Senere ændringer til forskriften
Ændrer i/ophæver
Den fulde tekst

Cirkulære om adgangen til at udføre indtægtsdækket virksomhed


Forudsætninger for oprettelse af indtægtsdækket virksomhed

     § 1. Statsinstitutioner og selvejende institutioner, som modtager statsligt driftstilskud på mindst 50 pct. af driftsudgifterne, kan opnå hjemmel til at udføre indtægtsdækket virksomhed.

     Stk. 2. Hjemmel til at udføre indtægtsdækket virksomhed opnås ved bevillingslov.

     § 2. For indtægtsdækket virksomhed gælder som udgangspunkt de samme budget- og bevillingsregler som for andre statslige aktiviteter, dog med de nedenfor beskrevne undtagelser.

     § 3. Indtægtsdækket virksomhed kan kun oprettes og drives på aktivitetsområder, der er naturlige udløbere af institutionens ordinære og primære aktivitet.

     Stk. 2. Udgifter og indtægter ved den produktion af varer eller tjenesteydelser, der udføres som indtægtsdækket virksomhed, skal kunne adskilles fra institutionens øvrige aktivitet.

     Stk. 3. Den indtægtsdækkede virksomheds aftagere må ikke være forpligtet til at købe de pågældende varer eller tjenesteydelser. Der må ikke diskrimineres mellem købere.

     § 4. Den indtægtsdækkede virksomhed henhører under institituonens ansvarlige ledelse.

Regler for prisfastsættelsen

     § 5. Prisen for den enkelte vare eller tjenesteydelse fastsættes således, at den indtægtsdækkede virksomhed opnår dækning for de langsigtede gennemsnitsomkostninger ved produktionen, og således at der ikke sker ubillig konkurrence over for evt. private eller offentlige konkurrenter.

     Stk. 2. Ved fastsættelsen af priser skal der opnås dækning for de direkte omkostninger, som f.eks. løn incl. pensionsbidrag og andre løndele samt over- og merarbejde, tjenesterejser, materialer og specielt anskaffet apparatur.

     Stk. 3. Endvidere skal der opnås dækning for de indirekte omkostninger så som indirekte lønomkostninger og produktionens andel af fællesomkostninger til f.eks. ledelse, administration, husleje, udstyr, udvikling m.v.

     Stk. 4. Endelig skal der opnås dækning for de indirekte omkostninger, som ikke direkte fremgår af institutionens budget og regnskab, f.eks. pensionsforpligtelser, forrentning af driftskapital, forrentning og afskrivning af anlægsværdier, beregnede omkostninger til lokaler, der er stillet gratis til rådighed for institutionen m.v.

     Stk. 5. En nærmere beskrivelse af de elementer, der bør ligge til grund for prisfastsættelsen, er indeholdt i vedhæftede vejledning.

     § 6. Såfremt den indtægtsdækkede virksomhed har monopol eller befinder sig i en monopollignende situation, udgør den pris, der sikrer dækning af de langsigtede gennemsnitsomkostninger, samtidig et maksimum for prisfastsættelsen på den pågældende vare eller tjenesteydelse, når afsætningen sker i Danmark, jf. § 24.

Regler for disponeringen

     § 7. Den indtægtsdækkede virksomhed kan oppebære driftsindtægter og afholde driftsudgifter, anlægsudgifter og udgifter til ejendomskøb. Der kan ikke erhverves finansielle aktiver. Eventuelle renteindtægter og -udgifter optages på sædvanlig måde under § 3. Rentekonto.

     Stk. 2. Den indtægtsdækkede virksomhed kan tillige oppebære indtægter og afholde udgifter vedrørende aktiviteter, der finansieres af programbevillinger, gaver og licens/royalties eller af tilskud fra fonde eller organisationer. Sådanne aktiviteter er undtaget fra reglerne om ikke-disponibel andel af omsætningen, jf. § 16, stk. 2. Der skal ved sådanne aktiviteter opnås dækning for de langsigtede omkostninger, jf. § 5, bortset fra de i § 5, stk. 4 nævnte omkostninger.

     Stk. 3. Ved indtægtsdækket virksomhed kan der løbende afholdes udgifter svarende til aktivitetsniveauet og de disponible indtægter, jf. dog § 18.

     § 8. I tilfælde, hvor der produceres varer eller tjenesteydelser efter ordre, kan der ydes kredit med betalingen efter sædvanlige vilkår for den pågældende branche, dog højst i 12 mdr. fra leverancens begyndelse. Såfremt leverancen ikke er afsluttet i løbet af 12 mdr., må der udskrives delfaktura på den gennemførte del af produktionen.

     § 9. Indtægtsdækket virksomhed er omfattet af statens selvforsikringsordning. Da forsikring inden for kontraktsforhold ikke er omfattet af selvforsikringsordningen, kan der tegnes de sædvanlige forsikringer for de pågældende kontraktsforhold.

     § 10. Institutionen skal føre særskilte interne budgetter og løbende regnskaber for de enkelte aktiviteter.

     § 11. Indtægtsdækket virksomhed er ikke omfattet af budgetteringsrammer eller lønsumsrammer, men alene af totalrammer.

     Stk. 2. Under driftsudgiftsbevillingen er der ingen begrænsning i adgangen til at overføre midler mellem lønudgifter og øvrige driftsudgifter.

Regler for personaleforbruget

     § 12. Til indtægtsdækket virksomhed, herunder aktiviteter efter § 7, stk. 2, må der kun ansættes personale i et sådant omfang, at udgifterne hertil vil kunne dækkes af indtægterne ved virksomheden, jf. § 18.

     Stk. 2. I det omfang det skønnes nødvendigt for at sikre dette, skal ansættelse af personale direkte til indtægtsdækket virksomhed eller som erstatningspersonale ved den ordinære virksomhed være tids- eller opgavebegrænset.

     § 13. Personale, der antages direkte til den indtægtsdækkede virksomhed, skal ansættes på de for staten almindeligt gældende løn- og ansættelsesvilkår for den pågældende personalekategori.

     § 14. Der kan ikke ansættes tjenestemænd eller tjenestemandslignende personale med ret til rådighedsløn/ventepenge eller aktuel pension ved evt. afskedigelse direkte til den indtægtsdækkede virksomhed.

     Stk. 2. Tjenestemænd eller tjenestemandslignende personale ansat ved institutionens ordinære virksomhed kan udføre arbejde ved den indtægtsdækkede virksomhed. Der kan i disse tilfælde ansættes erstatningspersonale ved den ordinære virksomhed i overensstemmelse med reglerne for personale ansat direkte til den indtægtsdækkede virksomhed.

     Stk. 3. Såfremt der til den indtægtsdækkede virksomhed helt eller delvist er udlånt tjenestemænd eller tjenestemandslignende personale i bevillingslønramme 35 eller derover, søges det samlede antal årsværk på bevillingslovene under hovedkontoen for den ordinære virksomhed. På forslag til tillægsbevillingslov opføres den ordinære virksomheds faktiske forbrug af årsværk i de respektive bevillingslønrammer.

     § 15. Lønudgifter til personale, der medvirker delvist ved indtægtsdækket virksomhed, konteres under den indtægtsdækkede virksomhed eller den ordinære virksomhed i overensstemmelse med den faktiske fordeling af tidsforbruget.

Ikke-disponibel andel af omsætningen og resultatopgørelse

     § 16. Institutionen kan normalt disponere over 9/10 af den samlede omsætning.

     Stk. 2. Institutionen kan dog disponere i fuldt omfang over omsætning oppebåret efter § 7, stk. 2.

     Stk. 3. Efter en konkret vurdering af omkostningsforholdene kan der for den enkelte institution med forudgående godkendelse i Finansministeriet søges hjemmel til at disponere over en anden andel af omsætningen end 9/10.

     § 17. Den indtægtsdækkede virksomhed kan overføre overskud og underskud i et finansår til henholdsvis forbrug eller udligning i et senere finansår.

     Stk. 2. Overskud eller underskud fra tidligere år reguleres til årets pris- og lønniveau svarende til de generelle prisstigninger. Reguleringsprocenten fastsættes af Finansministeriet i forbindelse med indkaldelse af bidrag til forslag til tillægsbevillingslov.

     § 18. Årets resultat opgøres på følgende måde:

Indtægter ialt

- ikke-disponibel andel af omsætningen

- udgifter ialt (incl. anlæg)

+ provenu af eventuelle træk på statslige investerings- og lånepuljer m.v.

- tilbagebetaling og forrentning af eventuelle træk på statslige investerings- og lånepuljer m.v.

+ diverse TB-bevillinger (f.eks. udløst af statens selvforsikring)

= årets resultat

     Stk. 2. Den indtægtsdækkede virksomhed skal til enhver tid udvise enten balance eller overskud, når de tre seneste års resultater opreguleret til årets pris- og lønniveau summeres. Såfremt denne sum udviser underskud, skal det pågældende ministerium umiddelbart underrette Finansministeriet, som herefter tager stilling til eventuel ansøgning om hjemmel til videreførelse af den indtægtsdækkede virksomhed.

     Stk. 3. På grundlag af det afsluttede regnskab for et finansår kan den indtægtsdækkede virksomhed opgøre det overskud eller underskud, der skal overføres til næste finansår således:

Årets resultat

+ overskud fra forrige år (kumulativt)

- underskud fra forrige år (kumulativt)

+ opregning af overskud eller

- opregning af underskud

= overskud/underskud at overføre til næste år

Optagelse på bevillingslovene

     § 19. Indtægtsdækket virksomhed budgetteres på særskilt hovedkonto. På driftssiden oprettes hovedkontoen så vidt muligt umiddelbart efter hovedkontoen for den ordinære virksomhed.

     Stk. 2. For flere institutioner inden for samme ministerområde, hvor der kun periodisk kan forventes udført indtægtsdækket virksomhed, kan der oprettes en fælles hovedkonto for den indtægtsdækkede virksomhed.

     Stk. 3. På anlægssiden samles indtægtsdækket virksomhed på et fælles underafsnit 19 under afsnit 20 for det enkelte ministerområde.

     Stk. 4. Betegnelsen »indtægtsdækket virksomhed« skal fremgå af navnet på den pågældende hovedkonto.

     Stk. 5. Denne budgetteringsmåde anvendes også for indtægtsdækket virksomhed, der udføres af tilskudmodtagende selvejende institutioner. Eventuelle forhold, der følger af den selvejende institutions særlige status, anføres i anm. II.

     § 20. På finanslovsforslaget budgetteres udgifterne under den indtægtsdækkede virksomhed på grundlag af dels de forventede direkte omkostninger, dels den forventede anvendelse af disponible indtægter iøvrigt.

     Stk. 2. De forventede indtægter budgetteres på sædvanlig måde, idet dog den andel af omsætningen, som institutionen ikke kan disponere over, konteres på særskilt løbenummer 01 under den relevante indtægtskonto.

     § 21. I anm. II til finanslovforslaget redegøres for de indtægtsdækkede aktiviteters art, budgetterede omfang og afgrænsning over for institutionens øvrige opgaver.

     Stk. 2. Det budgetterede dækningsbidrag (omsætning fratrukket direkte omkostninger, jf. § 5) angives i kr. og i procent af den budgetterede samlede omsætning i året excl. indtægter efter § 7, stk. 2.

     Stk. 3. Det oplyses særskilt, hvor store udgifter og indtægter samt hvilket personaleforbrug, der vedrører aktiviteter efter § 7, stk. 2.

     Stk. 4. Det budgetterede personaleforbrug ved den indtægtsdækkede virksomhed angives.

     Stk. 5. Årets budgetterede provenu fra eventuelle træk på statslige investerings- og lånepuljer m.v. samt aftalte forløb af tilbagebetaling og forrentning vises i en oversigt i årets pris- og lønniveau.

     § 22. På forslag til tillægsbevillingslov justeres udgifts- og indtægtsbevillingerne for den indtægtsdækkede virksomhed i overensstemmelse med de seneste forventninger til årets resultat.

     Stk. 2. I anm. II opgøres det forventede resultat for året i en oversigt som vist i § 18, stk. 1.

     Stk. 3. Summen af de to seneste regnskabsresultater opreguleret til årets pris- og lønniveau, jf. § 17, stk. 2, og det forventede resultat for året angives.

     Stk. 4. Det forventede overskud eller underskud at overføre til næste finansår opgøres i en oversigt som vist i § 18, stk. 3.

     Stk. 5. Det oplyses særskilt, hvor store udgifter og indtægter samt hvilket personaleforbrug, der vedrører aktiviteter efter § 7, stk. 2.

     Stk. 6. Det forventede personaleforbrug ved den indtægtsdækkede virksomhed anføres.

     Stk. 7. Det forventede dækningsbidrag (omsætning fratrukket direkte omkostninger, jf. § 5) angives i kr. og i procent af årets forventede omsætning excl. indtægter efter § 7, stk. 2.

     Stk. 8. Årets forventede provenu fra eventuelle træk på statslige investerings- og lånepuljer m.v. samt aftalte forløb af tilbagebetaling og forrentning vises i en oversigt i årets pris- og lønniveau.

Særlige regler for eksportforretninger

     § 23. Den indtægtsdækkede virksomhed kan gennemføre eksport af viden, systemer og tjenesteydelser (systemeksport), når dette sker efter reglerne i Industriministeriets cirkulære om offentlige styrelsers deltagelse i eksportforretninger.

     Stk. 2. Ved igangsætning af systemeksport indhentes vejledning i Udenrigsministeriet og Industri- og Handelsstyrelsen.

     Stk. 3. Alle systemeksportforretninger skal registreres i Industri- og Handelsstyrelsen.

     § 24. Ved systemeksportforretninger fastsættes prisen for den enkelte ydelse således, at der mindst opnås dækning for de langsigtede gennemsnitsomkostninger, jf. § 5. Der gælder således intet maksimum for prisfastsættelsen ved systemeksportforretninger.

     § 25. Der kan for systemeksport tegnes kreditforsikring for importørens betaling mod sædvanlig præmie i Eksportkreditrådet.

Ikrafttræden

     § 26. Nærværende cirkulære har virkning fra og med finansåret 1989. Dog træder bestemmelserne vedrørende eksportforretninger i §§ 23-25, jf. herved § 10, i kraft 1. oktober 1988 samtidig med ikrafttrædelsen af Industriministeriets cirkulære om offentlige styrelsers adgang til at deltage i eksportforretninger (systemeksport).

     Stk. 2. Reglerne i Finansministeriets Budgetvejledning 1985, pkt. 59.2 og pkt. 74 ophæves med virkning fra 1. januar 1989.

Finansministeriet, den 22. september 1988

Palle Simonsen

Vejledning i priskalkulation ved indtægtsdækket virksomhed

Indholdsfortegnelse

 

 1.     Indledning  

 2.     Begrebsafklaring  

 2.1.   For- og efterkalkulation  

 2.2.   Udgifter og omkostninger  

 2.3.   Direkte og indirekte omkostninger  

 2.4.   Faste og variable omkostninger  

 2.5.   Moms og arbejdsmarkedsbidrag  

 2.6.   Oversigt  

 3.     Direkte omkostninger  

 3.1.   Beregning af lønudgiften  

 3.1.1. Beregning som fast andel af arbejdstiden  

 3.1.2. Beregning ud fra tidsregistrering  

 3.2.   Beregning af andre direkte omkostninger  

 4.     Indirekte omkostninger, svarende til udgifter, som fremgår af  

        institutionens budget  

 5.     Indirekte omkostninger, svarende til udgifter, der ikke  

        fremgår af institutionens budget i samme år  

 5.1.   Pensionsforpligtelse  

 5.2.   Forrentning af driftskapital  

 5.3.   Forrentning og afskrivning af anlægskapital  

 5.4.   Omkostninger ved lokaler, der stilles gratis til rådighed  

 5.5.   Tidligere afholdte udviklingsomkostninger  

 6.     Priskalkulation ved indregning af et fast  

        procenttillæg til de direkte omkostninger 12  

 Bilag 1. Afskrivningsprocenter og levetider ved anvendelse af  

          saldometoden  

 Bilag 2. Eksempel på et tidsregistreringsskema  

 Bilag 3. Kalkulationseksempler  

     1. Indledning.

I cirkulæret for indtægtsdækket virksomhed fastsættes principperne

    for prisfastsættelse således:

     » § 5. Prisen for den enkelte vare eller tjenesteydelse fastsættes således, at den indtægtsdækkede virksomhed opnår dækning for de langsigtede gennemsnitsomkostninger ved produktionen, og således at der ikke sker ubillig konkurrence over for evt. private eller offentlige konkurrenter.

     Stk. 2. Ved fastsættelsen af priser skal der opnås dækning for de direkte omkostninger, som f.eks. løn inkl. pensionsbidrag og andre løndele samt over- og merarbejde, tjenesterejser, materialer og specielt anskaffet apparatur.

     Stk. 3. Endvidere skal der opnås dækning for de indirekte omkostninger så som indirekte lønomkostninger og produktionens andel af fællesomkostninger til f.eks. ledelse, administration, husleje, udstyr, udvikling m.v.

     Stk. 4. Endelig skal der opnås dækning for de indirekte omkostninger, som ikke direkte fremgår af institutionens budget og regnskab, f.eks. pensionsforpligtelser, forrentning af driftskapital, forrentning og afskrivning af anlægsværdier, beregnede omkostninger til lokaler, der er stillet gratis til rådighed for institutionen m.v.«

Formålet med denne vejledning er at klargøre, hvordan man kan foretage de beregninger, der, jf. cirkulæret, skal danne grundlag for fastsættelse af prisen på de ydelser, der produceres i en indtægtsdækket virksomhed.

Prisfastsættelsen skal bygge på en beregning af omkostningerne ved at producere den enkelte ydelse. Omkostningskalkulen er forbundet med to hovedvanskeligheder.

For det første er der forskel på de udgifter, der i det enkelte år optræder på budgettet/regnskabet, og de omkostninger, der ligger bag prisfastsættelsen.

For det andet skal omkostningerne fordeles på de enkelte aktiviteter i institutionen, herunder produktionen af de enkelte varer i den indtægtsdækkede virksomhed. For nogle omkostningstyper vil denne omkostningsfordeling være ligetil, idet omkostningerne kan relateres direkte til de enkelte aktiviteter i institutionen. I andre tilfælde vil der være tale om omkostninger, som ikke umiddelbart kan fordeles på aktivitetsområder. Kan omkostningerne ikke umiddelbart fordeles ud på aktivitetsområderne, må fordelingen ske gennem en fordelingsnøgle.

Producerer den indtægsdækkede virksomhed flere ydelser eller produkter, skal omkostningsberegningen foretages for hver enkelt af disse produkter.

Ved igangsættelsen af en produktion under indtægtsdækket virksomhed vil man ikke altid, som det forudsættes i det følgende, kunne bygge kalkulen op på regnskabsmæssige erfaringer. Princippet for priskalkulation vil imidlertid være det samme i sådanne tilfælde, blot må der i højere grad tages udgangspunkt i skønnede omkostninger.

     2. Begrebsafklaring

2.1. For- og efterkalkulation

For at kunne fastsætte en pris på et produkt er det nødvendigt at foretage en forkalkulation. Undtagelse herfra er en ydelse, som sælges efter regning. I så tilfælde opgøres omkostningerne efterfølgende, og prisen fastsættes herudfra. Det anbefales imidlertid, at der altid foretages en forkalkulation, både af hensyn til den interne og til den eksterne økonomistyring, herunder bidrag til bevillingslovene.

Der bør normalt udarbejdes en efterkalkulation af kontrolhensyn og som erfaringsgrundlag for fremtidige beslutninger. I denne forbindelse vil det ofte være formålstjenligt at arbejde med egentlige sagsregnskaber/projektregnskaber.

Vejledningen retter sig især mod forkalkulesituationen. Dog vedrører enkelte afsnit efterkalkulation, hvilket implicit fremgår af teksten.

2.2. Udgifter og omkostninger

Prisfastsættelsen skal som nævnt bygge på omkostningerne og ikke udgifterne i forbindelse med produktionen af den enkelte ydelse.

De udgifter, der i det enkelte år optræder på budgettet/regnskabet, afspejler køb af varer og tjenester i det enkelte år. Udgifterne kan dække over køb af varer, der bruges fuldt ud i det enkelte år, f.eks. køb af materialer. Udgifterne kan imidlertid også dække over køb af varer, der kan bruges i institutionen i flere år, f.eks. køb af bygninger og maskiner. Udgifterne vil således svinge fra år til år, og de vil ikke nødvendigvis afspejle den brug, der i de enkelte år gøres af produktionsfaktorerne, dvs. arbejdskraften, maskinerne, bygningerne m.v.

Omkostningerne derimod afspejler værdien af det forbrug af produktionsfaktorer, der i det enkelte år indgår i produktionen af den enkelte vare.

Ved prisfastsættelsen skal man være opmærksom på to forhold.

For det første er der forskel på omkostningerne og udgifterne i det enkelte år. Der kan derfor ikke direkte laves en prisfastsættelse for et produkt ud fra de tal, der figurerer i regnskabet/budgettet.

For det andet er omkostningerne en beregnet og ikke en faktisk størrelse. Omkostningsberegningen bygger på, at man i det enkelte år opgør værdien af forbruget af de produktionsfaktorer, der er indgået i produktionsprocessen.

Målet med denne vejledning er at vise, hvordan man udfra udgifterne/budgettet kan beregne omkostningerne og dermed fastsætte prisen på de ydelser, der produceres.

De omkostninger, der er forbundet med en given produktion, kan klassificeres i forskellige typer. Der vil nedenfor blive redegjort for, hvad der forstås ved de forskellige omkostningstyper.

2.3. Direkte og indirekte omkostninger

De omkostninger, der kan relateres direkte til produktet, kaldes direkte omkostninger. De omkostninger, der oftest vil kunne henføres direkte til produktet, er omkostninger til materialer og løn. Beregningen af de direkte omkostninger er beskrevet i afsnit 3.

Modsætningen til de direkte omkostninger er de indirekte omkostninger eller fællesomkostningerne. De indirekte omkostninger er omkostninger, som ikke direkte kan henføres til det enkelte produkt.

De indirekte omkostninger kan dels være fællesomkostninger for den indtægtsdækkede virksomhed, dels være fællesomkostninger for institutionen som helhed.

Når institutionens indirekte omkostninger skal fordeles på de enkelte aktiviteter, må det pga. omkostningernes udelelige karakter ske efter en fordelingsnøgle.

De indirekte omkostningerne kan henføres til udgifter, der er placeret tidsmæssigt forskelligt:

* udgifter, som den ordinære virksomhed afholder i løbet af året, f.eks. løn til ledelsen, udgifter til telefon og telex.

* udgifter, som den ordinære virksomhed har afholdt i tidligere år, f.eks. anskaffelse af maskiner og lokaler.

* udgifter, som vil blive afholdt i senere år, f.eks. tjenestemandspensioner.

De sidste to udgiftstyper optræder ikke på de offentlige budgetter samme år, som produktionen gennemføres. Der vil her, som i eksemplet i afsnit 2.2, være forskel på den tidsmæssige placering af omkostninger og udgifter. Det skyldes, som tidligere nævnt, at hele forbruget af produktionsfaktoren ikke finder sted i samme år som betalingen. Nogle af de udgifter, der skal danne grundlag for beregningen af de indirekte omkostninger, vil optræde på institutionens budget i tidligere år. Andre udgifter vil blive afholdt senere, selv om forbruget af produktionsfaktoren finder sted idag. Atter andre udgifter optræder slet ikke på den enkelte institutions budget, men vil istedet optræde et andet sted på statsbudgettet. Det kan f.eks. gælde for anskaffelse af grunde og bygninger.

De udgifter, som optræder på institutionens budget i samme år, vil blive behandlet i afsnit 4.

Det vil i afsnit 5 blive vist, hvordan man opgør omkostningerne ved brug af produktionsfaktorer, som ikke optræder på udgiftsbudgettet i samme år, som forbruget finder sted.

2.4. Faste og variable omkostninger

Variable omkostninger er omkostninger, der varierer med aktivitetsomfanget. Faste omkostninger er derimod omkostninger, som institutionen er bundet til, og som det ikke på kort sigt er muligt at frigøre sig fra. De faste omkostninger vil derfor på kort sigt være upåvirkede af produktionsomfanget.

For den type indtægtsdækket virksomhed, der typisk drives i offentlige institutioner gælder, at de faste omkostninger kun vil kunne relateres til institutionen og ikke til den enkelte aktivitet. Omkostningskalkulation ved faste omkostninger vil derfor udelukkende blive behandlet i afsnit 5. Er der direkte faste omkostninger kan beregningen af disse ske efter de principper, der beskrives i afsnit 5.

2.5. Moms og arbejdsmarkedsbidrag

Er der tale om momspligtige aktiviteter, skal købsmomsen ikke indgå i priskalkulationen, idet der så tillægges moms til salgsprisen i forbindelse med faktureringen. Er der derimod tale om ikke-momspligtige aktiviteter, skal købsmomsen medregnes på lige fod med de øvrige omkostninger. Dette skal man være særlig opmærksom på ved fællesindkøb, som retter sig mod både momspligtige og ikke momspligtige aktiviteter. Vedrørende disse fordelingsmæssige problemer henvises til Toldvæsenets generelle regler om moms.

Såfremt der er tale om momspligtige aktiviteter, skal der også betales arbejdsgiverbidrag med 2,5 pct. af momsgrundlaget. Denne udgift skal der også være dækning for, hvorfor den må medtages som en omkostning i kalkulen.

2.6. Oversigt

De omkostningsbegreber, der skal indgå i en priskalkulation, er nu introduceret. I det følgende vil det blive vist, hvorledes man beregner de forkellige typer omkostninger. Omkostningerne vil blive behandlet i følgende rækkefølge:

* direkte omkostninger ( afsnit 3 )

* indirekte omkostninger, svarende til udgifter, som fremgår af institutionens budget i samme år ( afsnit 4 )

* indirekte omkostninger, svarende til udgifter, der ikke fremgår af institutionens budget i samme år ( afsnit 5 )

I afsnit 6 vises det, hvorledes regnskabsanalyser i de følgende år kan bruges i forbindelse med prisfastsættelsen. Prisfastsættelsen kan foretages ved indregning af et fast procenttillæg til de direkte omkostninger.

I bilag 3 findes to eksempler på, hvordan man gennemfører en priskalkulation.

     3. Direkte omkostninger

De direkte omkostninger er som nævnt omkostninger, som direkte kan henføres til det enkelte produkt. Det skal dog understreges, at opdelingen mellem direkte og indirekte omkostninger vil variere fra institution til institution. Opdelingen på de to omkostningstyper afhænger af karakteren af den indtægtsdækkede virksomheds produktion, institutionens organisation og regnskabssystemets opbygning. Det skal dog tilstræbes at udforme regnskabssystemet m.v., således at så mange omkostninger som muligt bliver direkte.

For de direkte omkostninger gælder typisk, jf. afsnit 2.3, at der er tidsmæssigt sammenfald mellem de udgifter, der direkte kan henføres til et produkt, og den tilsvarende omkostning. Der er med andre ord ikke stor forskel mellem værdien af indkøbet af den pågældende produktionsfaktor og værdien af forbruget af faktoren.

Som eksempler på de udgifter, der skal anvendes ved beregningen af de direkte omkostninger kan nævnes:

- løn, inkl. pension til overenskomstansatte

- over- og merarbejdsbetaling

- tjenesterejser og befordring

- køb af materialer

- forbrug af fremmede tjenesteydelser

- arbejdsgiverbidrag

De direkte udgifter svarer i store træk til de direkte omkostninger. Betingelsen for, at man kan opgøre de direkte omkostninger, er således, at man kender den direkte udgift, der knytter sig til den enkelte produktionsproces.

3.1. Beregning af lønudgiften

Lønudgiften i den indtægtsdækkede virksomhed kan udskilles fra aktivteten i den ordinære virksomhed på forskellig måde. Metodevalget afhænger af karakteren af den indtægtsdækkede virksomhed og organisationen af hele institutionen.

Den direkte lønudgift i tilknytning til en produktionsproces beregnes med udgangspunkt i det medgåede tidsforbrug ved produktionen. Tidsforbruget kan opgøres på to forskellige måder:

     1. Fast brøkdel af arbejdstiden, f.eks. halvtid.

     2. Timeregistrering for forskellige opgaver på særlige skemaer.

3.1.1. Beregning som fast andel af arbejdstiden

Hvis tidsforbruget til en enkelt opgave er bestemt som en fast andel af den enkelte medarbejders arbejdstid kan lønomkostningen opgøres på grundlag af denne faste andel af den enkelte medarbejders arbejdstid. Denne tidsanvendelsesandel danner sammen med årslønnen (inkl. pensionsforpligtelser) og produktionsperiodens længde grundlag for beregningen af lønomkostningerne.

Den enkelte medarbejders andel af lønomkostningerne udregnes som:

* Årslønnen inklusiv pension, gange

* tidsanvendelsesandelen, gange

* den årlige produktionsperiodes længde (måneder) divideret med 12.

I beregningen af lønomkostningerne vil man umiddelbart få inddraget pensionsudgifterne til de overenskomstansatte. Pensionsudgifterne til de overenskomstansatte afholdes nemlig i samme år som lønudgiften.

Pensionsbetalingen til tjenestemænd finder imidlertid først sted, når den enkelte tjenestemand går på pension. Pensionen til de tjenestemænd, der er beskæftiget i den indtægtsdækkede virksomhed, er derfor en indirekte omkostning, der ikke direkte kan henføres til det enkelte produkt. Tjenestemandspensionerne vil blive behandlet i afsnit 5.

I kalkulationen er det imidlertid hensigtsmæssigt at indregne pensionomkostningerne til de tjenestemænd, der er direkte tilknyttet den enkelte produktion. Pensionsbidraget tillægges årslønnen, hvorefter den samlede lønomkostning kan udregnes efter ovenstående princip.

3.1.2. Beregning ud fra tidsregistrering

Hvor lønomkostningerne er direkte omkostninger i produktionen af ydelserne, vil det i almindelighed både af hensyn til kalkulation, fakturering og regnskab være nødvendigt at opgøre, hvor stor en del af de ansattes arbejdstid, der medgår ved produktionen af den enkelte ydelse. Hvor lønomkostningerne er direkte omkostninger i produktionen af ydelserne, vil det i almindelighed være hensigtsmæssigt, om denne tidsregistrering sker for hele institutionen, og at den gennemføres både før og efter den indtægtsdækkede virksomheds produktionsperiode.

Ud fra tidsregistreringen er det muligt at opgøre, hvor mange effektive arbejdstimer, der er medgået ved produktionen af hvert enkelt produkt. Der er i bilag 2 vist et eksempel på, hvordan et tidsregistreringsskema kan udformes.

Den enkelte medarbejders bidrag til lønomkostningerne kan ud fra tidsregistreringen udregnes som:

* Årslønnen, divideret med

* det årlige antal effektive arbejdstimer, gange

* forbruget af effektive arbejdstimer.

Bidraget fra lønomkostningerne til forkalkulationen fås altså ved for hver medarbejder, der deltager i løsningen af den pågældende opgave, at gange den effektive timeløn med det forventede forbrug af effektive arbejdstimer, som den enkelte yder.

Den effektive timeløn udregnes som årslønnen inkl. pensionsbidrag for tjenestemænd, jf. ovenfor, divideret med det opgjorte antal effektive timer på årsbasis. Vedrørende startperioden, hvor opgørelse endnu ikke er sket, henvises til de senere bemærkninger.

Årslønnen udregnes som den faktiske lønudgift til hver enkelt medarbejder i den indtægtsdækkede virksomhed. Årslønnen kan dog undertiden også udregnes ud fra den gennemsnitlige lønudgift i de enkelte personalekategorier.

Den effektive arbejdstid svarer til den samlede arbejdstid fratrukket den arbejdstid, som må afsættes til ferie, skæve helligdage, frokost i arbejdstiden, sygdom, kursusaktivitet, pauser m.v. (* 1)

Den effektive arbejdstid, der er medgået ved produktion af en given ydelse, kan opgøres ud fra tidsregistreringsskemaerne. Her anfører hver enkelt af de medarbejdere, som er tilknyttet den indtægtsdækkede virksomhed, hvor mange timer, der er blevet brugt på de enkelte aktiviteter.

Det årlige antal effektive arbejdstimer kan udregnes ud fra 12 måneders registreringsskemaer. Har man ikke gennemført tidsregistrering i en periode, som dækker et år, må man lave en opregning ud fra den længste registreringsperiode.

I det første kalkulationsår vil det ikke altid være muligt at tage direkte udgangspunkt i tidsregistreringen i den indtægtsdækkede virksomhed. Ved prisfastsættelsen må der derfor skønnes over det samlede antal effektive arbejdstimer og det forventede timeforbrug i den indtægtsdækkede virksomhed. Skønnet kan enten bygge på erfaringer fra institutionens hidtidige aktivitet eller på erfaringer fra andre institutioner/virksomheder.

3.2. Beregning af andre direkte omkostninger

Som typiske eksempler på direkte omkostninger ud over lønnen kan nævnes omkostninger i forbindelse med:

* tjenesterejser, befordring m.v.

* materialeforbug

* forbrug af fremmede tjenesteydelser

Det væsentligste er her at få opbygget et regnskabssystem, som gør det muligt at henføre det størst mulige antal udgifter til de enkelte produkter i institutionen.

Man skal ved opgørelsen af de direkte omkostninger være opmærksom på, om der for de enkelte faktorer er sammenfald mellem værdien af forbruget af en given ressource og årets udgift til denne. Man skal med andre ord være opmærksom på, om der er forbrugt ressourcer, som er indkøbt i et tidligere år, eller om der er indkøbt ressourcer, som ligger på lager til senere år.

Der vil dog som hovedregel være sammenfald mellem de direkte omkostninger og de tilsvarende udgifter.

     4. Indirekte omkostninger, svarende til udgifter, som fremgår af institutionens budget

Omkostningsberegningen for den indtægtsdækkede virksomhed skal omfatte alle de omkostninger, der er forbundet med aktiviteten. Dette er nødvendigt for at sikre, at prisfastsættelsen sker på konkurrencemæssige vilkår.

De indirekte omkostninger skal derfor inddrages i omkostningskalkulen. I dette afsnit vil kalkulationen af de indirkte omkostninger, som modsvares af udgifter, der fremgår af institutionens eget budget, blive behandlet. Næste afsnit beskæftiger sig med den del af de indirekte omkostninger, som relaterer sig til udgiftsposter, som ikke fremgår af institutionens budget i samme år.

Eksempler på fællesudgifter i intitutionen, som den indtægtsdækkede virksomhed skal bære en andel af som indirekte omkostninger, er bl.a.:

- Lokaleudgifter: Husleje, varme, el, rengøring, vedligeholdelse m.v.

- Kontorudgifter: Telefon, telex, porto, annoncer, kontorartikler, bøger, tidsskrifter, reproduktion m.v.

- Personaleudgifter: Kursusafgifter, efteruddannelsesafgifter, kantine m.v.

- EDB-udgifter

- Ledelse, administration m.v.

Da der er tale om udelelige udgifter, må de fordeles på institutionens aktivitetsområder efter en fordelingsnøgle.

Producerer den indtægtsdækkede virksomhed flere forskellige produkter vil det ligeledes være nødvendigt at lave en fordeling af de omkostninger, der er fælles for hele den indtægtsdækkede virksomhed. Eksempler på sådanne fællesudgifter for den indtægtsdækkede virksomhed er:

- arbejdsgiverafgift

- markedsføringsudgifter

- udviklingsomkostninger

- administrative lønudgifter

Fællesudgifterne for den indtægtsdækkede virksomhed må på samme måde som institutionens fællesudgifter fordeles på de enkelte produkter ved en fordelingsnøgle.

I begge tilfælde bygger fordelingsnøglen på en fastsættelse af den enkelte produktions andel af de samlede fællesudgifter. Andelen, som skal være udtryk for tyngden af den enkelte produktion på institutionens eller den indtægtsdækkede virksomheds budget, kan udregnes efter forskellige metoder.

Den hyppigst anvendte fordelingsnøgle er lønandele. Andelen fastsættes her som den andel, lønudgiften i tilknytning til den enkelte produktion udgør af institutionens samlede lønudgift.

Hvis lønudgiften i forbindelse med produktion af en given vare udgør 5 pct. af institutionens samlede lønudgift, antages det, at denne produktion står for 5 pct. af institutionens fællesudgifter.

I nogle tilfælde kan lønudgiften dog være et uhensigtsmæssigt mål for den tyngde, aktiviteten lægger på institutionens fællesudgifter. I sådanne tilfælde kan andelen fastsættes ud fra andre faktorer. Eksempelvis kan andelen fastsættes svarende til den andel, lokaleudgifterne i den indtægtsdækkede virksomhed udgør af de samlede lokaleudgifter i institutionen.

Det vil dog oftest være fordeling efter lønudgiften, som vil være egnet, da indtægtsdækkede aktiviteter i det offentlige som hovedregel er løntunge.

Man skal dog være opmærksom på, at det kan være hensigtsmæssigt at bruge flere fordelingsnøgler parallelt. For nogle udgifter, f.eks. personaleudgifterne, kan en fordelingsnøgle baseret på lønandele være bedst. For andre, f.eks. kontorudgifterne, kan lokaleforbruget være en bedre fordelingsnøgle.

I kalkulationseksemplerne i bilag 3 illustreres det, hvordan man i praksis anvender en fordelingsnøgle.

     5. Indirekte omkostninger, svarende til udgifter, der ikke fremgår af institutionens budget i samme år

Ved opgørelsen af de indirekte omkostninger i forbindelse med den indtægtsdækkede virksomhed, skal der i beregningen tages højde for, at dele af institutionens udgifter ikke optræder på budgettet i samme år som produktionen, og at andre udgifter ikke optræder på institutionens eget budget.

Eksempler på sådanne omkostninger er:

- pensionsforpligtelser (tjenestemænd)

- forrentning af driftskapital

- forrentning og afskrivning af anlægskapital

- beregnede omkostninger for lokaler, der er stillet gratis til rådighed for institutionen m.m.

- forbrug af tidligere afholdte udviklingsomkostninger

Når disse omkostninger, som svarer til udgifter, der ikke umiddelbart optræder på budgettet, er udregnet, kan den del, som må pålignes den enkelte produktion, udregnes via en fordelingsnøgle efter samme principper, som blev omtalt i afsnit 4.

Det skal understreges, at ovenstående eksempler på indirekte omkostninger i nogle tilfælde kan være direkte omkostninger, dvs. omkostninger som kan relateres direkte til det enkelte produkt. Dette kan f.eks. gælde forbrug af tidligere afholdte udviklingsomkostninger. Kategoriseringen afhænger som tidligere nævnt af de specifikke forhold i institutionen og den indtægtsdækkede virksomhed. Er omkostningerne direkte, kan de beregnes efter samme principper som nedenfor, blot kan omkostningerne henføres direkte til det enkelte produkt.

Det skal i øvrigt bemærkes, at hvis der f.eks. indgår forbrug af tidligere afholdte udviklingsomkostninger i produktionen af ydelser i den indtægtsdækkede virksomhed samtidig med, at denne ekspertice sælges direkte til andre, bør den kalkulerede omkostning svare til den salgspris, der er til andre.

5.1. Pensionsforpligtelse

Pensionsforpligtelser over for tjenestemænd tilhører den del af fællesudgifterne, som skal afholdes i fremtiden. I omkostningskalkulationen skal denne omkostning medregnes. Der skal således laves et skøn over den fremtidige pensionsudgift for de tjenestemænd, der udfører opgaver, som er fælles for hele institutionen.

For de tjenestemænd, som er direkte impliceret i produktionen i den indtægtsdækkede virksomhed, er det, jf. afsnit 3, nemmest at medregne pensionen til de direkte lønomkostninger.

Pensionsforpligtelsen opgøres efter Finansministeriets retningslinier. I kalkulationseksemplerne i bilag 3 er tjenestemandspensionen tilnærmelsesvis opgjort som 15 pct. af tjenestemandslønnen.

5.2. Forrentning af driftskapital

Forrentningen af driftskapitalen skal modsvare de omkostninger en privat virksomhed har til udlæg i forbindelse med produktionen.

Hvis betalingen for produktet sker løbende, dvs. ved aconto fakturering, hvilket er hensigtsmæssigt, vil man i kalkulationen kunne se bort fra forrentning af driftskapitalen. Tilsvarende gælder, hvis produktionstiden og kredittiden er meget kort.

Er der derimod tale om en længere produktionsperiode, hvor betalingen for produktet først sker ved leveringen, eventuelt med kredittid, kan det være nødvendigt at indregne en forrentning af driftskapitalen i kalkulationen.

5.3. Forrentning og afskrivning af anlægskapital

Omkostningerne til forrentning og afskrivning af anlægskapital, dvs. maskiner, bygninger, grunde m.v., skal ligeledes medregnes i omkostningskalkulen. Man skal her være opmærksom på, at de aktiver, der skal forrentes, kan optræde på både drifts- og anlægsbudgettet. Anskaffes der f.eks. EDB-udstyr over driftsbudgettet, skal udgifterne i forbindelse hermed inddrages i beregningen. Beregningen af forrentning og afskrivning kan ske efter forskellige metoder.

Den mest anvendte metode er saldometoden. Efter saldometoden beregnes det årlige afskrivningsbeløb med en fast procent af aktivets restværdi. Restværdien, som er den, der skal forrentes, udregnes som anskaffelsesværdien fratrukket tidligere års afskrivninger. Andre metoder, som den lineære metode, kan benyttes ved beregning af de årlige afskrivninger.

Afskrivningsprocentens størrelse fastlægges ud fra de enkelte aktivers forventede levetid. Levetiden bør være den periode, hvori anlægget under hensyn til dets karakter og udgifter til reparation og vedligeholdelse skønnes at blive anvendt i produktionen. Der skal principielt fastlægges levetider for hver enkelt af institutionens anlægsaktiver. Der kan arbejdes med fysisk eller økonomisk levetid. Den fysiske levetid bestemmes af slidtage og mere aktivitetsuafhængige faktorer som vind, vejr og vold. Den økonomiske levetid bestemmes af produktionsuafhængige faktorer som f.eks. teknisk forældelse (nye produktionsmetoder). Er den økonomiske levetid kortere end den fysiske, skal denne bruges som udgangspunkt for beregningerne.

I bilag 1 er der vist eksempler på levetider og afskrivningsprocenter for nogle typer af anlægsaktiver.

Når levetiden for det enkelte aktiv er fastlagt, er afskrivningsprocenten ligeledes fundet. Jo kortere levetid, jo større en del af aktivets værdi må afskrives hvert år.

Afskrivningen på det enkelte aktiv udregnes herefter som anskaffelsesværdien (i det år, hvor udregningen laves) gange afskrivningsprocenten.

Som omkostning i forbindelse med anlægsaktiver skal endvidere medregnes forrentningen af aktivets restværdi, anskaffelsesværdien fratrukket årets afskrivning. Den rentefod, der skal anvendes ved kalkulation af forrentningen af aktivets værdi, skal være den af Finansministeriet fastsatte reale kalkulationsrente.

Der kan imidlertid i nogle tilfælde være opgørelsesmæssige problemer ved anvendelse af saldometoden, idet metoden bygger på, at anlægsaktiverne bliver værdisat, og at der foretages en vurdering af aktivernes levetid. Det kan i disse tilfælde overvejes at benytte alternative opgørelsesmetoder. Som eksempel kan nævnes, at man for bygninger og grunde kan overveje at anvende den husleje, der alternativt måtte betales, som udtryk for forrentningen og afskrivningen. Som et andet eksempel kan nævnes, at hvis en institution har en stor maskinpark, vil de gennemsnitlige løbende anskaffelser til opretholdelse af maskin- og apparaturparken kunne bruges som approximation til forrentning og afskrivning af maskinerne m.v.

5.4. Omkostninger ved lokaler, der stilles gratis til rådighed

Undertiden får en institution stillet lokaler gratis til rådighed. Når omkostningskalkulen skal danne grundlag for en fair prisfastsættelse, skal der i sådanne tilfælde regnes med de omkostninger, der ville opstå, hvis institutionen ikke fik stillet gratis lokaler til rådighed. Omkostningen kan udregnes som den markedsleje, der alternativt måtte betales for leje af lokaler med en tilsvarende beliggenhed.

5.5. Tidligere afholdte udviklingsomkostninger

Sker produktionen i den indtægtsdækkede virksomhed på grundlag af tidligere afholdte udviklingsomkostninger i institutionen, skal der i kalkulationen indregnes afskrivning og forrentning af disse udviklingsomkostninger. Afskrivning og forrentning indregnes efter samme principper som beskrevet i afsnit 5.3. for anlægskapital og i øvrigt efter samme retningslinjer for alle ydelser fra den indtægtsdækkede virksomhed.

     6. Priskalkulation ved indregning af et fast procenttillæg til de direkte omkostninger

Ved en analyse af omkostningskalkulen/regnskabet kan dækningsbidraget ved den enkelte produktion udregnes. Dækningsbidraget svarer til det tillæg, der skal lægges til de direkte produktionsomkostninger, hvis de indirekte omkostninger og eventuel fortjeneste ved produktionen skal dækkes. Dette er illustreret i figur 1.

DUMMY.GIF billedet er ikke indlagt onMouseOver=

Figur 1. Sammenhæng mellem omkostninger, dækningsbidrag og pris

Forholdet mellem dækningsbidraget (B) og de direkte omkostninger (A) kaldes kalkulationstillægget. Under stabile omkostningsforhold, vil kalkulationstillægget være konstant over en længere periode. Det vil derfor kunne bruges som udgangspunkt for prisfastsættelsen i de følgende år, idet de samlede omkostninger da kan beregnes som:

* de direkte omkostninger i det enkelte år plus

* årets dækningsbidrag, udregnes som det fa-

ste kalkulationstillæg (B/A) gange de beregnede direkte omkostninger i det pågældende år.

Hvis omkostningsforholdene er stabile er det således kun nødvendigt at gennemføre den omfattende omkostningskalkulation en enkelt gang. Derefter kan de samlede omkostninger og dermed prisen udregnes på grundlag af det faste kalkulationstillæg og de beregnede direkte omkostninger i det enkelte år.

Bilag 1

Afskrivningsprocenter og levetider ved anvendelse af saldometoden

Afskrivning efter saldometoden betyder, at aktiverne afskrives med en fast procentdel af aktivets restværdi i hver periode. Kendes levetiden, kan afskrivningsprocenten udregnes, under forudsætning af, at restværdien ved udløbet af den forventede levetid andrager 10 pct. af anskaffelsesværdien.

I figur 1 er der vist afskrivningsprocenter og levetider for forskellige aktiver.

Figur 1. Afskrivningsprocenter og levetider (saldometoden)

DUMMY.GIF billedet er ikke indlagt onMouseOver=

Bilag 2 For en mere uddybende beskrivelse af principperne ved tidsregistrering se »Økonomistyring i statslige institutioner. Interne budget- og regnskabssystemer«, Finansministeriet 1987.

Bilag 3

Eksempler på priskalkulation ved indtægtsdækket virksomhed

I det følgende vises to eksempler på priskalkulation ved indtægtsdækket virksomhed.

Eksemplerne sigter alene mod prisfastsættelsen, medens den bevillings- og regnskabsmæssige side ikke behandles.

I det første eksempel ønsker en statsinstitution at tilbyde konsulenttjeneste (eet produkt) under indtægtsdækket virksomhed.

I det andet eksempel producerer den indtægtsdækkede virksomhed flere ydelser eller produkter samtidig, hvorfor der skal foretages en række omkostningsberegninger (fordelinger) for hver enkelt af disse produkter.

I praksis vil kalkulationssituationen ofte fremtræde mere enkel - ikke mindst de efterfølgende år, såfremt aktiviteten måtte fortsætte uden væsentlige ændringer i omkostningsforholdene.

     1. Eksempel på kalkulation af priser på et enkelt produkt (konsulenttjeneste), som tilbydes af en statslig institution under indtægtsdækket virksomhed

Eksemplet er beregningsmæssigt relativt enkelt. For en mere udbygget kalkulationsberegning henvises til næste eksempel.

Eksemplet vedrører en institution, som har etableret en konsulenttjeneste under indtægtsdækket virksomhed, således at medarbejderne kan komme på konsulentbesøg og yde »her og nu« rådgivning.

En omkostningskalkule i henhold til cirkulæret om indtægtsdækket virksomhed skal nu vise, hvilken timepris konsulenttjenesten skal operere med.

Kalkulen udregnes på årsbasis og omregnes derpå til en timepris.

1.1. Kalkulationens forudsætninger

Med udgangspunkt i bl.a. andre institutioners erfaringer med etablering af konsulenttjenester kan følgende forudsætninger for kalkulen opstilles.

Den indtægtsdækkede virksomhed forventes i gennemsnit at beskæftige 3,0 årsværk, heraf 2,5 årsværk i den egentlige konsulentfunktion udlånt fra den ordinære virksomhed. Det forventes således, at en fuldtidsmedarbejder pr. år vil kunne yde 730 timers effektiv konsulentbistand, idet medarbejderne også skal have tid til forberedelse, administration, ferie, sygdom, efteruddannelse m.v. Herudover ansættes en overenskomstansat overassistent på halv tid som sekretær (rapportskrivning) for konsulentfunktionen. Der lejes et mindre tekstbehandlingsanlæg til sekretæren.

Konsulenttjenesten placeres i institutionens eksisterende lokaler, ligesom konsulenterne i normalt omfang kan trække på institutionens kontor- og administrationsfunktioner. Niveauet for institutionens indtægtsdækkede virksomhed forventes at blive ca. 10 pct. af institutionens samlede aktiviteter, udregnet som aktiviteternes samlede lønomkostning i forhold til institutionens samlede lønudgifter.

Det er aftalt, at konsulenttjenesten særskilt skal betale for anvendelsen af institutionens eget trykkeri i forbindelse med layout og fremstilling af undersøgelsesrapporter. Rapporterne leveres til markedspris (særskilt kalkule foreligger).

Der anskaffes en tjenestebil til konsulenttjenesten. Bilen afskrives efter saldometoden med 25 pct. årligt. Øvrige udgifter til transport (km-penge, time- og dagpenge, færge-, tog- eller flybilletter) opkræves særskilt hos rekvirenten.

Forrentning af anlægskapital sker med udgangspunkt i den af Finansministeriet fastsatte reale kalkulationsrente (som eksempel 7 pct.).

I overensstemmelse med normale vilkår for rationaliseringskonsulenter faktureres honorar pr. måned til betaling netto kontant.

Institutionen har for få år siden opbygget et egentligt økonomistyringssystem og som en del heraf etableret tidsregistrering for samtlige medarbejdere. Dette system tænkes tilsvarende anvendt for den indtægtsdækkede virksomhed med henblik på at kunne opgøre tidsforbrug og adskille udgifter og indtægter fra institutionens øvrige aktivitet.

1.2. Priskalkulation ved indtægtsdækket virksomhed

Omkostningskalkulen får herefter følgende indhold:

1.2.1. Direkte omkostninger

  • a) Løn
     
    
     2,5 årsværk som konsulent a 250.000 kr. (gns.) inkl. pension  625.000  
    
     0,5 årsværk som sekretær a 152.000 kr. inkl. pension           76.000  
    
     b) Leje af tekstbehandlingsanlæg                               26.500  
    
     c) Trykkeomkostning (800 standardrapporter a 140 kr.)         112.000  
    
     d) Diverse materialer                                          65.000  
    
     Direkte produktionsomkostninger, i alt                        904.500  
    
     1.2.2. Indirekte omkostninger svarende til udgifter, som fremgår af  
    
        institutionens budget  
    
     a) Lokale-, kontor- og administrationsomkostninger            325.000  
    
     Institutionens samlede udgifter til disse funktioner er  
    
     budgetteret til 3.250.000 kr. for det kommende år,  
    
     som fordeles (jf. afsnit 1.1.) med 10 pct. til den  
    
     indtægtsdækkede virksomhed  
    
     Indirekte omkostninger (budget), i alt                        325.000  
    
     1.2.3. Indirekte omkostninger svarende til udgifter, der ikke  
    
        fremgår af institutionens budget  
    
     a) Afskrivning af anlægskapital (Tjenestebil)                  45.000  
    
     Pris: 180.000 kr.  
    
     Afskrivningsprocent: 25 pct.  
    
     Afskrivning: 0,25 x 180.000  
    
     b) Forrentning af anlægskapital 0,07 x 180.000 kr.             12.600  
    
     Indirekte omkostninger (ej budget), i alt                      57.600  
    
     1.2.4. Kalkuleret timepris for konsulenttjeneste  
    
     Den samlede priskalkulation kan nu opstilles således:  
    
     1. Direkte omkostninger                                       904.500  
    
     2. Indirekte omkostninger  
    
     a. Fremgår af budget                                          325.000  
    
     b. Fremgår ikke af budget                                      57.600  
    
     3. Omkostninger, i alt                                      1.287.100  
    
    

Idet konsulenterne forventes at kunne yde 730 effektive (debiterbare) konsulenttimer pr. årsværk forventes konsulenttjenesten samlet at udføre 1825 konsulenttimer.

Prisen pr. konsulenttime kan herefter beregnes til 705 kr., hvortil skal lægges moms.

Såfremt konsulenttjenesten havde været momsfri, skulle kalkulens omkostningselementer have været anført inkl. moms.

Dækningsbidraget kan herefter udregnes som omsætningen fratrukket de direkte omkostninger, dvs. til 382.600 kr. Sættes de indirekte omkostninger i forhold til de direkte omkostninger, kan der udregnes et kalkulationstillæg i procent på 42,3 pct., svarende til det tillæg, der skal lægges til de direkte omkostninger, hvis de indirekte omkostninger ved produktionen skal dækkes.

     2. Eksempel på kalkulation af priser på flere produkter, som afsættes af en statslig institution under indtægtsdækket virksomhed

Eksemplet vedrører en instituion, der har til opgave at udføre forskning og rådgivning vedr. forarbejdning af fjerkræ m.v., herunder produktion af konserveringsmidler og andre konserveringsprodukter.

Institutionen budgetterer med et personaleforbrug på 250 årsværk, svarende til en lønsum på 44,5 mio. kr. Driftsudgifter/indtægter er budgetteret hhv. til 68 mio. kr. og 11 mio. kr. Institutionen består af fire forskningsafdelinger samt en administrationsafdeling.

Institutionen har de seneste år gennemført en række forskningsaktiviteter vedr. konserveringsmetoder og -teknikker. Institutionens forskningsaktiviteter har medført, at man nu mener sig i stand til at konservere fugle i forbindelse med slagtninger således, at de har en holdbarhed på minimum 1 år ved opbevaring i almindelige lokaler ved stuetemperatur, samtidig med at fuglenes tilberednings-, spise- og smagsegenskaber stort set bevares.

Bl.a. til disse forsøg anvender institutionen årligt et meget stort antal forsøgsdyr (kyllinger, ænder og kalkuner), som efterfølgende er blevet solgt som »stalddørssalg« til interesserede til en pris væsentlig under markedsprisen for tilsvarende produkter - eller i visse tilfælde er blevet destrueret. Prisen har været lav, fordi man gerne ville sælge forsøgsdyrene uden store reklameudgifter og udgifter til ekstra personale. Alternativet har hidtil været at destruere varerne.

Nu har man imidlertid bestemt sig til at overgå til indtægtsdækket virksomhed, hvorunder disse aktiviteter kan foregå, samt som en naturlig udløber heraf at begynde en egentlig produktion af kyllinger, ænder og kalkuner baseret på institutionens meget store mængde forsøgsdyr.

Produkterne skal markedsføres over for restauranter, idet man tror, de har behov for en råvare, som direkte kan forarbejdes (og ikke skal optøs først), samt at have et lager, hvor varerne har en lang holdbarhed (af hensyn til svingende afsætning).

Med hensyn til priserne vil man sælge til priser, som ligger lidt over engrosmarkedspriserne. Dette begrundes i fjerkræets holdbarhed og den direkte forarbejdningsmulighed.

En egentlig kalkulation skal nu vise, om dette er foreneligt med reglerne for indtægtsdækket virksomhed.

2.1. Kalkulationens forudsætninger

Institutionen kan ved at flytte om på de forskellige afdelinger få frigjort en fløj af deres bygninger, hvori produktionen kan finde sted. Fløjbygningens areal udgør 20 pct. af institutionens samlede areal. Der er behov for indretning af lokalerne med diverse bade, reoler og transportbånd.

For at kunne starte produktionen må følgende maskiner indkøbes og installeres: to bestrålingsmaskiner og en overfladekonserveringsmaskine. Leverandøren finder, at maskinernes levetid hensigtsæssigt kan opgøres som hhv. antal maskintimer og antal konserveringer. Herudover skal der anvendes en pakkemaskine, som kan overtages fra den ordinære virksomhed. Pakkemaskinen blev anskaffet sidste år for 508.000 kr., og restværdien udgør 400.000 kr., inkl. en opregning for prisstigning på 5 pct. Maskinen afskrives efter saldometoden med en forventet restlevetid på 8 år.

Til konservering af fjerkræene bruges således tre typer maskiner: bestrålingsmaskiner, overfladekonserveringsmaskine og pakkemaskine. Forbruget af bestrålingsmaskinen afhænger af fjerkræets størrelse, medens forbruget af overfladekonserverings- og pakkemaskinen udelukkende afhænger af antallet af konserverede fjerkræ.

Til gennemførelse af produktionen ansættes direkte to slagteriarbejdere, mens produktionen skal ledes af en slagtermester, som er ansat som tjenestemand under institutionens ordinære virksomhed, og som nu i 50 pct. af sin arbejdstid skal lede produktionen under den indtægtsdækkede virksomhed. Under den ordinære virksomhed ansættes en deltidsslagtersvend til erstatning. Slagtermesterens tidsforbrug pr. produkt fordeles med de i afsnit 2.2.1 viste procentsatser. Fordelingen baseres på de senest offentliggjorte arbejdstidsstudier for danske fjerkræslagterier. Der forudsættes etableret tidsregistrering i den indtægtsdækkede virksomhed.

Den indtægtsdækkede virksomheds andel af institutionens samlede kontor- og administrationsomkostninger vil hensigtsmæssigt kunne udregnes som aktivitetens samlede lønomkostning i forhold til institutionens samlede lønudgift.

Forsøgsdyrene afsættes til den indtægtsdækkede virksomhed til en pris svarende til institutionens normale udgift til indkøb af slagtefærdige fjerkræ hos omkringboende landmænd (gældende markedspris).

Der anskaffes herudover løbende diverse materialer (konserveringsmidler, foder m.v.) samt serviceydelser (dyrlægekontrol).

Forbruget af materialer kan henføres direkte til de enkelte produkter, ligesom dyrlægehonoraret specificeres pr. type fjerkræ. Forbruget af emballage og forsendelse (porto) opgøres direkte med udgangspunkt i fjerkræets gennemsnitsvægt og omfang.

Produktionen af de enkelte typer fjerkræ er udskilt i serier, hvorfor elforbruget kan opgøres direkte.

Den indtægtsdækkede virksomhed skal momsregistreres, og den skal opkræve moms af de solgte produkter.

Kapaciteten er planlagt ud fra forventet forbrug af forsøgdyr, som er anslået til 100.000 kyllinger, 10.000 ænder og 2.000 kalkuner.

Der ydes kredit i overensstemmelse med de normale vilkår for fjerkræslagterier, dvs. løbende måned. Der arbejdes ikke med noget egentlig lager.

Forrentning af anlægskapital sker med udgangspunkt i den af Finansministeriet fastsatte reale kalkulationsrente (7 pct.).

2.2. Priskalkulation ved indtægtsdækket virksomhed (pr. produkt)

Som grundlag for kalkulen beregnes omkostningerne for 1. år pr. produkt ud fra ovennævnte budgetterede forventning om produktionens størrelse.

Idet produkterne betegnes ved Kyl (= kyllinger), Ænd (= ænder) og Kal (= kalkuner), ser kalkulen herefter således ud:

2.2.1. Direkte omkostninger

 

                                            Kyl.      Ænd.       Kal.  

 a) Løn  

 Slagteriarbejdere                        288.000    54.000    18.000  

 Antal: 2,0  

 Årsløn: 180.000 kr. alt inkl.  

 Arbejdstidsfordeling pr. produkt:  

 80%/ 15%/ 5%  

 Slagtermester                             89.700    37.400    22.400  

 Antal: 0,5  

 Årsløn: 260.000 kr. ekskl. pensionsudgifter  

 Pensionsudgiften ansættes til 15% af  

 lønnen, svarende til  

 0,5 x 260.000 x 0,15 = 19.500 kr.  

 Den samlede lønomkostning udgør herefter  

 130.000 + 19.500 = 149.500 kr.  

 Arbejdstidsfordeling: 60%/ 25%/ 15%  

 b) Tjenesterejse til Tysklands institut  

 for fjerkræsygdomme (kyllingeprodukter)   10.000  

 c) Indkøb af fjerkræ                     600.000   300.000    96.000  

 6 kr. pr. kylling, 30 kr. pr. and,  

 48 kr. pr. kalkun  

 d) Foder, hormoner og dyrlægekontrol      30.000     3.700       900  

 e) Konserveringsmidler til  

    overfladebehandling                    20.000     2.700       700  

 f) El, især til bestrålingsmaskiner,  

    opgjort efter tidsforbrug              11.700     2.000     2.200  

 g) Reparation af maskiner, opgjort efter  

    gennemsnitlig tidsforbrug pr. maskine  36.500     7.000     4.500  

 h) Emballage og forsendelse               30.000     6.000     2.400  

 0,30 kr. pr. kylling,  

 0,60 kr. pr. and og  

 1,20 kr. pr. kalkun  

 Direkte produktionsomkostninger, i alt 1.115.900   412.800   147.100  

 2.2.2. Indirekte omkostninger svarende til udgifter, som fremgår af  

    institutionens budget  

                                            Kyl.       Ænd.      Kal.  

 a) Lokaleomkostninger                     48.000     9.000     3.000  

 Den samlede lejeudgift er  

 300.000 kr. pr. år, og de 20 pct.  

 heraf fordeles på produkterne ifølge  

 slagteriarbejdernes tidsanvendelse (løn)  

 Kontor- og administrationsomkostninger    60.000    25.000    15.000  

 Institutionens samlede udgifter til  

 disse funktioner er budgetteret  

 til 9.091.000 kr. Den indtægtsdækkede  

 virksomheds andel heraf kan  

 jf. afsnit 2.1. udregnes som:  

 (360.000 + 149.500)/44.500.000 = 1,1%.  

 Omkostningerne fordeles på produkter  

 svarende til slagtermesterens løn  

 Indirekte omkostninger (budget), i alt   108.000    34.000    18.000  

 2.2.3. Indirekte omkostninger svarende til udgifter, der ikke  

    fremgår af institutionens budget  

                                            Kyl.       Ænd.      Kal.  

 a) Afskrivning af anlægskapital  

 Pakkemaskine  

 Pris: 400.000 (restværdi)                 89.300     8.900     1.800  

 Restlevetid: 8 år  

 Omkostning år 1 beregnet efter  

 saldometoden = 100.000 kr., som  

 fordeles pr. fjerkræ uanset størrelse.  

 (Afskrivningsprocent beregnet til 25 pct  

 jf. vejledningens bilag 1)  

 Bestrålingsmaskiner  

 Pris: 2.200.000 + 800.000                160.000    20.000    60.000  

 Levetid: 25.000 timer svarende til  

 en minutpris på 2 kr.  

 Tidsforbrug pr. fjerkræ hhv.  

 0,8 minut/1 minut/ 15 minutter  

 Overfladekonserveringsmaskine  

 Pris: 200.000                             40.000     4.000       800  

 Levetid: 500.000 konserveringer  

 Pris pr. konservering uanset  

 fuglenes størrelse: 0.40 kr.  

 Indretning af lokaler  

 Pris: 560.000                             87.500     8.700     1.800  

 Levetid: 12 år  

 Omkostninger år 1 beregnet efter  

 saldometoden = 98.000 kr., som  

 fordeles pr. fjerkræ uanset størrelse  

 (afskrivningsprocent beregnet  

 til 17,5 pct.)  

 b) Forrentning af anlægskapital          227.100    25.100    39.000  

 (Summen af anlægsaktivernes  

 restværdi x kalkulationsrente) =  

 4.160.000 x 0,07 = 291.200,  

 som fordeles pr. produkt i forhold  

 til de samlede afskrivninger.  

 Idet de samlede afskrivninger udgør  

 376.800 + 41.600 + 64.400 = 482.800 kr.,  

 fordeles forrentningen således:  

 376.800/482.800 = 78,0% til kyllinger  

 41.600/482.800 = 8,6% til ænder  

 64.400/482.800 = 13,4% til kalkuner.  

 Indirekte omkostninger  

 (ej budget), i alt                       603.900    66.700   103.400  

 2.2.4. Kalkuleret pris pr. produkt  

 Den samlede priskalkulation kan nu opstilles således:  

                                           Kyl.       Ænd.      Kal.  

 1. Direkte omkostninger                1.115.900   412.800   147.100  

 2. Indirekte omkostninger  

    a) Fremgår af budget                  108.000    34.000    18.000  

    b) Fremgår ikke af budget             603.900    66.700   103.400  

 3. Omkostninger, i alt                 1.827.800   513.500   268.500  

 4. Kalkuleret pris pr. fugl, kr.           18,28     51,35    134,25  

Alle beløb, som er nævnt i kalkulen, er ekskl. moms.

Dækningsbidraget pr. produkt kan herefter udregnes som omsætningen fratrukket de direkte omkostninger, dvs. 711.900 kr. for kyllinger, 100.700 kr. for ænder og 121.400 kr. for kalkuner.

Sættes de indirekte omkostninger i forhold til de direkte omkostninger pr. produkt, kan der udregnes et kalkulationstillæg i procent på 63,8 pct. for kyllinger, 24,4 pct. for ænder og 82,5 pct. for kalkuner, svarende til det tillæg der skal lægges til de direkte omkostninger, hvis de indirekte omkostninger ved produktionen skal dækkes.

Såfremt der ikke sker væsentlige ændringer i omkostningsforholdene, kan denne procentsats bruges som udgangspunkt for prisfastsættelsen i de følgende år. Herved lettes kalkulationsarbejdet betydeligt.

Til den kalkulerede salgspris skal der lægges moms, når fuglene sælges.

Officielle noter

(* 1) Det årlige antal arbejdstimer er for en fuldtidsbeskæftiget (39 timer pr. uge) indtil 1. januar 1989 2028 timer. Fra 1. januar 1989 og indtil udgangen af 1990 udgør et årsværk 1976 løntimer. Se cirkulære om ændring af Budgetvejledning 1985, Budgetdepartementet 12. oktober 1987.