, 2. pkt.

Ved at der er indgået en aftale om fratræden forstås, at medarbejderen under ansættelsen har indgået en konkret aftale om fratræden, der medfører, at der udbetales en fratrædelsesgodtgørelse ved fratræden.

Hvis medarbejderen er blevet afskediget af arbejdsgiveren inden den 31. december 1999, er der indgået en konkret aftale om fratræden, som medarbejderen ikke har mulighed for at afvise.

Der er ikke tale om, at der er indgået en konkret aftale under ansættelsen om fratræden, hvis medarbejderen alene har indgået en ansættelseskontrakt inden lovens ikrafttræden, der ved evt. afskedigelse giver ret til en fratrædelsesgodtgørelse. Der er heller ikke tale om, at der er indgået en sådan aftale, hvis medarbejderen har indgået en ansættelseskontrakt i forbindelse med en åremålsansættelse, der ved udløbet af ansættelsesperioden berettiger til en fratrædelsesgodtgørelse. Dvs. at i disse tilfælde skal beskatningen ske efter de nye regler.

Det betyder, at en fratrædelsesgodtgørelse, der er indgået aftale om i 1999, og som indebærer, at en medarbejder fratræder f.eks. i maj 2000, vil blive beskattet efter de tidligere regler i ligningslovens § 7 O, og ikke efter ligningslovens § 7 U. Hvis godtgørelsesbeløbet beskattes efter disse regler i år 2000, vil bundfradraget således blive reguleret efter de tidligere gældende regler og være 11.200 kr., og kun 85 pct. af resten beskattes.

Et forhold er, hvordan beskatningen sker. Sker det efter de nye eller gamle regler. Et andet forhold er, hvornår beskatningen sker. Dette afhænger af de almindelige regler i kildeskatteloven.

For så vidt angår tidspunktet for beskatningen af fratrædelsesgodtgørelser er fratrædelsesgodtgørelsen som udgangspunkt skattepligtig på det tidspunkt, hvor medarbejderen erhverver ret hertil (retserhvervelsesprincippet).

Da fratrædelsesgodtgørelser normalt er A-indkomst, gælder vedrørende beskatningstidspunktet de særlige regler i kildeskattelovens § 46, stk. 2, jf. kildeskattebekendtgørelsens § 22, stk.1, for A-indkomst, der kommer til udbetaling efter udløbet af den pågældende indtjeningsperiode. Efter disse bestemmelser beskattes udbetalingen i det indkomstår, hvori udbetalingen finder sted. Har udbetalingen ikke fundet sted på et tidspunkt, der ligger 6 måneder efter retserhvervelsestidspunktet, er beløbet dog indkomstskattepligtigt på dette tidspunkt.

Det er således både udbetalingstidspunktet og retserhvervelsestidspunktet, der har betydning for, hvornår fratrædelsesgodtgørelsen rent faktisk beskattes.

Indgår en medarbejder en aftale om fratræden, der f.eks. er betinget af, at medarbejderen bliver i jobbet indtil opsigelsesperiodens udløb, erhverver den pågældende medarbejder først ret til godtgørelsesbeløbet, når denne betingelse er opfyldt. Medarbejderen er dog som nævnt ovenfor omfattet af overgangsordningen, hvis den konkrete aftale om fratræden er indgået inden 1. januar 2000, dvs. at beskatningen sker i henhold til de hidtil gældende regler, uanset om beskatningstidspunktet f.eks. er indkomståret 2000.

Hvis medarbejderen derimod bliver fritstillet, vil den pågældende erhverve ret til fratrædelsesgodtgørelsen på tidspunktet for fritstillelsen. Hvis der er særlige betingelser forbundet med fritstillelsen, vil det konkret skulle vurderes nærmere, hvornår medarbejderen har erhvervet endelig ret til godtgørelsen. Et eksempel på en særlig betingelse, der medfører, at skatteyderen ikke erhverver endelig ret til fratrædelsesgodtgørelsen ved aftalens indgåelse, kan være, at fratrædelsesgodtgørelsen bortfalder, hvis medarbejderen afgår ved døden i fritstillelsesperioden, eller hvis medarbejderen tiltræder ny beskæftigelse i denne periode.

Det betyder, at hvis medarbejderen ved aftalens indgåelse har erhvervet endelig ret til godtgørelsen, f.eks. fordi den pågældende samtidig fritstilles, skal beløbet senest beskattes 6 måneder efter tidspunktet for indgåelsen af aftalen. En godtgørelse, der hidrører fra en aftale, der er indgået den 1. november 1999, skal således senest beskattes den 1. maj 2000. Hvis godtgørelsen først udbetales 1. juni 2000, skal der således allerede ske en beskatning (indeholdelse af A-skat m.v.) heraf den 1. maj.

Beskatningen i den beskrevne situation skal således ske i 2000, men efter reglerne, der var gældende i 1999, fordi aftalen er indgået inden 1. januar 2000. Hvis derimod en medarbejder har indgået en ansættelseskontrakt, der udløber i f.eks. februar 2000, og som indebærer, at der udbetales en fratrædelsesgodtgørelse ved fratræden, vil denne godtgørelse således ikke være omfattet af overgangsbestemmelsen, jf. lovens § 5, stk. 3, fordi det ikke er en konkret aftale om fratræden indgået under ansættelsen.

Hvis arbejdstageren i stedet ønsker godtgørelsesbeløbet indbetalt på en pensionsordning omfattet af pensionsbeskatningslovens afsnit I, kan arbejdsgiveren frem til beskatningstidspunktet indgå en sådan aftale, jf. pensionsbeskatninglovens § 19.

Har en medarbejder i første halvår af 1999 indgået en aftale om fratræden, der betyder, at medarbejderen har erhvervet endelig ret til godtgørelsen på dette tidspunkt, kan der på grund af 6 måneders reglen i kildeskatteloven ikke ske nogen beskatning i år 2000, og der kan heller ikke ske indbetaling på en pensionsordning i år 2000.

Såfremt en medarbejder er opsagt, eller der er indgået aftale om fratræden inden den 1. januar 2000 som følge af en retssag eller et forlig mellem arbejdsgiveren og arbejdstageren eller dennes faglige organisation, og medarbejderen efterfølgende får udbetalt et godtgørelsesbeløb, vil dette godtgørelsesbeløb efter lovens ikrafttrædelsesbestemmelse blive beskattet som fratrædelsesgodtgørelse efter de tidligere gældende regler. Det hænger sammen med, at arbejdstageren anses for at have erhvervet endelig ret til godtgørelsesbeløbet på det tidspunkt, hvor medarbejderen fratræder.

Hvis en medarbejder i 2000 får udbetalt et jubilæumsgratiale og ligeledes samme år får udbetalt en fratrædelsesgodtgørelse, der er indgået konkret aftale om inden den 1. januar 2000, skal der ikke ske nogen sammenlægning af de pågældende ydelser i relation til bundfradraget. Det skyldes, at reglerne for beskatning af jubilæumsgratialer følger af den nye bestemmelse i ligningslovens § 7 U, mens reglerne for beskatning af fratrædelsesgodtgørelser, der er omfattet af overgangsordningen, følger af ligningslovens § 7 O. Fratrædelsesgodtgørelsen skal dog sammenlægges med evt. beløb, der er omfattet af den tilbageværende del af ligningslovens § 7 O (bl.a. visse dusører).

Hvis aftalen indgås den 1. januar 2000 eller senere, vil godtgørelsesbeløb m.v. blive beskattet efter de nye regler.

2. Satser og regler for skattefrie rejsegodtgørelser samt skattefritagelse for sparet hjemmeforbrug til kost i forbindelse med tjenesterejser m.v.

2.1. Ligningslovens § 9, stk. 5

Der har længe været et ønske om en mere pædagogisk opbygning af reglerne om skattefri godtgørelser. Der er derfor udarbejdet et system, hvorefter de forskellige godtgørelsestyper holdes adskilt. En ny bestemmelse i ligningsloven, § 9 A, indeholder som udgangspunkt alle relevante regler om skattefrie rejsegodtgørelser, ligningslovens § 9 B indeholder alle relevante regler om skattefrie befordringsgodtgørelser, og ligningslovens § 31 indeholder alle relevante regler om skattefrie godtgørelser i forbindelse med uddannelse betalt af arbejdsgiveren m.v. Ligningslovens § 9, stk. 5, indeholder dog fortsat de overordnede principper om den skattemæssige behandling af omkostningsgodtgørelser, som arbejdsgiveren udbetaler til ansatte m.v.

Således fremgår det fortsat af bestemmelsen, at godtgørelser, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som lønmodtageren påføres som følge af arbejdet, er skattepligtige, medmindre der er tale om de specifikt undtagne godtgørelser omfattet af § 9 A (rejsegodtgørelse), § 9 B (befordringsgodtgørelse) eller § 31 (uddannelsesgodtgørelser). Der er ikke tilsigtet ændringer vedrørende dette punkt i forhold til tidligere. Som hidtil fremgår det, at en skattefri rejse- eller befordringsgodtgørelse, som fragår i en forud aftalt bruttoløn, skal medregnes ved indkomstopgørelsen. Bestemmelsen er medtaget her, fordi det er et generelt princip for såvel rejse-, befordrings- og uddannelsesgodtgørelser.

Endelig gives der skatteministeren en bemyndigelse til at fastsætte nærmere regler om kontrollen og administrationen af de skattefrie godtgørelser. Skatteministeren får hermed mulighed for at fastsætte nærmere betingelser på området for skattefrie godtgørelser, herunder fastsætte nærmere retningslinier for opgørelse og afregning af udgifter.

2.2. Rejsegodtgørelser i ligningslovens § 9 A

Bestemmelsen er opbygget således, at:

Stk. 1 fastsætter rejsebegrebet.

Stk. 2-4 fastsætter de skattefrie standardsatser.

Stk. 5-6 fastsætter de nærmere betingelser for anvendelsen af standardsatserne.

Stk. 7 fastsætter reglerne om fradrag med standardsatserne.

Stk. 1 og 8-10 fastsætter de persongrupper, som er omfattet af regelsættet om skattefrie standardsatser.

§ 9 A, stk. 1

Af pædagogiske årsager er formuleringen af rejsebegrebet justeret. Der er imidlertid ikke tilsigtet ændringer i forhold til det hidtidige indhold af rejsebegrebet, som blev indført ved lov nr. 1063 af 12. december 1996, jf. lov nr. 452 af 10. juni 1997 (L 99 1996-97 og L 257 1996-97).

Arbejdsgiveren m.v. kan udbetale skattefri rejsegodtgørelse med standardsatserne i følgende situationer:

1) Når lønmodtageren på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl.

2) Når arbejdsgiveren midlertidigt udsender den pågældende til et andet arbejdssted end lønmodtagerens sædvanlige arbejdssted, og dette medfører, at lønmodtageren ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl.

§ 9 A, stk. 2-3

De skattefrie standardsatser er bibeholdt i selve lovteksten.

Satser til kost og småfornødenheder

A. Satsernes størrelse

Standardsatsen i § 9 A, stk. 2, nr. 1, til kost og småfornødenheder er forhøjet til 351 kr. pr. døgn (2000-beløb).

Beløbet reguleres årligt i overensstemmelse med personskattelovens § 20 og kan fra 2001 forhøjes med 110 kr. (2000-beløb) af Ligningsrådet for lande, hvor leveomkostningerne er væsentligt højere end i Danmark.

Standardsatsen kan anvendes af alle persongrupper, der er omfattet af regelsættet i § 9 A. Turistchaufførerne skal dog som hidtil anvende særlige satser. Disse er uændrede og udgør ved rejser med overnatning i udlandet 150 kr. pr. døgn og ved rejser med overnatning i Danmark 75 kr. pr. døgn. Disse satser reguleres fortsat ikke. Til gengæld reduceres disse satser ikke, når turistchauffører modtager fri kost på tjenesterejsen.

Det fremgår af § 9 A, stk. 2, nr. 1-3, at satserne kan udbetales pr. døgn, hvilket svarer til den hidtidige formulering i ligningslovens § 9, stk. 5. Dette indebærer, at der først kan udbetales en skattefri godtgørelse til kost og småfornødenheder i forbindelse med rejser, der har en varighed på et døgn og derover, dvs. på rejser med en varighed på mindst 24 timer, hvilket ligeledes fremgår af § 9 A, stk. 5, 1. pkt. Satserne udbetales pr. døgn, og derefter kan der udbetales en skattefri rejsegodtgørelse for tilsluttende rejsetimer på 1/24 af den relevante sats for kost og småfornødenheder pr. time.

Har rejsen varet under et døgn, dvs. mindre end 24 timer, må udgifter til kost og logi alternativt dækkes af arbejdsgiveren ved udlæg efter regning eller ved fradrag for dokumenterede udgifter.

B. Reduktion af satserne

Reglerne om reduktion af satsen for kost og småfornødenheder, når der modtages fri kost, er bibeholdt og med de samme procentsatser. Således reduceres satsen i § 9 A, stk. 2, nr. 1, med henholdsvis 15, 30 og 30 pct. for modtaget morgenmad, frokost og aftensmad. Modtages der fuld kost, vil der kunne udbetales en skattefri godtgørelse på 25 pct. af satsen til at dække småfornødenheder. I forhold til den tidligere formulering i ligningslovens § 9, stk. 5, er det fastslået i bestemmelsen, at arbejdsgiveren, uanset reduktionen, altid vil kunne udbetale et skattefrit beløb på indtil 25 pct. af satsen til kost og småfornødenheder beregnet for den samlede rejse. Modtages der på en rejse med varighed af 26 timer f.eks to gange frokost samt morgenmad og aftensmad, vil der skattefrit kunne modtages et beløb på 25 pct. af 380,25 kr. (26/24 af 351 kr. - 2000-beløb).

Herved opnås større ligestilling mellem ansatte, der rejser på skattefrie godtgørelser og ansatte, der rejser efter regning, og som efter de tidligere regler kunne få en skattefri godtgørelse på 30 pct. af standardsatsen til fortæring til dækning af småfornødenheder, når der rejstes i udlandet. Denne sats er som led i ligestillingen nedsat til 25 pct. samt udvidet, så den også kan anvendes, når der rejses i Danmark.

Logiudgifter

Til dækning af udokumenterede logiudgifter ved rejser med overnatning i Danmark eller i udlandet er der indført en standardsats på 150 kr. pr. døgn (2000-niveau). Det er en betingelse for at kunne anvende satsen, at rejsen mindst varer 24 timer. Logisatsen reguleres på samme måde som standardsatsen til kost og småfornødenheder i overensstemmelse med personskattelovens § 20. Personer, der har større logiudgifter end 150 kr. pr. døgn, kan i stedet få de dokumenterede logiudgifter dækket efter regning eller foretage et ligningsmæssigt fradrag herfor.

Logisatsen har virkning fra og med 1. april 1999, hvor den tidligere logisats bortfaldt. Satsen er i 1999 97 kr. pr. døgn.

Logisatsen kan ikke anvendes af ansatte, der i deres hverv medvirker til transport af varer eller personer, gør tjeneste ombord på skibe (herunder fiskefartøjer), arbejder på luftfartøjer, i fartøjer og installationer, der anvendes i tilknytning til efterforskning og udnyttelse af naturforekomster. Mange ansatte med sådant arbejde overnatter ofte i deres køretøjer, ombord på skibene eller lignende og vil dermed typisk ikke have udgifter til logi. I det omfang disse persongrupper har dokumenterede logiudgifter, kan disse udgifter som hidtil dækkes skattefrit af arbejdsgiveren eller fratrækkes som et ligningsmæssigt fradrag af lønmodtageren.

Der er med begrebet »gør tjeneste ombord på skibe« ikke tiltænkt nogen ændring af den tidligere praksis vedrørende »påmønstret skibe«. Der er således alene tale om en sproglig justering.

Standardsatsen for kost og småfornødenheder er omfattet af en tidsbegrænsningsregel på 12 måneder. Logisatsen er i modsætning hertil ikke omfattet af tidsbegrænsningsreglen på 12 måneder. Logisatsen er således kun tidsbegrænset af kravet om, at arbejdsstedet skal være midlertidigt, jf. bestemmelsen i § 9 A, stk. 1.

Som en konsekvens af indførelsen af den nye logisats kan der ikke foretages afskrivninger i den skattepligtige indkomst for udgifter, der dækkes af satsen til logi. Der kan heller ikke foretages afskrivninger, når udgifterne til logi fradrages med standardsatsen. Dette vil f.eks. gælde for personer, der overnatter i egen campingvogn.

§ 9 A, stk. 4

Stk. 4 indeholder reglen om skattefrie godtgørelser til småfornødenheder for personer, der rejser efter regning. Efter den tidligere regel, som udelukkende gav adgang til godtgørelser, kunne arbejdsgiveren udbetale en skattefri godtgørelse på indtil 30 pct. af satsen for skattefri rejsegodtgørelse til kost og småfornødenheder, når der rejstes efter regning i udlandet.

Lønmodtagere, som ikke rejser efter regning, kan skattefrit modtage 25 pct. af standardsatsen til at dække småfornødenheder, når der på rejsen modtages fuld kost. Dette gælder, uanset om rejsen foregår i Danmark eller udlandet, og lønmodtageren kan foretage fradrag, i det omfang arbejdsgiveren ikke giver denne godtgørelse.

For at skabe større ligestilling er det vedtaget, at godtgørelsen til småfornødenheder, når der rejses efter regning, sættes til 25 pct. af satsen til kost og småfornødenheder beregnet for den samlede rejse. Med forhøjelsen af standardsatsen til 351 kr. bliver godtgørelsesbeløbet 87,75 kr. pr. døgn i 2000. Aftrapningsordningen medfører, at beløbet ved rejser i Japan og Island bliver højere i 2000, jf. pkt. 2.8.

Godtgørelsessatsen kan fremover endvidere også anvendes, når der rejses efter regning i Danmark.

Endeligt er det vedtaget, at lønmodtageren, der rejser efter arbejdsgiverens regning, kan foretage et fradrag svarende til godtgørelsessatsen i den skattepligtige indkomst i det omfang, arbejdsgiveren ikke udbetaler en skattefri godtgørelse.

Godtgørelsen til småfornødenheder, når der rejses efter regning, skal i fremtiden ligesom alle andre skattefrie godtgørelser medregnes ved indkomstopgørelsen, hvis den fragår i en forud aftalt bruttoløn.

§ 9 A, stk. 5-6

Stk. 5 fastsætter de nærmere betingelser for anvendelse af standardsatserne.

Rejsens tidsmæssige udstrækning

Som nævnt ovenfor under afsnittet, der omhandler § 9 A, stk. 2-3, finder rejsegodtgørelsesreglerne kun anvendelse, når rejsen varer mindst 24 timer. Der kan således ikke udbetales skattefrie godtgørelser, hvis rejsen ikke mindst varer 24 timer.

Tidsbegrænsning for anvendelse af standardsatserne

I det hidtidige regelsæt kunne et arbejdssted højst anses for midlertidigt i de første 3 måneder, hvis arbejdsstedet var i Danmark, og de første 6 måneder, hvis arbejdsstedet var i udlandet. Denne forskel er fjernet således, at tidsbegrænsningen er ens, uanset om arbejdsstedet er i udlandet eller i Danmark. Samtidigt er tidsbegrænsningen forlænget.

Et arbejdssted kan således ved anvendelsen af standardsatserne, bortset fra logisatsen, højst anses for midlertidigt i de første 12 måneder. Denne del af loven har virkning allerede fra 1. april 1999.

Præcisering af Skatteministeriets tidligere tilkendegivelser

Skatteministeriet har tidligere tilkendegivet (gengivet i Tidsskrift for Skatter og Afgifter 1999, 642), hvornår tidsbegrænsningsreglerne fandt anvendelse, og hvornår de blev afbrudt. Disse tilkendegivelser er nu præciseret i selve lovteksten. Tilkendegivelserne kan opdeles i tre afsnit:

1) Arbejdssteder, som flyttes i takt med arbejdets udførelse eller færdiggørelsen.

2) Arbejdsstedsskifte.

3) Arbejdsstedsskifte i forbindelse med tilbagevenden til tidligere, midlertidige arbejdsplads.

I tilkendegivelserne er begrebet »projekt« blevet anvendt. Forståelsen af begrebet »projekt« har betydning for anvendelsen af tidsbegrænsningsreglen på 12 måneder.

Ved projekt forstås den overordnede plan for f.eks. et bestemt bygnings- eller anlægsværk. Heri indgår typisk en række forskellige entrepriser. Disse entrepriser indgår således alle i samme projekt. Et projekt kan være stationært eller kan flyttes i takt med arbejdets udførelse eller færdiggørelse. Et projekt, der flyttes i takt med arbejdets udførelse eller færdiggørelse, kan indeholde arbejdssteder, som er stationære.

Et eksempel på et stationært projekt kan f.eks. være et stort bygningsværk såsom Odense Banegård Center. Eksempler på projekter, som flyttes i takt med arbejdets udførelse eller færdiggørelse, er Storebælt- og Øresundsforbindelserne, hvor enkelte arbejdspladser i projektet dog kan være stationære, f.eks. elementleverandørarbejdspladser.

1. Arbejdssteder, som flyttes i takt med arbejdets udførelse eller færdiggørelsen

Motorvejs-, bro-, jernbane-, gasledningsprojekter samt metroprojektet m.v. er anlægsprojekter, som er kendetegnet ved, at arbejdsstedet flyttes i takt med færdiggørelsen af den konkrete arbejdsopgave. Det fremgår nu direkte af lovteksten, at disse typer af projekter ikke er omfattet af tidsbegrænsningsreglen.

Personer, der arbejder på disse projekter, har en arbejdssituation, der kan sidestilles med den, som eksempelvis langturschaufførerne har. Langturschaufførerne rammes heller ikke af tidsbegrænsningsreglen, da deres arbejdssted hele tiden bevæger sig.

Arbejdstedet anses ikke for at flyttes i takt med udførelsen eller færdiggørelsen, medmindre der er 8 km mellem arbejdsprojektets begyndelses- og slutpunkt. Dog er stationære arbejdspladser inden for projektet, f. eks. elementleverandørarbejdspladser, omfattet af tidsbegrænsningsreglerne.

2. Arbejdsstedsskifte

Ferie, fridage, tjenesterejser samt sygdom vil ikke afbryde 12 måneders reglen.

Når der arbejdes for samme arbejdsgiver i samme projekt, tilsiger begrebet »arbejdssted«, at der skal være en vis afstand mellem »pladserne« for, at der er tale om to selvstændige arbejdssteder. Der skal være 8 km s normal transportvej mellem de to arbejdspladser for samme arbejdsgiver i samme projekt for, at afstandskriteriet anses for opfyldt. Bedømmelsen af, om der er 8 km mellem projektets begyndelses- og afslutningssted, skal foretages ved anlægsprojektets start.

Såfremt eventuelle senere ændringer i anlægsprojektet medfører, at projektets udstrækning bliver kortere end 8 km, vil en ny bedømmelse af projektet på projektændringstidspunktet medføre, at projektet herefter vil blive omfattet af tidsbegrænsningsreglen.

Hvis der påbegyndes nyt arbejde for samme arbejdsgiver i et andet projekt, må dette betragtes som et nyt arbejdssted.

Hvis der påbegyndes arbejde for ny arbejdsgiver, betragtes dette altid som et nyt arbejdssted, også selvom arbejdet foregår på samme geografiske sted.

3. Arbejdsstedsskifte i forbindelse med tilbagevenden til tidligere, midlertidige arbejdsplads

Når lønmodtageren afbryder arbejdet på arbejdssted 1 for at påbegynde nyt arbejde på arbejdssted 2 og senere vender tilbage til arbejdssted 1, er det relevant at vurdere, om 12 måneders reglen er afbrudt.

Det blev tilkendegivet, at arbejdsophold på et andet arbejdssted på mere end 28 kalenderdage vil være en afbrydelse af tidsbegrænsningsreglen. De 28 kalenderdage (inkl. weekender) er ændret til 20 arbejdsdage.

Eksempler:

1. Arbejdsforholdet på arbejdssted 1 vil være afbrudt, hvis den ansatte påbegynder arbejde for ny arbejdsgiver eller på et nyt projekt for samme arbejdsgiver, og dette arbejde har en tidsmæssig udstrækning på mere end 20 arbejdsdage. Hvis den ansatte efter den 20. arbejdsdag vender tilbage til arbejdssted 1, påbegyndes en ny 12 måneders periode.

2. Hvis den ansatte påbegynder arbejde andetsteds (mindst 8 km væk) for samme arbejdsgiver på samme projekt, vil arbejdsforholdet på arbejdssted 1 være afbrudt, hvis arbejdet på arbejdsplads 2 har en tidsmæssig udstrækning på mere end 20 arbejdsdage.

Arbejdes der 20 arbejdsdage og derunder på arbejdssted 2, vil dette således normalt medføre, at arbejdsforholdet på arbejdssted 1 reelt ikke anses for afbrudt, hvilket medfører, at perioden på arbejdssted 2 skal medregnes ved beregningen af afbrydelsesreglen i forhold til arbejdssted 1.

Eksempel: En ansat har arbejdet fra 1/4 til 15/5 på arbejdssted 1. Dernæst skiftes der til arbejdssted 2, hvor der arbejdes i 18 arbejdsdage. Fra og med den 11/6 arbejdes der igen på arbejdssted 1. Da perioden på arbejdssted 2 ikke overskrider 20 arbejdsdage, skal perioden, dvs. 26 kalenderdage, medregnes til perioden på arbejdssted 1.

Der kan dog i visse situationer ske afbrydelse, selvom fraværet er 20 arbejdsdage eller mindre. Dette vil være tilfældet, hvis genoptagelsen af arbejdsforholdet på arbejdssted 1 ikke var upåregneligt. Dette kunne eksempelvis være tilfældet, hvis den pågældende medarbejder - efter afleveringsforretning på arbejdsplads 1 og påbegyndelsen af arbejde på arbejdsplads 2 - p.g.a. arbejdsgiverens garantiforpligtigelse bliver sendt tilbage til arbejdsplads 1 for at udføre udbedringsarbejde.

§ 9 A, stk. 7-10

Lønmodtagere kan ifølge stk. 7, i det omfang rejseudgifterne ikke godtgøres af arbejdsgiveren, fradrage udokumenterede rejseudgifter ved indkomstopgørelsen med standardsatserne i § 9 A, stk. 2-3, eller fradrage de faktiske, dokumenterede udgifter. Hvis der foretages fradrag med de faktiske udgifter til kost, skal fradraget ikke reduceres med værdien af et sparet hjemmeforbrug. Dette er en følge af skattefritagelsen for sparet hjemmeforbrug til kost på tjenesterejser.

Lønmodtagere, der rejser i Danmark eller i udlandet ved udlæg efter regning, kan i følge bestemmelsen foretage fradrag med indtil 25 pct. af standardsatsen til fortæring, i det omfang arbejdsgiveren ikke udbetaler 25 pct.- godtgørelsen.

Fradrag for rejseudgifter er omfattet af fradragsbegrænsningen i ligningslovens § 9, stk. 1, hvorefter lønmodtagere kun kan fradrage udgifter i forbindelse med udførelsen af det indtægtsgivende arbejde i det omfang, de samlede udgifter overstiger et grundbeløb på 4.300 kr. (2000-niveau).

Ifølge stk. 8 kan selvstændigt erhvervsdrivende, der på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted i udlandet ikke har mulighed for at overnatte på den sædvanlige bopæl, vælge at foretage fradrag med de i § 9 A, stk. 2-3, fastsatte satser i stedet for de faktiske udgifter. Bestemmelsen er en videreførelse fra det hidtidige regelsæt.

I stk. 9 bestemmes det, at reglerne om lønmodtageres skattefrie rejsegodtgørelser finder tilsvarende anvendelse på rejsegodtgørelser, der udbetales til medlemmer af eller medhjælpere for bestyrelser, udvalg, kommissioner, råd og lignende. Dette svarer til de hidtidige regler med den tilføjelse, at de medlemmer eller medhjælpere, som rejser efter regning, får adgang til skattefrit at modtage en skattefri godtgørelse på 25 pct. af standardsatsen vedrørende fortæring til småfornødenheder.

I stk. 10 angives de grupper, som ikke kan anvende standardsatserne. I de gamle regler kunne standardsatserne ikke anvendes af personer, der havde særlige forhold eller andre ordninger, der medførte skattefrihed eller fradrag.

Bestemmelsen er ændret således, at kun grupper med særlige skatteordninger er udelukket fra at anvende standardreglerne, idet det vurderes, at visse af de grupper, der i dag er udelukket fra anvendelse af standardsatsen, ikke har arbejds- og opholdsforhold, som i væsentlig grad adskiller dem fra de grupper, der i dag kan anvende reglerne.

Ansatte, der kan anvende:

1) ligningslovens § 9 G (havfradrag til erhvervsfiskere),

2) ligningslovens § 33 C (DIS-beskatning af sømænd) eller

3) sømandsfradragsloven,

eller modtager ydelser efter

4) ligningslovens § 7, litra r, (udetillæg m.m.) eller

5) ligningslovens § 31, stk. 4, (uddannelsesgodtgørelser),

kan ikke anvende standardsatserne i § 9 A, stk. 2-4, for rejseudgifter.

Ansatte, som gør tjeneste ombord på skibe, kan - ligesom langturschauffører - være på rejse omfattet af § 9 A, stk. 1. Et arbejdssted er midlertidigt, i det omfang det flyttes i takt med arbejdets udførelse. De ansatte ombord vil derfor kunne anvende standardsatserne i § 9 A, stk. 2-4, når de ikke kan anvende de ovennævnte særlige skatteordninger. Når disse ansatte modtager fri kost, vil der kunne modtages en skattefri godtgørelse på 25 pct. af 351 kr. pr. døgn (2000-beløb). Ansatte, som gør tjeneste ombord på skibe, kan dog ikke anvende logisatsen, jf. § 9 A, stk. 2, nr. 4.

Personer, der aftjener værnepligt, samt frivilligt personel kan i den periode, der er fastsat som uddannelsestid, fortsat ikke anvende standardsatserne til fradrag.

2.3. Befordringsgodtgørelser i ligningslovens § 9 B

Som led i bestræbelserne på at skabe større lovteknisk overskuelighed er bestemmelserne om erhvervsmæssig befordring samlet i ligningslovens § 9 B. Der er imidlertid ikke tilsigtet ændringer i forhold til det tidligere regelsæt.

2.4. Skattefritagelse af sparet hjemmeforbrug til kost i ligningslovens § 16, stk. 11

Der er med lov nr. 955 af 20. december 1999 sket en ligestilling med hensyn til beskatning af sparet hjemmeforbrug til kost i forbindelse med tjenesterejser. Der skal således ikke i fremtiden ske beskatning af dette sparede hjemmeforbrug, hverken direkte eller indirekte.

Værdien af sparet hjemmeforbrug til kost er gjort skattefri, når lønmodtageren af arbejdsgiveren modtager fri kost eller får kosten dækket efter regning i forbindelse med, at lønmodtageren er på tjenesterejse. Som bestemmelsen er formuleret, gælder skattefriheden, når der er tale om arbejde på et midlertidigt arbejdssted. Bestemmelsen omfatter således både tjenesterejser med overnatning som tjenesterejser uden overnatning. De persongrupper, der nævnes i ligningslovens § 9 A, stk. 10, kan også være omfattet af bestemmelsen. Det afgørende er, at der arbejdes på et midlertidigt arbejdssted. Dette begreb fortolkes i overensstemmelse med midlertidighedsbegrebet i ligningslovens § 9 A, stk. 1.

Det sparede hjemmeforbrug til kost er således skattefrit, uanset om den fri kost ydes direkte, eller kosten dækkes efterfølgende efter regning.

Som en konsekvens af skattefritagelsen for det sparede hjemmeforbrug til kost er det i § 9 A, stk. 7, 2. pkt., fastslået, at når lønmodtageren selv afholder sine fortæringsudgifter på tjenesterejsen og foretager et ligningsmæssigt fradrag for disse, skal der ikke ske reduktion af fradraget med værdien af det sparede hjemmeforbrug.

Personer, som arbejder på en fast/varig arbejdsplads, og som af arbejdsgiveren modtager fri kost, er ikke omfattet af skattefriheden. Spørgsmålet om beskatningen af sparet hjemmeforbrug vil i sådanne tilfælde afhænge af skattelovgivningens øvrige regler. Er der f.eks. tale om fri kost, som modtages i forbindelse med overarbejde for arbejdsgiveren, kan værdien af det sparede hjemmeforbrug være omfattet af bestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 3, om den skattefri bagatelgrænse.

2.5. Fradragsbegrænsning ved arbejde i udlandet

De fleste lønmodtagere har større lønindtægter end fradragsberettigede udgifter ved arbejdet i udlandet. Der findes imidlertid enkelte erhvervsgrupper, hvis lønindkomst ved arbejdet i udlandet er så lille, at de vil kunne have større fradrag end indtægter. Dette overskydende fradrag ville kunne anvendes til fradrag i den danske lønindtægt.

Au pair-ansatte anses normalt for at have opgivet deres bopæl hos forældrene, idet de i stedet har fået bopæl hos »au pair-familien«, i hvis hjem de dels bor på lige fod med familiens øvrige medlemmer (»au pair«) dels arbejder. For dette arbejde modtager de lommepenge og fri kost og logi.

Når au pair-ansatte ikke anses for at have udgifter til en anden bopæl - f.eks. forældrenes bolig -, opfylder de ikke betingelserne for at være på rejse og dermed for at være omfattet af reglerne i ligningslovens § 9 A. De er derfor skattepligtige af lommepenge og frit logi, men - efter 1. januar 2000 - ikke skattepligtige af fri kost, jf. ligningslovens § 16, stk. 11. Det skyldes, at au pair-arbejdsstedet normalt må anses for et midlertidigt arbejdssted, selvom der skattemæssigt ikke kan siges at foreligge en rejse.

Det skal dog understreges, at der for au pair-ansatte - som for alle andre lønmodtagere - skal foretages en konkret vurdering af, om den pågældende opfylder betingelserne for at være på rejse, herunder om lønmodtageren har udgifter til en »sædvanlig bopæl«.

Det gælder derfor, at udgifter, der er fradragsberettiget efter § 9, stk. 1, (almindelige lønmodtagerfradrag i det omfang de overstiger 4.300 kr. (2000-beløb)), § 9 B, stk. 3, §§ 9 C og 9 D (befordringsfradrag), i forbindelse med udførelse af indtægtsgivende arbejde i udlandet, ikke kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for lønmodtagere, i det omfang de nævnte udgifter overstiger den udenlandske lønindkomst, der skal medregnes i den danske indkomstopgørelse.

Bestemmelsen har tidligere fremgået af Ligningsrådets årlige cirkulære om skattefrie godtgørelser til dækning af merudgifter ved rejse og befordring m.v. (senest Told*Skat cirkulære 1999-7, pkt. 6.3.).

2.6. Vidnegodtgørelser m.v. i ligningslovens § 9, stk. 6

Godtgørelse til dækning af udgifter til befordring og hotelophold, som det offentlige udbetaler til lægdommere (nævninge, domsmænd og sagkyndige retsmedlemmer), vidner og personer, der efter indkaldelse har afgivet forklaring til politiet, kunne indtil 1. april 1999 udbetales skattefrit i henhold til de særlige regler og betingelser i statsskattelovens § 5, litra d. Sådanne godtgørelser var efter ophævelsen af § 5, litra d, ikke skattefrie i henhold til det gældende regelsæt.

Skattefriheden for disse typer af omkostningsgodtgørelser er genindført. Skattefriheden omfatter de beløb, som er fastsat i § 3 i Justitsministeriets bekendtgørelse nr. 712 af 17. november 1987.

2.7. Studierejselegater i ligningslovens § 7 K

Legater til logi, kost og småfornødenheder, der er betinget af, at de anvendes til studierejser i udlandet, er skattefrie i det omfang, de medgår til dækning af sædvanlige omkostninger til kost, småfornødenheder og logi på studiestedet.

Ligningsrådet fastsatte tidligere de omtalte beløb for sædvanlige meromkostninger. Beløbene var fastsat på basis af statens satser for godtgørelsesbeløb for merudgifter til kost og småfornødenheder ved tjenesterejser i udlandet og med tillæg af en tredjedel af det såkaldte hoteldispositionsbeløb. Der var altså tale om at anvende de satser, som statens ansatte også benyttede.

Folketinget vedtog ved lov nr. 133 af 25. februar 1998 at ændre reglerne for modtagere af studierejselegater i ligningslovens § 7 K, stk. 1 og 2, så disse regler også i fremtiden ville ligge tæt op ad reglerne og satserne for skattefrie rejsegodtgørelser.

Ved samme lov vedtoges, at de ændrede regler for skattefrie studierejselegater først skulle træde i kraft den 1. januar 2001, når standardsatsen for rejsegodtgørelser til kost og småfornødenheder var fuldt indfaset.

Som en konsekvens af de ændrede rejsegodtgørelsesregler er reglerne om studierejselegater ændret i overensstemmelse hermed. Således skal logisatsen i ligningslovens § 9 A, stk. 2, nr. 4, finde tilsvarende anvendelse for modtagere af skattefrie studierejselegater. Desuden kan den forhøjede standardsats til kost og småfornødenheder kun anvendes de første 12 måneder på et studiested. Endelig skal der ikke ske beskatning af sparet hjemmeforbrug til kost ved modtagelse af skattefrie studierejselegater, når kostomkostningerne dokumenteres.

Legater til dækning af transportudgifter, som er betinget af, at de anvendes til studierejser i udlandet, Færøerne eller Grønland, er fortsat indkomstskattefri for modtageren i det omfang, de medgår til dækning af sædvanlige udgifter til rejse mellem Danmark og studiestedet. Ligningsrådet fastsatte tidligere beløbet for sædvanlige udgifter til rejsen.

Med de nye regler gives der kun skattefrihed for legater svarende til de dokumenterede, faktiske udgifter. Hvis der rejses i egen bil eller på motorcykel, er der dog med virkning fra den 20. marts 2000 skattefrihed for 1,54 kr. pr. km, da de faktiske udgifter ved kørsel i egen bil ikke kan dokumenteres ved eksterne bilag. Beløbet på 1,54 kr. pr. km svarer til satsen for befordringsgodtgørelser til uddannelses- og kursussteder i § 31 i ligningsloven, jf. § 9 C, stk. 1.

2.8. Ikrafttrædelse vedrørende rejsegodtgørelser m.v.

Ved lovændringen i juni 1997 indførtes en aftrapning af de gamle satser for rejsegodtgørelser til kost og småfornødenheder i udlandet. Aftrapningen blev påbegyndt den 1. april 1999 med en nedsættelse på 1/3 af forskellen mellem den gamle sats og 271 kr. Den 1. januar 2000 skete anden del af aftrapningen, hvor den gamle sats blev nedsat med yderligere 1/3 af forskellen mellem den gamle sats pr. 31. marts 1999 og 271 kr. Tredje del af aftrapningen sker den 1. januar 2001, hvor satserne nedsættes til standardsatsen.

De satser, der gælder efter aftrapningen den 1. januar 2000, finder anvendelse til og med 31. december 2000 i det omfang, de overstiger den nye regulerede standardsats til kost og småfornødenheder. Tilsvarende gælder ligningslovens § 7 K.

Forlængelsen af tidsbegrænsningsreglen til 12 måneder får virkning fra og med 1. april 1999, som var ikrafttrædelsestidspunktet for 3 og 6 måneders reglerne. Virkningen af den hidtil gældende tidsbegrænsningsregel ophæves derfor.

Ligningslovens § 9, stk. 6, om godtgørelser til vidner og lægdommere, får ligeledes virkning fra og med 1. april 1999. Godtgørelserne var indtil 1. april 1999 skattefrie efter statsskattelovens § 5, litra d. Godtgørelser udbetalt i perioden efter 1. april 1999 er således skattefrie.

Ansatte, der er påmønstret skibe (herunder fiskefartøjer), arbejder i fartøjer og installationer, der anvendes i tilknytning til efterforskning og udnyttelse af naturforekomster, kan i perioden 1. april 1999 til 31. december 1999 modtage skattefri godtgørelse efter de tidligere regler i ligningslovens § 9, stk. 5-6. Dette gælder dog ikke, hvis de ansatte kan anvende ligningslovens § 9 G, ligningslovens § 33 C eller sømandsfradragsloven.

Endelig får logisatsen virkning fra og med 1. april 1999, hvor den tidligere logisats bortfaldt. Logisatsen, der i 1999 udgjorde 97 kr. pr. døgn og i 2000 udgør 150 kr. pr. døgn, kan anvendes af personer omfattet af ligningslovens § 9 A, stk. 2, nr. 4.

Godtgørelser, der i perioden 1. april til 31. december 1999 er udbetalt på trods af de hidtil gældende regler, er således skattefrie i det omfang, godtgørelsen opfylder betingelserne for skattefrihed. Hvis arbejdsgiveren ikke efterregulerer godtgørelserne for perioden 1. april 1999 til 31. december 1999, kan lønmodtageren selv nedsætte den personlige indkomst på selvangivelsen med størrelsen af den skattefrie godtgørelse. Det er en betingelse, at lønmodtageren kan dokumentere antallet af erhvervsmæssige rejsedage, rejsemål samt rejsetidspunkter.

Hvis arbejdsgiveren ikke havde udbetalt godtgørelser, der er gjort skattefrie med tilbagevirkende kraft til 1. april 1999, ville godtgørelserne efter almindelige skatteretlig praksis ikke kunne udbetales, da endelig opgørelse og afregning af godtgørelser til dækning af udgifter skal ske senest ved udgangen af den følgende måned, jf. Told- og Skattestyrelsens vejledning til samtlige indeholdelsespligtige, Leksikon 2000, side 29, 2. spalte.

Med lovens § 5, stk. 4, 6. og 7. pkt., er det imidlertid sikret, at arbejdsgiveren kan udbetale de omtalte godtgørelser til og med 31. marts 2000. Dermed ved lønmodtageren på selvangivelsestidspunktet, om arbejdsgiveren har dækket udgifterne via en skattefri godtgørelse, eller om lønmodtageren kan foretage et ligningsmæssigt fradrag for udgiften. Hvis arbejdsgiveren udbetaler sådanne efterfølgende godtgørelser, skal arbejdsgiveren særskilt indberette beløbets størrelse for den enkelte lønmodtager til den lokale Told- og Skatteregion inden den 1. juni 2000.

Indberetningen foregår efter indberetningsbekendtgørelsens § 3.

3. Skattefrihed for uddannelsesydelser betalt af arbejdsgivere m.v.

3.1. Ydelser til dækning af udgifter i forbindelse med uddannelse og kurser

Ligningslovens § 31, stk. 1, indeholder afgrænsningen af, hvem der skattefrit kan modtage ydelser omfattet af stk. 3 til dækning af udgifter i forbindelse med uddannelser og kurser.

Skattefritagelsesbestemmelsen omfatter følgende grupper:

1) lønmodtagere, herunder afskedigede medarbejdere ved ophøret af ansættelsesforholdet,

2) personer, der modtager ydelser som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt (konsulenter, revisorer m.v.),

3) medlemmer af bestyrelser, udvalg, kommissioner, råd, nævn eller andre kollegiale organer, herunder Folketinget og kommunalbestyrelser,

4) medlemmer, herunder ledige, der modtager uddannelsesydelser fra deres A-kasse, fagforening eller pensionskasse til dækning af udgifter ved uddannelser og kurser,

5) personer, der modtager ydelser fra et arbejdsformidlingskontor,

6) elever, der modtager ydelser fra Arbejdsgivernes Elevrefusion, samt

7) lønmodtagere, som modtager deltagerbetaling efter lov om støtte til voksenuddannelse.

Bestemmelsen indeholder således den persongruppe, som er omfattet af ligningslovens § 16, der er den generelle bestemmelse om beskatning af personalegoder. Derudover er afskedigede medarbejdere ved ophøret af ansættelsesforholdet og medlemmer af arbejdsløshedsforsikringskasser, fagforeninger eller pensionskasser også omfattet af skattefriheden. Endvidere kan personer, der modtager de omtalte ydelser fra et arbejdsformidlingskontor, samt elever, der modtager de nævnte uddannelsesydelser direkte fra Arbejdsgivernes Elevrefusion, modtage ydelserne skattefrit.

For så vidt angår afskedigede medarbejdere er det tilstrækkeligt, at aftalen om ydelser til dækning af udgifter i forbindelse med uddannelsen indgås ved ophøret af ansættelsesforholdet.

Efter bestemmelsen er der skattefrihed for alle typer af arbejdsgiverbetalte uddannelser og kurser. Dog er der ikke skattefrihed for uddannelser eller kurser, der udelukkende har privat karakter for modtageren, jf. nedenfor.

For uddannelsers vedkommende indebærer § 31, at der ikke skal sondres imellem, om den pågældende uddannelse i det konkrete tilfælde er en efteruddannelse eller en grund- eller videreuddannelse. § 31 omfatter således bl.a. ungdomsuddannelser, f.eks. uddannelser i erhvervsuddannelsesregi (lærlinge- og elevuddannelser), korte, mellemlange og lange videregående uddannelser, f.eks. social- og sundhedshjælperuddannelsen, lærer- og sygeplejeuddannelsen samt lange, videregående uddannelser, der erhverves på universiteter og andre højere uddannelsesinstitutioner. Skattefriheden omfatter også alle typer af efter-/videreuddannelser, som erhverves i tilknytning hertil, f.eks. diplom- og masteruddannelser. Også ph.d.-uddannelser er omfattet. Skattefriheden omfatter endvidere også uddannelser, som udbydes i privat regi. Også uddannelser og kurser, der tages i udlandet er omfattet af ligningslovens § 31.

For kursers vedkommende, som begrebsmæssigt normalt må betragtes som korterevarende undervisningsforløb, kan der ligeledes modtages skattefrie ydelser, jf. § 31, stk. 3, til alle typer af kurser. Efter bestemmelsen kan der således modtages skattefrie ydelser til såvel korte som længerevarende kurser, uanset om de udbydes af private eller det offentlige, og uanset hvorledes kurset i øvrigt finansieres. Bestemmelsen indebærer, at der bl.a. vil være skattefrihed for ydelser, som betales af arbejdsgiveren, A-kassen eller arbejdsformidlingen i forbindelse med kurser på f.eks. AMU-centre. Bestemmelsen indebærer også, at der vil være skattefrihed for kurser, som gives til afskedigede medarbejdere, f.eks. i form af ekstern konsulentbistand, der går ud på at hjælpe de pågældende til at finde nyt arbejde.

§ 31, stk. 2

Der er ikke skattefrihed for ydelser, som udelukkende har et privat formål for modtageren. Der er således skabt skattefrihed for uddannelses- eller kursusydelser, som er erhvervsrelaterede, og som sådan har et erhvervsmæssigt sigte for modtageren. I stk. 2 er det derfor bestemt, at der ikke er skattefrihed for ydelser, som udelukkende har privat karakter for modtageren.

Det er imidlertid tilstrækkeligt, hvis uddannelsen eller kurset bare har en vis erhvervsrelevans for modtageren. Det er ikke en betingelse, at uddannelsen eller kurset har relevans for arbejdet hos arbejdsgiveren.

Arbejdsgiverbetalte ydelser til dækning af udgifter i forbindelse med rent hobby-/fritidsbetonede uddannelser/kurser, kortere eller længerevarende ferieophold m.v., vil således ikke være skattefri efter bestemmelsen. Gives sådanne ydelser i familieforhold m.v., vil skattelovgivningens almindelige regler endvidere kunne føre til, at udgiften ikke kan anses for en driftsudgift, således at udgiften ikke er fradragsberettiget (for arbejdsgiveren). Er der tale om selskabsforhold, kan selskabets betaling af en privat ydelse til hovedaktionæren eller dennes familiemedlemmer m.v. blive betragtet som udlodning i henhold til ligningslovens § 16 A.

§ 31, stk. 3-5

Stk. 3 opremser de forskellige ydelser, der kan modtages skattefrit.

Skole- og deltagerbetaling

Udgifter til skole- eller deltagerafgifter er direkte afledt af den enkelte uddannelse og er derfor omfattet af skattefriheden.

For visse typer af uddannelser, f.eks. mekanikeruddannelsen, gælder, at der som et lovpligtigt element i uddannelsen indgår erhvervelsen af det lille kørekort (kørekort til almindelig bil). Det lille kørekort er således en nødvendig del af uddannelsen og kan ikke fravælges af den person, som er under uddannelse, eller af dennes arbejdsgiver. I disse særlige situationer, hvor arbejdsgiveren således i henhold til lov eller bekendtgørelse har pligt til at afholde udgiften til kørekort for sine medarbejdere, vil udgiften være omfattet af skattefriheden.

§ 31 giver derimod ikke skattefrihed for ydelser til dækning af udgifter til erhvervelse af det lille kørekort i andre tilfælde, idet udgiften hertil anses for at være af så privat karakter, at der ikke kan ske skattefri dækning af udgiften. Dette gælder også, selvom kørekortet måtte være nødvendigt ved arbejdets udførelse.

Bog- og materialeudgifter

Der er tale om udgifter, der er direkte afledt af uddannelsen/kurset. Skattefriheden omfatter derfor også ydelser af denne karakter.

Med henblik på at undgå, at der dækkes uvedkommende private udgifter under dække af, at der er tale om uddannelsesudgifter, er skattefriheden betinget af, at udgifterne er relevante for uddannelsen eller kurset. For bogudgifternes vedkommende er udgifter til bøger, som indgår i pensum, relevante.

Logi, kost og småfornødenheder

Efter stk. 4 er der i et nærmere bestemt omfang skattefrihed for arbejdsgiveren m.v. s betaling af udgifter til logi, kost og småfornødenheder i forbindelse med et uddannelses- eller kursusophold

Kost og småfornødenheder

a. Udbetaling af skattefri standardgodtgørelse: På samme måde, som det er tilfældet i forbindelse med ansatte, der er på rejse for arbejdsgiveren, kan der alene udbetales en skattefri standardgodtgørelse til fortæring og småfornødenheder i de tilfælde, hvor deltagelsen i uddannelsen eller kurset er forbundet med en overnatning. Der kan således alene modtages skattefrie ydelser til kost og småfornødenheder, når modtageren af ydelsen på grund af afstanden mellem bopæl og uddannelsesstedet eller kursusstedet ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl. Dette overnatningskriterium svarer fuldt ud til kriteriet i rejsegodtgørelsesreglerne, jf. ligningslovens § 9 A, stk. 1.

De satser, der kan udbetales skattefrit til kost og småfornødenheder, svarer ligeledes beløbsmæssigt til standardsatsen i ligningslovens § 9 A, stk. 2, nr. 1, jf. stk. 3. For overnatning i forbindelse med uddannelse og kurser vil der således kunne udbetales en skattefri standardsats på 351 kr./døgn (fra år 2000). Satsen, der kan anvendes af alle personer omfattet af § 31, stk. 1, vil således også kunne anvendes af turistchauffører, som deltager i en uddannelse eller et kursus betalt af arbejdsgiveren m.v.

Der er kun adgang til at modtage en skattefri standardgodtgørelse til kost og småfornødenheder i de første 12 måneder af opholdet på studiestedet.

Lønmodtagere og andre, der modtager skattefri godtgørelse efter § 31, stk. 4, er således i denne henseende ligestillet med ansatte m.v., som modtager en skattefri rejsegodtgørelse efter reglerne i ligningslovens § 9 A eller med personer, som modtager skattefrie legater i henhold til ligningslovens § 7 K.

Lønmodtagere eller andre, som under et uddannelses- eller kursusophold modtager skattefri godtgørelse efter dette regelsæt, kan ikke samtidig modtage en skattefri rejsegodtgørelse efter ligningslovens § 9 A.

Skattefriheden for godtgørelser bortfalder endvidere i det omfang, udgifterne dækkes af skattefrie legater efter ligningslovens § 7 K, jf. § 7 K, stk. 9, 2. pkt.

b. Dækning ved udlæg efter regning: I stedet for at udbetale en skattefri godtgørelse kan arbejdsgiveren skattefrit dække udgifterne til kost og småfornødenheder efter regning i uddannelses-/kursusperioden. Dækning ved udlæg efter regning vil bl.a. være relevant i de tilfælde, hvor der ikke kan udbetales en skattefri godtgørelse, dvs. i forbindelse med kurser og uddannelser, som ikke indebærer en overnatning, eller som er så langvarige, at tidsbegrænsningen for udbetaling af en skattefri godtgørelse er overskredet.

Logi

a. I de tilfælde, hvor den ansatte m.v. på grund af afstanden mellem bopæl og uddannelsesstedet eller kursusstedet ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl, kan arbejdsgiveren m.v. udbetale en skattefri godtgørelse på 150 kr. pr. døgn (2000-beløb) til dækning af udokumenterede logiudgifter. Den skattefri logisats svarer til satsen i ligningslovens § 9 A, stk. 2, nr. 4, jf. § 9 A, stk. 3. Logisatsen er ikke omfattet af tidsbegrænsningsreglen på 12 måneder, ligesom det er tilfældet for logisatsen i rejsegodtgørelsesreglerne.

b. Dækning ved udlæg efter regning: I stedet for at udbetale en skattefri godtgørelse kan arbejdsgiveren skattefrit dække udgifterne til logi efter regning i uddannelses-/kursusperioden.

Fradrag for udgifter til kost, småfornødenheder og logi

§ 31, stk. 4, giver ikke selvstændig hjemmel til, at ansatte, ledige m.v. kan foretage fradrag for disse udgifter i de tilfælde, hvor udgifterne hertil ikke afholdes af arbejdsgiveren, A-kassen eller fagforeningen m.v.

Stk. 4 skal imidlertid ses i sammenhæng med stk. 6. Lønmodtagere, bestyrelsesmedlemmer, konsulenter og andre honorarmodtagere, som selv har afholdt udgifterne til kost, småfornødenheder og logi i forbindelse med deltagelse i et kursus eller en uddannelse, kan således indrømmes fradrag for udgifterne hertil, i det omfang de almindelige fradragsregler i statsskattelovens § 6, litra a, jf. ligningslovens § 9, stk. 1 (lønmodtagere) giver mulighed herfor. Ledige og andre uden et indtægtsgivende arbejdssted samt personer på grund- og videreuddannelse er derimod afskåret fra at foretage fradrag efter statsskattelovens 6, litra a.

Befordringsgodtgørelser

Efter reglerne i ligningslovens §§ 9 C og D om befordringsfradrag mellem hjem og arbejdsplads og reglerne i ligningslovens § 9 B om udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse er det en forudsætning for både befordringsfradrag og skattefri godtgørelse, at der er tale om befordring til en arbejdsplads. Et uddannelsessted betragtes kun som en arbejdsplads, hvis der er tale om undervisning i efteruddannelsesøjemed som et led i arbejdet. Derimod er et sted, hvor den pågældende modtager undervisning som led i en grund- eller videreuddannelse, ikke en arbejdsplads.

Der er ikke ændret i disse regler. Personer, som befordrer sig til et uddannelsessted, hvor personen modtager undervisning i efteruddannelsesøjemed som led i arbejdet, kan således fortsat anvende reglerne i §§ 9 B-D.

Efter § 31, stk. 5, kan der som supplement til disse regler udbetales en skattefri befordringsgodtgørelse beregnet på grundlag af satsen, som Ligningsrådet fastsætter efter § 9 C, stk. 1, for befordringen frem og tilbage mellem sædvanlig bopæl eller arbejdsstedet og uddannelsesstedet eller kursusstedet via den normale transportvej samt kørslen mellem uddannelses-/kursussteder og inden for samme uddannelses-/ kursussted. Satsen er pr. 20. marts 2000 på 1,54 kr. pr. km. Reglen kan anvendes såvel af personer på efteruddannelser som af personer på grund- og videreuddannelser. Satsen på 1,54 kr. pr. km kan fra den 20. marts 2000 udbetales for det samlede antal kørte km pr. dag. Der skal således ikke reduceres med 24 km´s bundgrænsen i ligningslovens § 9 C eller udbetales en lavere sats for kørsel ud over 100 km pr. dag.

Hverken den sædvanlige bopæl eller det normale arbejdssted kan anses for at være uddannelses-/kursusstedet. Hvis undervisningen således foregår på den ansattes normale arbejdssted, vil der således ikke kunne modtages en skattefri befordringsgodtgørelse efter ligningslovens § 31.

Godtgørelsen kan anvendes ved kørsel i egen bil eller på motorcykel. Også en ægtefælles eller en samlevers bil er at betragte som egen bil. En fri firmabil er derimod ikke egen bil.

Praksis vedrørende udbetaling af godtgørelser for erhvervsmæssige befordringsudgifter finder tilsvarende anvendelse for befordringsgodtgørelser til uddannelse.

Således er det en forudsætning for, at kørselsgodtgørelse kan udbetales skattefrit, at godtgørelsen udbetales for det faktiske antal kørte km. Det er en betingelse, at arbejdsgiveren m.v. fører kontrol med antallet af kørte km. Er godtgørelse udbetalt skattefrit, uden at betingelserne for skattefrihed er opfyldt, skal godtgørelsen indtægtsføres som personlig indkomst. Overstiger godtgørelsen satsen, skal hele beløbet medregnes ved opgørelsen af lønmodtagerens personlige indkomst. Sker der en klar opdeling og specificering af, hvad der skal anses som skattefri godtgørelse, og hvad der skal anses som supplerende skattepligtigt løntillæg, skal kun det supplerende løntillæg medregnes i modtagerens skattepligtige indkomst.

Faste f.eks. månedlige beløb, der udbetales uafhængigt af det faktiske antal kørte kilometer, eller beløb, der skal dække inden for særlige afstandszoner, kan ikke udbetales som skattefri godtgørelse.

Ved anvendelse af andre transportmidler kan arbejdsgiveren m.v. skattefrit dække dokumenterede udgifter i henhold til originale eksterne bilag.

Hvis den uddannelsessøgende eller kursisten har modtaget befordringsgodtgørelse efter § 9 B for den samme befordring, medregnes udbetalt godtgørelse efter § 31, stk. 5, til den skattepligtige indkomst.

Personer på efteruddannelser skal vælge, om de vil anvende lønmodtagerreglerne i §§ 9 B og C eller uddannelsesreglerne i § 31, stk. 1. Har den uddannelsessøgende eller kursisten på efteruddannelse således modtaget befordringsgodtgørelse efter § 9 B til befordring til én uddannelse eller ét kursus, kan der ikke senere overgås til godtgørelse efter § 31, stk. 5, 1. pkt., til befordring i forbindelse med samme uddannelse eller kursus. Den uddannelsessøgende eller kursisten kan således ikke modtage befordringsgodtgørelse efter § 9 B, stk. 1, litra a, i de første 60 dage og derefter modtage befordringsgodtgørelse efter § 31, stk. 5, 1. pkt., fra og med den 61. dag.

Har den uddannelsessøgende eller kursisten adgang til en af arbejdsgiveren m.v., jf. § 31, stk. 1, betalt befordring med offentlige eller private transportmidler, medregnes udbetalt godtgørelse efter § 31, stk. 5, 1. pkt., til den skattepligtige indkomst for den del af strækningen, hvor der er adgang til fri befordring. Arbejdsgiverbetalt befordring kan eksempelvis være bil til fri rådighed (firmabil), frikort eller frirejse, herunder fri flyrejse, til offentlige eller private transportmidler. Som andre eksempler på denne befordring kan nævnes fri befordring i firmabus, fri kørsel i mandskabsvogn eller fællesbefordring i privat bil, der betales af arbejdsgiveren.

§ 31, stk. 6

Af stk. 6 fremgår det, at der alene er adgang til at foretage fradrag for de i stk. 3 nævnte udgifter, i det omfang udgifterne ikke dækkes af arbejdsgiveren m.v., og lovgivningen i øvrigt giver hjemmel til fradrag. Der er efter stk. 6 alene adgang til fradrag, hvis der er tale om, at der er afholdt udgifter til efteruddannelse.

For lønmodtagere, bestyrelsesmedlemmer, konsulenter og andre honorarmodtagere, som selv har afholdt udgifterne til de i stk. 3 nævnte udgifter, er fradragsmuligheden reguleret bl.a. af statsskattelovens § 6, litra a, jf. ligningslovens § 9, stk. 1 (lønmodtagere), ligningslovens § 9, stk. 4, samt ligningslovens §§ 9 A-C.

Lønmodtagere kan kun fradrage udgifter i forbindelse med udførelsen af det indtægtsgivende arbejde i det omfang, de samlede fradragsberettigede udgifter overstiger et grundbeløb, som i år 2000 udgør 4.300 kr.

3.2. Befordringsfradrag efter ligningslovens § 9 C

Den skattepligtige, der modtager undervisning i efteruddannelsesøjemed som led i arbejdet, kan efter gældende lovgivning foretage fradrag for befordringen mellem hjem og arbejdsplads efter ligningslovens § 9 C. Når der er tale om efteruddannelse som led i arbejdet, betragtes uddannelsesstedet i dette tilfælde som en arbejdsplads.

Når arbejdsgiverbetalt befordring modtages som led i et ansættelsesforhold eller en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt eller modtages som led i, at den skattepligtige er valgt som medlem af eller medhjælp for bestyrelser, udvalg, kommissioner, råd, nævn eller andre kollektive organer, herunder kommunalbestyrelser, skal den skattepligtige, hvis denne samtidigt foretager befordringsfradrag efter § 9 C, stk. 1, medregne værdien af fri befordring svarende til fradraget efter § 9 C, stk. 1, ved indkomstopgørelsen for den del af strækningen, hvor der er adgang til fri befordring.

Når fagforeningen, arbejdsløshedskassen, pensionskassen eller et arbejdsformidlingskontor betaler befordring med offentlige eller private transportmidler efter § 31, stk. 5, skal den skattepligtige, hvis denne samtidig foretager befordringsfradrag efter § 9 C, stk. 1, på tilsvarende måde medregne værdien af fri befordring svarende til fradraget efter § 9 C, stk. 1, ved indkomstopgørelsen for den del af strækningen, hvor der er adgang til fri befordring. Altså på samme måde, som hvis befordringen var betalt af arbejdsgiveren m.fl.

Udbetales en skattefri befordringsgodtgørelse i henhold til § 31, stk. 5, til en beskæftiget lønmodtager på efteruddannelse, kan lønmodtageren ikke foretage befordringsfradrag efter § 9 C for den samme strækning, jf. § 9 C, stk. 6, og § 9, stk. 5.

3.3. Indberetning

Enhver, der i det forudgående år i sin virksomhed har foretaget udbetaling af godtgørelse til dækning af meromkostning til kost og småfornødenheder, jf. ligningslovens § 31, stk. 3, nr. 3, skal fremover til brug ved skatteligningen og skatteberegningen hvert år uden opfordring give oplysning om beløbene til de statslige told- og skattemyndigheder, uanset om beløbene er skattefrie for modtageren, jf. skattekontrollovens § 7, stk. 1, nr. 3.

Tilsvarende skal oplysning fremover gives til de statslige told- og skattemyndigheder om udbetaling af godtgørelse til dækning af udgifter til befordring som nævnt i ligningslovens § 31, stk. 3, nr. 4, uanset om beløbet er skattefrit for modtageren.

For så vidt angår de nærmere regler om indberetning henvises til kapitel 1 i bekendtgørelse nr. 1069 af 17. december 1999.

3.4. Ikrafttrædelse vedrørende uddannelsesydelser

§ 31 har virkning for uddannelsesydelser afholdt i indkomståret 2000 eller senere.

Skatteministeriet, den 30. maj 2000

Peter Loft

/Lise Bo Nielsen


Bilag

Indholdsfortegnelse

1. Beskatning af fratrædelsesgodtgørelser og jubilæumsgratialer

1.1. Fratrædelsesgodtgørelser

1.2. Jubilæumsgratialer

1.3. Overgangsbestemmelser

2. Satser og regler for skattefrie rejsegodtgørelser samt skattefritagelse for sparet hjemmeforbrug til kost i forbindelse med tjenesterejser m.v.

2.1. Ligningslovens § 9, stk. 5.

2.2. Rejsegodtgørelser i ligningslovens § 9 A.

2.3. Befordringsgodtgørelser i ligningslovens § 9 B.

2.4. Skattefritagelse af sparet hjemmeforbrug til kost i ligningslovens § 16, stk. 11.

2.5. Fradragsbegrænsning ved arbejde i udlandet.

2.6. Vidnegodtgørelse m.v. i ligningslovens § 9, stk. 6.

2.7. Studierejselegater i ligningslovens § 7 K.

2.8. Ikrafttrædelse vedrørende rejsegodtgørelser m.v.

3. Skattefrihed for uddannelsesydelser betalt af arbejdsgivere m.v.

3.1. Uddannelsesydelser.

3.2. Befordringsfradrag efter ligningslovens § 9 C.

3.3. Indberetning.

3.4. Ikrafttrædelse vedrørende uddannelsesydelser.