Senere ændringer til forskriften
Lovgivning forskriften vedrører
Den fulde tekst

Cirkulære om personskatteloven


Indholdsfortegnelse

Indledende bemærkninger

A. Indledning

  

  1.  Om personskatteloven  

  1.1.       Anvendelsesområde  

  1.2.       1994-skatteomlægningen  

             Oversigt-skalaforløb  

  1.3.       Senere ændringer  

   B. Indkomstopgørelse (§§ 1-4a)  

  2.   Skattepligtig indkomst  

  3.   Personlig indkomst  

  3.1.       Selvstændige erhvervsdrivende  

  3.1.1.     Afgrænsning mellem lønmodtagere og selvstændige  

             erhvervsdrivende  

  3.1.1.1.   Tjenesteforhold - kriterier  

  3.1.1.2.   Selvstændig erhvervsvirksomhed - kriterier  

  3.1.1.3.   Afgrænsning  

  3.1.1.4.   Erhvervsmæssige omkostninger  

  3.1.1.5.   Selvstændig arbejdstilrettelæggelse  

  3.2.       Bruttoficering  

  3.2.1.     Kontanthjælp  

  3.2.2.     Sociale pensioner  

  3.3.       Fradrag i personlig indkomst  

  3.3.1.     Selvstændige erhvervsdrivende  

  3.3.1.1.   Driftsomkostninger  

  3.3.1.1.1. Blandede driftsmidler  

  3.3.1.1.2. Repræsentationsudgifter  

  3.3.1.1.3. Kontingenter  

  3.3.1.1.4. Løbende ydelser  

  3.3.1.2.   Andre fradragsberettigede udgifter  

  3.3.1.3.   Pensionsordninger m.v.  

  3.3.1.4.   Investeringsfondshenlæggelser  

  3.3.1.5.   Husdyrbesætninger  

  3.3.1.6.   Varelagernedskrivninger  

  3.3.1.7.   Arbejdsmarkedsbidrag  

  3.3.1.8.   Konjunkturudligningshenlæggelser  

  3.3.1.9.   Udgifter, der ikke kan fradrages i per sonlig indkomst  

  3.3.1.9.1. Erhvervsfiskerfradrag  

  3.3.1.9.2. Kontingenter  

  3.3.2.     Lønmodtagere m.fl.  

  3.3.2.1.   Pensionsordninger  

  3.3.2.2.   Arbejdsmarkedsbidrag  

  4.  Kapitalindkomst  

  4.1.       De enkelte kapitalindkomstarter  

  4.1.1.     Renteindtægter og -udgifter m.v.  

  4.1.2.     Aktieudbytte og fortjeneste og tab ved afståelse af  

             aktier, andelsbeviser m.v.  

  4.1.3.     Overskud eller underskud af een- og to-familieshuse m.v.  

  4.1.3.1.   Erhvervsvirksomhed  

  4.1.3.2.   Udlejning  

  4.1.4.     Nedslag for renteindtægter  

  4.1.5.     Selvstændig erhvervsvirksomhed i anpartsform samt  

             udlejningsvirksomhed  

  4.1.6.     Kapitalafkast i virksomhedsordningen  

  4.1.7.     Kapitalafkast i kapitalafkastordningen  

  4.2.       Fradrag i kapitalindkomst  

  4.3.       Kapitalindkomst, der medregnes til per sonlig indkomst  

  4.3.1.     Vekselerer- og bankiervirksomhed  

  4.3.2.     Andelsforeninger m.v.  

  4.3.3.     Næringsaktier  

  4.3.4      Virksomhedsordningen  

  4.3.5.     Fast ejendom  

  4.4.       Personalelån  

  5.  Aktieindkomst  

  5.1.       Udbytte og fortjenester m.v. vedrørende aktier, der  

             medregnes til skattepligtig indkomst  

  6.  Ægtefællers indkomstopgørelse  

  6.1.       Samlevende ægtefæller  

  6.2.       Skattemæssig betydning af samliv  

  6.3.       Kapitalindkomst og formueskattepligt  

  7.  Indkomstopgørelse  

  Eksempel på indkomstopgørelse  

  C. Skatteberegning (§§ 5 - 8a)  

  8.  Statslige indkomstskatter  

  8.1.       Bundskat  

  8.2.       Mellemskat  

  8.2.1.     Samlevende ægtefæller  

  8.3.       Topskat  

  8.3.1.     Samlevende ægtefæller  

  8.4.       »6 pct.-skat«  

  8.4.1.     Samlevende ægtefæller  

  8.5.       Skat af aktieindkomst  

  8.5.1.     Aktieindkomst under progressionsgrænsen  

  8.5.2.     Aktieindkomst over progressionsgrænsen  

  8.5.3.     Negativ aktieindkomst  

  8.5.4.     Samlevende ægtefæller  

  9.  Kommunale indkomstskatter  

  9.1.       Landsgennemsnitlige skatteprocenter  

 10.  Skatteberegning  

  Eksempel på skatteberegning  

  D. Personfradrag (§§ 9 - 12)  

 11.1.       Fuldt skattepligtige  

 11.1.1.     Samlevende ægtefæller  

 11.1.2.     Skatteværdi  

 11.2.       Begrænset skattepligtige  

 11.3.       Nedsættelse ved sociale ydelser  

  E. Underskud (§§ 13 - 13 a)  

 12.  Underskudsregler generelt  

 12.1.       Underskud i skattepligtig indkomst  

 12.1.1.     Samlevende ægtefæller  

 12.2.       Underskud i personlig indkomst  

 12.2.1.     Samlevende ægtefæller  

 12.3.       Prioritering mellem de 5 efterfølgende indkomstår  

 12.4.       Virksomhedsunderskud  

 12.5.       Særlig indkomst  

 12.5.1.     Underskud i særlig indkomst  

 12.5.2.     Underskud i kulbrinteindkomst  

 12.5.3.     Modregning i særlig indkomst  

 12.6.       Flere underskud  

 12.6.1.     Virksomhedsunderskud  

 12.6.1.1.   Virksomhedsordningen  

 12.6.1.2.   Kapitalafkastordningen  

 12.6.2.     Negativ personlig indkomst  

 12.6.3.     Negativ skattepligtig indkomst og negativ særlig indkomst  

 12.7.       Underskud ved tvangsakkord, frivillig akkord og  

             gældssanering  

 12.7.1.     Samlevende ægtefæller  

  F. Formueskat (§§ 18 og 19 a)  

 13.  Beregning af formueskat  

 13.1.       Samlevende ægtefæller  

 14.  Nedslag i formueskat for hovedaktionæraktier  

 14.1.       Hovedaktionæraktier  

 14.1.1.     Frister for aktiebesiddelse  

 14.1.2.     Pårørendes aktiebesiddelse  

 14.2.       Samlevende ægtefæller  

 14.3.       Hovedaktionærbegrebet generelt  

  G. Skattelofter (§ 19)  

 15.  Det skrå skatteloft  

  Eksempel på nedslagsberegning - enlig  

  Eksempel på nedslagsberegning - samlevende ægtefæller  

 16.  Formueskatteloftet  

 16.1.       Formueskatteloftet for enlige  

 16.2.       Formueskatteloftet for samlevende ægte fæller  

 16.2.1.     Skatteloftsindkomst  

 16.2.2.     Nedslagsberegning  

 16.3.       Virksomhedsoverskud  

 16.3.1.     Virksomhedsordningen  

 16.3.2.     Kapitalafkastordningen  

  H. Regulering (§ 20)  

 17.1.       Regulering  

  Eksempel på beregning af reguleringstal  

  Eksempel på regulering af beløbsgrænse  

 17.2.       Oversigt over beløbsgrænser 1994  

  I. Omregning (§ 14)  

 18.  Omregning af delårsindkomst m.v.  

  Eksempel på beregning  

  J. Udenlandsk indkomst  

 19.1.       Lempelse af dobbeltbeskatning  

 19.1.1.     Exemptionsmetoden  

 19.1.2.     Creditmetoden  

 19.2.       Lempelsesberegninger  

 19.2.1.     Beregning af nedslag i bundskat og kommunale skatter.  

 19.2.2.     Beregning af nedslag i mellemskat  

 19.2.3.     Beregning af nedslag i topskat  

 19.2.4.     Beregning af nedslag i »6 pct.-skat«  

 19.2.5.     Hovedprincipperne i lempelsesberegningerne  

  Eksempel på lempelsesberegning  

 19.3.       Overførsel af underskud mellem ægtefæller  

  K. Anpartsregler  

 20.  Anpartsvirksomhed  

 20.1.       Anvendelsesområde  

 20.1.1.     Virksomheder omfattet af reglerne pr. 1. januar 1994  

 20.1.1.1.   Selvstændig erhvervsvirksomhed (§ 4, stk. 1, nr. 10)  

 20.1.1.1.1. Selvstændig erhvervsvirksomhed  

 20.1.1.1.2. Antallet af ejere  

 20.1.1.1.3. Deltagelse i driften  

 20.1.1.2.   Udlejning af afskrivningsberettiget fast ejendom og  

             inventar heri (§ 4, stk. 1, nr. 12)  

 20.1.1.2.1. Afskrivningsberettiget fast ejendom m.v.  

 20.1.1.2.2. Formidling og administration af udlej ning  

 20.1.1.2.3. Udlejning for flere end 10 personer  

 20.1.1.2.4. Fælles udlejning til samme lejer  

 20.1.1.2.5. Afgørelser fra Ligningsrådet  

 20.1.1.3.   Udlejning af afskrivningsberettigede driftsmidler og  

             skibe (§ 4, stk. 1, nr. 13)  

 20.1.1.3.1. Afskrivningsberettigede driftsmidler og skibe  

 20.1.1.3.2. Afgørelser fra Ligningsrådet  

 20.2.       Ikrafttrædelses- og overgangsbestemmelser  

 20.2.1.     Indledning  

 20.2.2.     Selvstændig erhvervsvirksomhed (§ 4, stk. 1, nr. 10)  

 20.2.2.1.   Anskaffelsestidspunktet  

 20.2.2.2.   Nye aktiver  

 20.2.2.3.   Overdragelse af virksomheden i forbindelse med ejerens  

             død m.v.  

 20.2.3.     Udlejningsvirksomhed (§ 4, stk. 1, nr. 12 og 13)  

 20.2.3.1.   Udlejning gennem en anden virksomhed (§ 4, stk. 1,  

             nr. 12)  

 20.2.3.2.   Direkte udlejningsvirksomhed (§ 4, stk. 1, nr. 13)  

 20.3.       Anpartsbeskatning  

 20.3.1.     Indkomstopgørelse  

 20.3.2.     Underskud  

 20.3.3.     Virksomhedsordningen og kapitalafkastordningen  

  L. Beskatning ved dødsfald  

 21.  Dødsbobeskatning  

 21.1.       Dødsboindkomst  

 21.1.1.     Skattepligtig indkomst og dødsboskat  

 21.1.2.     Aktieindkomst og skat af aktieindkomst  

 21.2.       Underskud  

 21.2.1.     Dødsboets underskud  

 21.2.2.     Afdødes underskud  

 21.2.2.1.   Ægtefæller - skifte  

 21.2.2.2.   Ægtefæller - samtidigt skifte og uskiftet bo m.v.  

 21.2.3.     Skifte af uskiftet bo m.v. i levende live  

 21.3.       Dødsboets formue  

 21.4.       Personfradrag i dødsåret  

 21.4.1.     Samlevende ægtefæller  

 21.4.2.     Ikke samlevende ægterfæller  

 22.  Beskatning ved uskiftet bo m.v.  

  Eksempel på skatteberegning ved uskiftet bo  

  M. Bemyndigelse (§ 24 A)  

 23. Personskattelovens § 24 A  

  N. Særlige overgangsregler  

 24.1.        1987-skattereformens overgangsregler  

 24.2.        Overgangsordning for underholdsbidrag  

  O. Ophævelse af cirkulærer  

  Eksempeloversigt  

  Eksempel m.v.:  

  1.2.        Oversigt over skalaforløb m.v. for skattereformen  

              1994-1998.  

  5. Oversigt over beskatning af aktieudbytter og fortjeneste og tab  

     ved afståelse af aktier m.v.  

  7. Eksempel på indkomstopgørelse efter personskatteloven.  

  8.2.1.      Beregning af mellemskattegrundlag og mellemskat for  

              ægtepar. 1994.  

  8.3.1.      Beregning af topskattegrundlag og topskat.  

              Helårssamlevende ægtefæller. 1994.  

  8.5.2.      Tab ved salg af unoterede aktier og modregning af  

              udbytteskat i slutskat. Enlig skatteyder. 1994.  

  8.5.4.      Beregning af skatteværdi af negativ aktieindkomst. 1994.  

  9.1.        Landsgennemsnitlige kommunale skatteprocenter. 1994.  

 10. Eksempel på skatteberegning for ægtepar. 1994.  

 11.1.        Skatteværdi af personfradrag. Gennemsnitskommune 1994.  

 12.1.        Underskud i skattepligtig indkomst. Enlig skatteyder.  

 12.1.1.      Underskud i skattepligtig indkomst. Ægtepar.  

 12.2.        Underskud i personlig indkomst. Enlig skatteyder.  

 12.2.1.      Underskud i personlig indkomst. Ægtepar.  

 13.1.        Beregning af formueskat for ægtefæller.  

              Helårssamlevende. 1994.  

 14. Formueskattenedslag for hovedaktionæraktier.  

 Enlig skatteyder. 1994.  

 14.1.        Beregning af aktieandel for hovedaktionær.  

 15.1.        Nedslagsberegning for det skrå skatteloft. Enlig  

              skatteyder. 1994.  

 15.2.        Nedslagsberegning for det skrå skatteloft for  

              ægtefæller. Helårssamlevende. 1994.  

 16.1.        Nedslagsberegning for formueskatteloftet.  

              Enlig skatteyder. 1994.  

 16.2.2.      Nedslagsberegning for formueskatteloftet.  

              Helårssamlevende ægtepar. 1994.  

 17.1.1.      Beregning af reguleringstallet for indkomståret 1994.  

 17.1.2.      Reguleringen af beløbsgrænser.  

 17.2.        Beløbsgrænser i skattelovgivningen m.v. der reguleres  

              efter personskattelovens § 20. 1994.  

 18. Beregning af indkomstskat for en delårsskattepligtig. 1994.  

 19.2.3.      Lempelsesberegning ved topskat for udenlandsk  

              kapitalindkomst, der er en kildebeskattet  

              renteindkomst. 1994.  

 19.2.5.      Hovedprincipperne i lempelsesberegningerne. Enlig  

              skatteyder. 1994.  

 19.3.1.      Underskudsregler og udenlandsk indkomst. 1994.  

 19.3.2.      Overførsel af underskud mellem ægtefæller, når den ene  

              ægtefælle har udenlandsk indkomst.  

 21.2.2.      Overførsel af underskud til dødsbo. 1994.  

22. Skatteberegning ved hensidden i uskiftet bo m.v. 1994.

Indledende bemærkninger

Lov nr. 151 af 19. marts 1986 om indkomstskat og formueskat for personer m.v. (personskatteloven) indeholder de grundlæggende regler for indkomstopgørelse og skatteberegning for personer.

Personskatteloven er ændret talrige gange. Der er gennemført væsentlige ændringer i forbindelse med skatteomlægningen i juni 1993, som indebærer omfattende ændringer af såvel indkomstopgørelse som skatteberegning. Disse lovændringer har med enkelte undtagelser virkning fra og med indkomståret 1994.

Der er herudover efterfølgende gennemført visse ændringer af personskatteloven som følge af ændringer i andre skattelove.

Dette cirkulære er en ajourføring af Skattedepartementets cirkulære nr. 22 af 9. december 1986 om personskatteloven og andre skattelove (skattereformen) og indeholder kommentarer til den pr. 1. juni 1994 gældende version af personskatteloven.

A. INDLEDNING

1. Om personskatteloven

1.1. Anvendelsesområde

Personskatteloven indeholder regler om indkomst- og formueopgørelse og om beregning af indkomst- og formueskat for personer og dødsboer. Loven omfatter derimod ikke selskaber, fonde, foreninger m.v.

Personskatteloven finder ikke anvendelse på indkomst, som beskattes efter reglerne i lov om særlig indkomstskat m.v.

1.2. 1994-skatteomlægningen

Personskatteloven er indført som et led i skattereformen fra 1987. Der er sket væsentlige ændringer i loven som led i skatteomlægningen fra 1994, jf. lov nr. 421, 423, 425, 426 og 427, alle af 25. juni 1993, lov nr. 480 og 482 af 30. juni 1993 samt lov nr. 1115 og 1117 af 22. december 1993.

Ved skatteomlægningen gennemføres nogle materielle ændringer i reglerne om indkomstopgørelse og skatteberegning, herunder også en gradvis justering af skatteprocenter og skattelofter over en femårig periode omfattende indkomstårene 1994-98.

De beregningseksempler, der er indeholdt i dette cirkulære, angår alle indkomståret 1994. Nedenfor gives en oversigt over skalaforløbet for indkomstskatterne fra 1994 til 1998. Satserne for 1998 vil også være gældende for 1999 og følgende år.

Oversigt 1.2. Skalaforløb m.v. for skattereformen 1994-1998.

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                 1994    1995    1996    1997    1998  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                      -----------   Pct. ----------  

 Bundskat af skattepligtig  

 indkomst over personfradraget   14,5    13,0     12,0   10,0     8,0  

 Mellemskat af summen af  

 personlig indkomst og kapital-  

 indkomst over 130.000 kr.  

 (1994)                           4,5     5,0      5,0    6,0     6,0  

 Topskat af personlig indkomst  

 plus positiv kapitalindkomst  

 over 20.000/40.000 kr. i det  

 omfang summen overstiger  

 234.900 kr. (1994)              12,5    13,5     15,0   15,0    15,0  

 »6 pct.-skat« af personlig  

 indkomst over 173.100 kr.  

 (1994)1)                         5,0     3,0        -      -       -  

 Kommunal og amtskommunal  

 indkomstskat af skattepligtig  

 indkomst over personfradraget2) 29,5    29,5     29,5   29,5    29,5  

 Samlet skatteprocent            66,0    64,0     61,5   60,5    58,5  

 Skråt skatteloft 3) 4)          65,0    63,5     61,0   60,0    58,0  

 Formueskatteloft                75,0    73,5     71,0   70,0    68,0  

 ---------------------------------------------------------------------  

  • 1) Positiv kapitalindkomst udgår af grundlaget fra og med 1994.
  • 2) 29,5 pct. ekskl. kirkeskat og 30,2 pct. inkl. kirkeskat i en kommune med den gennemsnitlige kommunale beskatningsprocent for 1994.
  • 3) Kirkeskatten er ikke omfattet af skatteloftet.
  • 4) I 1994 er kommuner, hvor den samlede kommunale og amtskommunale beskatningsprocent overstiger 28,5 pct., omfattet af skatteloftet. Fra og med 1995 omfattes kommuner med en samlet skatteprocent på over 29,0 pct.

1.3. Senere ændringer

Herudover er personskatteloven senest ændret ved lov nr. 175 af 16. marts 1994 (Fradragsret for udgifter til forretningsplan), lov nr. 296 af 27. april 1994 (Ændringer af 30 pct.'s-beskatningen af visse lønmodtagere), lov nr. 299 af 27. april 1994 (Beskatning af investeringsforeninger og deres medlemmer m.v.), lov nr. 374 af 18. maj 1994 (Andelsselskaber), lov nr. 377 af 18. maj 1994 (Udbytte fra udlandet) og lov nr. 445 af 1. juni 1994 (Standardiseret lejeværdiberegning for mindre udlejningsejendomme og visse boligfællesskaber, genoptagelse af visse skatteansættelser for 1990 samt undtagelse fra forbud mod overdragelse af visse andele i boligfællesskaber).

B. Indkomstopgørelse (§§ 1 - 4a)

I personskatteloven skelnes der mellem fire forskellige indkomstformer:

Skattepligtig indkomst,

Personlig indkomst,

Kapitalindkomst og

Aktieindkomst.

De overordnede indkomstformer i personskatteloven er skattepligtig indkomst og aktieindkomst. Al skattepligtig almindelig indkomst, der ikke skal medregnes til aktieindkomsten efter § 4 a, er skattepligtig indkomst.

De indkomster, der indgår i den skattepligtige indkomst, underopdeles i personlig indkomst og kapitalindkomst. Den personlige indkomst omfatter al skattepligtig indkomst, der ikke efter § 4 skal medregnes til kapitalindkomsten.

Alle indkomstgrundlag opgøres i hele kroner.

Af de ovennævnte indkomstformer stammer begreberne personlig indkomst og kapitalindkomst fra 1987-skattereformen, jf. lov nr. 151 af 19. marts 1986 (personskatteloven).

Begrebet aktieindkomst integrerer beskatningen af visse fortjenester ved aktieafståelse i det ved lov nr. 218 af 10. april 1991 indførte begreb udbytteindkomst. Betegnelsen aktieindkomst er indført ved lov nr. 421 af 25. juni 1993.

Bortset fra de ovennævnte ændringer vedrørende aktieindkomsten er indkomstformerne ikke ændret grundlæggende siden 1987-skattereformen. Navnlig påpeges det, at de omlægninger af skatteberegningen, der er gennemført ved lov nr. 480 af 30. juni 1993, tager udgangspunkt i de hidtil kendte indkomstformer.

2. Skattepligtig indkomst

Den skattepligtige indkomst opgøres efter stort set samme regler som hidtil.

Al skattepligtig almindelig indkomst, der ikke er omfattet af aktieindkomsten, indgår ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, hvadenten der er tale om personlig indkomst eller kapitalindkomst. Tilsvarende gælder for de fradragsberettigede udgifter.

De fleste af de udgifter, der efter ligningsloven kan fradrages i skattepligtig indkomst, er nærmere omtalt i cirkulære nr. 96 af 22. juni 1993 om ligningsloven, afsnit B.11-19.

Fradragsberettigede udgifter kan som udgangspunkt kun fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Nogle af de fradragsberettigede udgifter kan tillige fratrækkes enten ved opgørelsen af den personlige indkomst (f.eks. visse pensionsindbetalinger) eller ved opgørelsen af kapitalindkomsten (f.eks. renteudgifter). Disse fradrag er nærmere omtalt nedenfor vedrørende henholdsvis personlig indkomst (punkt 3.3.) og kapitalindkomst (punkt 4.2.).

Det særlige 3 pct.-fradrag i skattepligtig indkomst, der blev indført ved 1987-skattereformen, er ophævet med virkning fra indkomståret 1994, jf. lov nr. 480 af 30. juni 1993.

3. Personlig indkomst

De indtægter, som indgår i den skattepligtige indkomst, opdeles i personlig indkomst og kapitalindkomst. Den personlige indkomst (personskattelovens § 3) omfatter al skattepligtig indkomst, der ikke efter § 4 skal medregnes i kapitalindkomsten.

Personlig indkomst vil i første række være:

  • a) Lønindkomst, honorarer o.lign.,
  • b) indtægt ved selvstændig erhvervsvirksomhed,
  • c) private og sociale pensionsindtægter,
  • d) løbende udbetalinger og rateudbetalinger fra pensionsordninger, der er almindeligt indkomstskattepligtige efter pensionsbeskatningsloven,
  • e) arbejdsløshedsdagpenge, sygedagpenge, efterløn m.v.,
  • f) kontanthjælp,
  • g) underholdsbidrag og andre løbende ydelser,
  • h) uddannelsesstøtte o.lign.,
  • i) fortjeneste ved førstegangsafståelse af visse ejerlejligheder,
  • j) genvundne afskrivninger, der indgår i den skattepligtige almindelige indkomst og
  • k) fortjeneste eller tab ved afståelse af goodwill m.v.

Anden skattepligtig indkomst, der ikke er kapitalindkomst, er ligeledes personlig indkomst. Om tilfælde, hvor indtægter og udgifter, der normalt er kapitalindkomst, undtagelsesvis indgår i den personlige indkomst, henvises til punkt 4.3.

3.1. Selvstændige erhvervsdrivende

Indtægt ved selvstændig erhvervsvirksomhed er som nævnt ovenfor personlig indkomst. Det er uden betydning, om der er tale om aktiv eller passiv erhvervsvirksomhed, medmindre virksomheden drives i anpartsform eller som udlejningsvirksomhed, jf. punkt 4.1.5. og afsnit 20.

Hvis en selvstændig erhvervsdrivende benytter sig af adgangen til at anvende virksomhedsordningen, jf. afsnit I i virksomhedsskatteloven, lovbekendtgørelse nr. 701 af 2. september 1993, er det kun en del af det overskud, som den erhvervsdrivende hæver, der er personlig indkomst. En del af overskuddet i virksomheden betragtes som kapitalafkast, der beregnes efter særlige regler og medregnes til kapitalindkomsten i det omfang, det overføres til den skattepligtige inden fristen for indgivelse af selvangivelse for indkomståret, jf. § 5, stk. 1, nr. 3 a, som affattet ved lov nr. 1115 af 22. december 1993. Den del af overskuddet, der ikke overføres til den erhvervsdrivende, men opspares i virksomheden, beskattes med en foreløbig virksomhedsskat på 34 pct. Først når det opsparede overskud senere udtages af virksomheden, beskattes det med tillæg af den tilhørende virksomhedsskat som personlig indkomst. Ved skatteberegningen fradrages den foreløbige virksomhedsskat i slutskatten.

Den skattepligtige kan vælge at medregne højst 25.000 kr. af det overførte kapitalafkast til den personlige indkomst i stedet for til kapitalindkomsten, jf. virksomhedsskattelovens § 23 a, indsat ved lov nr. 1115 af 22. december 1993. Beløbet reguleres efter personskattelovens § 20 og udgør for 1994 30.900 kr. og svarer således beløbsmæssigt til det beløb, der kan overføres til kapitalpension, jf. pensionsbeskatningslovens § 16.

Hvis virksomhedsordningen anvendes, skal de i personskattelovens § 4 nævnte indtægter (kapitalindkomst), herunder renteindtægter og kursgevinster, der hidrører fra virksomheden, medregnes til virksomhedsindkomsten.

Selvstændige erhvervsdrivende, der ikke benytter virksomhedsordningen, kan vælge at beregne et kapitalafkast af de erhvervsmæssige aktiver (som hovedregel uden fradrag af passiver), jf. § 22 a i virksomhedsskattelovens afsnit II (kapitalafkastordningen). Kapitalafkastet medregnes til kapitalindkomsten, jf. personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 3 a, og går fra i det beløb, der beskattes som personlig indkomst, jf. § 3, stk. 1.

Ligesom under virksomhedsordningen kan en skattepligtig, der anvender kapitalafkastordningen, vælge at medregne højst 25.000 kr. af det beregnede kapitalafkast til den personlige indkomst i stedet for til kapitalindkomsten, jf. virksomhedsskattelovens § 23 a, indsat ved lov nr. 1115 af 22. december 1993. Beløbet, der reguleres efter personskattelovens § 20, udgør for 1994 30.900 kr.

Selvstændige erhvervsdrivende, der anvender kapitalafkastordningen, kan foretage henlæggelse til konjunkturudligning, jf. virksomhedsskattelovens § 22 b, indsat ved lov nr. 1115 af 22. december 1993. 66 pct. af henlæggelsen skal indsættes på en bunden konto i et pengeinstitut. Henlæggelsen fradrages ved opgørelsen af den personlige indkomst for henlæggelsesåret, jf. § 3, stk. 2, nr. 8. Der betales en foreløbig konjunkturudligningsskat på 34 pct. af henlæggelsen. Først når det indskudte beløb hæves, beskattes henlæggelsen som personlig indkomst. Ved skatteberegningen fradrages den til hævningen svarende foreløbigt betalte skat.

I øvrigt opgøres den personlige indkomst og kapitalindkomsten for selvstændige erhvervsdrivende, der anvender kapitalafkastordningen, på samme måde som for andre selvstændige erhvervsdrivende, der ikke anvender virksomhedsordningen.

3.1.1. Afgrænsning mellem lønmodtagere og selvstændige erhvervsdrivende

Reglerne for opgørelsen af personlig indkomst afhænger af, om der er tale om en lønmodtager eller en selvstændig erhvervsdrivende. Kun selvstændige erhvervsdrivende kan således anvende virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen, fradrage driftsomkostninger i deres personlige indkomst, jf. personskattelovens § 3, stk. 2, nr. 1, foretage investeringsfondshenlæggelser, jf. investeringsfondslovens § 2, stk. 1, og varelagernedskrivninger, jf. varelagerlovens § 1, stk. 1, samt overføre overskud til medarbejdende ægtefælle, jf. kildeskattelovens § 25 A. Den foreløbige skat for selvstændige erhvervsdrivende indbetales som B-skat.

For lønmodtagere gælder, at de som udgangspunkt kun kan fratrække driftsomkostninger i skattepligtig indkomst, jf. punkt 3.3.2. nedenfor, og at fradrag i den skattepligtige indkomst alene kan ske med det beløb, hvormed de samlede udgifter (bortset fra visse befordringsudgifter og udgifter til A-kasse og fagforening) overstiger et grundbeløb på 3.800 kr. (1994), jf. ligningslovens § 9, stk. 1 og 2.

I punkt 3.1.1.1.-5. redegøres der for, hvorledes afgrænsningen mellem lønmodtagere og selvstændige erhvervsdrivende foretages. Afgrænsningen skal foretages på samme måde, uanset i hvilken relation inden for skattelovgivningens område, spørgsmålet er relevant. Den samme afgrænsning skal ligeledes foretages i relation til lov om arbejdsmarkedsfonde.

Som lønmodtager anses den, der modtager vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold. I de fleste tilfælde er det ikke vanskeligt at afgøre, om der foreligger et tjenesteforhold, idet indkomstmodtageren udfører arbejdet efter arbejdsgiverens anvisninger og i det hele for dennes regning.

Omvendt kan man normalt uden vanskelighed afgøre, om der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed. Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud.

Der kan dog i praksis forekomme tilfælde, hvor det er vanskeligt at afgøre, om indkomstmodtageren står i et tjenesteforhold til hvervgiveren eller er selvstændig erhvervsdrivende. I tvivlstilfælde må afgørelsen ske på grundlag af en samlet bedømmelse af forholdet mellem den, der udfører arbejdet, og den, for hvem det udføres. Den pågældende skattemyndighed må tage selvstændig stilling uanset, om spørgsmålet eventuelt har været behandlet af en anden skattemyndighed.

Punkt 3.1.1.1.-5 omhandler alene den generelle afgrænsning mellem lønmodtagere og selvstændige erhvervsdrivende. At en skattepligtig herefter må anses som selvstændig erhvervsdrivende, behøver således ikke nødvendigvis at betyde, at den pågældende f.eks. kan anvende virksomhedsordningen eller kan foretage henlæggelser til investeringsfonds m.v., idet der i disse regelsæt kan være andre betingelser, der skal være opfyldt.

Endelig kan der forekomme tilfælde, hvor der hverken er tale om lønmodtagere eller selvstændige erhvervsdrivende. Det kan f.eks. være tilfælde, hvor den skattepligtige driver forskellige former for bivirksomhed, som på grund af det beskedne omfang ikke kan karakteriseres som indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed.

3.1.1.1. Tjenesteforhold - kriterier

Ved vurdering af, om der er tale om tjenesteforhold, kan der lægges vægt på, hvorvidt

  • a) hvervgiveren har en almindelig adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, herunder tilsyn og kontrol,
  • b) indkomstmodtageren udelukkende eller i overvejende grad har samme hvervgiver,
  • c) der mellem hvervgiveren og indkomstmodtageren er indgået aftale om løbende arbejdsydelse,
  • d) indkomstmodtageren har arbejdstid fastsat af hvervgiveren,
  • e) indkomstmodtageren har ret til opsigelsesvarsel,
  • f) vederlaget er beregnet, som det er almindeligt i tjenesteforhold (timeløn, ugeløn, månedsløn, provision, akkord m.v.),
  • g) vederlaget udbetales periodisk,
  • h) hvervgiveren afholder udgifterne i forbindelse med udførelsen af arbejdet,
  • i) vederlaget i overvejende grad er nettoindkomst for indkomstmodtageren,
  • j) indkomstmodtageren anses for lønmodtager ved praktisering af ferieloven, lov omarbejdsløshedsforsikring, funktionærloven, lov om arbejdsskadeforsikring og lov om arbejdsmiljø.

3.1.1.2. Selvstændig erhvervsvirksomhed - kriterier

Ved vurderingen af, hvorvidt der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, kan der lægges vægt på, hvorvidt

  • a) indkomstmodtageren tilrettelægger, leder, fordeler og fører tilsyn med arbejdet uden anden instruktion fra hvervgiveren end den, der eventuelt følger af den afgivne ordre,
  • b) hvervgiverens forpligtelse over for indkomstmodtageren er begrænset til det enkelte ordreforhold,
  • c) indkomstmodtageren ikke på grund af ordren er begrænset i sin adgang til samtidig at udføre arbejde for andre,
  • d) indkomstmodtageren er økonomisk ansvarlig over for hvervgiveren for arbejdets udførelse eller i øvrigt påtager sig en selvstændig økonomisk risiko,
  • e) indkomstmodtageren har ansat personale og er frit stillet med hensyn til antagelse af medhjælp,
  • f) vederlaget erlægges efter regning, og betaling først ydes fuldt ud, når arbejdet er udført som aftalt og eventuelle mangler afhjulpet,
  • g) indkomsten oppebæres fra en ubestemt kreds af hvervgivere,
  • h) indkomsten afhænger af et eventuelt overskud,
  • i) indkomstmodtageren ejer de anvendte redskaber, maskiner og værktøj eller lign.,
  • j) indkomstmodtageren helt eller delvis leverer de materialer, der medgår til arbejdets udførelse,
  • k) indkomstmodtageren har etableret sig i egne lokaler, f.eks. forretning, værksted, kontor, klinik, tegnestue m.v., og arbejdet helt eller delvis udøves herfra,
  • l) indkomstmodtagerens erhvervsudøvelse kræver særskilt autorisation, bevilling o.l. og indkomstmodtageren er i besiddelse af en sådan tilladelse,
  • m) indkomstmodtageren ved annoncering, skiltning eller lignende tilkendegiver, at han/hun er fagkyndig og påtager sig at udføre arbejde af en nærmere bestemt art,
  • n) indkomstmodtageren i henhold til lov om merværdiafgift er momsregistreret, og ydelsen er faktureret med tillæg af moms,
  • o) ansvaret for en eventuel ulykke under arbejdets udførelse påhviler indkomstmodtageren.

3.1.1.3. Afgrænsning

Ingen af de i punkt 3.1.1.1. og 2. nævnte kriterier, der taler henholdsvis for tjenesteforhold og selvstændig erhvervsvirksomhed, er i sig selv afgørende. De anførte momenter har endvidere ikke lige stor betydning i alle situationer.

I praksis kan det være således, at visse sider af forholdet mellem hvervgiver og indkomstmodtager taler for at statuere tjenesteforhold, mens andre sider taler for, at der foreligger selvstændig erhvervsvirksomhed. I sådanne tilfælde må afgørelsen bero på en samlet vurdering.

Det er i princippet forholdet mellem indkomstmodtageren og den enkelte hvervgiver, der skal bedømmes. Er der flere hvervgivere, kan indkomstmodtageren således godt oppebære indkomst som lønmodtager og som selvstændig erhvervsdrivende samtidigt. Ved bedømmelsen af det enkelte forhold kan der dog lægges vægt på, om indkomstmodtageren i øvrigt er etableret som selvstændig inden for sit erhverv.

3.1.1.4. Erhvervsmæssige omkostninger

Såfremt indkomstmodtagerens kontraktsforhold med hvervgiveren forudsætter, at der af vederlaget afholdes væsentlige erhvervsmæssige omkostninger, der er atypiske for lønmodtagerforhold (dvs., at der i vederlaget i væsentligt omfang indgår betaling for andet end den personlige arbejdsydelse), f.eks. løn til ansat personale, medarbejdende ægtefælle, leje af erhvervslokaler, kontorholdsudgifter eller betaling for maskinanvendelse, vil der som oftest være tale om selvstændig erhvervsvirksomhed. Tilsvarende gælder ved anvendelse af væsentlige driftsmidler eller af kapital i øvrigt.

Den omstændighed, at indkomstmodtageren i et vist mindre omfang selv afholder driftsudgifter, f.eks. til håndværktøj eller andre mindre driftsmidler, udgifter til kontorhold eller repræsentationsudgifter, udelukker dog ikke, at der kan foreligge et tjenesteforhold. Driftsudgifterne skal både efter deres art og omfang ligge væsentligt ud over, hvad der er sædvanligt i lønmodtagerforhold. Væsentlige udgifter til transport, egen bil, fortæring, overnatning eller andre lignende udgifter bevirker ikke i sig selv, at vederlaget må anses for indkomst oppebåret ved selvstændig erhvervsvirksomhed. Endvidere er det ikke enhver lønudgift, der kan berettige hertil, hvis arbejdet, der udføres af den pågældende medhjælp, er af begrænset karakter. Hvis den pågældende medhjælp er den skattepligtiges ægtefælle, samlever eller en nærstående person, skal betingelserne med hensyn til dokumentation for arbejdets omfang og udførelse for medarbejdende ægtefælle være opfyldt. Det vil som udgangspunkt sige mindst 3-4 timers daglig arbejdsindsats, der ellers skulle have været udført af fremmed arbejdskraft.

3.1.1.5. Selvstændig arbejdstilrettelæggelse

At indkomstmodtageren tilrettelægger arbejdet selvstændigt, behøver ikke at betyde, at der ikke foreligger tjenesteforhold. Der kan f.eks. være tale om højt uddannede personer eller overordnet personale, herunder direktører. Der behøver heller ikke at foreligge en egentlig ansættelseskontrakt. Det afgørende er en bedømmelse af de faktiske forhold. Løn til løsarbejdere, der ansættes fra dag til dag, er således lønindkomst. Der kan også være tale om, at forhold, man ellers ville bedømme som selvstændig erhvervsvirksomhed, f.eks. ved levering af enkeltstående ydelser, kan skifte karakter til et tjenesteforhold, hvis der opstår en mere fast tilknytning til en hvervgiver. At der beregnes moms af vederlaget udelukker ikke, at der kan være tale om lønindkomst.

3.2. Bruttoficering

Som et led i skatteomlægningen fra indkomståret 1994 er der i sociallovgivningen indført ændringer i beregningsreglerne for kontanthjælp og for sociale pensioner.

3.2.1. Kontanthjælp

Ved bruttoficering forstås, at kontanthjælpen ændres fra at være skattefri, men personfradragsreducerende, til at være skattepligtig.

Kontanthjælpen forhøjes, således at den som udgangspunkt fastsættes til 80 pct. af dagpengemaksimum for personer med forsørgelsespligt over for børn og 60 pct. af dagpengemaksimum for personer uden sådan forsørgelsespligt.

Bestemmelsen i personskattelovens § 11, hvorefter personfradraget blev nedsat, i det omfang den skattepligtige modtog kontanthjælp, er ophævet.

3.2.2. Sociale pensioner

Sociale pensioner har i modsætning til kontanthjælp været skattepligtige før indkomståret 1994. Med virkning fra indkomståret 1994 er reglerne om forhøjet personfradrag til pensionister imidlertid ophævet.

Samtidig er pensionerne forhøjet for at kompensere for bortfaldet af de forhøjede personfradrag.

3.3. Fradrag i personlig indkomst

Ved opgørelsen af den personlige indkomst kan fradrages visse nærmere afgrænsede udgifter. Disse udgifter er nævnt i personskattelovens § 3, stk. 2, nr. 1-8.

I punkt 3.3.1. nedenfor omtales fradragsreglerne for selvstændige erhvervsdrivende og i punkt 3.3.2. fradragsreglerne for andre persongrupper, herunder lønmodtagere.

3.3.1. Selvstændige erhvervsdrivende

Selvstændige erhvervsdrivende kan også fradrage udgifter, der er fradragsberettigede i skattepligtig indkomst, i personlig indkomst, når der er hjemmel hertil. Fradrag i personlig indkomst kræver således i hvert enkelt tilfælde hjemmel i § 3, stk. 2. I § 3, stk. 2, nr. 1, er anført nogle eksempler på fradragsberettigede udgifter, der ikke kan fradrages i personlig indkomst.

3.3.1.1. Driftsomkostninger

Efter § 3, stk. 2, nr. 1, kan selvstændige erhvervsdrivende fradrage driftsomkostninger i sædvanlig forstand. Der er tale om de udgifter, der medgår til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, f.eks. lønudgifter, vareindkøb og skattemæssige afskrivninger (efter afskrivningsloven, statsskatteloven, lov om særlig indkomstskat eller ligningsloven). Fradragsretten i personlig indkomst efter § 3, stk. 2, nr. 1, omfatter i det hele taget alle driftsomkostninger, der er fradragsberettigede efter statsskattelovens § 6 a, jf. dog punkt 3.3.1.9. nedenfor. Dette gælder også, hvis den skattepligtige anvender virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen.

Hvis virksomhedsordningen ikke anvendes, kan de i § 4 nævnte renteudgifter m.v. derimod kun fradrages ved opgørelsen af kapitalindkomsten. Dette gælder, uanset om renteudgifterne m.v. har tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed.

3.3.1.1.1. Blandede driftsmidler

For så vidt angår skattemæssige afskrivninger omfatter fradragsretten også blandede driftsmidler.

Hvis der er tale om et aktiv, der benyttes både til erhvervsmæssige og private formål, kan det beløb, som forholdsmæssigt svarer til den erhvervsmæssige andel af driftsmidlets benyttelse, fradrages i den personlige indkomst. Genvundne afskrivninger eller tab ved salg af driftsmidler, der benyttes både erhvervsmæssigt og privat, skal medregnes til den personlige indkomst efter § 3, stk. 1.

Hvis en erhvervsdrivende vælger at anvende virksomhedsordningen, skal de skattemæssige afskrivninger og øvrige driftsomkostninger vedrørende virksomhedens driftsmidler fradrages ved opgørelsen af virksomhedens indkomst. Genvundne afskrivninger skal ligeledes medregnes til virksomhedsindkomsten. De renteudgifter m.v., der omfattes af virksomhedsordningen, fragår ved opgørelsen af virksomhedsoverskuddet. Der henvises nærmere til cirkulære nr. 21 af 9. december 1986 om virksomhedsskatteloven, punkt 39-46.

3.3.1.1.2. Repræsentationsudgifter

For repræsentationsudgifter gælder, at disse kan fradrages i personlig indkomst i samme omfang, som de kan fradrages i skattepligtig indkomst. Det vil sige, at fradragsretten i almindelighed er begrænset til 25 pct. af udgiften, jf. ligningslovens § 8, stk. 4, og cirkulære nr. 96 af 22. juni 1993 om ligningsloven, afsnit B.11.2.

3.3.1.1.3. Kontingenter

Kontingenter til arbejdsgiverforeninger o.lign. kan fradrages ved opgørelsen af den personlige indkomst i det omfang, der er tale om driftsomkostninger, jf. cirkulære nr. 96 af 22. juni 1993 om ligningsloven, afsnit B.11.12. Der henvises i øvrigt til punkt 3.3.1.9.2. nedenfor, hvoraf det fremgår, at kontingenter, der ikke kan anses for driftsomkostninger, kun kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

3.3.1.1.4. Løbende ydelser

Fradrag for udgifter til løbende ydelser efter ligningslovens § 12 kan som hovedregel kun foretages i skattepligtig indkomst, men kan i visse tilfælde anses for at være en driftsomkostning, således at der også er fradragsret i personlig indkomst. Der henvises til ligningslovens § 12, stk. 8, og til cirkulære nr. 96 af 22. juni 1993 om ligningsloven, afsnit B.16.

3.3.1.2. Andre fradragsberettigede udgifter

Efter § 3, stk. 2, nr. 2, kan en række udgifter, som ikke er driftsomkostninger, men som ved særlig lovhjemmel er gjort fradragsberettigede i skattepligtig indkomst, tillige fratrækkes i personlig indkomst. Hvor andet ikke er angivet, er de nævnte udgifter nærmere omtalt i cirkulære nr. 96 af 22. juni 1993 om ligningsloven. Det drejer sig om:

  • a) Udgifter til rejser, reklame o.lign., jf. ligningslovens § 8, stk. 1.
  • b) Erhvervsmæssige forsøgs- og forskningsudgifter, tilslutningsafgifter m.v., der er fra dragsberettigede efter ligningslovens §§ 8 B og 8 C.
  • c) Udgifter til markedsundersøgelser og udgifter til advokat og revisor i forbindelse med etablering eller udvidelse af erhvervsvirksomhed, der er fradragsberettigede efter ligningslovens §§ 8 I og 8 J.
  • d) Udgifter til nyplantning af fredskov, udgifter til plantning af træer til anvendelse som juletræer eller pyntegrønt, udgifter til plantning af frugttræer og frugtbuske samt udgifter til læhegn og supplerende løvtræsbeplantning, der er fradragsberettigede efter ligningslovens § 8 K.
  • e) Udgifter til erhvervelse af know-how og patentrettigheder, der er valgt fradraget i skattepligtig indkomst efter reglen i ligningslovens § 8 L.
  • f) Udgifter vedrørende erhvervsmæssig befordring efter ligningslovens § 9 B. Der henvises til cirkulære nr. 23. af 31. januar 1994 om den skattemæssige behandling af privat og erhvervsmæssig befordring, afsnit 3.
  • g) Ejendomsskatter m.v., jf. ligningslovens § 14, stk. 1.
  • h) Bidrag til sociale fonde, jf. ligningslovens § 14 F.
  • i) Beløb, der overføres til en medarbejdende ægtefælle efter kildeskattelovens § 25 A, stk. 3-5, til beskatning hos denne, fragår ved opgørelsen af den personlige indkomst hos den anden ægtefælle. Der henvises til cirkulære nr. 135 af 4. november 1988 til kildeskatteloven, punkt 21-25.

3.3.1.3. Pensionsordninger m.v.

Ved opgørelsen af den personlige indkomst kan endvidere efter § 3, stk. 2, nr. 3, fradrages præmier og bidrag til pensionsordninger som nævnt i pensionsbeskatningslovens kapitel 1 i det i pensionsbeskatningslovens § 18 nævnte omfang. Indbetalinger til kapitalpensionsordninger kan dog kun fradrages i det omfang, bidraget kan rummes i den personlige indkomst efter fradrag af bidrag til andre pensionsordninger, men uden fradrag for kapitalpensionsbidraget. Fradragsretten er uafhængig af, om den skattepligtige er selvstændig erhvervsdrivende.

Der er endvidere fradragsret for bidrag til hjælpe- og understøttelsesfonde efter pensionsbeskatningslovens § 52.

For så vidt angår erhvervsdrivendes egne indbetalinger til pensionsordninger, fragår indbetalingerne ved opgørelsen af den personlige indkomst uden for virksomheden, selv om de anvender virksomhedsordningen. Beløbet fragår således ikke i virksomhedsindkomsten. Bidrag til ansattes pension fragår i virksomhedsindkomsten, hvis virksomhedsordningen anvendes, og ellers i den personlige indkomst, jf. personskattelovens § 3, stk. 2, nr. 1.

3.3.1.4. Investeringsfondshenlæggelser

Henlæggelser til investeringsfonds kan fradrages ved opgørelsen af den personlige indkomst, jf. § 3, stk. 2, nr. 4.

3.3.1.5. Husdyrbesætninger

Efter § 3, stk. 2, nr. 5, kan forskelsbeløb og nedskrivning på husdyrbesætninger efter lov om den skattemæssige behandling af husdyrbesætninger §§ 2 og 8 fradrages ved opgørelsen af den personlige indkomst.

3.3.1.6. Varelagernedskrivninger

Varelagernedskrivninger efter varelagerlovens § 1, stk. 4, kan fradrages ved opgørelsen af den personlige indkomst, jf. personskattelovens § 3, stk. 2, nr. 6.

3.3.1.7. Arbejdsmarkedsbidrag

Arbejdsmarkedsbidrag, som er opkrævet hos selvstændige erhvervsdrivende efter reglerne i lov om arbejdsmarkedsfonde, jf. lov nr. 448 af 30. juni 1993 som senest ændret ved lov nr. 443 af 1. juni 1994, fragår ved opgørelsen af den personlige indkomst, jf. personskattelovens § 3, stk. 2, nr. 7, og ligningslovens § 8 M.

3.3.1.8. Konjunkturudligningshenlæggelser

Endelig kan selvstændige erhvervsdrivende, der anvender kapitalafkastordningen efter virksomhedsskattelovens § 22 a, foretage henlæggelser til konjunkturudligning efter virksomhedsskattelovens § 22 b, der kan fradrages ved opgørelsen af den personlige indkomst, jf. personskattelovens § 3, stk. 2, nr. 8, der er indsat ved lov nr. 1115 af 22. december 1993.

3.3.1.9. Udgifter, der ikke kan fradrages i personlig indkomst

Visse omkostninger, der kan fradrages i skattepligtig indkomst, kan ikke fradrages i personlig indkomst.

Det drejer sig dels om udgifter, der indgår ved opgørelsen af kapitalindkomsten, jf. herom nedenfor i punkt 4.2., og dels om de driftsomkostninger, der er særligt undtaget ved personskattelovens § 3, stk. 2, nr. 1, således at de ikke kan fradrages i personlig indkomst. De omtales i punkt 3.3.1.9.1.-2. nedenfor.

3.3.1.9.1. Erhvervsfiskerfradrag

Det særlige fradrag i skattepligtig indkomst, som efter ligningslovens § 9 G tilkommer registrerede erhvervsfiskere for havdage, kan ikke fradrages i personlig indkomst.

3.3.1.9.2. Kontingenter

Kontingenter til arbejdsgiverforeninger, fagforeninger og andre faglige sammenslutninger, der har til hovedformål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, hvortil den skattepligtige hører, jf. ligningslovens § 13, kan i det omfang, der ikke er tale om driftsomkostninger, kun fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

3.3.2. Lønmodtagere m.fl.

Lønmodtageres udgifter kan som hovedregel kun fradrages i skattepligtig indkomst og ikke tillige i personlig indkomst. Dette gælder bl.a. for driftsomkostninger, idet § 3, stk. 2, nr. 1, kun finder anvendelse for selvstændige erhvervsdrivende. Om befordringsudgifter henvises der til cirkulære nr. 23 af 31. januar 1994 til ligningsloven.

I det omfang skattepligtige, der ikke er selvstændige erhvervsdrivende, foretager afskrivninger, sker det således i skattepligtig indkomst (men ikke i personlig indkomst).

Eventuelle genvundne afskrivninger skal derimod som hovedregel medregnes til den personlige indkomst.

I punkt 3.3.2.1.-2. nedenfor omtales de tilfælde, hvor der ved § 3, stk. 2, er givet lønmodtagere og andre, der ikke er selvstændige erhvervsdrivende, adgang til at fradrage udgifter ikke alene i skattepligtig indkomst, men også i personlig indkomst.

Om adgangen til at foretage fradrag i skattepligtig indkomst henvises i øvrigt til cirkulære nr. 96 af 22. juni 1993 om ligningsloven, afsnit B.11-19, for lønmodtageres vedkommende især til afsnit B.13.

3.3.2.1. Pensionsordninger

Ovenfor i punkt 3.3.1.3. omtales adgangen til at fradrage præmier og bidrag til pensionsordninger som nævnt i pensionsbeskatningslovens kapital 1 i personlig indkomst. Denne fradragsret er fælles for selvstændige erhvervsdrivende og andre personer.

I en række tilfælde giver pensionsbeskatningsloven adgang til at bortse fra pensionsbidrag ved opgørelsen af en arbejdstagers indkomst fra arbejdsgiveren. Bortseelsesretten betyder, at et beløb svarende til pensionsbidraget hverken medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst eller den personlige indkomst.

3.3.2.2. Arbejdsmarkedsbidrag

Som hovedregel indeholdes arbejdsmarkedsbidrag hos lønmodtagere af arbejdsgiveren, herunder en tidligere arbejdsgiver, eller af et pensionsinstitut.

I disse tilfælde bortses der fra arbejdsmarkedsbidraget ved opgørelsen af arbejdstagerens indkomst fra arbejdsgiveren. Bortseelsesretten betyder, at et beløb svarende til arbejdsmarkedsbidraget hverken medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst eller den personlige indkomst.

I enkelte tilfælde kan det dog forekomme, at der ikke er fratrukket arbejdsmarkedsbidrag. I disse tilfælde opkræves bidraget efterfølgende hos lønmodtageren på baggrund af selvangivelsesoplysninger, ligesom det er tilfældet for selvstændige erhvervsdrivende. I så fald er bidraget fradragsberettiget i skattepligtig indkomst efter ligningslovens § 8 M og fradrages i personlig indkomst efter personskattelovens § 3, stk. 1, nr. 7.

Fradraget henføres til det indkomstår, som bidraget vedrører.

4. Kapitalindkomst.

Kapitalindkomsten omfatter en række specielt opregnede indtægter og udgifter, jf. personskattelovens § 4, der er udtømmende.

Kapitalindkomsten omfatter det samlede nettobeløb af:

  • a) Renteindtægter og renteudgifter samt fradrag efter ligningslovens § 6, jf. personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 1,
  • b) skattepligtige gevinster og fradragsberettigede tab efter kursgevinstloven, jf. personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 2,
  • c) beregnet kapitalafkast i selvstændig erhvervsvirksomhed efter virksomhedsskattelovens § 7, som overføres til den skattepligtige inden fristen for indgivelse af selvangivelse for indkomståret, med fradrag af kapitalafkast, der er medregnet til den personlige indkomst efter virksomhedsskattelovens § 23 a, jf. personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 3, som affattet ved lov nr. 1115 af 22. december 1993,
  • d) beregnet kapitalafkast efter virksomhedsskattelovens § 22 a, med fradrag af kapitalafkast, der er medregnet til den personlige indkomst efter virksomhedsskattelovens § 23 a, jf. personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 3 a, som affattet ved lov nr. 299 af 27. april 1994,
  • e) skattepligtigt aktieudbytte efter ligningslovens § 16 A, der ikke er gjort til aktieindkomst efter personskattelovens § 4 a, jf. § 4, stk. 1, nr. 4, som affattet ved lov nr. 377 af 18. maj 1994,
  • f) skattepligtig fortjeneste, fradragsberettigede tab og skattepligtige afståelsessummer efter aktieavancebeskatningslovens §§ 2, 2 a, 2 c, 2 d og 4 eller ligningslovens § 16 B, der ikke er gjort til aktieindkomst efter personskattelovens § 4 a, jf. § 4, stk. 1, nr. 5, som affattet ved lov nr. 377 af 18. maj 1994,
  • g) skattepligtig fortjeneste og fradragsberettiget tab ved udlodning af likvidationsprovenu og afståelse af andelsbeviser m.v. efter aktieavancebeskatningslovens § 2 b, jf. personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 5 a,
  • h) skattepligtig fortjeneste og fradragsberettigede tab som omhandlet i § 3 i lov om beskatning af medlemmer af investeringsforeninger, der ikke er gjort til aktieindkomst efter personskattelovens § 4 a, jf. § 4, stk. 1, nr. 5 b, som affattet ved lov nr. 299 af 27. april 1994,
  • i) overskud eller underskud af en- eller tofamilieshuse m.v., fritidshuse, ejerlejligheder, grunde og lignende, jf. ligningslovens § 15 A, samt beregnet lejeværdi af ejendomme omfattet af ligningslovens § 15 C, jf. personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 6, som affattet ved lov nr. 445 af 1. juni 1994,
  • j) de i ligningslovens § 8, stk. 3, omhandlede provisioner m.v., jf. personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 7,
  • k) beløb efter virksomhedsskattelovens § 11, stk. 4, (der bør være stk. 3), sidste pkt., jf. personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 8,
  • l) nedslag efter lov om nedslag i skatteansættelsen for renteindtægter m.v. §§ 3 og 4, jf. personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 9,
  • m) indbetalinger som nævnt i ligningslovens § 14 A, stk. 1, jf. personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 11,
  • n) indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed, når antallet af ejere er større end 10, og den skattepligtige ikke deltager i virksomhedens drift i væsentligt omfang, jf. § 4, stk. 1, nr. 10,
  • o) indkomst ved udlejning af afskrivningsberettiget fast ejendom og inventar heri uanset antal ejere, når formidling eller administration af udlejning varetages af en anden virksomhed for flere end 10 personer, og den skattepligtige ikke deltager i virksomhedens drift i væsentligt omfang. Tilsvarende gælder, når flere end 10 personer som led i fælles udlejning udlejer afskrivningsberettiget fast ejendom til samme lejer, og den skattepligtige ikke deltager i virksomhedens drift i væsentligt omfang, jf. § 4, stk. 1, nr. 12, som affattet ved lov nr. 425 af 25. juni 1993,
  • p) indkomst fra udlejning af afskrivningsberettigede driftsmidler og skibe uanset antal ejere, når den skattepligtige ikke deltager i virksomhedens drift i væsentligt omfang, jf. § 4, stk. 1, nr. 13, som affattet ved lov nr. 425 af 25. juni 1993,
  • q) vederlag, der omfattes af ligningslovens § 5 C, jf. personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 14,
  • r) afkast efter pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3, jf. personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 15 og
  • s) fortjeneste opgjort efter ejendomsavancebeskatningslovens regler, jf. personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 16.

4.1. De enkelte kapitalindkomstarter.

4.1.1. Renteindtægter og -udgifter m.v.

Ved opgørelsen af kapitalindkomsten indgår for det første renteindtægter og -udgifter.

Endvidere skal kurstab ved indfrielse af kontantlån, der er optaget i realkreditinstitutter før den 19. maj 1993, under visse betingelser indgå ved opgørelsen af kapitalindkomsten (som en negativ post), jf. lov nr. 423 af 25. juni 1993, hvorved ligningslovens § 6 har fået sin nuværende affattelse.

4.1.2. Aktieudbytte og fortjeneste og tab ved afståelse af aktier, andelsbeviser m.v.

I den oprindelige personskattelov (lov nr. 151 af 19. marts 1986) var hovedreglen med hensyn til aktieudbytte, at der var tale om kapitalindkomst og med skattepligtig fortjeneste og tab ved afståelse af aktier m.v., at der var tale om kapitalindkomst eller særlig indkomst.

Ved lov nr. 218 af 10. april 1991 indførtes begrebet udbytteindkomst, der oprindelig kun omfattede skattepligtigt aktieudbytte. Ved lov nr. 421 af 25. juni 1993 blev beskatningen af udbytteindkomst integreret med beskatningen af aktieavancer, og man indførte i stedet det samlende begreb aktieindkomst.

Ved lov nr. 299 af 27. april 1994, lov nr. 374 af 18. maj 1994 og lov nr. 377 af 18. maj 1994 er der overført yderligere indkomstarter til beskatning som aktieindkomst.

Uanset indførelsen af begrebet aktieindkomst vil der stadig være nogle former for aktieudbytte og skattepligtige aktieavancer, der er skattepligtige som henholdsvis personlig indkomst og kapitalindkomst.

For så vidt angår det aktieudbytte og de aktieavancer, der beskattes som personlig indkomst, kan der henvises til punkt 4.3.

For så vidt angår det aktieudbytte og de aktieavancer, der beskattes som kapitalindkomst, kan der eksempelvis nævnes aktieavancer ved afståelse inden 3 års ejertid og aktieavancer ved afståelse af aktier omfattet af aktieavancebeskatningslovens §§ 2a, 2b, 2c og 2d.

For så vidt angår udlodninger fra udloddende investeringsforeninger, er der ved lov nr. 299 af 27. april 1994 indført et transparensprincip. Den skattepligtige beskattes herefter af udlodningen på samme måde, som hvis det afkast i investeringsforeningen, der danner grundlag for udlodningen, havde været oppebåret ved direkte investering. Den del af en udlodning fra en udloddende investeringsforening, der herefter beskattes som kapitalindkomst vil f.eks. være den del af udlodningen, der svarer til renter, skattepligtige kursgevinster og aktieavancer omfattet af aktieavancebeskatningslovens §§ 2, 2a og 2d.

Fortjeneste ved afståelse efter mere end 3 år af investeringsbeviser i udloddende investeringsforeninger vil være kapitalindkomst, medmindre investeringsforeningen udelukkende investerer i aktier, jf. aktieavancebeskatningslovens § 2d.

Også med hensyn til hævninger fra kontoførende investeringsforeninger er der indført et transparensprincip, således at beskatningen af hævningen afhænger af det underliggende afkast, som danner grundlag for hævningen.

Der kan supplerende henvises til afsnit 5, hvor personskattelovens § 4a om aktieindkomst er omtalt. I afsnit 5 er endvidere gengivet en samlet oversigt, der viser, hvornår aktieudbytter og aktieavancer m.v. beskattes som henholdsvis personlig indkomst, kapitalindkomst og aktieindkomst.

4.1.3. Overskud eller underskud af en- og tofamilieshuse m.v.

Personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 6, omfatter

  • a) Ejendomme, som kun indeholder een selvstændig lejlighed, jf. ligningslovens § 15 B, stk. 1,
  • b) tofamilieshuse, jf. ligningslovens § 15 B, stk. 2,
  • c) stuehuse til landbrugs- og skovbrugsejendomme, jf. ligningslovens § 15 B, stk. 3 og 4,
  • d) ejendomme, som indeholder en eller to selvstændige lejligheder, og som i væsentligt omfang benyttes erhvervsmæssigt, jf. ligningslovens § 15 B, stk. 5. Dette gælder dog kun den del af ejendommen, der tjener til bolig for ejeren,
  • e) grunde, der må antages at have nytteværdi for ejeren,
  • f) udlejningsejendomme, som indeholder 6 eller færre beboelseslejligheder, hvoraf højst en lejlighed er beboet af en eller flere ejere,
  • g) udlejningsejendomme af den under litra f nævnte art, hvor mere end en lejlighed den 27. april 1994 er beboet af en ejer, og
  • h) ejendomme til helårsbeboelse, som indeholder flere end to beboelseslejligheder, og som ejes og bebos af deltagerne i et boligsameje, et boliginteressentskab, et boligkommanditselskab eller et andet fællesskab, der ikke er selvstændigt skattesubjekt, og hvor der til deltagelsen er knyttet en brugsret til en beboelseslejlighed i ejendommen.

For så vidt angår litra f, g og h er der tale om en valgfri ordning. Disse sidstnævnte bestemmelser er indsat ved lov nr. 445 af 1. juni 1994.

Kun ejendomme, som helt eller delvist tjener til bolig for ejeren, er omfattet af personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 6. Ved bedømmelsen heraf er det uden betydning, om ejeren har gjort brug af sin beboelsesret eller ej, blot ejendommen faktisk har været til ejerens disposition. Bestemmelsen omfatter også ejendomme, der udlejes en del af året, og ejendomme, hvoraf en del udlejes.

Overskud eller underskud af de nævnte ejendomme omfatter:

  • a) Lejeværdi af bolig i egen ejendom, jf. ligningslovens §§ 15 B - 15 I.
  • b) Indtægter ved udlejning en del af året (f.eks. udlejning af et sommerhus) eller indtægter ved udlejning af en del af ejendommen (f.eks. ved udlejning af den anden lejlighed i et tofamilieshus eller ved udleje af værelser, i det omfang indtægten er skattepligtig).
  • c) Fradragsberettigede udgifter efter ligningslovens § 15 J og § 15 K, stk. 1.

Derimod omfatter personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 6, ikke ejendomme, der i heleåret udelukkende benyttes til helårsudlejning. Overskud eller underskud af disse ejendomme medregnes til den personlige indkomst.

4.1.3.1. Erhvervsvirksomhed

Indtægter og udgifter vedrørende den erhvervsmæssigt benyttede del af ejendomme med vurderingsfordeling efter ligningslovens § 15 B, stk. 5, henregnes til personlig indkomst, jf. punkt 4.3.5.

Skattepligtige, der udøver erhvervsvirksomhed i egen ejendom i et omfang, der ikke berettiger til vurderingsfordeling efter ligningslovens § 15 B, stk. 5, kan derimod fradrage en til den erhvervsmæssige anvendelse svarende del af lejeværdien i kapitalindkomsten. Tilsvarende regler gælder skattepligtige, der udlejer lokaler til erhverv, når den erhvervsmæssige benyttelse ikke berettiger til vurderingsfordeling eller regulering af lejeværdien efter ligningslovens §§ 15 F og 15 H. Der kan ikke foretages fradrag ved opgørelsen af den personlige indkomst, da fradraget skal modsvare den beregnede lejeværdi af den del af ejendommen, der benyttes erhvervsmæssigt.

4.1.3.2. Udlejning

Skattepligtige, der udlejer en del af værelserne i en lejlighed i egen ejendom til beboelse, kan fradrage den del af lejeværdien, der vedrører boligareal for det udlejede, i kapitalindkomsten.

Er der derimod tale om udlejning af hele boligen i en del af året, nedsættes helårslejeværdien forholdsmæssigt for den del af året, hvor udlejning har fundet sted.

Dette gælder dog ikke, hvis ejeren af en fritidsbolig, som udlejes en del af året, vælger at fradrage 40 pct. af den beregnede lejeindtægt, jf. ligningslovens § 15 O, stk. 2. Dette fradrag, der skal dække samtlige de med udlejningen forbundne udgifter og tillige modsvare egen lejeværdi i udlejningsperioden, foretages i kapitalindkomsten.

Det gælder heller ikke, hvis ejeren af en ejendom, som er omfattet af ligningslovens § 15 B, vælger at benytte bundfradraget i ligningslovens § 15 P. Dette bundfradrag skal dække samtlige de med udlejningen forbundne udgifter og tillige modsvare egen lejeværdi af den udlejede del af ejendommen henholdsvis lejeværdi af ejendommen i udlejningsperioden.

4.1.4. Nedslag for renteindtægter

Efter personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 9, skal rentenedslag, som ydes pensionister efter lov om nedslag i skatteansættelsen for renteindtægter m.v., medregnes til kapitalindkomsten (som en negativ post).

Rentenedslagsloven er ophævet ved lov nr. 480 af 30. juni 1993, § 8, men erstattes i en overgangsperiode omfattende indkomstårene 1994-98 af et nedslag, der ydes i henhold til ovennævnte lovs § 10, stk. 3. Aftrapningsordningen omfatter personer, som ved udgangen af indkomståret 1993 allerede er berettiget til rentenedslag, fordi de er fyldt 67 år og har haft renteindtægter eller pensionsindtægter, der berettiger til nedslag. Der sker en gradvis nedtrapning af det beløb, som den berettigede har fået beregnet for indkomståret 1993. For indkomståret 1994 udgør rentenedslaget det samme beløb, som den berettigede har fået beregnet for indkomståret 1993. Herefter nedtrappes det for indkomståret 1993 beregnede beløb med 700 kr. i hvert af indkomstårene 1995, 1996, 1997 og 1998. Med virkning fra og med indkomståret 1999 indrømmes der ikke længere nedslag i skatteansættelsen for renteindtægter m.v. Nedslaget medregnes også for årene 1994-98 til kapitalindkomsten.

4.1.5. Selvstændig erhvervsvirksomhed i anpartsform samt udlejningsvirksomhed

Efter personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 10, 12 og 13, er indkomst fra visse former for selvstændig erhvervsvirksomhed kapitalindkomst.

Beskatningen som kapitalindkomst er et element blandt en række særregler, der gælder for beskatningen af sådan virksomhed.

Dette regelsæt, der i det følgende betegnes anpartsreglerne, og dets anvendelsesområde omtales nærmere i afsnit 20 nedenfor.

4.1.6. Kapitalafkast i virksomhedsordningen

Kapitalafkastet i virksomhedsordningen, jf. virksomhedsskattelovens § 7, beregnes som kapitalafkastgrundlaget ganget med afkastsatsen efter virksomhedsskattelovens § 9.

Kapitalafkastgrundlaget er værdien ved (som hovedregel) indkomstårets begyndelse af virksomhedens aktiver med fradrag af gæld, beløb, der er afsat efter virksomhedsskattelovens §§ 4 og 10, stk. 1, indestående på mellemregningskontoen og beløb, der overføres fra virksomhedsordningen til privatøkonomien med virkning fra indkomstårets begyndelse.

Bliver det beregnede kapitalafkast negativt, ses der bort fra kapitalafkastet.

Kapitalafkastet kan ikke overstige årets skattepligtige overskud (efter fradrag af beløb, der overføres til beskatning hos en eventuel medarbejdende ægtefælle).

Omfatter virksomhedens regnskabsperiode kortere eller længere tid end 12 måneder, beregnes et forholdsmæssigt kapitalafkast.

Det er kun den del af det beregnede kapitalafkast, der overføres til den skattepligtige inden udløbet af fristen for indgivelse af selvangivelse for det pågældende indkomstår, der beskattes som kapitalindkomst.

4.1.7. Kapitalafkast i kapitalafkastordningen

Kapitalafkastet i kapitalafkastordningen, jf. virksomhedsskattelovens § 22 a, beregnes som kapitalafkastgrundlaget ganget med afkastsatsen efter virksomhedsskattelovens § 9.

Kapitalafkastgrundlaget er værdien ved (som hovedregel) indkomstårets begyndelse af den skattepligtiges erhvervsmæssige aktiver. Derimod indgår gæld som hovedregel ikke ved opgørelsen af kapitalafkastgrundlaget. Der gøres dog en undtagelse for så vidt angår varekreditorer m.v. Aktiver fra en virksomhed, hvor indkomsten beskattes efter anpartsreglerne, jf. afsnit 20, indgår ikke i kapitalafkastgrundlaget. Tilsvarende gælder kontante beløb, fordringer, bortset fra fordringer erhvervet ved salg af varer og tjenesteydelser i forbindelse hermed (varedebitorer m.v.), aktier eller andre finansielle aktiver, bortset fra andele omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 2 b. Igangværende arbejde for fremmed regning indgår alene med nettoværdien. Værdien af igangværende arbejde for fremmed regning, varelagre og fordringer, erhvervet ved salg af varer og tjensteydelser i forbindelse hermed (varedebitorer m.v.) indgår alene i det omfang, denne værdi overstiger værdien af gæld opstået ved køb af varer og tjenesteydelser i forbindelse hermed (varekreditorer m.v.).

Kapitalafkastet kan ikke overstige den største talmæssige værdi af følgende beløb:

  • 1) positiv personlig nettoindkomst fra selvstændig erhvervsvirksomhed, jf. personskattelovens § 3, eller
  • 2) negativ nettokapitalindkomst, jf. personskattelovens § 4. Ved opgørelsen af kapitalindkomsten ses bort fra kapitalafkast efter kapitalafkastordningen og negativ kapitalindkomst, der er omfattet af anpartsreglerne, jf. herom i afsnit 20.

Er den periode, hvori den skattepligtige driver selvstændig erhvervsvirksomhed, kortere eller længere end 12 måneder, beregnes et forholdsmæssigt kapitalafkast.

4.2. Fradrag i kapitalindkomst

Kapitalindkomsten omfatter såvel positive som negative poster og fremtræder således som et nettobeløb.

Ud over negative kapitalindkomstposter, f.eks. renteudgifter, kan der efter personskattelovens § 4, stk. 2, fratrækkes omkostninger, der er medgået til at erhverve, sikre eller vedligeholde kapitalindkomsten. Visse udgifter, f.eks. depotgebyrer og boksleje, kan dog ikke fratrækkes, jf. ligningslovens § 17 C. Der henvises til cirkulære nr. 96 af 22. juni 1993 om ligningsloven, afsnit B. 8.8.

Indtægter og udgifter indgår i kapitalindkomsten, selv om der er tale om erhvervsmæssige indtægter og udgifter, jf. dog punkt 4.3. nedenfor. Det betyder, at f.eks. erhvervsmæssige renteudgifter indgår i kapitalindkomsten, medmindre den skattepligtige har valgt at anvende virksomhedsordningen.

4.3. Kapitalindkomst, der medregnes til personlig indkomst

I visse tilfælde skal indtægter og udgifter, der normalt beskattes som kapitalindkomst, medregnes i den personlige indkomst. For så vidt angår aktieudbytte og aktieavancer kan der supplerende henvises til oversigten i afsnit 5, hvoraf det fremgår, hvornår der sker beskatning som henholdsvis personlig indkomst, kapitalindkomst og aktieindkomst.

4.3.1. Vekselerer- og bankiervirksomhed

Beskatning som personlig indkomst finder sted, når den skattepligtige driver virksomhed som bankier eller vekselerer, og indtægter og udgifter som nævnt i personskattelovens § 4, stk. 1 og 2, hidrører fra denne virksomhed. Det gælder også, hvis den skattepligtige driver næring ved køb og salg af fordringer eller driver næringsvirksomhed ved finansering. Endvidere medregnes i den personlige indkomst gevinst og tab på fordringer og kontrakter, som omfattes af § 4 i kursgevinstloven.

At den skattepligtige er omfattet af disse regler er ikke til hinder for, at den pågældende samtidig kan have andre indtægter eller udgifter, der skal henregnes til kapitalindkomst.

4.3.2. Andelsforeninger m.v.

Beskatning som personlig indkomst finder efter personskattelovens § 4, stk. 4, endvidere sted af udlodninger, efterbetalinger m.v. fra andelsforeninger omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 2 b i det omfang, udlodningen ikke udgør normal forrentning af en indbetalt andelskapital. Beskatning som personlig indkomst gælder endvidere for afståelsessummer vedrørende andelsbeviser o.lign. i de nævnte andelsforeninger, når afståelse sker til den udstedende forening, jf. ligningslovens § 16 B. Også i dette tilfælde dog kun når afståelsessummen overstiger en normal forrentning af andelskapitalen.

4.3.3 Næringsaktier

For næringsaktier, jf. aktieavancebeskatningslovens § 3, sker der ligeledes beskatning som personlig indkomst af fortjeneste ved afståelse, af udbytte samt af afståelsessummer ved afståelse til det udstedende selskab, jf. personskattelovens § 4, stk. 1, modsætningsvis og § 4, stk. 5.

4.3.4. Virksomhedsordningen

Der sker altid beskatning som personlig indkomst ved hævning af opsparet overskud i virksomhedsordningen. Beskatningen som personlig indkomst gælder også i tilfælde, hvor det opsparede overskud stammer fra indkomst, der ville være blevet beskattet som kapitalindkomst, hvis den erhvervsdrivende ikke havde været i virksomhedsordningen.

4.3.5. Fast ejendom

Indtægter og driftsudgifter vedrørende en- og tofamilieshuse m.v., der i hele året udelukkende benyttes til udlejning, er personlig indkomst.

Indtægter og driftsudgifter, herunder lejeværdi af egen bolig, for ejendomme med 3 eller flere lejligheder er ligeledes personlig indkomst, jf. dog punkt 4.1.3.

Endvidere er indtægter og driftsudgifter vedrørende den erhvervsmæssigt benyttede del af ejendommen med vurderingsfordeling efter ligningslovens § 15 B, stk. 5, personlig indkomst. Indtægter ved udlejning af den erhvervsmæssigt benyttede del af ejendommen er således personlig indkomst. Den del af vedligeholdelsesudgifterne, der kan henføres til den erhvervsmæssigt benyttede del af ejendommen, kan fradrages ved opgørelsen af den personlige indkomst.

4.4. Personalelån

Nogle virksomheder yder deres ansatte lavtforrentede eller rentefri lån. Rentefordelen ved sådanne personalelån er indkomstskattepligtig og henregnes til den personlige indkomst, idet den anses for et lønaccessorium.

Den tilsvarende beregnede renteudgift er derimod en negativ kapitalindkomst.

Den ovenfor beskrevne beskatning undlades dog, såfremt lånet til enhver tid forrentes med en pålydende rente, der mindst svarer til den mindsterente, der gælder på gældsstiftelsestidspunktet, jf. kursgevinstlovens § 7.

5. Aktieindkomst

Begrebet aktieindkomst er indført ved lov nr. 421 af 25. juni 1993. Ved lovændringen integreres beskatningen af visse fortjenester ved aktieafståelse i begrebet udbytteindkomst, som blev indført ved lov nr. 218 af 10. april 1991 og var gældende for indkomstårene 1991-92. Reglerne om aktieindkomst har virkning fra og med den 19. maj 1993. (For indkomståret 1993 har reglerne om aktieindkomst også virkning for udbytteindkomst oppebåret før den 19. maj 1993).

Ved lov nr. 299 af 27. april 1994, lov nr. 374 og lov nr. 377 af 18. maj 1994 er yderligere visse former for aktieudbytte og fortjeneste og tab ved afståelse af aktier m.v. overført til beskatning som aktieindkomst.

Aktieindkomsten, der ikke indgår i den skattepligtige indkomst, omfatter de indkomster og tab, der er opregnet i personskattelovens § 4a. Bestemmelsen er udtømmende.

I § 4a, stk. 1, opregnes en række former for aktieudbytte og avancer m.v., der er skattepligtige som aktieindkomst. Dette gælder eksempelvis:

- Aktieudbytte efter ligningslovens § 16 A og afståelsessummer efter ligningslovens § 16B fra aktie- og anpartsselskaber, aktieselskabsbeskattede selskaber, aktieselskabsbeskattede andelsforeninger samt akkumulerende investeringsforeninger. Dette gælder dog ikke, hvis der er tale om næringsaktier eller aktier omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 2a.

- Aktieudbytte og afståelsessummer efter ligningslovens § 16B fra udenlandske selskaber, der er undergivet en beskatning, der svarer til den danske.

- Fortjeneste og tab ved afståelse af aktier efter en ejertid på mere end 3 år.

For så vidt angår udlodninger fra udloddende investeringsforeninger er der ved lov nr. 299 af 27. april 1994 indført et transparensprincip. Det enkelte medlem beskattes herefter af udlodningen, som om det afkast, der danner grundlag for udlodningen, var modtaget ved direkte investering. Den del af udlodningen fra en udloddende investeringsforening, der herefter beskattes som aktieindkomst er eksempelvis den del af udlodningen, der svarer til fortjeneste og tab på aktier ejet i mere end 3 år og udbytter fra aktie- og anpartsselskaber.

Fortjeneste og tab ved afståelse efter mere end 3 år af investeringsbeviser i udloddende investeringsforeninger beskattes som aktieindkomst, hvis investeringsforeningen udelukkende investerer i aktier.

Også med hensyn til hævninger fra kontoførende investeringsforeninger er der indført et transparensprincip, således at beskatningen af hævningen afhænger af det underliggende afkast, som danner grundlag for hævningen.

Aktieindkomsten omfatter såvel positive poster (udbytter, fortjenester og afståelsessummer) som negative poster (tab) og fremtræder således som et nettobeløb.

Der kan supplerende henvises til punkt 4.1.2 om den del af aktieudbytter og aktieavancer, der beskattes som kapitalindkomst.

Nedenfor er gengivet en oversigt, hvoraf det fremgår, i hvilke tilfælde aktieudbytter og fortjeneste og tab ved afståelse af aktier m.v. beskattes som henholdsvis personlig indkomst, kapitalindkomst og aktieindkomst.

Oversigt 5. Beskatning af aktieudbytter og fortjeneste og tab ved afståelse af aktier m.v.

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                 personlig indkomst  kapitalindkomst   aktieindkomst  

 ---------------------------------------------------------------------  

  aktieudbytte/  

 udlodninger -  

 LL § 16A  

 ---------------------------------------------------------------------  

                 udbytte af aktier   udbytte af aktier  udbytte af  

                 m.v.                m.v. omfattet      aktier i  

                 omfattet af ABL § 3 af ABL § 2a i      selskaber  

                 i danske og         danske og uden-    omfattet af  

                 udenlandske         landske sel-       SEL § 1, stk.  

                 selskaber           skaber             stk. 1, nr.  

                                                        1, 2, 4 og 5a  

                                                        bortset fra  

                                                        aktieudbytte  

                                                        vedr. aktier  

                                                        omfattet af  

                                                        ABL §§ 2a og 3  

 ---------------------------------------------------------------------  

                 udlodninger fra     udlodninger fra  

                 andelsforeninger    andelsfor-  

                 omfattet af SEL     eninger omfattet  

                 § 1, stk. 1, nr.    af SEL § 1, stk.  

                 3, der overstiger   1, nr. 3, der  

                 normal forrentning  udgør normal  

                 af andelskapitalen  forrentning  

                                     af kapitalen  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                     udlodninger fra  

                                     foreninger  

                                     omfattet af SEL  

                                     § 1, stk. 1, nr.  

                                     6, bortset fra  

                                     udloddende  

                                     investerings-  

                                     foreninger  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                     udlodninger fra    udlodninger  

                                     udloddende         fra udloddende  

                                     investerings-      investerings-  

                                     foreninger, der    foreninger,  

                                     svarer til:        der svarer  

                                     - renter           til:  

                                     - skattepligtige   - aktieavancer  

                                       kursgevinster      omfattet af  

                                     - aktieavancer om-   ABL §§ 2c og  

                                       fattet af ABL      og 4  

                                       §§ 2, 2a og 2d   - udbytter fra  

                                     - udbytter fra       selskaber  

                                       selskaber om-      omfattet af  

                                       fattet af SEL      SEL § 1,  

                                       § 1, stk. 1,       stk. 1, nr.  

                                       nr. 6              1,2,4 og 5a  

                                     - udbytter fra     - udbytter fra  

                                       udenlandske        udenlandske  

                                       selskaber, der     selskaber,  

                                       ikke er under-     der er  

                                       givet en           undergivet  

                                       beskatning         en beskat-  

                                       svarende til       ning svaren-  

                                       den danske         de til den  

                                                          danske  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                      aktieudbytte fra  aktieudbytte  

                                      udenlandske sel-  fra udenland-  

                                      skaber, hvis      ske selskaber,  

                                      selskabet ikke    hvis selskabet  

                                      er undergivet     er undergivet  

                                      en beskatning     en beskatning  

                                      svarende til      svarende til  

                                      den danske        den danske  

 ---------------------------------------------------------------------  

  fortjeneste/  

 tab og af-  

 ståelsessummer  

 efter LL § 16B  

 ---------------------------------------------------------------------  

                 fortjeneste og      fortjeneste og  

                 tab efter ABL § 3   tab efter ABL  

                                     ABL §§ 2, 2a,  

                                     2b, 2c og 2d  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                     fortjeneste og     fortjeneste og  

                                     tab efter ABL §    tab efter ABL  

                                     4 ved afståelse    § 4 bortset  

                                     af medlemsbeviser  fra fortjene-  

                                     i foreninger m.v.  ste og tab ved  

                                     omfattet af SEL    afståelse af  

                                     § 1, stk. 1,       medlemsbeviser  

                                     nr. 6 bortset      i foreninger  

                                     fra investerings-  m.v. omfattet  

                                     beviser i          af SEL § 1,  

                                     udloddende in-     stk. 1, nr. 6  

                                     vesteringsfor-     (jf. dog  

                                     eninger, der       nedenfor)  

                                     udelukkende  

                                     investerer i  

                                     aktier  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                     afståelsessummer   fortjeneste  

                                     efter LL § 16B     og tab efter  

                                     fra foreninger     ABL § 4 ved  

                                     m.v. omfattet af   afståelse af  

                                     SEL § 1, stk. 1,   investerings-  

                                     nr. 6              beviser i  

                                                        udloddende  

                                                        investerings-  

                                                        foreninger,  

                                                        der udeluk-  

                                                        kende  

                                                        investerer i  

                                                        aktier  

 ---------------------------------------------------------------------  

                 afståelsessummer    afståelsessummer   afståelsessum-  

                 efter LL § 16B      efter LL § 16B     mer efter LL  

                 vedr. aktier om-    fra andelsfor-     § 16B fra  

                 fattet af ABL § 3   eninger omfattet   selskaber om-  

                 i danske og         af SEL § 1, stk.   fattet af SEL  

                 udenlandske         1, nr. 3, der      § 1, stk. 1,  

                 selskaber           udgør normal for-  nr. 1,2,4 og  

                                     rentning af        5 a bortset  

                                     andelskapitalen    fra af-  

                                                        ståelsesummer  

                                                        vedr. aktier  

                                                        omfattet af  

                                                        ABL § 3  

 ---------------------------------------------------------------------  

                 afståelsessummer    afståelsessummer   afståelsessum-  

                 efter LL § 16B fra  efter LL § 16B     mer efter LL  

                 andelsforeninger    fra udenlandske    § 16B fra  

                 omfattet af SEL     selskaber, der     udenlandske  

                 §1, stk. 1, nr.     ikke er under-     selskaber, der  

                 3, der overstiger   givet en beskat-   er undergivet  

                 normal forrentning  ning svarende      en beskatning  

                 af andelskapitalen  til den danske     svarende til  

                                                        den danske  

 ---------------------------------------------------------------------  

  fortjeneste  

 og tab efter  

 investerings-  

 foreningslovens  

 § 3  

 ---------------------------------------------------------------------  

                 fortjeneste og      fortjeneste og     fortjeneste og  

                 tab efter           tab efter          tab efter  

                 investerings-       investeringsfor-   investerings-  

                 foreningslovens     eningslovens       forenings-  

                 § 3 i det omfang    § 3 i det omfang   lovens § 3 i  

                 hævningen udgør     hævningen udgør    det omfang  

                 fortjeneste og tab  fortjeneste og     hævningen  

                 på aktier omfattet  tab fra aktier     udgør for-  

                 af ABL § 3          ejet i mindre      tjeneste og  

                                     end 3 år (bortset  tab fra aktier  

                                     fra fortjeneste    ejet i mere  

                                     og tab på aktier   end 3 år  

                                     omfattet af ABL    (bortset fra  

                                     § 3) samt for-     aktier m.v.  

                                     tjeneste og tab    omfattet af  

                                     på aktier omfattet af ABL §§ 2a,  

                                     og 2d              2d og 3)  

 ---------------------------------------------------------------------  

5.1. Udbytter og fortjenester m.v. vedrørende aktier, der medregnes til skattepligtig indkomst

Opregningen af aktieindkomst i § 4 a er udtømmende. Er der tale om udbytte eller afståelsessummer, der er omfattet af ligningslovens §§ 16 A-B, men som ikke er aktieindkomst, medregnes beløbet ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst og til kapitalindkomsten eller den personlige indkomst på samme måde som hidtil. Dette vil f.eks. gælde udlodninger fra andelsforeninger eller aktieavancer ved afståelse inden 3 år, jf. ovenfor under punkt 4.1.2., 4.3.2. og 4.3.3.

Der kan henvises til oversigten i afsnit 5 hvoraf det fremgår, hvilke former for aktieindkomst, der skal beskattes som personlig indkomst og kapitalindkomst.

6. Ægtefællers indkomstopgørelse

Hver ægtefælle skal opgøre den skattepligtige indkomst, den personlige indkomst, kapitalindkomsten og aktieindkomsten efter de samme regler som for ugifte, medmindre der i lovgivningen er gjort specielle undtagelser. Ægtefællernes indkomst opgøres således hver for sig.

6.1. Samlevende ægtefæller

Hvor der i personskatteloven er fastsat særlige regler for samlevende ægtefæller, gælder reglerne i kildeskattelovens § 4. Samlivet bortfalder herefter i skattemæssig henseende på tidspunktet for separation, skilsmisse og død. Ved faktisk samlivsophævelse, uden at der foreligger separation m.v., bortfalder det derimod først ved indkomstårets udløb. Såfremt ægtefællerne genoptager samlivet efter separation eller samlivsophævelse, anses samlivet også i skattemæssig henseende for genoptaget på dette tidspunkt. Endelig anses samlivet i skattemæssig henseende for bortfaldet på det tidspunkt, hvor den fulde skattepligt ophører efter kildeskattelovens § 1 for en af ægtefællerne eller for dem begge.

6.2. Skattemæssig betydning af samliv

Ægtefællerne skal efter personskatteloven være samlevende ved indkomstårets udløb, for at der kan foretages:

  • a) Overførsel af uudnyttet bundfradrag i mellemskat på 130.000 kr. (1994) og overførsel af negativt grundlag i det omfang, den negative kapitalindkomst overstiger den personlige indkomst, jf. § 6 a, stk. 3 og 4,
  • b) overførsel af uudnyttet bundfradrag i »6 pct.-skatten« på 173.100 kr. (1994), jf. § 8, stk. 3,
  • c) overførsel af uudnyttet progressionsbundbeløb vedrørende aktieindkomst på 32.700 kr. (1994), jf. § 8 a, stk. 4,
  • d) modregning af negativ aktieindkomst i den anden ægtefælles positive aktieindkomst, jf. § 8 a, stk. 6,
  • e) overførsel af uudnyttet personfradrag, jf. § 10, stk. 3, og
  • f) overførsel af underskud, jfr. § 13, stk. 2 og stk. 4, (ved ansættelse efter kildeskattelovens § 13 (uskiftet bo m.v.) foretages overførsel af underskud dog med hjemmel i denne bestemmelse).

Ægtefællerne skal efter personskatteloven have været samlevende i hele indkomståret, og dette skal udgøre en periode af et helt år, for at der kan foretages:

  • a) Samlet beregning af topskat efter § 7, stk. 4-9, jf. § 7, stk. 3,
  • b) modregning af negativ formue i positiv formue hos den anden ægtefælle samt overførsel af uudnyttet bundfradrag i formuen ved formueskatteberegningen, og
  • c) skattenedsættelse i henhold til formueskatteloftet i § 19, stk. 3-5.

En efterlevende ægtefælle skal efter personskatteloven have været samlevende med sin ægtefælle ved dødsfaldet (og må ikke ved indkomstårets udløb samleve med en ny ægtefælle), for at der kan foretages:

  • a) Tildeling af to personfradrag, to bundfradrag på 130.000 kr. (1994) ved beregningaf mellemskatten og to bundfradrag på 173.100 kr. (1994) ved beregning af »6 pct.-skatten«, når afdødes bo skiftes, jf. § 6 a, stk. 5, § 8, stk. 4 og 5, og § 10, stk. 7,
  • b) overførsel af uudnyttede dele af personfradrag, bundfradrag i mellemskatten og bundfradrag i »6 pct.-skatten«, hvis afdødes og længstlevendes indkomstansættelse foretages efter kildeskattelovens §§ 13 og 20 C, stk. 1, 2. pkt., (om uskiftet bo m.v.) jf. personskattelovens § 10, stk. 8, og
  • c) tildeling af to bundfradrag ved formueskatteberegning i dødsåret og de 4 efterfølgende indkomstår, jf. § 18, stk. 5, 3. og 4. pkt.

6.3. Kapitalindkomst og formueskattepligt

Efter kildeskattelovens § 24 A skal kapitalindkomst medregnes ved indkomstopgørelsen hos den ægtefælle, der efter ægteskabslovgivningen har rådighed over kapitalgodet. Kapitaludgifter skal ligeledes fradrages hos den ægtefælle, der hæfter for betalingen.

Endvidere påhviler formueskattepligten den ægtefælle, der har rådighed over formuegodet. Spørgsmål om rådighed og hæftelse afgøres efter ægteskabslovgivningen. Hovedprincippet er, at hver ægtefælle uanset valg af formueordning råder over egen formue og hæfter for egen gæld.

Kan det ikke afgøres, hvem af ægtefællerne en kapitalindkomst eller et formueskattepligtigt aktiv vedrører, anses hver ægtefælle for at eje halvdelen, jf. kildeskattelovens § 24 A, 3. pkt.

Kapitalindkomst vedrørende en erhvervsvirksomhed, der drives af en af ægtefællerne eller af begge i forening, medregnes dog ved indkomstopgørelsen hos den ægtefælle, der driver virksomheden, uanset hvem af ægtefællerne, der ejer virksomheden, jf. kildeskattelovens § 24 A, sidste pkt., og § 25 A, stk. 1. Kapitalafkast efter virksomhedsskattelovens § 7, der overføres til den skattepligtige, medregnes dog altid til kapitalindkomsten for den ægtefælle, der har rådighed over virksomheden, jf. kildeskattelovens § 25 A, stk. 2.

Om bestemmelserne i kildeskattelovens § 25 A og § 26 A (beskatning af medarbejdende ægtefælle m.v.) henvises til punkt 21-26 i cirkulære nr. 135 af 4. november 1988 til kildeskatteloven.

7. Indkomstopgørelse

Nedenfor gives et eksempel på indkomstopgørelsen for et samlevende ægtepar.

Eksempel 7. Eksempel på indkomstopgørelse efter personskatteloven.

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                           Ægtefælle 1     Ægtefælle 2  

                                               Kr.             Kr.  

 ---------------------------------------------------------------------  

  Personlig indkomst  

 (1) Løn efter bidrag til  

     arbejdsmarkedsfonde og ATP             400.000          120.000  

 (2) Bidrag til privattegnet  

     kapitalpension.                         30.000                0  

 (3) Personlig indkomst (1)-(2)             370.000          120.000  

  Kapitalindkomst  

 (4) Renteindtægt                             1.000            1.000  

 (5) Overskud af ejerbolig                   18.000                0  

 (6) Renteudgifter                           50.000                0  

 (7) Kapitalindkomst (4)+(5)-(6)            -31.000            1.000  

  Fradrag i skattepligtig indkomst  

 (8) Befordring hjem/arbejdsplads             8.000            4.000  

 (9) Kontingent til A-kasse og fagforening    7.500            8.500  

 (10) Øvrige lønmodtager-  

      udgifter:                Kr.  

      Udgift                    5.000  

      Bundfradrag              -3.800  

      Fradragsberettiget  

      beløb                     1.200        1.200                 0  

 (11) Fradrag i skattepligtig  

     indkomst (8)+(9)+(10)                  16.700            12.500  

  Skattepligtig indkomst  

 (12) Skattepligtig indkomst (3)+(7)-(11)  322.300            108.500  

  Aktieindkomst  

 (13) Udbytte af danske aktier              30.000                  0  

 (14) Fortjeneste ved salg af aktier        70.000                  0  

 (15) Aktieindkomst i alt (13)+(14)        100.000                  0  

 (16) Progressionsbundbeløb                 32.700             32.700  

 (17) Uudnyttet progressionsbundbeløb            0             32.700  

 (18) Overført progressionsbundbeløb  

      fra ægtefællen                        32.700                  0  

 (19) Aktieindkomst til 40 pct.  

     beskatning (15)-(16)+(17)-(18)         34.600                  0  

 (20) Aktieindkomst under progressions-  

     bundbeløbet (15)-(19)                  65.400                  0  

C. Skatteberegning (§§ 5 - 8 a)

8. Statslige indkomstskatter

Efter 1994-skatteomlægningen opgøres indkomstskatten til staten efter § 5 som summen af bundskat, mellemskat, topskat, »6 pct.-skat« (for indkomstårene 1994 og 1995) samt skat af aktieindkomst.

Om de særlige regler for skat af aktieindkomst under progressionsbundbeløbet henvises til punkt 8.5.1.

Skatterne beregnes i kr. og øre.

Ved 1994-skatteomlægningen er 22 pct.-skatten til staten afskaffet og afløst af bundskatten, der har samme beregningsgrundlag som 22 pct.-skatten. Endvidere er der indført en ny mellemskat, der sætter ind, når personlig indkomst plus/minus kapitalindkomst udgør over 130.000 kr. (1994).

Den hidtidige 12 pct.-skat afløses af topskatten, idet beregningsgrundlaget dog udvides til også at omfatte dele af kapitalindkomsten.

Den hidtidige 6 pct.-skat afvikles over to år ved at procenten sænkes til 5 for indkomståret 1994 og 3 for indkomståret 1995, hvorefter skatten ikke længere opkræves. Fra og med 1994 udgår positiv kapitalindkomst i øvrigt af beregningsgrundlaget. For indkomstårene 1994 og 1995 betegnes skatten »6 pct.-skatten«.

8.1. Bundskat

Bundskatten beregnes af skattepligtig indkomst opgjort efter personskattelovens § 1.

Skatten udgør i 1994 14,5 pct. af beregningsgrundlaget. Om skatteprocenterne i perioden 1994-98 henvises til personskattelovens § 6, stk. 2, samt oversigten i punkt 1.3.

8.2. Mellemskat

Beregningsgrundlaget for mellemskatten opgøres efter § 6 a som den personlige indkomst med tillæg eller fradrag af kapitalindkomst (afhængig af, om kapitalindkomsten som opgjort efter § 4 er positiv eller negativ). Det bemærkes herved, at reglerne om udligning af kapitalindkomst mellem ægtefæller i § 7, stk. 3-9, ikke finder anvendelse på beregningen af mellemskatten, men kun på beregningen af topskatten, jf. punkt 8.3.1. nedenfor.

Særreglen om fradragsret for underholdsbidrag i 1994 og 1995 er omtalt i punkt 24.2. nedenfor.

I summen af personlig indkomst og kapitalindkomst gives et bundfradrag på 130.000 kr. (1994). Herved fremkommer beregningsgrundlaget for mellemskatten.

Skatten udgør i 1994 4,5 pct. af beregningsgrundlaget. Om skatteprocenterne i perioden 1994-98 henvises til personskattelovens § 6 a, stk. 2, samt oversigten i punkt 1.3.

8.2.1. Samlevende ægtefæller

Hvis et ægtepar er samlevende ved indkomstårets udløb, kan en eventuel uudnyttet del af bundfradraget ved beregningen af mellemskat overføres til den anden ægtefælle.

Det vil sige, at hvis den ene ægtefælles personlige indkomst og kapitalindkomst tilsammen udgør mellem 0 og 130.000 kr. (1994), forhøjes den anden ægtefælles bundfradrag med differencen mellem 130.000 kr. og den førstnævnte ægtefælles personlige indkomst og kapitalindkomst.

Hvis den ene ægtefælles personlige indkomst og kapitalindkomst derimod er negativ, forhøjes den anden ægtefælles bundfradrag kun med 130.000 kr.

Hvis den negative sum skyldes, at den førstnævnte ægtefælles negative kapitalindkomst overstiger den pågældendes positive personlige indkomst, kan også det negative beløb fragå i den anden ægtefælles beregningsgrundlag. Reglen om, at den anden ægtefælles beregningsgrundlag maksimalt kan nedsættes med 2 x bundfradraget, gælder således ikke i disse tilfælde.

I eksempel 8.2.1. er vist beregningsmetoden for overførsel af bundfradrag mellem ægtefæller, hvor overførslen overstiger 130.000 kr.

Eksempel 8.2.1. Beregning af mellemskattegrundlag og mellemskat for ægtepar. 1994. (Samlevende ved udgangen af indkomståret).

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                           Ægtefælle 1     Ægtefælle 2  

                                               Kr.             Kr.  

 ---------------------------------------------------------------------  

 (1) Personlig indkomst                     175.000         350.000  

 (2) Kapitalindkomst                       -200.000               0  

 (3) Grundlag før bundfradrag (1)+(2)       -25.000         350.000  

 (4) Bundfradrag                            130.000         130.000  

 (5) Uudnyttet bundfradrag                  130.000               0  

 (6) Overført bundfradrag fra ægtefællen          0         130.000  

 (7) Overført negativ kapitalindkomst  

     til modregning                          25.000         -25.000  

 (8) Grundlag for mellemskat (3)-(4)+  

     (5)-(6)+(7)                                  0          65.000  

 (9) Mellemskat: 4,5 pct. af (8)                  0,00        2.925,00  

 ---------------------------------------------------------------------  

8.3. Topskat

Beregningsgrundlaget for topskatten for en enlig person opgøres efter § 7, stk. 1, som den personlige indkomst med tillæg af den del af en eventuel positiv kapitalindkomst (opgjort netto), der overstiger en bundgrænse på 20.000 kr. (1994).

Er den skattepligtiges kapitalindkomst 0 eller negativ, eller er den positiv, men ikke over 20.000 kr., er det således alene den personlige indkomst, der indgår ved beregningen af topskatten.

I den personlige indkomst med eventuelt tillæg af kapitalindkomst over 20.000 kr. gives et bundfradrag på 234.900 kr. (1994). Herved fremkommmer beregningsgrundlaget for topskatten for ugifte og for gifte personer, der ikke har samlevet med ægtefællen i hele indkomståret, eller hvis indkomstår ikke omfatter et helt år.

Skatten udgør i 1994 12,5 pct. af beregningsgrundlaget. Om skatteprocenterne i perioden 1994-98 henvises til personskattelovens § 7, stk. 2, og oversigten i punkt 1.3.

8.3.1. Samlevende ægtefæller

Hvis ægtefæller har været samlevende i hele indkomståret, og dette omfatter et helt år, sammenlægges ægtefællernes respektive kapitalindkomster til et nettobeløb. Udgør denne nettokapitalindkomst mere end 40.000 kr. (1994) (svarende til 2 x grundbeløbet på 20.000 kr.), beregnes der topskat af det overskydende beløb efter nedenstående særlige regler, jf. personskattelovens § 7, stk. 4-9.

Først foretages en beregning af hver ægtefælles topskat på grundlag af personlig indkomst (med bundfradrag), men uden at kapitalindkomsten inddrages i beregningen (skatteberegning nr. 1).

Dernæst foretages der en beregning af topskat hos den ægtefælle, der har den højeste personlige indkomst (i tilfælde af, at ægtefællerne har lige store personlige indkomster, foretages beregningen hos den ægtefælle, der har de største ligningsmæssige fradrag). Ved denne beregning tillægges den pågældende ægtefælles personlige indkomst ægtefællernes samlede kapitalindkomst (i det omfang den overstiger 40.000 kr.). Der gives eet bundfradrag (skatteberegning nr. 2).

Differencen mellem skatteberegning nr. 2 og skatteberegning nr. 1 for den pågældende ægtefælle udgør ægtefællernes samlede skat af kapitalindkomsten.

Den således beregnede samlede skat af kapitalindkomsten fordeles mellem ægtefællerne.

Er ægtefællernes nettokapitalindkomst fordelt således, at kun den ene ægtefælle har kapitalindkomst, der overstiger bundgrænsen på 20.000 kr. (1994), påhviler betalingen af hele den beregnede topskat af kapitalindkomsten denne ægtefælle.

Hvis derimod begge ægtefæller har positiv kapitalindkomst over bundgrænsen, fordeles den beregnede skat efter forholdet mellem den ene ægtefælles kapitalindkomst over bundgrænsen og den anden ægtefælles kapitalindkomst over bundgrænsen.

Derudover betaler hver af ægtefællerne topskat beregnet på grundlag af den personlige indkomst, jf. § 7, stk. 4, og skatteberegning nr. 1.

Et eksempel på beregningerne gives nedenfor.

Eksempel 8.3.1. Beregning af topskattegrundlag og topskat. Helårssamlevende ægtefæller. 1994.

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                            Ægtefælle 1  Ægtefælle 2   Ægtefælle 1 + 2  

                                Kr.          Kr.            Kr.  

 ---------------------------------------------------------------------  

  Indkomstopgørelse  

 (1) Personlig indkomst      100.000        300.000  

 (2) Kapitalindkomst          60.000        -10.000  

  Opgørelse af  

 beskatningsgrundlag  

 Personlig indkomst  

 (3) Personlig indkomst (1)  100.000        300.000  

  Kapitalindkomst  

 (4) Samlet nettokapital-  

     indkomst (2)             60.000        -10.000        50.000  

 (5) Bundfradrag i positiv  

     nettokap.indkomst                                     40.000  

 (6) Positiv nettokapital-  

     indkomst til topskat  

     (4)-(5)                                               10.000  

 (7) Positiv nettokap.  

     indkomst til topskat  

     placeres hos ægtefællen,  

     der har størst  

     personlig indkomst  

     (Æ 2)                          0        10.000  

  Topskat af personlig indkomst  

 (§ 7, stk. 4)  

 (8) Personlig indkomst       100.000       300.000  

 (9) Bundfradrag i  

     topskattegrundlag        234.900       234.900  

 (10) Grundlag for topskat  

      af personlig indkomst  

      (8)-(9)                       0        65.100  

 (11) Topskat af personlig  

     indkomst:  

     12,5 pct. af (10)              0,00      8.137,50  

  Topskat af positiv  

 nettokapitalindkomst  

 (§ 7, stk. 5)  

 (12) Personlig indkomst                    300.000  

 (13) Positiv nettokap.  

      indkomst til topskat                   10.000  

 (14) Bundfradrag i  

      topskattegrundlag                     234.900  

 (15) Grundlag for topskat af  

      personlig indkomst og  

      positiv nettokapital-  

      indkomst (12)+(13)-(14)                75.100  

 (16) Topskat af personlig  

      indkomst og positiv  

      nettokap.indkomst:  

      12,5 pct. af (15)                       9.387,50  

 (17) Ægteparrets samlede topskat  

      af positiv nettokap.indkomst  

      over 40.000 kr. er  

      (16)-(11) (§ 7, stk. 6)                 1.250,00  

 (18) Topskat af kapitalindkomst  

     (fordeles forholdsmæssigt  

     efter hver ægtefælles  

     andel af positiv  

     nettokapitalindkomst over  

     20.000 kr.) (§ 7, stk. 7  

     og 8)                    1.250,00            0,00  

 (19) Samlet topskat  

     (11)+(18)                1.250,00        8.137,50  

  8.4. »6 pct.-skat«  

Den hidtidige 6 pct.-skat afvikles i indkomstårene 1994 og 1995 og bortfalder fra og med indkomståret 1996. Skatten udgør i 1994 5 pct. og i 1995 3 pct. af beregningsgrundlaget. Skatten betegnes i det følgende »6 pct.-skatten«.

Beregningsgrundlaget for indkomstskatten efter § 8 opgøres i 1994 og 1995 alene med udgangspunkt i den personlige indkomst. Positiv kapitalindkomst indgår ikke længere i beregningsgrundlaget.

I den personlige indkomst gives et bundfradrag på 173.100 kr. (1994). Herved fremkommer beregningsgrundlaget.

8.4.1. Samlevende ægtefæller

Hvis et ægtepar er samlevende ved indkomstårets udløb, kan en eventuel uudnyttet del af bundfradraget ved beregningen af »6 pct.-skat« overføres til den anden ægtefælle.

Det vil sige, at hvis den ene ægtefælles personlige indkomst udgør mellem 0 og 173.100 kr. (1994), forhøjes den anden ægtefælles bundfradrag med differencen mellem 173.100 kr. og den førstnævnte ægtefælles personlige indkomst.

Hvis den ene ægtefælles personlige indkomst derimod er negativ, forhøjes den anden ægtefælles bundfradrag kun med 173.100 kr.

8.5. Skat af aktieindkomst

Beskatningen af aktieindkomst afhænger af, hvorvidt aktieindkomsten overstiger et progressionsbundbeløb på 32.700 kr. (1994), jf. § 8 a. Om beskatning af negativ aktieindkomst se punkt 8.5.3. og om beskatning af ægtefæller punkt 8.5.4.

8.5.1. Aktieindkomst under progressionsgrænsen

Aktieindkomst, der ikke overstiger 32.700 kr. (1994), beskattes med 30 pct. i indkomstårene 1993-95 og med 25 pct. fra og med indkomståret 1996.

Skatten af aktieindkomst under progressionsgrænsen er endelig og svarer for udbytters vedkommende til den udbytteskat, som selskabet har indeholdt. At skatten er endelig indebærer, at der ikke kan modregnes skatteværdi af negativ skattepligtig indkomst eller skatteværdi af personfradrag. Dette gælder også i de tilfælde, hvor der ikke er indeholdt skat, f.eks. ved maskeret udlodning og i tilfælde, hvor aktieavancer indgår i aktieindkomsten (salg fra beholdninger af børsnoterede aktier på over 103.000 kr. (1994) og salg af unoterede aktier efter en ejertid på 3 år eller mere).

I det omfang der ikke er indeholdt udbytteskat af aktieindkomsten, forhøjes modtagerens slutskat med det manglende beløb.

Såfremt den indeholdte udbytteskat overstiger 30/25 pct. af den samlede aktieindkomst, modregnes det overskydende beløb i den skattepligtiges slutskat på linie med alle andre foreløbige skatter. Er den samlede aktieindkomst negativ, modregnes hele den indeholdte udbytteskat i slutskatten. I det omfang den indeholdte udbytteskat overstiger slutskatten, udbetales den som overskydende skat.

Refusion af indeholdt udbytteskat kommer kun på tale ved tab som følge af salg af unoterede aktier, der har været ejet i mere end tre år. Det skyldes, at tab på aktier i andre tilfælde alene kan modregnes i gevinster på andre aktier. Når den skattepligtige har tab på unoterede aktier, der er ældre end tre år, skal alt udbytte selvangives, for at der kan opnås refusion af den indeholdte udbytteskat.

8.5.2. Aktieindkomst over progressionsgrænsen

Aktieindkomst, der overstiger 32.700 kr. (1994), beskattes fra og med indkomståret 1993 med 40 pct. af det overskydende beløb. 40 pct.-skatten er i modsætning til 30/25 pct.-skatten ikke endelig, og der kan således foretages modregning heri af skatteværdi af personfradrag og negativ skattepligtig indkomst, jf. personskattelovens § 9 og § 13, stk. 12.

Nedenfor vises et beregningseksempel.

Eksempel 8.5.2. Tab ved salg af unoterede aktier og modregning af udbytteskat i slutskat. Enlig skatteyder. 1994.

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                                           Kr.  

 ---------------------------------------------------------------------  

  Ligningsoplysninger  

 (1) Tab ved salg af unoterede aktier efter  

     3 års ejertid                                        -100.000  

 (2) Udbytte af danske aktier                              150.000  

 (3) Indeholdt udbytteskat efter  

     kildeskattelovens § 65: 30 pct. af (2)                 45.000  

  Opgørelse af aktieindkomst  

 (4) Aktieindkomst (1)+(2)                                  50.000  

 (5) Progressionsbundbeløb                                  32.700  

 (6) Aktieindkomst over progressionsbundbeløb  

    (4)-(5)                                                 17.300  

  Opgørelse af årets skat i alt  

 (7) Beregnet indkomstskat                                 105.000  

 (8) Aktieskat af aktieindkomst over  

     progressionsbundbeløb: 40 pct. af (6)                   6.920  

 (9) Skat af aktieindkomst under  

     progressionsbundbeløb: 30 pct. af (5)                   9.810  

 (10) Samlet skat (7)+(8)+(9)                              121.730  

  Opgørelse af for meget indeholdt  

 udbytteskat (Personskattelovens § 8 a, stk. 3)  

 (11) Indeholdt udbytteskat efter  

      kildeskattelovens § 65 (3)                            45.000  

 (12) 30 pct. af aktieindkomsten opgjort  

      netto: 30 pct. af (4)                                 15.000  

 (13) For meget indeholdt udbytteskat til  

     modregning i slutskat (11)-(12)                        30.000  

  Årsopgørelse  

 (14) Indeholdt A-skat                                      90.000  

 (15) Udbytteskat af aktieindkomst over  

      progressionsbundbeløbet: 30 pct. af (6)                5.190  

 (16) Tab af unoterede aktier (13)                          30.000  

 (17) I alt forskudsskat (14)+(15)+(16)                    125.190  

 (18) Beregnet skat (7)+(8)                                111.920  

 (19) Overskydende skat: (17)-(18)                          13.270  

 ---------------------------------------------------------------------  

8.5.3. Negativ aktieindkomst

Hvis aktieindkomsten er negativ, beregnes negativ skatteværdi på 30/25 pct. af beløb, der ikke overstiger 32.700 kr. (1994), og med 40 pct. af et eventuelt overskydende beløb. Den negative skatteværdi modregnes i den skattepligtiges slutskatter, og et eventuelt overskydende skattebeløb fremføres til modregning i slutskatterne for de fem efterfølgende indkomstår. Modregning i slutskatten foretages fortrinsvis i de almindelige skatter med de beregnede skatteværdier.

8.5.4. Samlevende ægtefæller

Hvis et ægtepar er samlevende ved indkomstårets udløb, kan en eventuel uudnyttet del af progressionsbundbeløbet overføres til den anden ægtefælle.

Det vil sige, at hvis den ene ægtefælles aktieindkomst udgør mellem 0 og 32.700 kr. (1994), forhøjes den anden ægtefælles progressionsbundbeløb med differencen mellem 32.700 kr. og den førstnævnte ægtefælles aktieindkomst.

Hvis den ene ægtefælles aktieindkomst er negativ, men nominelt lavere end den anden ægtefælles positive aktieindkomst, modregnes det negative beløb i den anden ægtefælles positive aktieindkomst, og den anden ægtefælle har derudover to progressionsbundbeløb.

Hvis den ene ægtefælle har negativ aktieindkomst, der nominelt overstiger den anden ægtefælles positive aktieindkomst, foretages først modregning. Af det negative nettobeløb beregnes herefter negativ skat på 30/25 pct. af beløb, der ikke overstiger 65.400 kr. (1994), og 40 pct. af et eventuelt overskydende beløb.

Har begge ægtefæller negativ aktieindkomst, fordeles beløbet på 65.400 kr. forholdsmæssigt mellem ægtefællerne. Negativ skat, der ikke kan modregnes i den skattepligtiges øvrige skatter, fradrages i ægtefællens skatter, og et resterende beløb fremføres til modregning i senere års skatter, herunder ægtefællens skatter.

Eksempel 8.5.4. Beregning af skatteværdi af negativ aktieindkomst. 1994

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                        Ægtefælle 1    Ægtefælle 2  

                                            Kr.            Kr.  

 ---------------------------------------------------------------------  

  Indkomstopgørelse  

 (1) Aktieindkomst                       -100.000                0  

 (2) Progressionsbundbeløb                 32.700           32.700  

 (3) Uudnyttet progressionsbundbeløb            0           32.700  

 (4) Overført progressionsbundbeløb  

     fra ægtefællen                        32.700                0  

 (5) Negativ aktieindkomst mindre end  

    progressionsbeløbet -((2)-(3)+(4))    -65.400                0  

 (6) Negativ aktieindkomst større end  

    progressionsbeløbet (1)+(2)-(3)+(4)   -34.600                0  

  Skatteværdi af negativ aktieindkomst  

 (7) Negativ aktieindkomst beregnet  

     med 30 pct. skatteværdi:  

     30 pct. af (5)                    -19.620,00  

 (8) Negativ aktieindkomst beregnet  

     med 40 pct. skatteværdi:  

     40 pct. af (6)                    -13.840,00  

 (9) Negativ aktieskat til modregning  

    eller fremførsel (7)+(8)           -33.460,00  

 ---------------------------------------------------------------------  

9. Kommunale indkomstskatter Kommunal og amtskommunal indkomstskat samt kirkelige afgifter beregnes med den for indkomståret gældende beskatningsprocent i skattekommunen. Det vil sige den kommune, hvor den skattepligtige har bopæl den 5. september i året forud for indkomståret.

Pligten til at betale kirkeskat til folkekirken omfatter kun medlemmer af folkekirken.

Beskatningsgrundlaget for de kommunale indkomstskatter er den skattepligtige indkomst.

9.1. Landsgennemsnitlige skatteprocenter

De kommunale skatteprocenter fastlægges i oktober måned i året forud for indkomståret. For indkomståret 1994 er de landsgennemsnitlige skatteprocenter:

Eksempel 9.1. Landsgennemsnitlige kommunale skatte procenter. 1994.

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                                               Pct.  

 ---------------------------------------------------------------------  

 Gennemsnitlig kommunal skatteprocent                          20,9  

 Gennemsnitlig amtskommunal skatteprocent                       8,6  

 Gennemsnitlig kirkeskatteprocent                               0,7  

  Samlet gennemsnitlig kommunal skatteprocent                  30,2  

 ---------------------------------------------------------------------  

Anm.: Procenterne angiver de budgetterede indkomstskatter i pct. af det samlede kommunale udskrivningsgrundlag inkl. København og Frederiksberg.

I det følgende er i cirkulærets eksempler (hvor ikke andet er angivet) anvendt den gennemsnitlige kommunale skatteprocent på 30,2 pct. for indkomståret 1994.

Lægges hertil bundskatteprocenten på 14,5, bliver den samlede beskatningsprocent for skattepligtig indkomst i en gennemsnitskommune 44,7 pct. i 1994.

Hvor der i cirkulæret tales om en skatteprocent på ca. 44,7 pct., betyder det, at skatteprocenten varierer omkring 44,7 pct. med variationerne i skatteprocenterne.

Begrænset skattepligtige betaler kommunal og amtskommunal indkomstskat med den gennemsnitlige kommunale og amtskommunale beskatningsprocent for det pågældende indkomstår, nedrundet til nærmeste hele procent. For indkomståret 1994 er procenten 29.

10. Skatteberegning

Nedenfor vises skatteberegningen for det ægtepar, hvis indkomstopgørelse blev foretaget i eksempel 7.

Eksempel 10. Eksempel på skatteberegning for ægtepar. 1994.

(Indkomstopgørelsen er foretaget i eksempel 7).

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                        Ægtefælle 1    Ægtefælle 2  

                                            Kr.            Kr.  

 ---------------------------------------------------------------------  

  Indkomstopgørelse  

 (1) Personlig indkomst                   370.000         120.000  

 (2) Kapitalindkomst                      -31.000           1.000  

 (3) Fradrag i skattepligtig indkomst      16.700          12.500  

 (4) Skattepligtig indkomst (1)+(2)-(3)   322.300         108.500  

 (5) Aktieindkomst til 40 pct. beskatning  34.600               0  

 (6) Aktieindkomst under  

     progressionsgrænsen, hvori der  

     ikke er indeholdt udbytteskat  

     (65.400 kr. - 30.000 kr.)             35.400  

  Skatteberegning  

 (7) Bundskat § 6  

 14,5 pct. af skattepligtig indkomst (4)   46.733,50       15.732,50  

 (8) Mellemskat § 6 a  

    4,5 pct. af summen af personlig  

    indkomst og kapitalindkomst i det  

    omfang summen overstiger 130.000 kr.  

    (260.000 kr. for ægtefællerne  

    tilsammen)  

    Æ 1: 4,5 pct. af ((1)+(2)-130.000 kr.  

         -9.000 kr.*)                       9.000,00  

    Æ 2: 4,5 pct. af ((1)+(2)-130.000 kr.)                      0,00  

 (9) Topskat § 7 inkl. nedslag for  

    skråt skatteloft  

    12,5 pct. af summen af personlig  

    indkomst og positiv nettokapital-  

    indkomst over 20.000 kr.  

    (40.000 kr. for ægtepar) i det  

    omfang summen overstiger 234.900 kr.  

    Nedslag efter skråt skatteloft  

    § 19, stk. 1 (14,5 + 4,5 + 12,5  

    + 5 + 29,5-65) pct. = 1,0 pct.  

    Æ 1: (12,5 pct. - 1,0 pct.) af  

         ((1)-234.900 kr.)                15.536,50  

    Æ 2: (12,5 pct. - 1,0 pct.) af  

         ((1)-234.900 kr.)                                      0,00  

 (10) »6 pct.-skat« § 8  

     5 pct. af personlig indkomst over  

     173.100 kr. (346.200 kr. for  

     ægtefællerne tilsammen)  

     Æ 1: 5 pct. af ((1)-173.100 kr.  

          - 53.100 kr.**))                 7.190,00  

     Æ 2: 5 pct. af ((1)-173.100 kr.)                           0,00  

 (11) Aktieskat § 8 a  

     40 pct. af aktieindk. over  

     progressionsbundbeløbet  

     Æ 1: 40 pct. af (5)                  13.840,00  

     Æ 2: 40 pct. af (5)                                        0,00  

 (12) Kommuneskat  

     30,2 pct. af skattepligtig  

     indkomst (4)                         97.334,60        32.767,00  

 (13) Samlet skat før personfradrag  

     (7) + (8) + (9) + (10) + (11) +  

     (12)                                189.634,60        48.499,50  

 (14) Personfradrag  

     Skatteværdien udgør  

     (14,5+30,2) pct. = 44,7 pct. af  

     29.300 kr.                           13.097,10        13.097,10  

 (15) Samlet skat (13)-(14)              176.537,50        35.402,40  

 (16) Skat af aktieindkomst under  

      progressionsbundbeløbet:  

      30 pct. af (6)                      10.620,00             0,00  

 ---------------------------------------------------------------------  

  • *) Uudnyttet bundfradrag på 9.000 kr. (130.000 kr. - 121.000 kr.) er overført fra Æ 2 til Æ 1. ) Uudnyttet bundfradrag på 53.100 kr. (173.100 kr. - 120.000 kr.) er overført fra Æ 2 til Æ 1.

D. Personfradrag (§§ 9 - 12)

11.1. Fuldt skattepligtige

Der gives personfradrag ved skatteberegningen, idet de beregnede skatter nedsættes med skatteværdien af personfradraget, jf. § 9. De beregnede indkomstskatter til stat, kommune og amtskommune samt kirkelige afgifter nedsættes efter § 12 hver for sig med en procentdel af personfradraget.

I 1983 indførtes et todelt personfradrag, således at personfradraget ved beregning af statsindkomstskat var højere end personfradraget ved beregning af kommunal og amtskommunal indkomstskat samt kirkeskat.

Fra og med indkomståret 1994 anvendes ens personfradrag ved alle skatteberegninger. Grundbeløbet for personfradrag til personer, der er fyldt 18 år eller har indgået ægteskab, udgør 23.700 kr. Efter regulering udgør personfradraget i 1994 29.300 kr.

De særlige regler om personfradrag til pensionister er ophævet i forbindelse med en omlægning af de sociale pensioner, jf. herom punkt 3.2.2.

Personer, der ved indkomstårets udløb ikke er fyldt 18 år og ikke har indgået ægteskab, har et personfradrag med et grundbeløb på 17.000 kr., der efter regulering udgør 21.100 kr. i 1994.

Der gives ikke personfradrag ved beregningen af skat af indkomst, der er omfattet af 30 pct.-beskatning efter kildeskattelovens § 48 E (forskere og andre nøglemedarbejdere). Om denne beskatningsform henvises til cirkulære nr. 9 af 15. januar 1993 til kildeskatteloven.

Eksempel 11.1. Skatteværdi af personfradrag. Gennemsnitskommune 1994.

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                                          Kr.  

 ---------------------------------------------------------------------  

  Skatteværdien af personfradraget beregnes  

 med beskatningsprocenterne for bundskatten  

 til staten og de kommunale skatter  

 1. Skatteværdi af almindeligt personfradrag:  

    (14,5 + 30,2) pct. af 29.300 kr                     13.097,10  

 2. Skatteværdi af personfradrag for børn og  

    unge under 18 år:  

    (14,5 + 30,2) pct. af 21.100 kr                      9.431,70  

 ---------------------------------------------------------------------  

11.1.1. Samlevende ægtefæller

Hvis en gift person, der er samlevende med ægtefællen ved indkomstårets udløb, efter modregning af skatteværdier af personfradragene i egne indkomstskatter har uudnyttede skatteværdier, omregnes disse til fradragsbeløb og overføres til ægtefællen. Her beregnes skatteværdierne med ægtefællens egne skatteprocenter, og der foretages en lignende modregning som ovenfor anført. Et herefter uudnyttet personfradrag kan ikke fremføres til anvendelse i efterfølgende indkomstår.

11.1.2. Skatteværdi

Skatteværdien af personfradraget ved beregning af indkomstskat til staten beregnes med skattesatsen i § 6 for bundskatten til staten. Den således beregnede skatteværdi modregnes i bundskatten og eventuelt i mellemskatten, topskatten, »6 pct.-skatten« og skat af aktieindkomst over progressionsbundbeløbet i § 8 a (i nævnte rækkefølge).

De kommunale indkomstskatter nedsættes med skatteværdien af personfradraget beregnet med de kommunale skatteprocenter og kirkeskatteprocenten for medlemmer af folkekirken.

Hvis skatteværdien af personfradraget ved beregning af henholdsvis indkomstskat til staten og de kommunale indkomstskatter overstiger det beregnede skattebeløb, anvendes den uudnyttede del af skatteværdien til nedsættelse af de øvrige indkomstskatter.

11.2. Begrænset skattepligtige

Begrænset skattepligtige personer er berettiget til personfradrag ved skatteberegningen efter tilsvarende regler, som gælder for fuldt skattepligtige personer. For enkelte arter af indkomst, der er omfattet af den begrænsede skattepligt, indrømmes der dog ikke personfradrag.

Der gives således ikke personfradrag ved begrænset skattepligt af indkomst omfattet af kildeskattelovens § 43, stk. 2, litra a (visse godtgørelser for medlemsskab af bestyrelser m.v.), litra e (visse understøttelser), litra g (andre arter af skattepligtig indkomst, der i det væsentlige udgør en nettoindkomst for erhververen), litra h (vederlag til personer, der stilles til rådighed for arbejde her i landet) og litra i (vederlag til fraflyttede tidligere virksomhedsindehavere m.v.)

Der gives heller ikke personfradrag ved beregning af skat af indkomst, der er omfattet af reglerne om 30 pct.-beskatning af bruttoindtægten i kildeskattelovens § 48 C (visse søfolk m.v.). Der henvises til cirkulære nr. 144 af 30. november 1988 om sømandsfradragsloven.

Er et ægtepar begge begrænset skattepligtige, får ægtefællerne hver sit personfradrag ved skatteberegningen. Muligheden for overførsel af uudnyttet personfradrag mellem ægtefæller, jfr. personskattelovens § 10, stk. 3, forudsætter derimod efter kildeskattelovens § 4, stk. 6, at de begge er fuldt skattepligtige her til landet.

For begrænset skattepligtige efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra a, jf. kildeskattelovens § 43, stk. 1, (lønmodtagere) er der i stedet mulighed for fradrag efter ligningslovens § 9 F.

11.3. Nedsættelse ved sociale ydelser

Personskattelovens § 11, hvorefter personfradraget blev nedsat i det omfang, den skattepligtige modtog kontanthjælp og visse andre sociale ydelser, er ophævet med virkning fra og med indkomståret 1994. Ophævelsen er en følge af, at kontanthjælpen er omlagt til en skattepligtig bruttoydelse. Der henvises herom til punkt 3.2.1.

E. Underskud (§§ 13 - 13a)

12. Underskudsregler generelt

Personskattelovens § 13, stk. 1-4, omhandler reglerne om underskud i skattepligtig indkomst og personlig indkomst for henholdsvis enlige og gifte skattepligtige.

Om underskud i aktieindkomst henvises til § 8 a, stk. 5-6, og punkt 8.5.3.

Om underskud, når en ægtefælle har udenlandsk indkomst, henvises til punkt 19.3.

Om de særlige underskudsregler for udlejningsvirksomhed og virksomhed, der drives i anpartsform, henvises til punkt 20.3.2.

Om underskud fra virksomhed, der omfattes af virksomhedsordningen, henvises til cirkulære nr. 21 af 9. december 1986 om virksomhedsskatteloven, punkt 118-129, samt til punkt 12.4.

I det følgende gennemgås i punkt 12.1. og 12.1.1. underskud i skattepligtig indkomst for henholdsvis enlige og samlevende ægtefæller, i punkt 12.2. og 12.2.1. underskud i personlig indkomst for henholdsvis enlige og samlevende ægtefæller, i punkt 12.3. prioriteringen mellem de 5 efterfølgende indkomstår, i punkt 12.4. virksomhedsunderskud, i punkt 12.5. underskudsreglerne vedrørende særlig indkomst, og i punkt 12.6. beskrives, hvordan der forholdes, når en skattepligtig har flere typer af underskud samtidig. Endelig omtales underskudsreglerne ved akkord og gældssanering i punkt 12.7.

12.1. Underskud i skattepligtig indkomst

Underskud i skattepligtig indkomst skal efter § 13, stk. 1, så vidt muligt modregnes med skatteværdien i mellem-, top- og »6 pct.«-skatterne samt skat af aktieindkomst over progressionsbundbeløbet i § 8 a.

Omregning af underskud i skattepligtig indkomst til skatteværdi og fra skatteværdi tilbage til negativ skattepligtig indkomst sker på basis af bundskattesatsen samt satserne for de kommunale og amtskommunale skatter og (for medlemmer af folkekirken) kirkelige afgifter. Et fremført underskud i den skattepligtige indkomst omregnes til skatteværdi på grundlag af skatteprocenterne i det indkomstår, hvori det uudnyttede underskud helt eller delvist udlignes i de øvrige beregnede skatter.

Hvis skatteværdien af underskuddet er mindre end summen af de nævnte skatter, foretages modregningen i den nævnte rækkefølge.

Modregningen sker, før disse skatter eventuelt bliver nedsat med skatteværdien af personfradrag.

Hvis der efter modregningen er en overskydende negativ skatteværdi, omregnes denne til negativ skattepligtig indkomst, der kan fremføres til de 5 følgende indkomstår.

I de enkelte indkomstår fratrækkes underskuddet først i den skattepligtige indkomst. Hvis der herefter er et resterende underskud, omregnes det til skatteværdi og fratrækkes i årets beregnede mellem-, top- og »6 pct.«-skatter samt skat af aktieindkomst over progressionsbundbeløbet i § 8 a. Modregningen i de nævnte skatter sker i den nævnte rækkefølge.

Eksempel 12.1. Underskud i skattepligtig indkomst. Enlig skatteyder.

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                                           Kr.  

 ---------------------------------------------------------------------  

  Underskudsår  

 Indkomstopgørelse 1994  

 (1) Personlig indkomst                                  350.000  

 (2) Kapitalindkomst                                    -450.000  

 (3) Fradrag i skattepligtig indkomst                     10.000  

 (4) Skattepligtig indkomst (underskud) (1)+(2)-(3)     -110.000  

  Skatteberegning 1994  

 (5) Topskat inkl. nedslag for skråt skatteloft:  

     (12,5 pct. - 1,0 pct.) af ((1) - 234.900 kr.)     13.236,50  

 (6) »6 pct.-skat«:  

     5 pct. af ((1) - 173.100 kr.)                      8.845,00  

 (7) Skat efter §§ 6a, 7, 8 og 8a, stk. 2, før  

    modregning af underskud (5)+(6)                    22.081,50  

  De beregnede skatter, i alt 22.081,50 kr.,  

 nedsættes med skatteværdien af underskuddet  

 (8) Skatteværdi af underskud:  

     Skatteværdien af underskuddet beregnes  

     med beskatningsprocenterne for bundskatten  

     til staten og de kommunale skatter  

     (14,5 pct.+30,2 pct.) = 44,7 pct. af (4)         -49.170,00  

 (9) Resterende skatteværdi af underskud (7)+(8)       27.088,50  

     Resterende skatteværdi af underskud  

     omregnes til negativ skattepligtig indkomst  

     og fremføres til 1995  

 (10) Negativ skattepligtig indkomst (underskud)  

     til fremførsel: ((9) x 100 / 44,7 pct.)          -60.601  

 Personen betaler ikke skat for 1994  

  Fremførselsår  

 Indkomstopgørelse 1995  

 (11) Personlig indkomst                              350.000  

 (12) Kapitalindkomst                                -250.000  

 (13) Fradrag i skattepligtig indkomst                 10.000  

 (14) Skattepligtig indkomst før modregning af  

      fremført negativ skattepligtig indkomst  

      (11)+(12)-(13)                                   90.000  

 (15) Fremført negativ skattepligtig indkomst  

      fra 1994 (10)                                   -60.601  

 (16) Skattepligtig indkomst efter modregning  

     (14)+(15)                                         29.399  

  Skatteberegning 1995  

 (17) Bundskat:  

      13 pct. af (16)                                   3.821,87  

 (18) Topskat inkl. nedslag for skråt skatteloft:  

      (13,5 pct.-0,5 pct.) af ((11) - 234.900 kr.)     14.963,00  

 (19) »6 pct.«-skat:  

      3 pct. af ((11) - 173.100 kr.)                    5.307,00  

 (20) Samlet kommuneskat:  

      30,2 pct. af (16)                                 8.878,50  

 (21) Skatteværdi af personfradrag:  

      (13,0 pct. + 30,2 pct.) af 29.300 kr.            12.657,60  

 (22) Samlet skat 1995 (17)+(18)+(19)+(20)-(21)        20.312,77  

 ---------------------------------------------------------------------  

Anm.: For indkomståret 1995 er anvendt beløbsgrænser i 1994-niveau.

12.1.1. Samlevende ægtefæller

Nedenstående regler anvendes for skattepligtige, der lever sammen med en ægtefælle ved indkomstårets udløb.

Efter § 13, stk. 2, skal underskud i skattepligtig indkomst modregnes med skatteværdien i den skattepligtiges øvrige beregnede skatter for det pågældende indkomstår efter samme regler som de ovenfor under punkt 12.1. beskrevne.

Hvis der efter denne modregning er en overskydende negativ skatteværdi, skal denne omregnes til negativ skattepligtig indkomst og modregnes i den anden ægtefælles positive skattepligtige indkomst for samme indkomstår. I det omfang sådan modregning ikke kan ske, modregnes skatteværdien af det uudnyttede underskud i ægtefællens øvrige beregnede skatter i den i punkt 12.1. nævnte rækkefølge.

Hvis der efter disse modregninger fortsat resterer et uudnyttet underskud, omregnes dette og fremføres til de 5 følgende indkomstår. I hvert af disse indkomstår foretages der modregning efter de ovenfor beskrevne regler, hvis den skattepligtige fortsat er samlevende med ægtefællen ved indkomstårets udløb, og efter reglerne i punkt 12.1., hvis den skattepligtige er blevet enlig.

Omregning af underskud i skattepligtig indkomst til skatteværdi og tilbage sker som beskrevet i punkt 12.1. Skal skatteværdi af underskud modregnes hos den anden ægtefælle, beregnes skatteværdien med denne ægtefælles skatteprocenter. Ægtefæller kan f.eks. have forskellige skatteprocenter, hvis de bor i hver sin kommune (- de kan godt alligevel være samlevende i skattemæssig forstand -), eller hvis kun den ene er medlem af folkekirken.

Eksempel 12.1.1. Underskud i skattepligtig indkomst. Ægtepar. (Samlevende ved indkomstårets udgang).

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                        Ægtefælle 1    Ægtefælle 2  

                                            Kr.            Kr.  

 ---------------------------------------------------------------------  

  Underskudsår  

 Indkomstopgørelse 1994  

 (1) Personlig indkomst                   350.000        200.000  

 (2) Kapitalindkomst                     -450.000       -150.000  

 (3) Fradrag i skattepligtig indkomst      10.000         20.000  

 (4) Skattepligtig indkomst (1)+(2)-(3)  -110.000         30.000  

  Skatteberegning 1994  

 (5) Topskat inkl. nedslag for skråt  

     skatteloft:  

     (12,5 pct. - 1,0 pct.) af  

     ((1) - 234.900 kr.)                   13.236,50           0,00  

 (6) »6 pct.-skat«:  

     5 pct. af ((1) - 173.100 kr.)          8.845,00       1.345,00  

 (7) Skat efter §§ 6a, 7, 8 og 8a,  

    stk. 2, før modregning af  

    underskud (5)+(6)                      22.081,50       1.345,00  

  Egne beregnede skatter, i alt  

 22.081,50 kr., nedsættes med  

 skatteværdien af underskuddet  

 (8) Skatteværdi af underskud:  

     Skatteværdien af underskuddet  

     beregnes med beskatnings-  

     procenterne for bundskatten  

     til staten og de kommunale  

     skatter (14,5 pct. + 30,2 pct.)  

     = 44,7 pct. af (4)                   -49.170,00  

 (9) Resterende skatteværdi af  

     underskud: (7)+(8)                   -27.088,50  

  Resterende skatteværdi af underskud  

 omregnes til negativ skattepligtig  

 indkomst og modregnes i ægtefællens  

 skattepligtige indkomst  

 (10) Skattepligtig indkomst (4)                          30.000  

 (11) Underskud, omregnet  

      ((9) x 100 / 44,7 pct.)                            -60.601  

 (12) Resterende underskud: (10)+(11)                    -30.601  

  Resterende underskud omregnes til  

 skatteværdi og modregnes i  

 ægtefællens beregnede skatter  

 efter §§ 6a, 7, 8 og 8a, stk. 2  

 (13) Skatteværdi af resterende  

      underskud:  

      44,7 pct. af (12)                                  -13.678,65  

 (14) Ægtefællens beregnede skatter (7)                    1.345,00  

 (15) Resterende skatteværdi af  

      underskud: (13)+(14)                               -12.333,65  

  Resterende skatteværdi af  

 underskuddet omregnes til  

 negativ skattepligtig indkomst  

 og fremføres til 1995  

 (16) Negativ skattepligtig  

     indkomst (underskud) til  

     fremførsel: ((15) x 100 /  

     44,7 pct.)                           -27.592  

 Ægtefællerne betaler ikke skat for 1994  

  Fremførselsår  

 Indkomstopgørelse 1995  

 (17) Personlig indkomst                  300.000        180.000  

 (18) Kapitalindkomst                    -200.000       -100.000  

 (19) Fradrag i skattepligtig indkomst     10.000         20.000  

 (20) Skattepligtig indkomst før  

      modregning af fremført negativ  

      skattepligtig indkomst fra  

      1994 (17)+(18)-(20)                  90.000         60.000  

 (21) Fremført negativ skattepligtig  

      indkomst fra 1994 (16)              -27.592              0  

 (22) Skattepligtig indkomst efter  

     modregning (20)+(21)                  62.408         60.000  

  Skatteberegning 1995  

 (23) Bundskat:  

      13 pct. af (22)                       8.113,04       7.800,00  

 (24) Topskat inkl. nedslag for  

      skråt skatteloft:  

      (13,5 pct. - 0,5 pct.) af  

      ((17) - 234.900 kr.)                  8.463,00           0,00  

 (25) »6 pct.-skat«:  

      3 pct. af ((17) - 173.100 kr.)        3.807,00         207,00  

 (26) Samlet kommuneskat:  

      30,2 pct. af (22)                    18.847,22      18.120,00  

 (27) Skatteværdi af personfradrag:  

      (13,0 pct. + 30,2 pct.) af  

      29.300 kr.                           12.657,60      12.657,60  

 (28) Samlet skat 1995 (23)+(24)+(25)+  

     (26)-(27)                             26.572,66      13.469,40  

 ---------------------------------------------------------------------  

Anm.: For indkomståret 1995 er anvendt beløbsgrænser i 1994-niveau.

12.2. Underskud i personlig indkomst

Underskud i personlig indkomst skal efter § 13, stk. 3, modregnes i eventuel positiv kapitalindkomst, før der beregnes mellem- og topskat.

Et herefter resterende underskud kan fremføres til de 5 følgende indkomstår.

I de enkelte indkomstår modregnes underskuddet først i kapitalindkomst og derefter i personlig indkomst før beregningen af mellem-, top- og »6 pct.«-skat.

Modregning af negativ personlig indkomst nedsætter således ikke den skattepligtige indkomst i fremførselsårene, men har alene betydning for beregningen af mellem-, top- og »6 pct.«-skatterne.

Eksempel 12.2. Underskud i personlig indkomst. Enlig skatteyder.

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                                            Kr.  

 ---------------------------------------------------------------------  

  Underskudsår  

 Indkomstopgørelse 1994  

 (1) Personlig indkomst                                  -150.000  

 (2) Kapitalindkomst                                       60.000  

 (3) Fradrag i skattepligtig indkomst                      10.000  

 (4) Skattepligtig indkomst (underskud) (1)+(2)-(3)      -100.000  

  Negativ personlig indkomst modregnes i positiv  

 kapitalindkomst i indkomståret  

 (5) Negativ personlig indkomst til fremførsel  

 (1)+(2)                                                   -90.000  

 (Der bliver ikke beregnet skatter, hvori der kan  

 modregnes skatteværdi af negativ skattepligtig  

 indkomst i 1994)  

  Der betales ikke indkomstskat for 1994  

  Fremførselsår  

 Indkomstopgørelse 1995  

 (6) Personlig indkomst                                    200.000  

 (7) Kapitalindkomst                                        80.000  

 (8) Fradrag i skattepligtig indkomst                       10.000  

 (9) Skattepligtig indkomst før modregning af  

     negativ skattepligtig indkomst fra 1994  

     (6)+(7)-(8)                                           270.000  

 (10) Fremført negativ skattepligtig indkomst (4)         -100.000  

 (11) Skattepligtig indkomst efter modregning (9)+(10)     170.000  

  Negativ personlig indkomst modregnes i positiv  

 kapitalindkomst og herefter i positiv personlig  

 indkomst  

 (12) Fremført negativ personlig indkomst (5)              -90.000  

 (13) Kapitalindkomst (7)                                   80.000  

 (14) Modregnet negativ personlig indkomst                 -80.000  

 (15) Resterende negativ personlig indkomst  

      fra året før (12)-(14)                               -10.000  

 (16) Personlig indkomst (6)                               200.000  

 (17) Personlig indkomst efter modregning (16)+(15)        190.000  

 (18) Kapitalindkomst efter modregning (13)+(14)                 0  

  Skatteberegning 1995  

 (19) Bundskat:  

      13 pct. af (11)                                       22.100,00  

 (20) Mellemskat:  

      5 pct. af 60.000 kr. ((17)+(18) - 130.000 kr.)         3.000,00  

 (21) »6 pct.-skat«:  

      3 pct. af 16.900 kr. ((17) - 173.100 kr.)                507,00  

 (22) Samlet kommuneskat:  

      30,2 pct. af (11)                                     51.340,00  

 (23) Skatteværdi af personfradrag: (13,0 pct. +  

      30,2 pct.) af 29.300 kr.                              12.657,60  

 (24) Samlet skat 1995 (19)+(20)+(21)+(22)-(23)             64.289,40  

 ---------------------------------------------------------------------  

Anm.: For indkomståret 1995 er anvendt beløbsgrænser i 1994-niveau.

12.2.1. Samlevende ægtefæller

Nedenstående regler anvendes for skattepligtige, der lever sammen med en ægtefælle ved indkomstårets udløb.

Efter § 13, stk. 4, skal negativ personlig indkomst så vidt muligt fradrages i den anden ægtefælles positive personlig indkomst. Et overskydende negativt beløb skal derefter modregnes i ægtefællernes samlede positive kapitalindkomst i indkomståret. Har begge ægtefæller positiv kapitalindkomst, modregnes der fortrinsvis i den skattepligtiges kapitalindkomst, og først derefter i den anden ægtefælles kapitalindkomst. Herefter beregnes ægtefællernes mellem-, top- og »6 pct.«-skatter.

Et herefter resterende underskud kan fremføres til de 5 følgende indkomstår.

I de enkelte indkomstår modregnes underskuddet først i ægtefællernes samlede positive kapitalindkomst, derefter i den skattepligtiges personlige indkomst og til sidst i den anden ægtefælles personlige indkomst.

Eksempel 12.2.1. Underskud i personlig indkomst. Ægtepar.

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                             Ægtefælle 1  Ægtefælle 2  Ægtefælle 1 + 2  

                                Kr.          Kr.          Kr.  

 ---------------------------------------------------------------------  

  Underskudsår  

 Indkomstopgørelse 1994  

 (1) Personlig indkomst        -150.000     90.000  

 (2) Kapitalindkomst             60.000    -40.000        20.000  

 (3) Fradrag i skattepligtig  

     indkomst                    10.000     10.000  

 (4) Skattepligtig indkomst  

    (1)+(2)-(3)                -100.000     40.000  

  Negativ personlig indkomst  

 modregnes i underskudsåret  

 først i ægtefællens  

 personlige indkomst og  

 herefter i ægtefællernes  

 samlede kapitalindkomst  

 (5) Personlig indkomst (1)    -150.000     90.000  

 (6) Modregnet negativ  

     personlig indkomst          90.000    -90.000  

 (7) Negativ personlig  

     indkomst til rest (5)+(6)  -60.000          0  

 (8) Ægteparrets samlede  

     kapitalindkomst (2)         20.000  

 (9) Negativ personlig  

    indkomst til fremførsel  

    (7)+(8)                    -40.000  

 (10) Negativ skattepligtig  

      indkomst modregnes i  

      ægtefællens  

      skattepligtige indkomst  

      (Æ1 (4)+Æ2 (4))          -60.000           0  

      (Der bliver ikke  

      beregnet skatter,  

      hvori der kan  

      modregnes skatteværdi  

      af negativ skattepligtig  

     indkomst i 1994)  

 (11) Negativ skattepligtig  

     indkomst til  

     fremførsel (10)            -60.000  

 Ægtefællerne betaler ikke  

 skat for 1994  

  Fremførselsår  

 Indkomstopgørelse 1995  

 (12) Personlig indkomst        200.000     90.000  

 (13) Kapitalindkomst            40.000    -10.000        30.000  

 (14) Fradrag i skattepligtig  

      indkomst                   10.000     10.000  

 (15) Skattepligtig indkomst  

      før modregning af  

      negativ skattepligtig  

      indkomst fra 1994  

      (12)+(13)-(14)            230.000     70.000  

 (16) Fremført negativ  

      skattepligtig indkomst  

      (11)                      -60.000          0  

 (17) Skattepligtig indkomst  

     efter modregning  

     (15)+(16)                  170.000     70.000  

  I fremførselsåret modregnes  

 negativ personlig indkomst  

 først i samlet positiv  

 kapitalindkomst og herefter  

 i positiv personlig indkomst  

 (18) Fremført negativ  

      personlig indkomst (9)    -40.000  

 (19) Ægteparrets samlede  

      kapitalindkomst (13)       30.000  

 (20) Resterende negativ  

      personlig indkomst  

      (18)+(19)                 -10.000  

 (21) Personlig indkomst  

      1995 (12)                 200.000  

 (22) Personlig indkomst  

     efter modregning  

     (20)+(21)                  190.000     90.000  

 (23) Kapitalindkomst efter  

     modregning (13) - (19)      10.000    -10.000  

  Skatteberegning 1995  

 (24) Bundskat:  

      13 pct. af (17)            22.100,00   9.100,00  

 (25) Mellemskat:  

      5 pct. af ((22)+(23)  

      -130.000 kr.  

      -50.000 kr.*)               1.000,00       0,00  

 (26) Samlet kommuneskat:  

      30,2 pct. af (17)          51.340,00  21.140,00  

 (27) Skatteværdi af  

      personfradrag:  

      (13,0 pct. + 30,2 pct.)  

      af 29.300 kr.              12.657,60  12.657,60  

 (28) Samlet skat 1995  

     (24)+(25)+(26)-(27)         61.782,40  17.582,40  

 ---------------------------------------------------------------------  

Anm.: For indkomståret 1995 er anvendt beløbsgrænser m.v. i 1994-niveau.

  • *) Uudnyttet bundfradrag på 50.000 kr. (130.000 kr. - 80.000 kr.) er overført fra Æ2 til Æ1.

12.3. Prioritering mellem de 5 efterfølgende indkomstår

For alle typer af underskud gælder, at underskud kun kan fremføres til modregning i et senere indkomstår, hvis - og i det omfang - det ikke har været muligt at modregne underskuddet i et tidligere indkomstår.

Underskud, der er opstået før det indkomstår, hvori den skattepligtige indgår ægteskab, kan fremføres til modregning hos ægtefællen, forudsat at ægtefællerne er samlevende ved udgangen af det indkomstår, hvori modregningen foretages.

12.4. Virksomhedsunderskud

Underskud i en virksomhed, der omfattes af virksomhedsordningen, behandles efter reglerne i virksomhedsskattelovens § 13. Der henvises herom til cirkulære nr. 21 af 9. decem-ber 1986 om virksomhedsskatteloven, punkt 118-129.

Et virksomhedsunderskud, der ikke er udnyttet ved modregning i opsparet overskud i virksomheden, i den skattepligtiges og en eventuel ægtefælles samlede positive nettokapitalindkomst eller i personlig indkomst hos den skattepligtige og en eventuel ægtefælle, kan derefter modregnes i aktieindkomst over progressionsbundbeløbet i personskattelovens § 8 a for samme indkomstår hos den skattepligtige og eventuelt hos ægtefællen. Kun et resterende underskud fremføres i så fald til de følgende indkomstår. Modregningen er frivillig, og den skattepligtige kan derfor i stedet vælge at betale aktieindkomstskatten og fremføre underskuddet til fradrag i virksomhedsindkomst i de 5 følgende indkomstår.

Disse modregningsregler svarer til reglerne om modregning af virksomhedsunderskud i særlig indkomst, jf. cirkulære nr. 21 af 9. december 1986 om virksomhedsskatteloven, punkt 126.

Underskud i en virksomhed, der ikke omfattes af virksomhedsordningen, herunder også virksomheder, for hvilke kapitalafkastordningen anvendes, behandles efter reglerne i personskattelovens § 13, jf. punkt 12.1-3.

Anvender den skattepligtige kapitalafkastordningen, skal den skattepligtige for indkomstår, hvor den skattepligtiges personlige indkomst fra pligtiges personlige indkomst fra selvstændig erhvervsvirksomhed før fradrag for henlæggelse til konjunkturudligning efter virksomhedsskattelovens § 22 b, stk. 1, og efter fradrag af kapitalafkast er negativ, indtægtsføre henlæggelser til konjunkturudligning svarende til underskuddet, jf. virksomhedsskattelovens § 22 b, stk. 6.

12.5. Særlig indkomst

12.5.1. Underskud i særlig indkomst

Efter reglen i lov om særlig indkomstskat m.v., § 9, stk. 3, kan negativ særlig indkomst fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige almindelige indkomst. Den negative særlige indkomst kan fradrages, selv om den skattepligtige almindelige indkomst derved bliver negativ. Den derved opståede negative almindelige indkomst fremføres efter reglerne i personskattelovens § 13, stk. 1, jf. punkt 12.1. Den negative særlige indkomst kan derimod ikke selvstændigt fremføres til fradrag i særlig indkomst for et efterfølgende indkomstår.

Hvis den skattepligtige er gift, og ægtefællerne er samlevende ved indkomstårets udløb, fradrages negativ særlig indkomst ved opgørelsen af den skattepligtiges egen skattepligtige indkomst. For underskuddet gælder herefter reglerne i personskattelovens § 13, stk. 2, jf. punkt 12.1.1.

12.5.2. Underskud i kulbrinteindkomst

Underskud efter kulbrinteskattelovens § 11, stk. 2, fragår i skattepligtig indkomst efter samme regler som negativ særlig indkomst.

12.5.3. Modregning i særlig indkomst

Efter reglerne i lov om særlig indkomstskat m.v., § 9, stk. 4, kan en skattepligtig, hvis underskud i skattepligtig almindelig indkomst ikke er modregnet i årets beregnede skatter efter personskattelovens § 13, stk. 1, 1. pkt., eller modregnet hos en ægtefælle efter § 13, stk. 2, 1. og 2. pkt., vælge at modregne underskuddet i sin egen særlige indkomst og eventuelt tillige i ægtefællens særlige indkomst for det pågældende indkomstår.

I det omfang der resterer et underskud i skattepligtig indkomst efter modregning i skattepligtig særlig indkomst, skal dette underskud fremføres efter reglerne i personskattelovens § 13, stk. 1 eller 2.

Modregningen af negativ skattepligtig indkomst i særlig indkomst er valgfri. Den skattepligtige kan vælge i stedet at betale den særlige indkomstskat og at fremføre underskuddet til de 5 følgende indkomstår. Underskud i skattepligtig indkomst, der er fremført fra tidligere indkomstår efter personskattelovens § 13, stk. 1 eller 2, kan, hvis det ikke fuldt ud er modregnet i det indkomstår, hvortil det gamle underskud er fremført, ligeledes modregnes i positiv særlig indkomst efter reglerne i lov om særlig indkomstskat § 9, stk. 4.

Underskud i personlig indkomst kan ikke modregnes i positiv særlig indkomst.

Om mulighederne for at modregne underskud i virksomhedsordningen i positiv særlig indkomst henvises til cirkulære nr. 21 af 9. december 1986 om virksomhedsskatteloven, punkt 126.

12.6. Flere underskud

Hvis en skattepligtig har flere underskud, skal underskuddene modregnes i nedenstående rækkefølge:

  • a) Årets virksomhedsunderskud.
  • b) Virksomhedsunderskud fra tidligere indkomstår.
  • c) Årets negative personlige indkomst.
  • d) Negativ personlig indkomst fra tidligere indkomstår.
  • e) Årets negative særlige indkomst.
  • f) Årets negative skattepligtige indkomst.
  • g) Negativ skattepligtig indkomst fra tidligere indkomstår.

12.6.1. Virksomhedsunderskud

12.6.1.1. Virksomhedsordningen

Underskud i en virksomhed, der omfattes af virksomhedsordningen, modregnes efter reglerne i virksomhedsskattelovens § 13. Først udlignes årets virksomhedsunderskud, dernæst fremført virksomhedsunderskud fra tidligere indkomstår. Modregningen har virkning for opgørelsen af kapitalindkomsten og den personlige indkomst og dermed tillige for opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Hvis virksomhedsunderskuddet helt har udlignet ægtefællernes positive nettokapitalindkomst og personlige indkomst, kan den skattepligtige indkomst for begge ægtefæller blive negativ på grund af fradragsberettigede udgifter uden for virksomheden. Endvidere vil et virksomhedsunderskud i den ene ægtefælles virksomhed, hvis ægtefællerne har en positiv nettokapitalindkomst, der er placeret hos den anden ægtefælle, bl.a. bevirke, at virksomhedsunderskuddet også i relation til den skattepligtige indkomst fragår i sidstnævnte ægtefælles skattepligtige indkomst, før en eventuel rest af virksomhedsunderskud fragår i førstnævnte ægtefælles skattepligtige indkomst og personlige indkomst.

12.6.1.2. Kapitalafkastordningen

Underskud i en virksomhed, der omfattes af kapitalafkastordningen, behandles efter reglerne i personskattelovens § 13.

I det omfang, den skattepligtige har foretaget henlæggelser til konjunkturudligning for tidligere indkomstår, skal den skattepligtige som nævnt ovenfor i punkt 12.4. indtægtsføre henlæggelser til konjunkturudligning svarende til underskuddet, jf. virksomhedsskattelovens § 22 b, stk. 6.

For så vidt angår et resterende underskud henvises til punkt 12.6.2. om negativ personlig indkomst.

12.6.2. Negativ personlig indkomst

Herefter skal indkomstårets negative personlige indkomst modregnes i det omfang, der er positiv kapitalindkomst. Hvis den skattepligtige ikke er enlig, sker modregningen først i den anden ægtefælles positive personlige indkomst. Et herefter resterende underskud modregnes i ægtefællernes samlede positive nettokapitalindkomst. Denne modregning har alene virkning for opgørelsen af beregningsgrundlagene for mellem-, top- og »6 pct.«-skatterne.

Herefter modregnes negativ personlig indkomst fra tidligere indkomstår med virkning alene for opgørelsen af beregningsgrundlagene for mellem,- top- og »6 pct.«-skatterne, jf. også personskattelovens § 25 a om negativ personlig indkomst fra indkomstårene 1989-93.

12.6.3. Negativ skattepligtig indkomst og negativ særlig indkomst

Dernæst modregnes indkomstårets negative skattepligtige indkomst med tillæg af eventuel negativ særlig indkomst efter reglerne i personskattelovens § 13, stk. 1 og 2.

Til sidst modregnes negativ skattepligtig indkomst fra tidligere indkomstår.

12.7. Underskud ved tvangsakkord, frivillig akkord og gældssanering

Hvis en person opnår tvangsakkord, frivillig akkord eller gældssanering, omfattes underskud af de særlige regler i personskattelovens § 13 a. Om definitionen på en frivillig akkord henvises der til cirkulære nr. 68 af 20. maj 1992 til konkursskatteloven, pkt. 29.

En akkord eller en gældssanering indebærer, at uudnyttede, fradragsberettigede underskud nedsættes med det beløb, hvormed gælden er nedsat.

Nedsættelse kan ske, såvel af underskud, der stammer fra det år, hvori tvangsakkord stadfæstes, frivillig akkord aftales, eller kendelse om gældssanering er afsagt (gældsnedsættelsesåret) som af underskud fra tidligere år, der ikke er udnyttet ved begyndelsen af gældsnedsættelsesåret. Nedsættelsen af underskud fra gældsnedsættelsesåret har virkning for de følgende år. Nedsættelse af underskud fra år forud for gældsnedsættelsesåret har virkning for gældsnedsættelsesåret og de efterfølgende år.

Det afgørende år ved tvangsakkord og gældssanering er som anført det indkomstår, hvori tvangsakkord stadfæstes eller kendelse om gældssanering er afsagt, dvs., hvis der ikke kæres før fristen for kære efter konkurslovens § 183 og §§ 202, 205, 212 og 216 er udløbet.

Gældens nedsættelse opgøres fuldt ud som forskellen mellem gældens pålydende og det modtagnes værdi.

Underskuddet begrænses med gældseftergivelsen både i den skattepligtige indkomst og i den personlige indkomst.

Gevinst på gæld som følge af tvangsakkord eller frivillig akkord er efter kursgevinstlovens § 6 A ikke skattepligtig, medmindre gælden nedsættes til et lavere beløb end fordringens værdi for kreditor på tidspunktet for gældseftergivelsen. Hvis gældsfrigørelsen herefter medfører, at skyldneren beskattes efter kursgevinstlovens regler, formindsker dette nedsættelsen af underskuddet. Nedsættelsesbeløbet formindskes med den del af skyldnerens skattepligtige indkomst, der stammer fra gældsfrigørelsen.

Hvis underskud fra flere indkomstår skal nedsættes, nedsættes underskud fra et tidligere år før underskud fra et senere år.

Hvis der er negativ skat fra aktieindkomst, nedsættes denne efter tilsvarende regler. Gældseftergivelsen har i denne forbindelse en skatteværdi på 40 pct. Hvis der er både negativ skat og underskud, nedsættes underskuddet før den negative skat. Der anses kun så stor en del af underskudsbegrænsningen for brugt, som svarer til underskuddet. Det gælder, selv om underskudsbegrænsningen har virkning for både den skattepligtige indkomst og den personlige indkomst.

12.7.1. Samlevende ægtefæller

Hvis den skattepligtige er gift, og ægtefællerne er samlevende ved indkomstårets udløb, sker nedsættelsen af underskud i den skattepligtige indkomst med virkning for det år, hvori akkorden opnås, inden underskuddet overføres til fradrag i den anden ægtefælles indkomst.

Ved begrænsning af overførsel af negativ personlig indkomst til den anden ægtefælle sker begrænsningen inden fradrag efter § 13, stk. 4, 1. pkt., i den anden ægtefælles personlige indkomst.

I tilfælde hvor en virksomhed ejes af den ene ægtefælle, mens underskuddet fratrækkes hos den anden ægtefælle, der driver virksomheden, følger det af § 13 a, stk. 2, at gældseftergivelse, der ikke er anvendt til underskudsnedsættelse hos ejerægtefællen, skal anvendes til underskudsnedsættelse hos den anden ægtefælle.

For personer, der er omfattet af virksomhedsordningen, gælder underskudsreglerne i virksomhedsskatteloven.

Herom henvises til punkt 118-129 i cirkulære nr. 21 af 9. december 1986 om virksomhedsskatteloven og til pkt. 36 i cirkulære nr. 68 af 20. maj 1992 til konkursskatteloven.

F. Formueskat (§§ 18 og 19a)

13. Beregning af formueskat

Formueskat betales efter personskattelovens § 18 af fuldt skattepligtige personer og personer, der er begrænset skattepligtige efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra d og e (har indkomst med tilknytning til fast driftssted her i landet eller fast ejendom her i landet). Derudover betaler dødsboer efter de ovenfor nævnte personer formueskat, jf. om særregler for dødsboers formueskat punkt 21.3.

For personer med kalenderårsregnskab beregnes formueskatten på grundlag af den opgjorte skattepligtige formue pr. 31. december i indkomståret. Om formueopgørelsen henvises til cirkulære nr. 96 af 22. juni 1993 om ligningsloven, afsnit C.

Om forskudt indkomstår henvises til kildeskattelovens kapitel X.

Den skattepligtige formue opgøres i hele kroner.

Formueskatten udgør 1 pct. af den del af formuen, der overstiger et bundfradrag på 1.580.500 kr. (1994).

13.1. Samlevende ægtefæller

For ægtefæller, der har været samlevende i hele indkomståret, og hvis indkomstår har varet et helt år, beregnes formueskatten af den del af hver ægtefælles skattepligtige formue, der overstiger bundfradraget.

Hvis den ene ægtefælles formue er mindre end bundfradraget, kan den uudnyttede del af bundfradraget overføres til den anden ægtefælle.

Hvis den ene ægtefælles formue er negativ, kan den negative formue modregnes i den anden ægtefælles positive formue.

Eksempel 13.1. Beregning af formueskat for ægtefæller. Helårssamlevende. 1994.

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                        Ægtefælle 1   Ægtefælle 2  

                                            Kr.           Kr.  

 ---------------------------------------------------------------------  

  Ligningsoplysninger  

 (1) Skattepligtig formue                -100.000        3.500.000  

  Beregning af formueskat  

 (2) Overført negativ formue til  

     modregning                           100.000         -100.000  

 (3) Skattepligtig formue efter  

    modregning (1)+(2)                          0        3.400.000  

 (4) Bundfradrag                        1.580.500        1.580.500  

 (5) Uudnyttet bundfradrag (4)-(3)      1.580.500                0  

 (6) Overført bundfradrag fra  

     ægtefællen (5)                             0        1.580.500  

 (7) Beregningsgrundlag for  

    formueskat (3)-(4)+(5)-(6)                  0          239.000  

 (8) Formueskat 1994: 1 pct. af (7)             0            2.390  

 ---------------------------------------------------------------------  

14. Nedslag i formueskat for hovedaktionæraktier

Efter personskattelovens § 19 a nedsættes formueskatten beregnet efter skatteloftsnedslag med 60 pct. af den del, der kan henføres til hovedaktionæraktier.

Formueskatten på hovedaktionæraktier beregnes som den del af den samlede formueskat efter skatteloftsnedslag, der efter forholdet mellem den skattemæssige værdi af aktierne og den skattepligtige formue kan henføres til aktierne. Overstiger den skattemæssige værdi af aktierne den skattepligtige formue, henføres hele formueskatten til aktierne. Nedslaget kan således ikke overstige 60 pct. af formueskatten efter skatteloftsnedslaget. Nedslag i statsindkomstskatten modregnes også i formueskatten før hovedaktionærnedslaget.

Eksempel 14. Formueskattenedslag for hovedaktionæraktier. Enlig skatteyder. 1994.

(Formueskat samt nedslag efter formueskatteloftet er beregnet i eksempel 16.1.)

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                                             Kr.  

 ---------------------------------------------------------------------  

 (1) Skattepligtig formue                                  7.500.000  

 (2) Heraf formue vedr. hovedaktionæraktier                6.000.000  

 (3) Forholdsmæssig andel af formue, der  

     vedrører hovedaktionæraktier (2)/(1) x 100                80 pct.  

  I eksempel 16.1. er følgende beregnet:  

 (4) Beregnet formueskat før formueskattenedslag  

     (Eks. 16.1. (14))                                     59.195,00  

 (5) Beregnet nedslag i formueskat (Eks. 16.1. (19))       35.517,00  

 (6) Beregnet nedslag i statsindkomstskat (Eks. 16.1.  

     (21))                                                  5.683,00  

 (7) Formueskat efter samlet nedslag for  

     formueskatteloft (4)-(5)-(6)                          17.995,00  

  Nedslag for hovedaktionæraktier  

 (8) Formueskat til nedslag for hovedaktionæraktier (7)    17.995,00  

 (9) Formueskat vedrørende hovedaktionæraktier  

    (3)x(8)                                                14.396,00  

 (10) Nedslag for hovedaktionæraktier: 60 pct. af (9)       8.637,60  

 (11) Samlet formueskat (Eks. 16.1. (27)-(10))             15.040,40  

 (12) Samlet skat 1994 (Eks. 16.1. (24)+(11))              15.251,80  

 ---------------------------------------------------------------------  

14.1. Hovedaktionæraktier

Det er en betingelse, at der er tale om hovedaktionæraktier. Dette er tilfældet, hvis den skattepligtige på noget tidspunkt inden for de sidste 5 år har ejet 25 pct. eller mere af aktiekapitalen i selskabet eller rådet over mere end 50 pct. af stemmerne i selskabet.

Hvis aktierne er erhvervet i forbindelse med omdannelse af en personligt ejet virksomhed til virksomhed i selskabsform, jf. lov om skattefri virksomhedsomdannelse, er 5-årsfristen dog udvidet til en 10-årsfrist.

Ved afgørelsen af, om en skattepligtig har ejet 25 pct. eller mere af aktiekapitalen i et selskab eller rådet over mere end halvdelen af stemmeværdien i det pågældende selskab, skal der ses bort fra selskabets beholdning af egne aktier, jf. eksempel 14.1. nedenfor.

Eksempel 14.1. Beregning af aktieandel for hovedaktionær.

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                                           Kr.  

 ---------------------------------------------------------------------  

  Foreliggende oplysninger  

 (1) Aktiekapital i selskab                             400.000  

 (2) Aktieselskabets beholdning af egne aktier           40.000  

 (3) Aktionærens beholdning af aktier i selskabet        90.000  

  Beregning af aktionærens aktieandel  

 Ved beregning af aktionærens andel af  

 aktiekapitalen ses der bort fra selskabets  

 beholdning af egne aktier  

 (4) Aktionærens andel af aktiekapitalen:  

     ((3)/((1)-(2))) x 100 pct                            25 pct.  

  Med en aktieandel på 25 pct. betragtes aktionæren  

 som hovedaktionær og omfattes af reglerne om  

 nedslag for hovedaktionæraktier ved beregning af  

 formueskatten  

 ---------------------------------------------------------------------  

14.1.1. Frister for aktiebesiddelse

5/10-års fristen regnes tilbage fra den 31. december i vedkommende indkomstår (formueopgørelsestidspunktet). Ved forskudt indkomstår regnes med det til den 31. december svarende opgørelsestidspunkt. Er der på opgørelsestidspunktet gået mere end 5/10 år, siden en tidligere hovedaktionær - eventuelt sammen med visse pårørende m.v., jf. nedenfor - rådede over mindst 25 pct. af aktiekapitalen eller mere end 50 pct. af stemmeværdien, gives der ikke længere nedslag i formueskatten for de resterende aktier.

Har den skattepligtige inden for de seneste 5/10 år før opgørelsestidspunktet haft 25 pct. af aktiekapitalen eller mere end 50 pct. af stemmeværdien, er det uden betydning, om der kun kortvarigt var tale om en aktiebesiddelse af denne størrelse.

14.1.2. Pårørendes aktiebesiddelse

Selv om den skattepligtige ikke selv inden for de seneste 5/10 år har ejet 25 pct. eller mere af aktiekapitalen eller rådet over mere end 50 pct. af stemmerne, vil den skattepligtige i en række tilfælde kunne opnå nedslag som hovedaktionær. Ved afgørelsen af, om reglerne for hovedaktionærer skal anvendes, skal nemlig aktiebesiddelse inden for de seneste 5/10 år hos en række af den skattepligtiges pårørende medregnes. Hvis den skattepligtige og de pårørende på noget tidspunkt inden for fristen samtidig tilsammen besad aktier i selskabet i det angivne omfang, vil aktierne være hovedaktionæraktier.

Kredsen af pårørende, der kommer i betragtning, er:

Den skattepligtiges ægtefælle, forældre, bedsteforældre, børn og børnebørn samt disse personers ægtefæller eller dødsboer efter de nævnte personer. Stedbarns- og adoptivforhold sidestilles med ægte slægtskabsforhold. Endvidere medregnes aktier, som tilhørte selskaber, fonde m.v., hvori den nævnte personkreds på grund af aktiebesiddelse, vedtægtsbestemmelse, aftale eller fælles ledelse har haft en bestemmende indflydelse.

Ved afgørelsen af, om en ægtefælles aktiebesiddelse inden for de sidste 5/10 år kan udløse nedslag, lægges der alene vægt på aktier, som ejes eller har været ejet under ægteskabet.

Aktier, der har tilhørt den skattepligtiges nuværende ægtefælle inden for de seneste 5 år, men som er solgt inden ægteskabets indgåelse, medregnes således ikke ved afgørelsen af, om den skattepligtige er omfattet af reglen. Tilsvarende gælder for ægtefæller til den øvrige personkreds. Aktier, som tilhører en tidligere ægtefælle, tillægges ikke betydning, dersom ægteskabet er ophørt på formueopgørelsestidspunktet.

Også aktier tilhørende fonde (og andre selvejende institutioner) skal medregnes ved anvendelsen af hovedaktionærreglen, såfremt den skattepligtige og eventuelt den nævnte personkreds har haft en bestemmende indflydelse over fonden. Det må bero på en konkret vurdering af de objektive omstændigheder, om der foreligger en sådan bestemmende indflydelse. Det kan f.eks. være tilfældet, fordi den skattepligtige og hans nærmeste pårørende har flertallet af bestyrelsesposterne i fonden. Det kan også være tilfældet, hvor stifteren eller dennes nærmeste pårørende gennem fundatsen eller vedtægterne har forbeholdt sig eller sine nært pårørende en bestemmende indflydelse på fondens forhold.

Opregningen af personkredsen er udtømmende, således at aktier tilhørende personer m.v., til hvem der ikke er den angivne tilknytning, ikke kan medregnes.

Der kan kun opnås nedslag i forbindelse med aktier i selskaber omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1-2, dvs. her i landet hjemmehørende registrerede aktie- og anpartsselskaber samt aktieselskabslignende selskaber.

14.2. Samlevende ægtefæller

For ægtefæller, der er samlevende ved indkomstårets udløb, gælder nedenstående for afgørelse af, hvorvidt en ægtefælles aktier er omfattet af hovedaktionærreglen.

Ved afgørelsen af, om en gift person er omfattet af hovedaktionærreglen, må der som hovedregel lægges vægt på den pågældendes egen aktiebesiddelse sammen med aktiebesiddelsen hos pårørende til den pågældende.

En skattepligtig, som får aktier overdraget fra ægtefællen, vil imidlertid indtræde i ægtefællens stilling ved afgørelsen af, hvorvidt der foreligger et hovedaktionærforhold.

Hvis f.eks. manden, der er omfattet af hovedaktionærdefinitionen som følge af sin fars aktiebesiddelse, overdrager aktier til hustruen, vil hun overtage mandens hovedaktionærstilling.

En skattepligtig kan dog kun anses som hovedaktionær som følge af svigerfamiliens aktiebesiddelse, for så vidt angår de aktier, den pågældende har fået overdraget fra ægtefællen, og denne hovedaktionærstilling som følge af svigerfamiliens aktiebesiddelse ophører straks ved separation eller skilsmisse.

Hvis ægtefællerne har været samlevende i hele indkomståret, og dette har varet et helt år, foretages nedslag i formueskatten efter formueskatteloftet i ægtefællernes samlede formueskat, inden nedsættelsen fordeles mellem ægtefællerne.

14.3. Hovedaktionærbegrebet generelt

Nedslagsreglen i § 19 a er indført ved lov nr. 386 af 7. juni 1989. Det hovedaktionærbegreb, der anvendes, er sammenfaldende med det hovedaktionærbegreb, der tidligere blev anvendt i aktieavancebeskatningslovens § 4, stk. 2 og 3.

Ved lov nr. 421 af 25. juni 1993 er hovedaktionærbegrebet som hovedregel afskaffet i aktieavancebeskatningssammenhæng (cfr. derimod kursgevinstlovens § 6 B, stk. 3). De materielle regler om begrebet er derfor overført til personskattelovens § 19 a, uden at der i øvrigt er foretaget ændringer heri.

Ved afgørelsen af konkrete sager vil således den hidtidige praksis vedrørende aktieavancebeskatningslovens § 4, stk. 2 og 3, kunne anvendes, jf. dog om fristen punkt 14.2.1. ovenfor.

G. Skattelofter (§ 19)

15. Det skrå skatteloft

Reglerne om nedslag efter det skrå skatteloft, § 19, stk. 1, i personskatteloven er væsentligt forenklet fra og med indkomståret 1994.

Såfremt summen af indkomstskattesatserne til staten, den kommunale og den amtskommunale indkomstskattesats udgør mere end 65 pct. i 1994, nedsættes satsen for beregning af topskatten med forskellen mellem summen af skatteprocenterne og 65 pct.

Den beregnede forskel udgør nedslagsprocenten, som opgøres med een decimal.

De kirkelige afgifter holdes som hidtil uden for skatteloftet og skal for medlemmer af folkekirken svares ud over de 65 pct.

Et eksempel på nedslagsberegningen for en enlig skatteyder er vist i eksempel 15.1.

Eksempel 15.1. Nedslagsberegning for det skrå skatteloft. Enlig skatteyder. 1994.

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                                             Kr.  

 ---------------------------------------------------------------------  

  Indkomstopgørelse  

 (1) Personlig indkomst                                    300.000  

 (2) Kapitalindkomst                                        25.000  

 (3) Grundlag for topskat ((1)+((2)-20.000 kr.)  

     - 234.900 kr.)                                         70.100  

  Nedslag for skråt skatteloft  

 (4) Nedslagsprocent:  

     (Bundskattepct. + mellemskattepct. +  

     topskattepct. + »6 pct.-skattepct.«  

     + kommuneskattepct. ekskl. kirkeskat)  

     - pct. for skråt skatteloft (14,5 + 4,5  

     + 12,5 + 5,0 + 29,5) pct.  

     - 65,0 pct. = 1,0 pct.  

  Topskat inkl. nedslag for skråt skatteloft  

 (5) (12,5 pct. - 1,0 pct.) af (3)                           8.061.50  

 ---------------------------------------------------------------------  

Der beregnes også nedslag i tilfælde, hvor der for den skattepligtige beregnes topskat, men ikke en eller flere af de øvrige indkomstskatter.

I eksempel 15.2. er vist, hvorledes nedslaget efter det skrå skatteloft beregnes for et ægtepar, der tilsammen har positiv kapitalindkomst i topskattegrundlaget.

Eksempel 15.2. Nedslagsberegning for det skrå skatteloft for ægtefæller. Helårssamlevende. 1994.

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                             Ægtefælle 1  Ægtefælle 2  Ægtefælle 1 + 2  

                                 Kr.           Kr.            Kr.  

 ---------------------------------------------------------------------  

  Indkomstopgørelse  

 (1) Personlig indkomst         250.000     300.000  

 (2) Kapitalindkomst             50.000      30.000        80.000  

  Nedslag for skråt skatteloft  

   Nedslagsprocent:  

   (Bundskattepct. +  

   mellemskattepct. +  

   topskattepct. +  

   »6 pct.-skattepct.« +  

   kommuneskattepct. ekskl.  

   kirkeskat) - pct. for skråt  

   skatteloft (14,5 + 4,5 +  

   12,5 + 5,0 +  

   29,5) pct. -  

   65,0 pct. = 1,0 pct.  

   1,0 pct.  

  Beregning af topskat inkl.  

 nedslag for skråt skatteloft  

 (3) Grundlag for topskat af  

     personlig indkomst  

     ((1) - 234.900 kr.)         15.100      65.100  

 (4) Topskat af personlig  

     indkomst: (12,5 pct.  

     - 1,0 pct.) af (3)           1.736,50    7.486,50  

 (5) Grundlag for topskat af  

     personlig indkomst og  

     positiv nettokapital-  

     indkomst ((1)+((2) -  

     40.000 kr.)) - 234.900 kr.                           105.100  

 (6) Topskat af personlig  

     indkomst og positiv  

     nettokapitalindkomst:  

     (12,5 pct. - 1,0 pct.)  

     af (5)                                                12.086,50  

 (7) Ægteparrets samlede  

     topskat af positiv  

     nettokapitalindkomst over  

     40.000 kr. er (6)-(4)                                  4.600,00  

 (8) Topskat af kapitalindkomst  

     (fordeles forholdsmæssigt  

     efter hver ægtefælles  

     andel af positiv netto-  

     kapitalindkomst over  

     20.000 kr.)                  3.450,00    1.150,00  

 (9) Samlet topskat (4)+(8)       5.186,50    8.636,50  

 ---------------------------------------------------------------------  

I takt med sænkningen af indkomstskatten sænkes skatteloftet yderligere i de følgende år frem til 1998, hvor loftet udgør 58 pct.

For indkomståret 1994 omfattes 208 kommuner med en samlet kommunal og amtskommunal beskatningsprocent på over 28,5 pct. af skatteloftet. Der er således sket en skærpelse af skatteloftet i forhold til 1993, hvor 228 kommuner med en samlet beskatningsprocent på over 28,0 pct. omfattedes af skatteloftet. Fra og med 1995 sker en yderligere skærpelse, således at kun kommuner med en samlet beskatningsprocent på over 29,0 pct. omfattes af skatteloftet.

16. Formueskatteloftet

Reglerne om formueskatteloftet findes i § 19, stk. 2-8. § 19, stk. 2, omhandler reglerne for enlige skattepligtige, mens stk. 3-5 indeholder reglerne for ægtefæller, der er samlevende i hele indkomståret, og indkomståret omfatter et helt år. Stk. 6 angiver procenten for formueskatteloftet i perioden 1994-98. Endelig indeholder stk. 7 regler om, hvorledes virksomhedsopsparing og virksomhedsskat efter virksomhedsordningen skal behandles i forbindelse med skatteloftsberegningen.

16.1. Formueskatteloftet for enlige

For en skattepligtig, der ikke er gift eller ikke har levet sammen med sin ægtefælle i hele indkomståret, går skatteloftsbestemmelsen ud på følgende:

Såfremt summen af personens bundskat, mellemskat, topskat og »6 pct.-skat«, den kommunale indkomstskat og amtskommunale indkomstskat med nedslag for personfradrag og skråt skatteloft samt personens formueskat overstiger 75 pct. (1994) af den skattepligtige indkomst, skal der ske nedsættelse af skatten. Først nedsættes formueskatten og herefter indkomstskatten til staten, således at det samlede skattebeløb så vidt muligt udgør 75 pct. (1994) af den skattepligtige indkomst. Formueskatten kan dog højst nedsættes med 60 pct., og det samlede nedslag i formueskatten og i indkomstskatten til staten kan højst udgøre et beløb svarende til den samlede formueskat. Aktieindkomst og skat af aktieindkomst indgår ikke i beregningen. Kirkeskat indgår heller ikke i beregningen.

Eksempel 16.1. Nedslagsberegning for formueskatteloftet. Enlig skatteyder. 1994.

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                                         Kr.  

  Indkomst- og formueopgørelse  

 (1) Personlig indkomst                               250.000  

 (2) Kapitalindkomst                                 -200.000  

 (3) Fradrag i skattepligtig indkomst                  20.000  

 (4) Skattepligtig indkomst (1)+(2)-(3)                30.000  

 (5) Skattepligtig formue                           7.500.000  

  Beregning af skatter ekskl.  

 formueskatteloftsnedslag  

 (6) Bundskat og personfradrag: 14,5 pct.  

     af ((4) - 29.300 kr.)                                101,50  

 (7) Mellemskat: 4,5 pct. af ((1)+(2)  

     - 130.000 kr.)                                         0,00  

 (8) Topskat inkl. skråt skatteloft: (12,5 pct.  

     - 1,0 pct.) af ((1) - 234.900 kr.)                 1.736,50  

 (9) »6 pct.-skat«: 5 pct. af ((1) - 173.100 kr.)       3.845,00  

 (10) Samlet statsindkomstskat (6)+(7)+(8)+(9)          5.683,00  

 (11) Kommunal- og amtskommunal indkomstskat  

      og personfradrag: 29,5 pct. af  

      ((4) - 29.300 kr.)                                  206,50  

 (12) Kirkeskat: 0,7 pct. af ((4) - 29.300 kr.)             4,90  

 (13) I alt indkomstskat: (10)+(11)+(12)                5.894,40  

 (14) Formueskat: 1 pct. af ((5) - 1.580.500 kr.)      59.195,00  

 (15) I alt indkomst- og formueskat før nedslag  

     for formueskatteloft: (13)+(14)                   65.089,40  

  Beregning af formueskattenedslag  

 (16) Formueskatteloft 75 pct. af skattepligtig  

      indkomst: 75 pct. af (4)                         22.500,00  

 (17) Indkomst- og formueskat til skatteloft:  

      (15)-(12)                                        65.084,50  

 (18) Nedslagsbeløb (17)-(16)                          42.584,50  

  Nedslagsbeløbet kan højst udgøre et beløb  

 svarende til formueskatten (14)  

 (19) Nedslag i formueskat (højst 60 pct. af (14))     35.517,00  

 (20) Resterende nedslagsbeløb (18)-(19)                7.067,50  

 (21) Nedslag i statsindkomstskat (det mindste af  

     (10) eller (20))                                   5.683,00  

  Opgørelse af samlet indkomst- og formueskat 1994  

 (22) Indk.skat før nedslag for formueskatteloft (13)   5.894,40  

 (23) Nedslag i statsindkomstskat (21)                  5.683,00  

 (24) I alt indkomstskat (22)-(23)                        211,40  

 (25) Formueskat før nedslag for  

      formueskatteloft (14)                            59.195,00  

 (26) Nedslag i formueskat (19)                        35.517,00  

 (27) I alt formueskat (25)-(26)                       23.678,00  

 (28) Samlet skat 1994 (24)+(27)                       23.889,40  

 ---------------------------------------------------------------------  

16.2. Formueskatteloftet for samlevende ægtefæller

16.2.1. Skatteloftsindkomst

For ægtefæller, der er samlevende ved indkomstårets udløb, og hvis indkomstår har varet et helt år, skal der foretages en særlig beregning af skatteloftsindkomsten efter reglerne i § 19, stk. 3 og 4.

Beregningen foretages som udgangspunkt hos den ægtefælle, der har den højeste personlige indkomst (den beregningsmæssige hovedperson). I tilfælde af, at ægtefællerne har lige store personlige indkomster, foretages beregningen som udgangspunkt hos den ægtefælle, der har de største ligningsmæssige fradrag.

Skatteloftsindkomsten består af hovedpersonens skattepligtige indkomst uden regulering for underskud overført fra ægtefællen eller fra tidligere indkomstår med tillæg eller fradrag af den anden ægtefælles kapitalindkomst (afhængig af om denne er positiv eller negativ).

Skatteloftsindkomsten kan dog ikke overstige ægtefællernes samlede skattepligtige indkomst.

Det skattebeløb, der danner grundlag for en eventuel nedslagsberegning, fremkommer efter nedenstående beregning.

Først beregnes summen af litra a-e nedenfor:

  • a) ægtefællernes samlede formueskat,
  • b) bundskat, kommunal og amtskommunal indkomstskat, beregnet af skatteloftsindkomsten,
  • c) beregnet mellemskat af hovedpersonens personlige indkomst med tillæg eller fradrag af ægtefællernes samlede kapitalindkomst. Der gives eet bundfradrag,
  • d) beregnet topskat af hovedpersonens personlige indkomst med tillæg af ægtefællernes eventuelle samlede positive kapitalindkomst over 40.000 kr. (1994), samt
  • e) beregnet »6 pct.-skat« af hovedpersonens personlige indkomst.
  • f) Hvis skatteloftsindkomsten er negativ, skal skatteværdien af det negative beløb derefter modregnes i beregnet mellem-, top- og »6 pct.«-skat.
  • g) Summen af litra a-e med eventuelle nedslag efter litra f skal derefter nedsættes med skatteværdien af eet personfradrag. Endvidere sker der nedsættelse efter det skrå skatteloft.

16.2.2. Nedslagsberegning

Der gives nedslag for formueskatteloftet, hvis summen af de ovennævnte regulerede indkomstskatter og ægtefællernes samlede formueskat udgør mere end skatteloftsprocenten af skatteloftsindkomsten.

Nedslagsbeløbet udgøres af det overskydende beløb, men kan dog ikke overstige den samlede formueskat.

Nedslagsbeløbet nedsætter først formueskatten, dog højst med 60 pct. af formueskattebeløbet. Et eventuelt resterende nedslagsbeløb nedsætter ægtefællernes samlede indkomstskat til staten, dog ikke aktieindkomstskat efter § 8 a, stk. 2. Nedslag i såvel formueskat som indkomstskat fordeles mellem ægtefællerne efter forholdet mellem deres skattepligtige formuer.

Eksempel 16.2.2. Nedslagsberegning for formueskatteloftet. Helårssamlevende ægtepar. 1994.

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                             Ægtefælle 1  Ægtefælle 2  Ægtefælle 1 + 2  

                                Kr.          Kr.          Kr.  

 ---------------------------------------------------------------------  

  Indkomst- og formue-  

 opgørelse  

 (1) Personlig indkomst       100.000       400.000  

 (2) Kapitalindkomst           50.000      -200.000       -150.000  

 (3) Fradrag i skattepligtig  

     indkomst                 10.000         10.000  

 (4) Skattepligtig indkomst  

    (1)+(2)-(3)              140.000        190.000  

 (5) Skattepligtig formue 10.000.000     10.000.000  

  Beregning af skatter  

 ekskl. formueskatte-  

 loftsnedslag  

 (6) Bundskat og  

     personfradrag:  

     14,5 pct. af  

     ((4) - 29.300 kr.)        16.051,50     23.301,50  

 (7) Mellemskat: 4,5 pct.  

     af ((1)+(2) -  

     130.000 kr.)             900,00          3.150,00  

 (8) Topskat inkl. skråt  

     skatteloft:  

     (12,5 pct. - 1,0 pct.)  

     af ((1) - 234.900 kr.)    0,00          18.986,50  

 (9) »6 pct.-skat«: 5 pct. af  

     ((1) - 173.100 kr. -  

     73.100 kr.)               0,00           7.690,00  

 (10) Samlet statsindkomst-  

     skat (6)+(7)+(8)+(9) 16.951,50         53.128,00       70.079,50  

 (11) Kommunal- og  

      amtskommunal ind-  

      komstskat og person-  

      fradrag: 29,5 pct.  

      af ((4) -  

      29.300 kr.)         32.656,50         47.406,50  

 (12) Kirkeskat: 0,7  

      pct. af ((4) -  

      »29.300 kr.)           774,90          1.124,90  

 (13) I alt indkomstskat:  

     (10)+(11)+(12)       50.382,90        101.659,40  

 (14) Formueskat: 1 pct.  

     af ((5) -  

     1.580.500 kr.)       84.195,00         84.195,00      168.390,00  

  Opgørelse af skatte-  

 loftsindkomst m.v.  

 Beregningsmæssig  

 hovedperson (størst  

 personlig indkomst)  

                                            Ægtef. 2  

 (17) Hovedpersonens  

      skattepligtige  

      indkomst (4)                          190.000  

 (18) Bipersonens kapital-  

      indkomst (2)                           50.000  

 (19) Skatteloftsindkomst  

     (17)+(18)                              240.000  

 (20) Ægteparrets samlede  

      kapitalindkomst  

      (2)                                  -150.000  

 (21) Mellemskattegrundlag  

      (hovedpersonens  

      personlige indkomst  

      med tillæg af  

      ægteparrets samlede  

      kapitalindkomst (1)+(20))             250.000  

 (22) Topskattegrundlag  

     (hovedpersonens  

     personlige indkomst  

     med tillæg af ægte-  

     parrets samlede  

     positive netto-  

     kapitalindkomst  

     over 40.000 kr.  

     (1)+((20) - 40.000 kr.)                400.000  

 (23) Grundlag for  

      »6 pct.-skat«  

      (hovedpersonens  

      personlige  

      indkomst (1))                         400.000  

 Beregning af skat  

 til skatteloft  

 (24) Ægteparrets  

      samlede  

      formueskat (14)                    168.390,00  

 (25) Bund- og  

      kommuneskat af  

      skattelofts-  

      indkomsten:  

      (14,5+29,5 pct.)  

      af (19)                            105.600,00  

 (26) Mellemskat:  

      4,5 pct. af  

      ((21) - 130.000 kr.)                 5.400,00  

 (27) Topskat inkl.  

      skråt skatteloft:  

      (12,5 pct. - 1,0 pct.)  

      af ((22)-  

      234.900 kr.)                        18.986,50  

 (28) »6 pct.-skat«:  

      5 pct. af ((23)  

      - 173.100 kr.)                      11.345,00  

 (29) Skatteværdi af  

      personfradrag:  

      (14,5 + 29,5)  

      pct. af  

      29.300 kr.                          12.892,00  

 (30) Samlet skat  

     til skatteloft  

     (24) + (25) +  

     (26) + (27) +  

     (28) - (29)                         296.829,50  

  Beregning af nedslaget  

 (31) Formueskatteloft  

      75 pct. af  

      skattelofts-  

      indkomst: 75 pct.  

      af (19)                            180.000,00  

 (32) Forskelsbeløb  

      (30)-(31)                          116.829,50  

  Nedslagsbeløbet  

 kan højst udgøre et  

 beløb svarende til  

 formueskatten  

 (33) Nedslag i  

     formueskat  

     (højst 60 pct.  

     af 14))                             101.034,00  

 (34) Resterende  

      nedslagsbeløb  

      (32)-(33)                           15.795,50  

 (35) Nedslag  

     i statsindkomstskat  

 Det mindste af  

 (34) og ægteparrets  

 samlede stats-  

 indkomstskat (10)                        15.795,50  

  Opgørelse af  

 samlet indkomst-  

 og formueskat 1994  

 (36) Indkomstskat  

      før nedslag  

      for formue-  

      skatteloft (13)         50.382,90 101.659,40  

 (37) Nedslag i  

      statsindkomstskat  

      (35)  

 Nedslaget fordeles  

 mellem ægtefællerne  

 efter forholdet  

 mellem deres skatte-  

 pligtige formuer              7.897,75   7.897,75  

 (38) Samlet  

     indkomstskat  

     (36)-(37)                42.485,15  93.761,65  

 (39) Formueskat før  

      nedslag for  

      formueskatteloft (14)   84.195,00  84.195,00  

 (40) Nedslag i  

      formueskat (33)  

 Nedslaget fordeles  

 mellem ægtefællerne  

 efter forholdet mellem  

 deres skattepligtige  

 formuer                      50.517,00  50.517,00  

 (41) Samlet formueskat  

     (39)-(40)                33.678,00  33.678,00  

 (42) Samlet skat 1994  

     (38)+(41)                76.163,15 127.439,65  

 ---------------------------------------------------------------------  

16.3. Virksomhedsoverskud

16.3.1. Virksomhedsordningen

I det indkomstår, hvor der i virksomhedsordningen opspares et overskud, påvirker det opsparede overskud ikke den skattepligtiges personlige indkomst eller kapitalindkomst. Derfor skal det opsparede beløb og den deraf betalte virksomhedsskat ikke medregnes i skatteloftsberegningen.

I det indkomstår, hvor det opsparede overskud hæves, indgår det hævede overskud med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat i den personlige indkomst. Beløbet indgår således i skatteloftsberegningen i det indkomstår, hvor det opsparede overskud overføres fra virksomheden til den skattepligtige.

Virksomhedsskatten nedsætter ikke de skattebeløb, der indgår i skatteloftsberegningen. Virksomhedsskatten af det hævede opsparede overskud modregnes i slutskatten efter evt. nedslag ifølge formueskatteloftet. Dette er præciseret i personskattelovens § 19, stk. 7.

16.3.2. Kapitalafkastordningen

De regler, der er omtalt ovenfor vedrørende opsparing i virksomhedsordningen, virksomhedsskat og skatteloftsberegningen, gælder tilsvarende for skattepligtige, der foretager henlæggelser til konjunkturudligning i kapitalafkastordningen. Konjunkturudligningsskatten behandles således på samme måde som virksomhedskatten.

Det fremgår af personskattelovens § 19, stk. 1, at hverken virksomhedsskatten eller konjunkturudligningsskatten har betydning for skatteloftsberegningen.

H. Regulering (§ 20)

17.1. Regulering

Hvert år reguleres en række beløbsgrænser i skattelovgivningen m.v. efter et reguleringstal, der fastsættes efter § 20.

Reguleringstallet beregnes som det foregående års reguleringstal forhøjet med summen af 2,0 pct. og en tilpasningsprocent, som hvert år bekendtgøres af finansministeren for det pågældende finansår i forbindelse med fremsættelsen af finanslovforslaget.

Tilpasningsprocenten beregnes efter lov om en satsreguleringsprocent.

For hvert finansår beregnes en tilpasningsprocent som afvigelsen mellem den procentvise årslønsudvikling og 2,0 pct. Årslønsudviklingen beregnes som den konstaterede udvikling i arbejderes og funktionærers bruttolønninger (ekskl. bidrag til arbejdsmarkedspensioner) to år forud for det pågældende finansår fratrukket en procentandel svarende til procentstørrelsen af lønmodtagerens egne arbejdsmarkedsbidrag i det pågældende finansår. Tilpasningsprocenten beregnes med en decimal.

I forbindelse med 1994-skatteomlægningen blev det vedtaget, at bidragene til arbejdsmarkedsfondene for 1994 ikke skulle påvirke reguleringen af beløbsgrænserne i skattelovgivningen. For at undgå en ændring af alle grundbeløbene fra 1987-niveau til 1994-niveau blev der derfor rent teknisk fastsat et nyt reguleringstal for 1993 på 125,7 med virkning for beregningen af reguleringstallet for 1994.

For indkomståret 1994 udgør reguleringstallet således 123,6, jf. eks. 17.1.1.

Eksempel 17.1.1. Beregning af reguleringstallet for indkomståret 1994 sker således:

  

 ---------------------------------------------------------------------  

 Tilpasningsprocenten i satsreguleringsloven er  

 for finansåret 1994 fastsat til:                         -3,7 pct.  

 § 20 regulering i 1994 sker herefter med:  

 (2,0 pct. - 3,7 pct.) =                                  -1,7 pct.  

 Beregning af reguleringstallet for 1994:  

 (125,7 x (100 - 1,7) / 100) =                             123,5631  

 Reguleringstallet beregnes med een decimal og  

 bliver for 1994                                             123,6  

 ---------------------------------------------------------------------  

Efter regulering oprundes beløbsgrænserne til hele hundrede kroner, jf. eks. 17.1.2.

Eksempel 17.1.2. Reguleringen af beløbsgrænser

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                                              Kr.  

 ---------------------------------------------------------------------  

 (1) Personfradrag, 1987-grundbeløb                          23.700  

 (2) Personfradrag reguleres  

 23.700 kr.x123,6 =                                       29.293,20  

 ----------------  

 100  

 (3) Personfradrag for 1994: (2) oprundes til hele  

 hundrede kr.                                                29.300  

 ---------------------------------------------------------------------  

Reguleringstallet for indkomståret 1995 beregnes med udgangspunkt i 1994-reguleringstallet på 123,6.

17.2. Oversigt over beløbsgrænser 1994

I den følgende oversigt er vist de beløbsgrænser, der for indkomståret 1994 er reguleret efter § 20.

Oversigt 17.2. Beløbsgrænser i skattelovgivningen m.v. der i 1994 reguleres efter personskattelovens § 20.

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                             Grundbeløb      Beløb  

                                             1987-niveau     1994  

 ---------------------------------------------------------------------  

 Reguleringstal (PSL § 20)                         100,0         123,6  

                                             Kr.             Kr.  

  Personskatteloven:  

 Beløbsgrænse ved mellemskat (§ 6a)           105.100        130.000  

 Beløbsgrænse ved topskat (§ 7)               190.000        234.900  

 Grænse for positiv kapitalindkomst i  

 topskattegrundlaget (§ 7)                     16.150         20.000  

 Beløbsgrænse ved »6 pct.-skat« (§ 8)         140.000  

  173.100  

 Personfradrag (§ 10):  

 - Personfradrag for alle fyldt 18 år          23.700         29.300  

 - Personfradrag for børn/unge under 18 år     17.000         21.100  

 Formueskattegrænse (§ 18):  

 - Enlige                                   1.278.700      1.580.500  

 - Gifte (pr. person)                       1.278.700      1.580.500  

 Progressionsgrænse for aktieindkomst  

 (§ 8 a)                                       26.400         32.700  

  Lov om børnefamilieydelse:  

 Årlig udbetaling pr. barn/ung (§ 1):  

 - Småbørnsydelse 0-6 år                        6.500 1)       8.300  

 - Børnefamilieydelse 7-17 år                   4.900 1)       6.400  

  Ligningsloven:  

 Bundfradrag for visse lønmodtager-  

 fradrag (§ 9)                                  3.000          3.800  

 Fradrag for grænsegængere (§ 9 F)             23.700         29.300  

 Progressionsgrænse for lejeværdi  

 (§ 15 E)                                   1.200.000      1.483.200  

 Studierejselegater o.l. (§ 7 K)                8.500         10.600  

  Aktieavancebeskatningsloven:  

 Grænse for aktiebeholdning for  

 skattefritagelse (§§ 4, 7, 10 og 11)          83.300        103.000  

  Kildeskatteloven:  

 Grænse for overførsel til medarbejdende  

 ægtefælle (§ 25 A)                           117.300        145.000  

 Minimumsløn pr. måned ved 30 pct.-  

 beskatning (§ 48 E)                           36.700         45.400  

 Indregningsgrænse for restskat (§ 61)         10.000         12.400  

 Restancegrænse ved kommuneafregning (§ 64)    22.000         27.200  

  Ejendomsavancebeskatningsloven:  

 Maks. fradrag for ejerboligandel (§ 9)       486.400        601.200  

  Kursgevinstloven:  

 Bundgrænse for personers valutakurs-  

 gevinst/tab (§ 6)                                800          1.000  

  Lov om bindende forhåndsbesked:  

 Afgiftsbeløb for bindende forhåndsbesked  

 (§ 7)                                          1.100          1.400  

  Skattestyrelsesloven:  

 Klageafgift (§ 25)                               400            500  

  Dødsbobeskatning, personskatteloven:  

 Beløbsgrænser for dødsboers skattefrihed  

 (§ 16):  

 - Boets aktiver ved dødsfaldet               650.000        803.400  

 - Boets nettoformue ved dødsfaldet           500.000        618.000  

 - Beløbsgrænse vedrørende KSL § 16           600.000        741.600  

 Bofradrag ved dødsboskat, fradrag i skat  

 pr. måned (§ 15)                               3.500          4.400  

  Lov om totalisatorspil:  

 Bundfradrag ved totalisatorafgift (§§ 2 A  

 og 2 B):  

 - Galopløb på Klampenborg Væddeløbsbane      100.700        124.500  

 - Travløb                                     30.000         37.100  

 - Cykelvæddeløb                                7.300          9.100  

 - Kapflyvninger med brevduer                   5.400          6.700  

 - Trav- og galopløb på travbane                5.000          6.200  

 - Hundevæddeløb                                1.500          1.900  

  Lov om kommunal indkomstskat:  

 Beløbsgrænse ved fordeling af kommunal  

 andel af selskabsskat:  

 For skatteåret 1994/95  

 - Bundgrænse for fordeling (§ 10)             25.000         31.000  

 - Mindstebeløb for afregning (§ 11)            3.000          4.000  

  Afskrivningsloven:  

 Småsaldigrænse (§§ 2 og 8)                     6.700          8.300  

 Småaktivgrænse (§ 3)                           6.700          8.300  

 Maks. straksafskrivning for nye  

 virksomheder (§ 3)                           258.800        319.900  

  Etableringskontoloven:  

 Etableringsgrænse (§ 5)                      125.900        155.700  

  Realrenteafgiftsloven:  

 Afgiftsfri kvote for investeringer i  

 fast ejendom m.v. (§ 3c)                       1.530 2)           -  

  Pensionsbeskatningsloven:  

 Maks. indskud på kapitalpension (§ 16)        25.000         30.900  

 Opfyldningsfradrag (§ 18)                     25.000         30.900  

 Beløbsgrænse for konvertering af  

 pensionsydelse (§ 29)                          5.300          6.600  

 Livsforsikringsafgiften (§ 50)                 5.300 3)       6.600  

  Virksomhedsskatteloven:  

 Maks. overførsel af kapitalafkast til  

 personlig indkomst (§ 23a)                    25.000         30.900  

  Lov om banker og sparekasser m.v.:  

 Beløbsgrænse for værdipapirer i samme  

 selskab (§ 42b)                               25.000         30.900  

  Fondsbeskatningsloven:  

 Hensættelse til konsolidering (§ 5)           0 pct          3,0 pct.  

 ---------------------------------------------------------------------  

  • 1) I perioden 1995 - 1998 forhøjes grundbeløbet med 200 kr. årligt før regulering.
  • 2) Beløbsgrænsen er angivet i mill. kr. Reguleres første gang for indkomståret 1995. Afrundes opad til nærmeste hele mill. kr.
  • 3) Grænsen gælder for forsikringer oprettet før 18. februar 1992.

I. Omregning (§ 14)

18. Omregning af delårsindkomst m.v.

Reglerne om beregning af skat, når indkomstansættelsen ikke vedrører et helt indkomstår, findes i personskattelovens § 14.

Hvis indkomstansættelsen for en person omfatter en periode, der er kortere end et år (delårsperiode), skal indkomsten omregnes til helårsindkomst. Omregningen omfatter skattepligtig indkomst, personlig indkomst og kapitalindkomst, der omregnes hver for sig. Indkomstskatten beregnes af helårsindkomsten og nedsættes med skatteværdien af personfradrag.

Aktieindkomst omfattes ikke af omregningsreglerne. Det skyldes, at aktieindkomsten er sammensat af en række indtægter og udgifter, der i givet fald skulle have været medregnet med samme beløb i delårsindkomsten som i helårsindkomsten.

Den endelige skat, opgjort for hver skat for sig, nedsættes efter forholdet mellem indkomsten i delårsperioden og helårsperioden.

Eksempel 18. Beregning af indkomstskat for en delårsskattepligtig. 1994.

---------------------------------------------------------------------

Beregningen er foretaget for en ugift person, der dør eller fraflytter til udlandet den 31. maj 1994. For perioden 1. januar til 31. maj 1994 har skatteyderen haft en skattepligtig lønindkomst på 20.000 kr. om måneden, en renteindtægt på 21.500 kr. og befordringsfradrag og kontingenter på 9.000 kr. Herudover skal der medregnes særlig feriegodtgørelse på 3.800 kr. (Engangsindtægt).

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                                        Kr.  

 ---------------------------------------------------------------------  

  Indkomstopgørelse for perioden 1. januar til  

 31. maj 1994  

 (1) Skattepligtig lønindkomst                        100.000  

 (2) Særlig feriegodtgørelse, engangsbeløb              3.800  

 (3) Renteindtægter                                    21.500  

 (4) Fradragsberettigede udgifter                       9.000  

 (5) Skattepligtig indkomst (1)+(2)+(3)-(4)           116.300  

  Indkomstopgørelse. Delårsbeløb omregnet til  

 helårsbeløb  

 (6) Personlig indkomst (1) x (12/5)+(2)              243.800  

 (7) Kapitalindkomst (3) x (12/5)                      51.600  

 (8) Fradrag i skattepligtig indkomst (4) x (12/5)     21.600  

 (9) Skattepligtig indkomst (6)+(7)-(8)               273.800  

  Skatteberegning. Helårsskat  

 (10) Bundskat og personfradrag: 14,5 pct. af  

 ((9) - 29.300 kr.)                                    35.452,50  

 (11) Mellemskat: 4,5 pct. af ((6)+(7) - 130.000 kr.)   7.443,00  

 (12) Topskat, inkl. skråt skatteloft:  

      (12,5 - 1,0) pct. af ((6)+((7)  

      - 20.000 kr.) - 234.900 kr.)                      4.657,50  

 (13) »6 pct.-skat«: 5 pct. af ((6) - 173.100 kr.)      3.535,00  

 (14) Kommuneskat og personfradrag: 30,2 pct. af  

      ((9) - 29.300 kr.)                               73.839,00  

 (15) Samlet skat af helårsbeløb (10)+(11)+(12)+  

     (13)+(14)                                       124.927,00  

  Opgørelse af delårsskat  

 Den beregnede helårsskat nedsættes efter  

 forholdet mellem de delårsbeløb og helårsbeløb,  

 der udgør beregningsgrundlaget for skatten før  

 bundfradrag  

 (16) Bundskat: (10)x(5)/(9)                          15.058,90  

 (17) Mellemskat: (11)x((1)+(2)+(3))/((6)+(7))         3.157,10  

 (18) Topskat, inkl. skråt skatteloft: (12)x((1)+  

      (2)+((3) - 20.000 kr. x (3)/(7)))/  

      ((6)+((7) - 20.000 kr.))                         1.978,11  

 (19) »6 pct.-skat«: (13)x((1)+(2))/(6)                1.505,06  

 (20) Kommuneskat: (14)x(5)/(9)                       31.364,05  

 (21) Samlet skat 1994 (16)+(17)+(18)+(19)+(20)       53.063,22  

 ---------------------------------------------------------------------  

J. Udenlandsk indkomst

19.1. Lempelse af dobbeltbeskatning

Dobbeltbeskatning opstår typisk ved, at en

person, som er fuldt skattepligtig i sin

bopælsstat, tillige er begrænset skattepligtig

i en anden stat. Dobbeltbeskatning kan ligeledes

opstå, hvis en person er fuldt skattepligtig i to stater, f.eks.

fordi personen har bopæl i begge stater eller har bopæl i den ene

stat samtidig med, at der tages længerevarende ophold (længere

end 6 måneder) i den anden stat.

Dobbeltbeskatning for en person hjemmehørende her i landet kan løses ved hjælp af de dobbeltbeskatningsaftaler, som Danmark har indgået. Lempelsesreglerne i ligningslovens § 33 og § 33 A løser endvidere dobbeltbeskatningen.

Når man skal beregne størrelsen af den lempelse, som den skattepligtige har krav på, må man tage udgangspunkt i den lempelsesmetode, som skal finde anvendelse.

I dobbeltbeskatningsaftalerne kan der være tale om, at metoden er exemption med progressionsforbehold efter gammel metode, exemption med progressionsforbehold efter ny metode eller creditlempelse.

Efter ligningslovens § 33 er metoden credit og efter § 33 A er der tale om exemption med progressionsforbehold efter ny metode.

Ligningslovens § 33 kan også anvendes i tilfælde af begrænset skattepligt her til landet.

19.1.1. Exemptionsmetoden

Metoderne til lempelsen af dobbeltbeskatning kan nærmere beskrives således:

  • a) Exemption med progressionsforbehold efter gammel metode. Den udenlandske indkomst medregnes ikke i den skattepligtige indkomst. Ved skatteberegningen medtages imidlertid den udenlandske indkomst. Der indrømmes herefter et nedslag i de pålignede skatter, svarende til den del af den samlede danske skat, der forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst. Der er tale om relativt få, navnlig ældre aftaler, hvor der lempes efter denne metode.
  • b) Exemption med progressionsforbehold efter ny metode. Den udenlandske indkomst medregnes i den skattepligtige indkomst, og skatten beregnes på normal vis. Der indrømmes herefter et nedslag i de pålignede skatter, svarende til den del af den samlede danske skat, der forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst.

De to exemptionsmetoder giver samme størrelse lempelse. Forskellen ligger alene i den betydning, det har i forskellige sammenhænge, at den skattepligtige indkomst efter den gamle metode er mindre.

Størrelsen af den udenlandske skat er uden betydning, da størrelsen af lempelsen alene er afhængig af den danske skat, som forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst.

19.1.2. Creditmetoden

Den udenlandske indkomst medregnes efter creditmetoden ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Herefter ophæves dobbeltbeskatningen ved, at Danmark i de beregnede skatter giver nedslag med det mindste af følgende to beløb:

  • a) enten den betalte udenlandske skat af den udenlandske indkomst,
  • b) eller den del af den danske skat, som forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst.

Denne creditmetode benævnes almindelig credit.

Metoden medfører, at der indrømmes credit for hele den i udlandet betalte skat, når den udenlandske skat er mindre end den danske skat af den udenlandske indkomst. Der indrømmes derimod kun credit for et beløb svarende til den danske skat af den udenlandske indkomst, når den udenlandske skat er højere end den danske skat.

19.2. Lempelsesberegninger

Lempelserne beregnes efter alle metoderne med udgangspunkt i en brøk, der ved credit og nyexemption ser således ud:

  

                 dansk skat x udenlandsk indkomst  

                 --------------------------------  

                 den skattepligtige indkomst  

Ved exemptionslempelse efter gammel metode tillægges den skattepligtige indkomst i brøkens nævner den udenlandske indkomst.

Når lempelsen er beregnet, må man i credittilfældene herefter se, om den udenlandske skat eventuelt er mindre end den lempelse, der er beregnet efter ovenstående brøk. Det er det mindste af de to beløb, den danske skat skal lempes med.

Lempelse efter personskatteloven skal beregnes særskilt for hver af de skatteberegninger, som er angivet i personskattelovens §§ 6-8a.

Hvis der er flere indkomster fra samme land, skal lempelsesberegningen ske samlet. Lempelsesberegningen skal dog ske særskilt for hver indkomst, hvis der skal lempes efter forskellige metoder eller - i tilfælde af creditlempelse - hvis indkomsten i det pågældende land er blevet særskilt (kilde-)beskattet.

Hvis der er indkomst fra forskellige lande, skal lempelsesberegningerne foretages for hvert enkelt land for sig.

Det er alene de udenlandske indkomstsarter, som indgår i beregningsgrundlaget for den pågældende skat, som medtages ved lempelsesberegningen.

Den udenlandske skattepligtige indkomst, personlige indkomst, kapitalindkomst og aktieindkomsten opgøres efter danske regler.

Fradrag i forbindelse med den udenlandske indkomsterhvervelse skal fragå i den udenlandske indkomst. Det er altså den udenlandske nettoindkomst der indgår i brøkens tæller.

Når der udelukkende er tale om udenlandske indkomster fra samme land, er udgangspunktet for lempelsesberegningerne de i punkt 19.2.1-4. angivne brøker.

19.2.1. Beregning af nedslag i bundskat og kommunale skatter

Nedslag i bundskat beregnes således:

  

               bundskat x udenlandsk indkomst  

               ---------------------------------  

               skattepligtig almindelig indkomst  

Den skat, der indgår i tælleren, er skatten efter fradrag af skatteværdien af personfradraget.

Den udenlandske indkomst, der indgår i brøkens tæller, er den udenlandske indkomst, der indgår i den skattepligtige almindelige indkomst.

Såfremt der skal foretages særskilt beregning af lempelsen for de indkomstarter, der indgår i den skattepligtige indkomst, jf. ovenfor, indgår hver del af den udenlandske indkomst, der skal foretages lempelsesberegning for, som udenlandsk indkomst i brøkens tæller. Har den skattepligtige f.eks. en udenlandsk lønindkomst og en særskilt beskattet renteindkomst, beregnes den maksimale creditlempelse herefter som

  

 1. bundskat x udenlandsk lønindkomst  

    ---------------------------------  

    skattepligtig almindelig indkomst  

 2. bundskat x udenlandsk renteindkomst  

    -----------------------------------  

    skattepligtig almindelig indkomst  

Lempelsesberegningerne vedrørende de kommunale og amtskommunale indkomstskatter foretages på samme måde som for bundskatten.

19.2.2. Beregning af nedslag i mellemskat

Nedslaget beregnes således:

  

              mellemskat x udenlandsk indkomst  

         ------------------------------------------  

         personlig indkomst +/- kapitalindkomst  

Den mellemskat, der indgår i tælleren, er mellemskatten efter modregning af evt. resterende skatteværdi af personfradraget.

Den udenlandske indkomst, der indgår i brøkens tæller, er den udenlandske indkomst, der indgår i den personlige indkomst eller i kapitalindkomsten.

Såfremt der skal foretages særskilt beregning af lempelsen, indgår hver del af den udenlandske indkomst, der skal foretages lempelsesberegning for, som udenlandsk indkomst i brøkens tæller, jf. det anførte ovenfor under 19.2.1.

19.2.3. Beregning af nedslag i topskat

Nedslaget beregnes således:

  

                    topskat x udenlandsk indkomst  

              -----------------------------------------------  

              personlig indkomst + kapitalindkomst over  

                             20.000 kr.  

Den topskat, der indgår i tælleren, er topskatten efter modregning af evt. resterende skatteværdi af personfradraget.

Kapitalindkomst indgår kun i beregningen af topskatten med den del, der overstiger en bundgrænse på 20.000 kr. (1994).

Den udenlandske kapitalindkomst, der indgår i brøkens tæller, skal fastsættes under hensyntagen til denne bundgrænse.

Såfremt både den udenlandske og den danske kapitalindkomst er positiv, indgår den udenlandske kapitalindkomst i brøkens tæller med den del, der kommer til beskatning, når der tages hensyn til den del af bundgrænsen på 20.000 kr. (1994), der falder på den udenlandske kapitalindkomst.

Den udenlandske kapitalindkomst i tælleren nedsættes således i 1994 med

  

                   20.000 kr. x udenlandsk kapitalindkomst  

                   ---------------------------------------  

                            samlet kapitalindkomst  

Den kapitalindkomst, der indgår i lempelsesbrøkens nævner, er den samlede kapitalindkomst - 20.000 kr.

Såfremt den danske kapitalindkomst er negativ, mens den udenlandske er positiv, fragår den negative danske kapitalindkomst først i den positive udenlandske kapitalindkomst. I brøkens tæller indgår herefter den samlede positive kapitalindkomst, der overstiger 20.000 kr.

Skal der foretages samlet lempelsesberegning i topskatten for den udenlandske indkomst, indgår udenlandsk indkomst i brøkens tæller med summen af udenlandsk personlig indkomst og udenlandsk kapitalindkomst reguleret som anført ovenfor.

Skal der foretages særskilt beregning af lempelsen for henholdsvis udenlandsk personlig indkomst og udenlandsk kapitalindkomst, er den udenlandske indkomst i brøkens tæller henholdsvis udenlandsk personlig indkomst og udenlandsk kapitalindkomst reguleret som anført ovenfor.

Lempelsen kan illustreres ved følgende eksempel:

Eksempel 19.2.3. Lempelsesberegning ved topskat for udenlandsk kapitalindkomst, der er en kildebeskattet renteindkomst. 1994.

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                                           Kr.  

 ---------------------------------------------------------------------  

  Indkomstopgørelse  

 (1) Personlig indkomst (DK)                             150.000  

 (2) Personlig indkomst (Udl.)                           100.000  

 (3) Personlig indkomst i alt (1)+(2)                    250.000  

 (4) Kapitalindkomst (DK)                                 30.000  

 (5) Kapitalindkomst (Udl.)                               10.000  

 (6) Kapitalindkomst i alt (4)+(5)                        40.000  

  Beregning af topskat  

 (7) Topskat: 12,5 pct. af ((3)+((6) - 20.000 kr.)  

     - 234.900 kr.)                                        4.387,50  

  Lempelsesberegning for udenlandsk indkomst  

 (8) Udenlandsk personlig indkomst (7) x        (2)  

                                         -------------  

                                         (3)+((6) -  

                                         20.000 kr.)       1.625,00  

 (9) Udenlandsk kapitalindkomst (7) x (5)-(20.000 kr.  

                                      x (5)/(6))  

                                      ------------------  

                                      (3)+((6) -  

                                      20.000 kr.)             81,25  

 ---------------------------------------------------------------------  

19.2.4. Beregning af nedslag i »6 pct. -skat«.

»6 pct.-skat« x udenlandsk indkomst

personlig indkomst

Den »6 pct.-skat«, der indgår i tælleren, er skatten efter modregning af evt. resterende skatteværdi af personfradraget.

Den udenlandske indkomst, der indgår i brøkens tæller, er den udenlandske personlige indkomst.

19.2.5. Hovedprincipperne i lempelsesberegningerne.

Nedenfor gives et eksempel på hovedprincipperne i lempelsesberegningerne:

Eksempel 19.2.5. Hovedprincipperne i lempelsesberegningerne. Enlig skatteyder. 1994.

---------------------------------------------------------------------

Der indgår separat kildebeskattet udenlandsk kapitalindkomst for hvilken, der skal foretages særskilt lempelsesberegning.

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                                         Kr.  

 ---------------------------------------------------------------------  

  Indkomstopgørelse  

 (1) Personlig indkomst (DK)                           200.000  

 (2) Personlig indkomst (Udl.)                         100.000  

 (3) Personlig indkomst i alt (1)+(2)                  300.000  

 (4) Kapitalindkomst (DK)                               40.000  

 (5) Kapitalindkomst (Udl.)                             10.000  

 (6) Kapitalindkomst i alt (4)+(5)                      50.000  

 (7) Skattepligtig indkomst (3)+(6)                    350.000  

  Betalt skat i udlandet  

 (8) Skat af personlig indkomst i udlandet              45.000  

 (9) Skat af kapitalindkomst i udlandet                  1.500  

  Skatteberegning  

 (10) Bundskat og personfradrag:  

      14,5 pct. af ((7) - 29.300 kr.)                46.501,50  

 (11) Mellemskat: 4,5 pct. af  

      ((3)+(6) - 130.000 kr.)                         9.900,00  

 (12) Topskat, inkl. skråt skatteloft:  

      (12,5 - 1,0) pct. af ((3)+((6)  

      - 20.000 kr.) - 234.900 kr.)                   10.936,50  

 (13) »6 pct.-skat«: 5 pct. af  

      ((3) - 173.100 kr.)                             6.345,00  

 (14) Kommuneskat og personfradrag:  

      30,2 pct. af ((7) - 29.300 kr.)                96.851,40  

 (15) Samlet skat før lempelse (10)+  

     (11)+(12)+(13) +(14)                           170.534,40  

  Lempelsesberegning for udenlandsk indkomst  

  Lempelse i bundskat:  

 (16) Personlig indkomst (10)x(2)/(7)                13.286,14  

 (17) Kapitalindkomst (10)x(5)/(7)                    1.328,61  

  Lempelse i mellemskat:  

 (18) Personlig indkomst (11)x(2)/((3)+(6))           2.828,57  

 (19) Kapitalindkomst (11)x(5)/((3)+(6))                282,86  

  Lempelse i topskat:  

 (20) Personlig indkomst  

      (12)x(2)/((3)+((6) - 20.000 kr.))               3.314,09  

 (21) Kapitalindkomst  

      (12)x((5)-(20.000 kr. x  

      (5)/(6)))/((3)+((6) - 20.000 kr.))                198,85  

  Lempelse i »6 pct.-skat«:  

 (22) Personlig indkomst (13)x(2)/(3)                 2.115,00  

  Lempelse i kommuneskat:  

 (23) Personlig indkomst (14)x(2)/(7)                27.671,83  

 (24) Kapitalindkomst (14)x(5)/(7)                    2.767,18  

 (25) Dansk skat på udenlandsk indkomst  

     (der ikke er separat kildebeskattet  

     kapitalindkomst) (16)+(18)+(20)+(22)+(23)      49.215,63  

 (26) Dansk skat på udenlandsk kapitalindkomst  

     (17)+(19)+(21)+(24)                             4.577,50  

Er der tale om en creditoverenskomst, angiver beregningerne den maksimale creditlempelse. Da der lempes med det mindste af de to beløb, enten den i udlandet betalte skat eller den del af den danske skat, der falder på den udenlandske indkomst, skal der i eksemplet gives creditlempelse for 45.000 kr., der er betalt i udlandet af den udenlandske personlige indkomst, og 1.500 kr., der er betalt i udlandet af den udenlandske kapitalindkomst.

Er der tale om en exemptionsaftale, er lempelsen lig med den danske skat, der falder på den udenlandske indkomst.

Lempelsen i skatten for den danske skat, der falder på den udenlandske indkomst (der ikke er separat kildestatsbeskattet) er 49.215,63 kr.

Beskatningsretten til kapitalindkomsten er delt mellem kildestaten og Danmark, og efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten skal der gives credit for den udenlandske kildeskat (uanset, at lempelsesmetoden i øvrigt er exemption).

Der gives credit med 1.500 kr. i den danske skat af kapitalindkomsten.

19.3. Overførsel af underskud mellem ægtefæller

Ved overførsel af underskud mellem ægtefæller ses der ved opgørelsen af ægtefællernes skattepligtige indkomst og personlige indkomst bort fra personlig indkomst, der beskattes i udlandet og ikke her i landet, jf. personskattelovens § 13, stk. 5. Kapital- og aktieindkomst, der beskattes i udlandet, indgår derimod på normal vis ved beregningen af det underskud, der overføres til ægtefællen.

Reglen bestemmer, hvorledes det underskud, der kan overføres til ægtefællen efter § 13, stk. 2 eller 4, og § 6 a, stk. 4, skal beregnes, idet det fastslås, at der skal ses bort fra udenlandsk personlig indkomst.

Reglen bevirker endvidere, at en ægtefælles underskud ikke skal modregnes i den anden ægtefælles udenlandske indkomst.

Ved underskudsopgørelsen ses der bort fra udenlandsk personlig indkomst, for hvilken der kan opnås skattefritagelse eller skattelempelse i henhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst eller ligningslovens § 33. Det er uden betydning, om en skattefritagelse i en dobbeltbeskatningsoverenskomst beror på en exemptions- eller creditlempelse.

Det er en betingelse for, at der kan bortses fra udenlandsk personlig indkomst, at udlandet kan beskatte indkomsten i sin helhed. Er beskatningsretten f.eks. delt mellem Danmark og udlandet, er denne betingelse ikke opfyldt.

Bestemmelsen finder ikke anvendelse, hvor skatten af den udenlandske indkomst er nedsat i henhold til ligningslovens § 33 A eller § 33 C. I disse tilfælde medregnes indkomsten således ved beregningen af underskuddet.

Den udenlandske personlige indkomst, der kan bortses fra, er nettoindtægten, dvs. bruttoindtægten i vedkommende land reduceret med f.eks. fradrag for arbejde i udlandet.

Eksempel 19.3.1. Underskudsregler og udenlandsk indkomst. 1994.

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                       Ægtefælle 1     Ægtefælle 2  

                                            Kr.            Kr.  

 ---------------------------------------------------------------------  

  Ligningsoplysninger  

 (1) Personlig indkomst (DK)             75.000          220.000  

 (2) Personlig indkomst (Udl.)          350.000                0  

 (3) Personlig indkomst i alt (1)+(2)   425.000          220.000  

 (4) Renteindtægter (DK)                 20.000           10.000  

 (5) Renteindtægter (Udl.)               10.000                0  

 (6) Renteudgifter (DK)                  50.000           40.000  

 (7) Renteudgifter (Udl.)               200.000                0  

 (8) Kapitalindkomst i alt  

    (4)+(5)-(6)-(7)                    -220.000         -30.000  

 (9) Fradrag i skattepligtig indkomst     5.000          10.000  

 (10) Skattepligtig indkomst  

     (3)+(8)-(9)                        200.000         180.000  

  Indkomstopgørelse for  

 underskudsoverførsel  

 Ved underskudsoverførsel efter  

 § 13, stk. 5, ses bort fra  

 personlig indkomst, der beskattes  

 i udlandet  

 (11) Personlig indkomst (DK) (1)       75.000  

 (12) Kapitalindkomst (8)             -220.000  

 (13) Fradrag i skattepligtig  

      indkomst (9)                       5.000  

 (14) Skattepligtig indkomst  

      (underskud til overførsel)      -150.000  

 (15) Overført skattepligtig  

      indkomst                               -         -150.000  

 (16) Skattepligtig indkomst efter  

      overførsel (10)-(15)                   -          -30.000  

  Indkomstbeløb til skatteberegning  

 og lempelsesberegning  

 (17) Skattepligtig indkomst  

      Ægtefælle 1: (10)                200.000  

      Ægtefælle 2: (16)                                  30.000  

 (18) Personlig indkomst (3)           425.000          220.000  

 (19) Kapitalindkomst (8)             -220.000           30.000  

  Beskatningsgrundlag  

  Grundlag for bundskat og kommunale  

 skatter:  

 (20) Skattepligtig indkomst (17)      200.000           30.000  

  Grundlag for mellemskat:  

  Ved overførsel af underskud efter  

 § 6a, stk. 4, ses bort fra  

 personlig indkomst, der beskattes  

 i udlandet  

 (21) Personlig indkomst, DK (1)       75.000           220.000  

 (22) Personlig indkomst (Udl.) (2)   350.000                 0  

 (23) Kapitalindkomst ialt (8)       -220.000           -30.000  

 (24) Bundfradrag                     130.000           130.000  

 (25) Grundlag før overførsel  

      af underskud fra ægtefælle       75.000            60.000  

 (26) Underskud hos ægtefælle 1,  

      der kan overføres til  

      ægtefælle 2, idet der ses  

      bort fra udenlandsk personlig  

      indkomst, (1)+(8)               145.000                 0  

 (27) Overført bundfradrag der  

      kan udnyttes hos ægtefælle 2    -60.000            60.000  

 (28) Mellemskattegrundlag (25)-(27)   75.000                 0  

  Grundlag for topskat:  

 (29) Personlig indkomst (18)         425.000           220.000  

 (30) Positiv nettokapitalindkomst  

      over 20.000 kr.                       0                 0  

 (31) Bundfradrag                     234.900           234.900  

 (32) Topskattegrundlag (29)+(30)-  

      (31)                            190.100                 0  

  Grundlag for »6 pct.-skat«:  

 (33) Personlig indkomst (18)         425.000           220.000  

 (34) Bundfradrag                     173.100           173.100  

 (35) »6 pct.-skattegrundlag«  

      (33)-(34)                       251.900            46.900  

 ---------------------------------------------------------------------  

Negativ skattepligtig eller personlig indkomst overføres efter de almindelige regler i § 13, stk. 2 eller 4, og § 6 a, stk. 4, om overførsel af underskud mellem ægtefæller.

Der har været rejst tvivl om, hvorvidt og i hvilket omfang underskud, overført mellem ægtefæller efter personskattelovens § 13, stk. 5, kan fremføres. Følgende skal derfor præciseres:

Det er alene ved overførsel af underskud mellem ægtefæller, at der kan ses bort fra udenlandsk indkomst efter § 13, stk. 5, og ikke ved fremførsel af underskud hverken for den ægtefælle, der har den udenlandske indkomst eller for den anden ægtefælle. Dette kan illustreres med følgende forenklede eksempel:

Eksempel 19.3.2. Overførsel af underskud mellem ægtefæller, når den ene ægtefælle har udenlansk indkomst.

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                       Ægtefælle 1     Ægtefælle 2  

                                            Kr.            Kr.  

 ---------------------------------------------------------------------  

 Udenlandsk personlig indkomst           300.000                0  

 Renteudgift                            -100.000                0  

 Dansk personlig indkomst                      0           75.000  

 ---------------------------------------------------------------------  

 Skattepligtig indkomst                  200.000           75.000  

 ---------------------------------------------------------------------  

I dette tilfælde kan der ved overførsel af underskud mellem ægtefællerne ses bort fra ægtefælle 1's udenlandske indkomst på 300.000 kr., hvorefter 75.000 kr. kan overføres til ægtefælle 2. Det resterende underskud for ægtefælle 1 kan ikke fremføres, hverken af ægtefælle 1 eller ægtefælle 2.

Hvis ægtefælle 1's renteudgift i eksemplet havde været 400.000 kr., ville den skattepligtige indkomst være negativ med 100.000 kr. Af den negative indkomst på 100.000 kr. ville 75.000 kr. kunne overføres til ægtefælle 2, mens 25.000 kr. ville kunne fremføres af ægtefælle 1 til modregning i dansk indkomst.

K. Anpartsregler

20. Anpartsvirksomhed

Efter personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 10, 12 og 13, samt § 13, stk. 6, er visse former for selvstændig erhvervsvirksomhed undergivet særlige beskatningsregler, de såkaldte anpartsregler.

I det følgende beskrives i punkt 20.1. hvilke virksomheder, der pr. 1. januar 1994 omfattes af anpartsreglerne, i punkt 20.2 ikrafttrædelses- og overgangsregler og i punkt 20.3. indholdet af anpartsreglerne.

20.1. Anvendelsesområde

20.1.1. Virksomheder omfattet af reglerne pr. 1. januar 1994

20.1.1.1. Selvstændig erhvervsvirksomhed (§ 4, stk. 1, nr. 10)

Selvstændig erhvervsvirksomhed med mere end 10 ejere er omfattet af anpartsreglerne, hvis den skattepligtige ikke deltager i virksomhedens drift i væsentligt omfang, jf. § 4, stk. 1, nr. 10.

Såvel betingelserne om at der foreligger selvstændig erhvervsvirksomhed, antallet af ejere og ejerens deltagelse i virksomhedens drift skal være opfyldt, for at indkomsten fra virksomheden er omfattet af bestemmelsen.

I det følgende gennemgås, hvornår der foreligger selvstændig erhvervsvirksomhed, hvorledes antallet af ejere skal opgøres, samt hvornår den skattepligtiges arbejdsindsats i forbindelse med virksomhedens drift anses at være af væsentlig omfang.

20.1.1.1.1. Selvstændig erhvervsvirksomhed

Indkomst omfattes af bestemmelsen, når der foreligger selvstændig erhvervsvirksomhed efter gældende praksis herom, jf. foran under punkt 3.1.

Efter praksis indtil 1989 vedrørende afskrivningsloven anses besiddelsen af anparter i flere kommanditselskaber, interessentskaber m.v. i visse tilfælde for een virksomhed. Denne praksis finder ikke anvendelse for skattepligtige, som anskaffer en virksomhed, der omfattes af anpartsreglerne. Har en skattepligtig eksempelvis anparter omfattet af reglerne i to forskellige anpartsprojekter, betragtes anparterne som to forskellige virksomheder uden fælles afskrivningssaldo.

20.1.1.1.2. Antallet af ejere

Ved afgørelsen af, hvor mange ejere en virksomhed har, indgår alle ejere, herunder også selskaber, institutioner, fonde o.lign. Et kommanditselskab, der har 10 kommanditister som ejere, og hvori komplementaren ikke har andel i kommanditselskabets indkomst og formue samt likvidationsprovenu, anses for at have 10 ejere.

I en virksomhed, der ejes af f.eks. 10 selskaber og een skattepligtig person, er personen omfattet af anpartsreglerne, idet virksomheden har flere end 10 ejere. Selskaberne og de personer, som ejer selskaberne, berøres derimod ikke af anpartsreglerne.

Koncernforbundne selskaber anses i de almindelige tilfælde for forskellige ejere.

Reglerne finder herefter anvendelse, hvis virksomheden i hele indkomståret eller i en del af dette har haft flere end 10 ejere. Har der imidlertid forbigående, tilfældigt eller utilsigtet i kun en kortvarig periode af indkomståret været flere end 10 ejere af virksomheden, anses virksomheden for at have haft 10 ejere eller derunder i hele indkomståret.

20.1.1.1.3. Deltagelse i driften

Bestemmelsen finder som nævnt kun anvendelse, hvis den skattepligtige ikke deltager i virksomhedens drift i væsentligt omfang.

Ved afgørelsen af, om arbejdsindsatsen er væsentlig, gælder en praksis svarende til den, der anvendes ved afgørelsen af, om investeringsfondshenlæggelser og etableringskontoindskud kan anvendes til forlods afskrivning.

Som en vejledende norm for en væsentlig arbejdsindsats kræves der en personlig arbejdsindsats på mindst 50 timer månedligt. Der henvises nærmere til cirkulære nr. 166 af 29. oktober 1984 til investeringsfondsloven, pkt. 33.

Betingelsen om arbejdsindsats gælder den enkelte skattepligtige. Der kan således forekomme tilfælde, hvor nogle ejere af en virksomhed beskattes efter anpartsreglerne, mens andre beskattes efter reglerne om selvstændig erhvervsvirksomhed i øvrigt.

Hvis en virksomhed med 10 skattepligtige personer som ejere, der alle deltager i kun uvæsentligt omfang eller slet ikke deltager i virksomhedens drift, optager en 11. ejer af virksomheden, der ligeledes deltager i uvæsentligt omfang eller slet ikke deltager i virksomhedens drift, bliver alle ejere omfattet af bestemmelsen. Deltager de 10 ejere af virksomheden derimod i væsentligt omfang i virksomhedens drift, medens den nye 11. ejer deltager i uvæsentligt omfang eller slet ikke deltager i virksomhedens drift, omfattes kun den 11. ejer af bestemmelsen.

20.1.1.2. Udlejning af afskrivningsberettiget fast ejendom og inventar heri (§ 4, stk. 1, nr. 12)

Udlejning af afskrivningsberettiget fast ejendom og inventar heri anses for omfattet af anpartsreglerne, uanset antal ejere, når formidling eller administration af udlejningen varetages af en anden virksomhed for mere end 10 personer, og når den skattepligtige ikke deltager i virksomhedens drift i væsentligt omfang, jf. § 4, stk. 1, nr. 12, 1. pkt. Tilsvarende gælder, hvis flere end 10 personer udlejer afskrivningsberettiget fast ejendom til samme lejer, når der er tale om fælles udlejning, og når den skattepligtige ikke deltager i virksomhedens drift i væsentligt omfang, jf. § 4, stk. 1, nr. 12, 2. pkt.

Såfremt det udlejede aktiv har mere end 10 personer som ejere, er indkomsten allerede af den grund omfattet af hovedreglen i § 4, stk. 1, nr. 10, om indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed. Reglen i nr. 12 gælder således kun for afskrivningsberettiget fast ejendom, der ejes af 10 personer eller derunder.

Indtægt ved udlejning af afskrivningsberettiget fast ejendom omfattes herefter af § 4, stk. 1, nr. 12, hvis der enten er tale om, at formidlingen og/eller administrationen af udlejningen varetages af en anden virksomhed for mere end 10 personer, der er skattepligtige til Danmark, eller at mere end 10 personer udlejer ejendom til samme lejer som led i fælles udlejning.

I det følgende gennemgås i punkt 20.1.1.2.1. begrebet afskrivningsberettiget fast ejendom, dvs. hvilke ejendomme, der er omfattet af reglerne, i punkt 20.1.1.2.2. hvad der forstås ved formidling og administration af udlejning, i punkt 20.1.1.2.3. bestemmelsen om udlejning til flere end 10 personer, i punkt 20.1.1.2.4. begreberne fælles udlejning og udlejning til samme lejer, og i punkt 20.1.1.2.5. omtales reglen i § 4, stk. 6, hvorefter Ligningsrådet i konkrete tilfælde kan fastslå, at der ikke foreligger fælles udlejning.

For så vidt angår spørgsmålet om, hvornår den skattepligtige ikke anses for at deltage i virksomhedens drift i væsentligt omfang henvises til det under punkt 20.1.1.1.3. anførte.

20.1.1.2.1. Afskrivningsberettiget fast ejendom m.v.

Ved afgørelsen af, om en fast ejendom er afskrivningsberettiget, jf. § 4, stk. 1, nr. 12, finder afskrivningslovens og statsskattelovens bestemmelser anvendelse.

Eksempelvis er kontorbygninger som hovedregel ikke afskrivningsberettigede efter afskrivningslovens § 18, stk. 3, og de er derfor som hovedregel ikke omfattet af § 4, stk. 1, nr. 12.

Ved samlet udlejning af en ejendom, hvoraf kun en del er afskrivningsberettiget, f.eks. forretningslokaler, mens den resterende del ikke er afskrivningsberettiget, f.eks. lejligheder til beboelse, er det kun indtægten fra den afskrivningsberettigede del, der er omfattet af § 4, stk. 1, nr. 12. Fordelingen mellem den afskrivningsberettigede og den ikke afskrivningsberettigede del af ejendommen kan foretages ud fra en fordeling af ejendommens etageareal, jf. afskrivningslovens § 20.

Udlejning af parcelhuse og sommerhuse gennem en anden virksomhed er ikke omfattet af disse regler.

20.1.1.2.2. Formidling og administration af udlejning

§ 4, stk. 1, nr. 12, 1. pkt., omfatter indkomst fra udlejning, når udlejningen varetages af en anden virksomhed. Udlejning omfatter både etablering (formidling) af udlejningen og den efterfølgende drift (administration) af udlejning. Også formidling og/ eller administration af fremleje er omfattet af begrebet udlejning.

Formidling af udlejning kan bestå i, at f.eks. en ejendomsmægler, en advokat eller et udlejningsbureau formidler udlejning af en ejendom for ejeren ved annoncering efter lejere, udfærdigelse af lejekontrakt eller lignende.

Administration af udlejning kan f.eks. bestå i opkrævning af leje, udarbejdelse af budget og regnskab for udlejningsvirksomheden samt anden administration. En virksomhed, der alene udarbejder et regnskab for en udlejningsvirksomhed, kan normalt ikke anses for en virksomhed, der varetager administration ved udlejning.

Rådgivning eller lignende i forbindelse med enkelte punkter i lejeaftalen f.eks. om varsling af lejeforhøjelse eller bistand ved generalforsamling, der ydes ejeren af en virksomhed, f.eks. en advokat- eller revisionsvirksomhed, kan ikke i sig selv anses for hverken formidling eller administration af udlejning.

Sædvanlig hoteldrift er derimod normalt ikke udlejningsvirksomhed.

Betingelserne om formidling eller administration er alternative betingelser. Er blot een af dem opfyldt, gælder anpartsreglerne.

Det vil sige, at anpartsreglerne også omfatter tilfælde, hvor ejeren selv finder en lejer til ejendommen m.v. og indgår en lejekontrakt direkte med lejeren, når en anden virksomhed herefter administrerer udlejningen for flere end 10 personer.

Ligeledes er de tilfælde omfattet, hvor indgåelse af lejemålet sker gennem formidler, selv om den løbende administration af udlejningen herefter varetages af ejeren selv. Indkomsten fra udlejningen er i disse tilfælde kun omfattet af anpartsreglerne for det indkomstår, hvori formidlingen finder sted.

En virksomhed, der forestår formidling af salg af ejendomme m.v., anses for en virksomhed, der formidler udlejning af ejendomme, såfremt der til salget er knyttet en ny lejeaftale, hvis virkning er afhængig af salget. Hvis der til salget af ejendommen er knyttet en lejeaftale med den tidligere ejer, vil der normalt altid foreligge aftale om såvel salgsformidling som formidling af udlejning. Ejerne bliver derimod ikke omfattet af anpartsreglerne, når eksempelvis en ejendomsmægler kun formidler salget af ejendommen, og ejeren selv finder lejere til ejendommen og endvidere selv varetager administrationen af udlejningen.

Det er afgørende for anvendelsen af anpartsreglerne i nr. 12, 1. pkt., at der er tale om en virksomhed, der formidler og/eller administrerer udlejningen for flere end 10 personer.

Afgørelsen af, hvorvidt der er tale om een eller flere virksomheder, som varetager formidling eller administration af udlejningen, må træffes konkret.

Ved afgørelsen kan bl.a. indgå, om de respektive virksomheder helt eller delvis gør brug af fælles ansatte, om en virksomhed bor til leje hos en anden virksomhed, og om en virksomheds formidlings- eller administrationsopgaver reelt gives videre til udførelse i en anden virksomhed.

Der kan endvidere lægges vægt på, om der foreligger forsikringsmæssig adskillelse, hvorledes virksomhederne tilkendegiver sig udadtil, samt under hvilke forhold der rettes henvendelse til virksomhederne.

Et advokatinteressentskab, der driver ejendomsadministration, anses almindeligvis for een virksomhed efter bestemmelsen. Selvstændige advokater, der driver ejendomsadministration uafhængigt af hinanden, og som alene har fælles kontorfaciliteter m.v., anses almindeligvis for forskellige virksomheder efter bestemmelsen.

20.1.1.2.3. Udlejning for flere end 10 personer

Afgørende for, om indkomsten fra udlejningen er omfattet, er kun antallet af skattepligtige personer, der udlejer gennem den virksomhed, der formidler udlejning. Det er ikke en betingelse, at de enkelte ejere samarbejder om deres udlejning, jf. dog personskattelovens § 4, stk. 6.

Udlejning af ikke afskrivningsberettiget fast ejendom f.eks. bygninger til beboelse er undtaget fra bestemmelsen. Den faste ejendom omfatter både selve bygningen, inventaret og installationerne heri.

20.1.1.2.4. Fælles udlejning til samme lejer

Når flere end 10 som led i fælles udlejning udlejer afskrivningsberettiget fast ejendom m.v. til samme lejer, anvendes anpartsreglerne i nr. 12, 2. pkt.

Såfremt det udlejede aktiv har flere end 10 personer som ejere, er indkomsten allerede omfattet af hovedreglen i § 4, stk. 1, nr. 10.

Afgørelsen af, hvem der er lejer, beror som udgangspunkt på, hvem der i den individuelt oprettede lejekontrakt er angivet som lejer af den pågældende ejendom. Dette gælder også, når der skal tages stilling til, om der er tale om udlejning til forskellige lejere eller samme lejer. Det bør derfor klart fremgå af kontrakten, hvilken lejer der disponerer over og bærer risikoen for det lejede, og at denne skal anvende det lejede i sin virksomheds drift. Den lejer, der i henhold til lejekontrakten er eneste ansvarlige over for ejeren, anses for lejer.

Lejeren kan være en personligt drevet virksomhed eller et selskab m.v. Staten kan normalt ikke anses for een lejer, men lejeren kan være en statsinstitution eller lignende.

Udlejning til koncernforbundne selskaber anses som hovedregel for udlejning til forskellige lejere, jf. dog nedenfor.

At en lejer (A) i henhold til lejekontrakten overdrager sine rettigheder og forpligtelser til såvel uafhængige som interesseforbundne parter (f.eks. et moderselskab eller søsterselskab), fører i almindelighed ikke til, at disse skal anses for lejere, når fremleje indgår i lejerens (A's) almindelige virksomhedsdrift.

Udlejning omfatter også fremleje. Sker udlejning til en virksomhed alene med henblik på, at denne skal foretage den videre udlejning til den endelige lejer, anses sidstnævnte for lejer efter bestemmelsen.

Hvis en lejer, f.eks. et datterselskab, ikke anvender det lejede i driften af virksomheden, og der er aftalt ret til fremleje til en anden lejer, f.eks. moderselskabet, der administrerer de individuelle lejekontrakter med ejerne, anses sidstnævnte lejer (moderselskabet) for lejer efter bestemmelsen.

Ved fremleje, der sker i overensstemmelse med lejekontrakten, men hvor fremlejeren og den endelige lejer anvender fælles ansatte, fælles lokaler m.v. til udførelse af administrationen af såvel de individuelle lejekontrakter med ejerne som driften af den endelige lejers egentlige erhvervsvirksomhed, anses den endelige lejer for lejer.

Selv om flere udlejer ejendomme m.v. til samme lejer, er det ikke givet, at der dermed er tale om fælles udlejning.

Der foreligger som hovedregel ikke fælles udlejning, blot fordi en virksomhed på samme tid formidler udlejningen af fast ejendom m.v. for flere end 10 af hinanden uafhængige personer, der eksempelvis er ejer af en ejendom. Der foreligger som hovedregel heller ikke fælles udlejning, blot fordi en virksomhed administrerer udlejning for flere end 10 af hinanden uafhængige personer, der eksempelvis hver ejer en ejendom.

Der vil derimod normalt foreligge fælles udlejning for ejerne, når der til en bred kreds af investorer på samme tid udbydes anparter i fast ejendom til salg med henblik på udlejning, der skal formidles eller administreres samlet. Annoncering i dagblade, fagblade og lignende om konkrete investeringsprojekter med udlejning af fast ejendom m.v. taler for, at der foreligger fælles udlejning for ejerne. Fælles udlejning kan også foreligge uden forudgående annoncering, når f.eks. udbydere af konkrete investeringsprojekter henvender sig personligt til en række potentielle investorer, eller disse henvender sig til f.eks. et investeringsselskab, en advokat eller et udlejningsbureau, der sørger for anskaffelse af fast ejendom og formidler og administrerer udlejningen.

Der foreligger som udgangspunkt ikke fælles udlejning, når flere end 10 personer uafhængigt af hinanden og uden kendskab til de andres udlejning udlejer fast ejendom m.v. til samme lejer. At flere end 10 personer uafhængigt af hinanden indgår lejekontrakter med samme lejer, udelukker på den anden side ikke, at der i konkrete tilfælde kan foreligge fælles udlejning til samme lejer, selv om lejemålene indgås på forskellige tidspunkter.

Er lejebetingelserne for aktiverne ensartede, eller er vilkårene for formidling eller administration af udlejningen ensartede, peger dette i retning af, at der er tale om fælles udlejning. Det samme er tilfældet, når aktiverne er identiske eller har samme værdi.

Der kan foreligge fælles udlejning, selv om ejendommene m.v. ikke er identiske, ikke har samme værdi eller har uensartede lejebetingelser. Hvis udlejningen f.eks. gælder forskellige slags ejendomme af forskellig værdi og med forskellige lejeperioder, foreligger der fælles udlejning, når der er tale om et investeringsprojekt om køb af ejendomme, der samlet formidles udlejet, eller udlejningen administreres fælles.

Ved afgørelsen af, om der foreligger fælles udlejning for ejerne, kan endvidere indgå, om vilkår for formidling eller administration af udlejningen er ensartede.

20.1.1.2.5. Afgørelser fra Ligningsrådet

Efter § 4, stk. 6, kan Ligningsrådet tillade, at reglen i § 4, stk. 1, nr. 12, 1. pkt., om udlejning gennem en anden virksomhed for flere end 10 personer ikke skal anvendes, når det efter rådets skøn må anses for godtgjort, at udlejningen ikke udgør en del af en fælles udlejning for ejerne, og omstændighederne i øvrigt taler derfor.

Retningslinierne i punkt 20.1.1.2.4. kan give en vejledning om, hvilke elementer Ligningsrådet lægger vægt på ved afgørelsen af, om der foreligger fælles udlejning.

Med de ovenfor nævnte omstændigheder sigtes der til, at ejernes udlejning efter Ligningsrådets skøn ud fra en samlet helhedsbedømmelse af de faktiske omstændigheder ikke har karakter af at være et investeringsprojekt for passive investorer, hvor skattemæssige overvejelser må antages at have en væsentlig betydning for anskaffelsen.

Ligningsrådet kan i denne vurdering lade indgå, om projektet er udformet som et sale and lease back arrangement, der eventuelt kan tale imod dispensation. Ved et sale and lease back arrangement sælger ejeren ejendommen m.v. til en anden, der herefter lejer ejendommen tilbage til sælgeren. Den faktiske anvendelse af ejendommen er uændret, medens afskrivningsretten er overført til den nye ejer. Er der ikke tale om et sale and lease back projekt, vil Ligningsrådet kunne lægge vægt på, om udlejningen sker til en lejer, hvor ejeren (udlejeren) har en bestemmende indflydelse på lejerens handlemåde.

I hvert enkelt tilfælde afhænger det af en dispensation fra Ligningsrådet, om en udlejningsvirksomhed kan undtages fra nr. 12, 1. pkt. Det vil sige, at udlejningen gennem en anden virksomhed for flere end 10 personer er omfattet af nr. 12, 1. pkt., med mindre Ligningsrådet dispenserer fra bestemmelsen.

Ligningsrådets afgørelse træffes konkret på grundlag af en samlet vurdering af de konkrete forhold.

Ligningsrådets afgørelse kan ikke påklages til anden administrativ myndighed.

20.1.1.3. Udlejning af afskrivningsberettigede driftsmidler og skibe (§ 4, stk. 1, nr. 13)

Udlejning af afskrivningsberettigede driftsmidler og skibe omfattes af anpartsreglerne i tilfælde, hvor den skattepligtige ikke deltager i virksomhedens drift i væsentligt omfang, jf. § 4, stk. 1, nr. 13.

Anpartsreglerne finder anvendelse på alle indtægter og udgifter vedrørende udlejning af afskrivningsberettigede driftsmidler og skibe uanset antal ejere og uanset formålet med udlejningen, når den skattepligtige ikke deltager i virksomhedens drift i væsentligt omfang.

Hvis der er flere end 10 ejere gælder hovedreglen i nr. 10. Nr. 13 omfatter derfor udlejning af aktiver, hvor der er 10 ejere eller derunder.

Nedenfor i punkt 20.1.1.3.1. omtales, hvornår et driftsmiddel m.v. skal anses for afskrivningsberettiget.

For så vidt angår spørgsmålet om, hvornår den skattepligtige ikke anses for at deltage i virksomhedens drift i væsentligt omfang, henvises til det under punkt 20.1.1.1.3. anførte. Ved afgørelsen af hvem der er lejer efter bestemmelsen i nr. 13 lægges tilsvarende retningslinier, som nævnt under punkt 20.1.1.2.4., til grund.

20.1.1.3.1. Afskrivningsberettigede driftsmidler og skibe

Ved afgørelsen af, om et driftsmiddel eller et skib er afskrivningsberettiget, finder afskrivningslovens og statsskattelovens bestemmelser anvendelse.

Er aktivet afskrivningsberettiget for udlejeren, er det uden betydning, om det af lejeren benyttes privat eller erhvervsmæssigt. Udlejning af biler, lystbåde, husholdningsmaskiner o.lign. til privat benyttelse er således omfattet af reglerne.

Anpartsreglerne gælder eksempelvis for bareboat-befragtningsaftaler, dvs. aftaler om leje af skib, hvor skibet stilles til rådighed for en lejer (befragter), der skal bemande og slutte fragtaftaler for skibet. Reglerne gælder derimod normalt ikke f.eks. for befragtningsaftaler på timecharterbasis.

20.1.1.3.2. Afgørelser fra Ligningsrådet

Efter § 4, stk. 7, kan Ligningsrådet tillade, at reglen i § 4, stk. 1, nr. 13, ikke skal finde anvendelse på indkomst fra udlejning af afskrivningsberettigede driftsmidler og skibe. Ligningsrådet kan, når særlige omstændigheder taler derfor, bortse fra kravet om, at den skattepligtige skal have deltaget i virksomhedens drift i væsentligt omfang. Dispensation kan dog kun gives for indkomst fra selvstændig erhvervsvirksomhed, som er anskaffet inden den 19. maj 1993, når det efter Ligningsrådets skøn må anses for godtgjort, at udlejningen indgår i et generationsskifte, eller særlige omstændigheder i øvrigt taler derfor.

Dispensationsbestemmelsen har til formål at sikre, at der kan ske fritagelse for de nye regler for udlejningsvirksomhed, der allerede er etableret. Det kan dreje sig om en allerede etableret udlejningsvirksomhed vedrørende skibe, der anvendes erhvervsmæssigt. Derimod kan der ikke forventes dispensation for udlejning af f.eks. lystfartøjer.

Det kan tillades, at reglen i stk. 1, nr. 13, ikke skal anvendes, hvis virksomheden indgår i et generationsskifte. Ved generationsskifte forstås normalt erhvervsvirksomheders videreførelse på nye, typisk yngre, hænder efter de hidtidige ejeres død, pensionering eller tilbagetræden af andre årsager. Det vil sige, at der i visse tilfælde kan opnås dispensation, hvis den skattepligtige tidligere har udøvet aktiv erhvervsmæssig virksomhed i det selskab eller i den virksomhed, som aktivet udlejes til.

Der kan derimod ikke gives dispensation, hvis ejeren har anskaffet aktivet fra en investeringspakke, hvor udbyder f.eks. har tilbudt samtidig finansiering, sådan at ejerens udlejning ud fra en samlet helhedsbedømmelse af de faktiske omstændigheder har karakter af at være et investeringsprojekt for passive investorer, hvor skattemæssige overvejelser må antages at have en væsentlig betydning for anskaffelsen.

Der kan heller ikke gives dispensation, hvis aktivet indgår i et »sale and lease back« arrangement, eller hvis det anvendes til videreudlejning.

Ligningsrådets afgørelse træffes konkret på grundlag af en samlet vurdering af de konkrete forhold.

Ligningsrådets afgørelse kan ikke påklages til anden administrativ myndighed.

20.2. Ikrafttrædelses- og overgangsbestemmelser

20.2.1. Indledning

Ved lov nr. 388 af 7. juni 1989 blev der gennemført nye regler for beskatning af personer, der ejer anparter (anpartshavere). Reglerne blev indsat i personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 10, 12 og 13.

Affattelsen af nr. 10, der vedrører selvstændig erhvervsvirksomhed med over 10 ejere, er ikke ændret siden gennemførelsen af den nævnte lov.

Derimod er der sket væsentlige ændringer i nr. 12 og 13 om udlejning af forskellige aktiver, og reglerne er ændret i flere omgange.

Dels er det materielle indhold af bestemmelserne ændret, dels er der gennemført den redaktionelle ændring, at reglerne vedrørende udlejning af afskrivningsberettiget fast ejendom og inventar heri er indeholdt i nr. 12, mens reglerne vedrørende udlejning af afskrivningsberettigede driftsmidler og skibe er indeholdt i nr. 13.

Reglerne i lov nr. 388 af 7. juni 1989 er ændret ved lov nr. 364 af 6. juni 1991, lov nr. 492 af 24. juni 1992 og lov nr. 425 af 25. juni 1993.

I det følgende gennemgås ikrafttrædelses- og overgangsbestemmelser i forbindelse med de gennemførte lovændringer.

20.2.2. Selvstændig erhvervsvirksomhed (§ 4, stk. 1, nr. 10)

Som nævnt ovenfor, er reglerne i nr. 10 ikke ændret siden 1989.

Hvis en selvstændig erhvervsvirksomhed er anskaffet den 12. maj 1989 eller senere, omfattes indkomst fra virksomheden af anpartsreglerne (§ 4, stk. 1, nr. 10), når antallet af ejere af virksomheden er større end 10, og den skattepligtige ikke deltager i væsentligt omfang i virksomhedens drift, jf. § 1 og § 8, stk. 2, i lov nr. 388 af 7. juni 1989.

Efter den hidtidige affattelse af bestemmelsen var kun indkomst fra selvstændig skibsvirksomhed, der var den skattepligtiges bierhverv, omfattet af bestemmelsen. Indkomst fra sådanne skibsvirksomheder, der er anskaffet før den 12. maj 1989, er fortsat omfattet af bestemmelsen, uanset antal ejere. Hvis en skibsvirksomhed er anskaffet den 12. maj 1989 eller senere, og der er 10 ejere eller derunder, er skibsvirksomheden derimod ikke omfattet af nr. 10, men den kan være omfattet af nr. 12 eller 13.

Reglerne om hvornår en virksomhed anses for anskaffet gennemgås nedenfor i punkt 20.2.2.1. Derefter gennemgås i punkt 20.2.2.2. virkningerne af, at en virksomhed, der er anskaffet før den 12. maj 1989, anskaffer nye aktiver. Endvidere gennemgås i punkt 20.2.2.3. virkningerne af, at virksomheden overdrages i forbindelse med ejerens død m.v.

20.2.2.1. Anskaffelsestidspunktet

Ved afgørelse af, om en virksomhed er anskaffet før eller efter den 12. maj 1989, skal der lægges vægt på, hvornår der er indgået en bindende aftale. Dette gælder, selv om der efter gældende praksis ikke altid er fradragsret for driftsomkostninger i virksomheden fra det tidspunkt, hvor den bindende aftale er indgået.

Foreligger der en bindende aftale mellem anpartshaveren og den fælles anpartsvirksomhed om etablering af en konkret erhvervsmæssig aktivitet, f.eks. ved kommanditistens underskrift på en tegningsaftale og kommanditselskabets accept af tegningsaftalen, anses virksomheden som hovedregel for anskaffet af anpartshaveren.

Det er ikke et krav, at virksomhedens aktiver tillige er anskaffet (leveret), og at virksomheden er i drift på dette tidspunkt.

Foreligger der en bindende aftale mellem en køber og en sælger om overdragelse af en virksomhed eller anpart i en virksomhed f.eks. ved en kontrakt, slutseddel eller lignende, foreligger der som hovedregel anskaffelse af en virksomhed efter loven.

Hvis en skattepligtig efter ovenstående retningslinier anses for at have anskaffet virksomheden den 12. maj 1989 eller senere, er det uden betydning, hvis der findes medejere, der har anskaffet deres virksomhed før den 12. maj 1989. Der kan således forekomme tilfælde, hvor nogle medejere eller -deltagere i en virksomhed beskattes efter anpartsreglerne, mens andre beskattes efter reglerne om selvstændig erhvervsvirksomhed i øvrigt.

Tilsvarende gælder, hvis en anpartshaver, der har anskaffet en anpart før den 12. maj 1989, anskaffer en yderligere anpart i samme virksomhed efter denne dato. I så fald anvendes de regler, der gjaldt indtil 12. maj 1989, på den først anskaffede anpart, og de nye regler på den nye anpart.

20.2.2.2. Nye aktiver

Hvis en virksomhed, der er anskaffet før den 12. maj 1989, på denne dato eller senere anskaffer aktiver eller overtager anden virksomhed, uden at dette er nødvendigt for virksomhedens fortsatte drift, bliver hele virksomheden omfattet af anpartsreglerne, jf. § 8, stk. 2, i lov nr. 388 af 7. juni 1989.

Udgangspunktet for vurderingen af, hvorvidt anskaffelsen har været nødvendig for virksomhedens fortsatte drift, kan være, om virksomheden har fradragsret for udgiften til anskaffelse af aktivet ud fra en driftsomkostningsbetragtning. Er det tilfældet, vil aktivet normalt også være nødvendigt for virksomhedens fortsatte drift. Hvis der sker aktivering af anskaffelsen, vil der dog i visse tilfælde ikke foreligge en anskaffelse, der kan anses for nødvendig for den fortsatte drift.

Finansielle aktiver er ikke omfattet af reglen. Kapitalomplaceringer og anskaffelse af finansielle aktiver ved disposition over en midlertidig likviditetsreserve kan således foretages, uden at virksomheden bliver omfattet af anpartsreglerne, jf. § 2 i lov nr. 364 af 6. juni 1991.

Anskaffer en virksomhed et eller flere aktiver til erstatning for et eller flere afhændede aktiver, vil anskaffelsen som hovedregel kunne anses for nødvendig for virksomhedens fortsatte drift. Udskifter en virksomhed derimod hovedaktivet af andre grunde end f.eks. nedslidning eller teknisk/økonomisk forældelse, vil der som udgangspunkt foreligge en anskaffelse, der ikke er nødvendig for virksomhedens fortsatte drift.

Udvidelse af en virksomheds aktiviteter ved anskaffelse af et eller flere aktiver kan i visse tilfælde anses for nødvendig for virksomhedens fortsatte drift, hvis udvidelsen ligger inden for den eksisterende virksomheds naturlige rammer.

Mindre udvidelser kan som hovedregel anses for nødvendige for den fortsatte drift. Det gælder eksempelvis mindre om- og tilbygninger af fast ejendom.

Større udvidelser kan derimod normalt ikke anses for nødvendige for den eksisterende virksomheds fortsatte drift.

Ved vurderingen af, om en udvidelse af en virksomhed er større eller mindre, kan der tages udgangspunkt i den forøgelse af omsætningen, som udvidelsen har medført. Har udvidelsen medført en væsentlig forøgelse af omsætningen i løbet af indkomstårene efter, at udvidelsen har fundet sted, taler dette imod, at udvidelsen alene har været begrundet i virksomhedens fortsatte drift. Det samme gælder, hvis udvidelsen har medført, at virksomhedens balance er steget kraftigt.

Anskaffer en virksomhed flere gange over et kortere tidsrum aktiver, hvis anskaffelse hver gang anses for nødvendig for den fortsatte drift, kan anskaffelsen af de samlede aktiver vurderes under eet, selv om udgangspunktet er, at hver anskaffelse vurderes for sig.

Overtagelse af anden virksomhed kan som hovedregel ikke anses for nødvendig for den fortsatte drift af den overtagende virksomhed.

Det beror på en konkret vurdering, hvorvidt en driftsomlægning, f.eks. et ejendomsinteressentskabs anskaffelse af et skib, er nødvendig for den fortsatte drift af en eksisterende virksomhed.

20.2.2.3. Overdragelse af virksomheden i forbindelse med ejerens død m.v.

Når ejeren af en virksomhed afgår ved døden, er det afgørende for, om anpartsreglerne skal finde anvendelse, hvornår afdøde anskaffede virksomheden.

Overgang af virksomheden til dødsboet efter ejeren eller dennes ægtefælle, udlæg til en arving, ægtefælle eller legatar fra et dødsbo eller udlevering af dødsboet til den efterlevende ægtefælle til hensidden i uskiftet bo betragtes således ikke som anskaffelse. Udlæg betragtes heller ikke som anskaffelse, når det sker i forbindelse med skifte af et uskiftet bo, jf. § 8, stk. 2, i lov nr. 388 af 7. juni 1989.

Overdragelse mellem samlevende ægtefæller anses heller ikke for anskaffelse. Det samme gælder overdragelse mellem ægtefæller ved separation eller skilsmisse.

Overdragelse mellem nært beslægtede anses derimod for anskaffelse, selv om overdragelsen er omfattet af reglerne om succession ved familieoverdragelse i levende live, jf. kildeskattelovens § 33 C.

20.2.3. Udlejningsvirksomhed (§ 4, stk. 1, nr. 12 og 13)

Udlejningsvirksomhed, omfattet af anpartsreglerne, omfatter dels tilfælde, hvor udlejningen sker gennem en anden virksomhed dels tilfælde, hvor udlejningen ikke sker gennem en anden virksomhed men derimod direkte mellem ejer og lejer (direkte udlejning).

Udlejning af aktiver til en lejer, der som eneste formål har at foretage den videre udlejning (fremleje) anses som hovedregel for udlejning til den endelige lejer.

20.2.3.1. Udlejning gennem en anden virksomhed (§ 4, stk. 1, nr. 12)

Hvis en virksomhed med udlejning af andre aktiver end ikke afskrivningsberettiget fast ejendom eller inventar heri, uanset antal ejere, foretager udlejningen gennem en virksomhed, som formidler udlejning for mere end 10 personer, vil virksomheden være omfattet af anpartsreglerne, (§ 4, stk. 1, nr. 12, som affattet ved lov nr. 388 af 7. juni 1989), hvis virksomheden er anskaffet den 12. maj 1989 eller senere, jf. § 1 og § 8, stk. 2, i lov nr. 388 af 7 juni 1989.

Der henvises til punkt 20.2.2.1. ovenfor, om hvornår virksomheden anses for anskaffet, til punkt 20.2.2.2. om betydningen af anskaffelse af nye aktiver og til punkt 20.2.2.3. om virkningerne af overdragelse af virksomheden ved ejerens død m.v.

Disse regler gælder også ved udlejning af afskrivningsberettiget fast ejendom m.v.

Ved § 1 i lov nr. 364 af 6. juni 1991 blev anvendelsesområdet for bestemmelsen indsnævret. Reglerne blev herefter begrænset til at omfatte tilfælde, hvor en persons anskaffelse og udlejning af aktiver udgør en del af et samlet udlejningsprojekt for flere end 10 personer. Kun udlejning af aktiver, der indgår i en organiseret eller fælles udlejning er omfattet af reglerne. Både etablering (formidling) og den efterfølgende drift (administration) af udlejningen omfattes nu af nr. 12. Samtidig skulle reglen kun finde anvendelse, hvis den skattepligtige ikke deltager i væsentligt omfang i virksomhedens drift. Der blev endvidere givet mulighed for, at Ligningsrådet kan dispensere fra reglen om udlejning for flere end 10 personer, når det efter rådets skøn anses for godtgjort, at udlejningen ikke udgør en del af en fælles udlejning for ejerne.

Den ændrede formulering af bestemmelsen har virkning for indkomst fra selvstændig erhvervsvirksomhed, som den skattepligtige anskaffer den 12. maj 1989 eller senere. Hvis virksomheden er anskaffet i perioden fra den 12. maj 1989 - 8. juni 1991, finder de hidtil gældende regler - som fastsat ved lov nr. 388 af 7. juni 1989 - anvendelse, såfremt de fører til en lempeligere beskatning, jf. § 3, stk. 2, i lov nr. 364 af 6. juni 1991.

Efter § 1 i lov nr. 492 af 24. juni 1992 blev Ligningsrådets dispensationsadgang begrænset. Med virkning for aktiver, der er anskaffet den 30. april 1992 eller senere, jf. § 2, stk. 2, kan rådet alene give dispensation ved udlejning af afskrivningsberettiget fast ejendom og inventar heri, når det efter rådets skøn må anses for godtgjort, at udlejning ikke udgør en del af en fælles udlejning for ejerne, og omstændighederne i øvrigt taler herfor. Der blev herved tillagt Ligningsrådet et friere skøn ved afgørelsen af anmodning om dispensation. Ligningsrådet er ikke længere bundet til at give dispensation i tilfælde, hvor rådet alene finder, at der ikke foreligger fælles udlejning.

For udlejning af driftsmidler og skibe, herunder lystbåde, der er anskaffet den 30. april 1992 eller senere, kan Ligningsrådet således ikke længere give dispensation fra anpartsreglerne. Det betyder, at i tilfælde hvor den skattepligtige får en anden virksomhed til at formidle eller administrere udlejning af sådanne driftsmidler og skibe for i alt flere end 10 personer, vil den skattepligtige være omfattet af anpartsreglerne.

For udlejningsvirksomheder anskaffet før den 30. april 1992 gælder ikrafttrædelsesbestemmelserne i lov nr. 364 af 6. juni 1991 fortsat.

Det betyder, at skattepligtige, der har anskaffet en udlejningsvirksomhed, hvis formidling eller administration varetages af en virksomhed for flere end 10 personer, i perioden 12. maj 1989 - 29. april 1992 derfor fortsat skal have dispensation fra Ligningsrådet for at undgå at blive omfattet af anpartsreglerne efter de regler, der er fastsat ved lov nr. 364 af 6. juni 1991.

Ved § 1 i lov nr. 425 af 25. juni 1993 ændredes anpartsreglerne. De hidtil gældende regler i nr. 12 og 13 vedrørende udlejning af afskrivningsberettiget fast ejendom og inventar heri videreføres alene i nr. 12, mens udlejning af afskrivningsberettigede driftsmidler og skibe overføres til nr. 13, jf. nedenfor.

Ligningsrådets hidtil gældende dispensationsbeføjelse for indkomst ved udlejning af afskrivningsberettiget fast ejendom og inventar heri videreføres i § 4, stk. 5, (nu stk. 6)

20.2.3.2. Direkte udlejningsvirksomhed (§ 4, stk. 1, nr. 13)

Efter § 1 i lov nr. 388 af 7. juni 1989 omfatter anpartsreglerne i personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 13, virksomhed ved udlejning af aktiver uanset antal ejere, når flere end 10 personer lejer aktiver ud til samme lejer. Bestemmelsen gælder ikke for udlejning af aktiver til privat benyttelse. Bestemmelsen gælder heller ikke, hvis udlejeren deltager i udlejningens drift i væsentligt omfang. Bestemmelsen gælder, når virksomheden er anskaffet den 12. maj 1989 eller senere, jf. § 8, stk. 2, i lov nr. 388 af 7. juni 1989.

Der henvises til punkt 20.2.2.1. ovenfor, om hvornår virksomheden anses for anskaffet, til punkt 20.2.2.2. om betydningen af anskaffelse af nye aktiver og til punkt 20.2.2.3. om virkningerne af overdragelse af virsomheden ved ejerens død m.v.

Har aktivet flere end 10 personer som ejere, er disse omfattet af hovedreglen i § 4, stk. 1, nr. 10.

Ved lov nr. 364 af 6. juni 1991 blev anvendelsesområdet for bestemmelsen indskrænket. Herefter finder reglerne kun anvendelse, når der er tale om en fælles udlejning af andre aktiver end ikke afskrivningsberettiget fast ejendom og inventar heri for flere end 10 personer til samme lejer, og den skattepligtige ikke deltager i virksomhedens drift i væsentligt omfang.

Bestemmelsen har virkning for indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed, som den skattepligtige anskaffer den 12. maj 1989 eller senere. Har den skattepligtige anskaffet en virksomhed i perioden fra 12. maj 1989 og indtil 8. juni 1991, finder de hidtil gældende regler anvendelse, såfremt disse fører til en lempeligere beskatning end de nye regler.

Ved § 1 i lov nr. 425 af 25. juni 1993 ændredes indholdet i nr. 13 ganske afgørende. Bestemmelsen omfatter efter den ændrede affattelse alle indtægter og udgifter vedrørende udlejning af afskrivningsberettigede driftsmidler og skibe omfattet af anpartsreglerne, uanset antal ejere og uanset formålet med udlejningen, når den skattepligtige ikke deltager i virksomhedens drift i væsentligt omfang.

Regler om udlejning af afskrivningsberettiget fast ejendom og inventar heri blev samtidig flyttet til nr. 12, jf. ovenfor.

I § 4, stk. 6 (nu stk. 7) blev der indsat en bestemmelse om, at Ligningsrådet kan tillade, at reglen i stk. 1, nr. 13, ikke skal anvendes for indkomst ved udlejning af aktiver, som er anskaffet inden den 19. maj 1993, når det efter rådets skøn anses for godtgjort, at udlejningen indgår i et generationskrifte, eller særlige omstændigheder i øvrigt taler derfor.

De ændrede regler i nr. 13 gælder fra og med den 19. maj 1993 for indkomst ved udlejning af aktiver, der er anskaffet den 19. maj 1993 eller senere, jf. § 5, stk. 2, i lov nr. 425 af 25. juni 1993. Hvis aktiverne er anskaffet i perioden fra den 12. maj 1989 og inden den 19. maj 1993, har de ændrede regler dog først virkning fra og med indkomståret 1994, jf. § 5, stk. 3, i lov nr. 425 af 25. juni 1993.

20.3. Anpartsbeskatning.

Indkomst fra selvstændig erhvervsvirksomhed, der omfattes af anpartsreglerne, skal beskattes som kapitalindkomst, jf. personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 10, 12 og 13. Se om indkomstopgørelsen i punkt 20.3.1. nedenfor.

Endvidere kan underskud i almindelig eller særlig indkomst fra sådan virksomhed, herunder forskudsafskrivninger efter afskrivningsloven på aktiver, der efter færdiggørelsen benyttes i virksomheden, ikke fratrækkes i den skattepligtiges øvrige skattepligtige indkomst, men skal i stedet fremføres til modregning i et senere indkomstår i positiv almindelig eller særlig indkomst fra samme virksomhed, jf. personskattelovens § 13, stk. 6, og punkt 20.3.2. nedenfor.

Virksomhedsordningen og kapitalafkastordningen kan ikke anvendes på virksomhed, omfattet af anpartsreglerne, jf. punkt 20.3.3. nedenfor.

20.3.1. Indkomstopgørelse.

Virksomhedens skattepligtige indkomst opgøres som virksomhedens bruttoindkomst med fradrag af udgifter, herunder afskrivninger, efter skattelovgivningens almindelige regler herom, jf. dog cirkulære nr. 96 af 22. juni 1993 til ligningsloven, afsnit D.21.1., om fælles skatteregnskab. Er virksomheden kun omfattet af reglerne i en del af året, skal virksomhedens indkomst i sin helhed behandles efter anpartsreglerne i hele indkomståret.

Enkelte dele af indkomsten kan om nødvendigt opgøres forholdsmæssigt, jf. punkt 20.1.1.2.4.

Virksomhedens indkomst omfatter også anparts- eller udlejningsvirksomhedens renteindtægter og renteudgifter.

Ved afgørelse af, om der for en virksomhed med flere ejere er tale om virksomhedens renteudgifter eller de enkelte ejeres private renteudgifter, lægges vægt på, om der for renteudgifternes vedkommende foreligger fælles hæftelse i virksomheden. Såfremt en kreditor ved misligholdelse kan søge sig fyldestgjort i den fælles virksomheds formue eller en del heraf, er der tale om renter, der vedrører virksomheden. Det samme gælder, hvis ejerne i øvrigt hæfter solidarisk for gæld.

Er der i en virksomhed med flere ejere ikke solidarisk hæftelse for renteudgifter, eller er der tale om en udlejningsvirksomhed med kun een ejer, kan der lægges vægt på, om der f.eks. er ydet lån med pant i virksomhedens aktiver. Er det tilfældet, anses renteudgifter på lånet som udgangspunkt at vedrøre virksomhedens indkomst. Det gælder renter af lån ydet af f.eks. realkreditinstitutter.

For renteindtægternes vedkommende vedrører disse virksomheden, når de f.eks. opføres i virksomhedens regnskab. I andre tilfælde må afgørelse heraf foretages konkret.

20.3.2. Underskud

De almindelige bestemmelser om underskud efter personskattelovens § 13, stk. 1-5, finder ikke anvendelse for underskud ved anparts- og udlejningsvirksomhed.

I det omfang, der efter modregning af et underskud i almindelig indkomst i samme indkomstårs positive særlige indkomst fra virksomheden fremkommer en resterende negativ indkomst, kan denne ikke modregnes i anden indkomst hos anpartshaveren, men kan kun modregnes i positiv indkomst fra samme virksomhed i et senere indkomstår, uanset om den positive indkomst er almindelig eller særlig indkomst. Tilsvarende gælder, såfremt der for det pågældende indkomstår er en negativ særlig indkomst fra virksomheden. Efter modregning af et underskud i særlig indkomst i samme indkomstårs positive almindelige indkomst kan en resterende negativ indkomst således kun modregnes i senere positiv almindelig eller særlig indkomst fra samme virksomhed.

Et underskud fra en virksomhed kan ikke fremføres til modregning i senere positiv indkomst fra en anden virksomhed tilhørende den skattepligtige.

Modregning af et underskud i positiv indkomst i et senere indkomstår fra samme virksomhed kan ske, selv om virksomheden i modregningsåret ikke er omfattet af anpartsreglerne.

Adgangen til at fremføre underskud efter § 13, stk. 6, gælder uden tidsbegrænsning, men begrænses, såfremt den skattepligtige erklæres konkurs eller opnår tvangsakkord, frivillig akkord eller gældssanering. Der henvises til punkt 12.7 og til cirkulære nr. 68 af 20. maj 1992 til konkursskatteloven, afsnit B.14.

Bestemmelsen gælder også ved ophør af den fælles anpartsvirksomhed eller ved ophør af udlejningsvirksomheden og ved anpartshaverens eller udlejerens afståelse af en anpart eller et aktiv. Herefter kan tidligere års opsamlede underskud modregnes i positiv indkomst i form af avance ved afståelse af virksomhedens aktiver.

Efter personskattelovens § 13, stk. 6, sidste pkt., gælder bestemmelserne om underskudsbegrænsning, jf. § 13, stk. 6, 1. og 2. pkt., ikke, når industriministeren har godkendt skibsprojektet. Industriministerens godkendelse er ophørt med udgangen af 1993.

Godkendte skibsprojekter offentliggøres løbende i Tidsskrift for Skatter og Afgifter (til og med 1993 Told Skat Nyt). En liste over projekter godkendt i 1989 findes i cirkulære nr. 15 af 22. januar 1990, punkt 31. En liste over godkendte skibsprojekter i 1990 og 1991 findes i henholdsvis Told Skat Nyt 1991, nr. 2 og Told Skat Nyt 1992, nr. 4. Godkendte skibsprojekter i 1992 og 1993 er offentliggjort i Tidsskrift for Skatter og Afgifter 1994, nr. 25.

20.3.3. Virksomhedsordningen og kapitalafkastordningen

Hverken virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen kan anvendes på indkomst fra en virksomhed, der er omfattet af personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 10, 12 eller 13.

For virksomheder, der i løbet af et indkomstår bliver omfattet af anpartsreglerne, gælder, at virksomhedsordningen ikke kan anvendes for det pågældende indkomstår, jf. virksomhedsskattelovens § 2, stk. 2.

I de tilfælde, hvor den skattepligtige kun har en sådan virksomhed, finder reglerne i virksomhedsskattelovens § 15 b anvendelse, når virksomhedsordningen ikke længere kan anvendes.

I tilfælde, hvor den skattepligtige fortsætter med at anvende virksomhedsordningen på sin øvrige erhvervsmæssige virksomhed, kan den skattepligtige efter de gældende regler kun overføre aktiver fra virksomhedsordningen til privatøkonomien ved en hævning i hæverækkefølgen. Det betyder bl.a., at hele opsparingskontoen i virksomhedsordningen skal være hævet og beskattet som personlig indkomst, før aktiverne tages ud af indskudskontoen.

For virksomhed med udlejning af aktiver, der er anskaffet den 12. maj 1989 eller senere og inden den 19. maj 1993, og som fra og med indkomståret 1994 er omfattet af personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 13, der ophører med at være omfattet af virksomhedsordningen, uden at virksomheden afstås, gælder en særregel, jf. i øvrigt § 8 i lov nr. 1115 af 22. december 1993.

Efter denne bestemmelse finder virksomhedsskattelovens § 15 a, stk. 1 og 2, tilsvarende anvendelse, når den nævnte virksomhed ophører med at være omfattet af virksomhedsordningen.

Aktiver fra en virksomhed, hvor indkomsten beskattes efter anpartsreglerne, indgår ikke ved opgørelsen af kapitalafkastgrundlaget i kapitalafkastordningen, jf. virksomhedsskattelovens § 22 a.

1. Beskatning ved dødsfald

21. Dødsbobeskatning

21.1. Dødsboindkomst

Reglerne om dødsboers skattepligt findes i kildeskattelovens § 16 ff. samt i personskattelovens § 15 ff. Der henvises til Skatteministeriets vejledning i reglerne om dødsbobeskatning, august 1989. Dødsboer, som ikke er skattefri, opgør en skattepligtig indkomst, der ikke opdeles i personlig indkomst og kapitalindkomst.

Om dødsboers aktieindkomst henvises til punkt 21.1.2.

21.1.1. Skattepligtig indkomst og dødsboskat

Dødsboers skattepligtige indkomst opgøres som udgangspunkt som for personer, jf. dog punkt 21.1.2. om aktieindkomst over progressionsbundbeløbet.

Af den skattepligtige indkomst beregnes en skat på 50 pct., jf. § 15, stk. 1, i personskatteloven.

I den beregnede dødsboskat gives et bofradrag på 4.400 kr. (1994) pr. påbegyndt måned, hvori skattepligt har foreligget, jf. § 15, stk. 7, 1. pkt.

Hvis afdøde var gift og havde både fælleseje og særeje, opstår der ved dødsfaldet to boer: et dødsbo omfattende særejet og et fællesbo. Hvis begge boer skiftes, og begge er skattepligtige, deles bofradraget lige mellem dem, jf. § 15, stk. 7, 2. pkt. Et uudnyttet bofradrag i det ene bo kan ikke overføres til det andet bo.

21.1.2. Aktieindkomst og skat af aktieindkomst

Skattepligtige dødsboer beskattes efter § 15, stk. 2-5, af aktieindkomst i princippet på samme måde som personer. Såfremt den samlede aktieindkomst, der tilfalder dødsboet, ikke overstiger progressionsbundbeløbet, beskattes aktieindkomsten endeligt med 30/25 pct.

Overstiger aktieindkomsten progressionsbundbeløbet, skal den del af aktieindkomsten, der overstiger progressionsbundbeløbet, efter personskattelovens § 15, stk. 3, medregnes ved opgørelsen af boets skattepligtige indkomst med et beløb svarende til 75 pct. af det overskydende beløb. Den udbytteskat, der er indeholdt i beløbet, modregnes i boets slutskat efter kildeskattelovens § 67.

Negativ aktieindkomst skal fradrages i boets skattepligtige indkomst med 50 pct. af beløb, der ikke overstiger grundbeløbet og 75 pct. af beløb, der overstiger grundbeløbet, jf. § 15, stk. 5.

På tilsvarende måde kan for meget erlagt udbytteskat modregnes i beregnet dødsboskat, jf. § 15, stk. 4.

Hvis dødsboet er fritaget for skattepligten efter kildeskattelovens § 16, omfatter fritagelsen også aktieindkomsten. Indeholdt udbytteskat tilbagebetales dog ikke til boet.

21.2. Underskud

21.2.1. Dødsboets underskud

Reglerne i personskattelovens § 13 om underskud gælder ikke for dødsboer. Et underskud i dødsboets skattepligtige indkomst fremføres til fradrag i indkomst i dødsboets senere indkomstår efter reglerne i ligningslovens § 15. Der henvises herom til cirkulære nr. 96 af 22. juni 1993 om ligningsloven, afsnit B.18.

21.2.2. Afdødes underskud

Afdødes underskud kan fremføres til fradrag i dødsboets skattepligtige indkomst.

Dødsboet er ikke omfattet af personskattelovens almindelige regler om opdeling af den skattepligtige indkomst i personlig indkomst og kapitalindkomst. Det er derfor alene et underskud vedrørende den skattepligtige almindelige indkomst, der kan fremføres til fradrag i dødsboets skattepligtige indkomst. Underskud i den personlige indkomst kan ikke fremføres til fradrag i dødsboets skattepligtige indkomst.

Eksempel 21.2.2. belyser, hvorledes et underskud overføres til dødsboet. En ugift skattepligtig dør den 1. januar 1995. Anvendte afdøde kalenderåret som regnskabsår, omfatter mellemperioden (perioden fra årets begyndelse til dødsfaldet) i eksemplet kun 1. januar. Der foretages afsluttende ansættelse for mellemperioden, således at underskuddet kan fremføres til dødsboet. Indkomsten i mellemperioden er 0 kr. Året før (1994) havde afdøde nedenstående indkomstforhold m.v.:

Eksempel 21.2.2. Overførsel af underskud til dødsbo. 1994.

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                                          Kr.  

 ---------------------------------------------------------------------  

  Indkomstopgørelse  

 (1) Personlig indkomst                                 250.000  

 (2) Kapitalindkomst                                   -350.000  

 (3) Fradrag i skattepligtig indkomst                     5.000  

 (4) Skattepligtig indkomst (underskud)  

    (1) + (2) - (3)                                    -105.000  

  Skatteberegning  

 Skatteyderen betaler ikke bund-,  

 mellem- og kommuneskat  

 (5) Topskat, inkl. skråt skatteloft:  

     (12,5 - 1,0) pct. af ((1) - 234.900 kr.)             1.736,50  

 (6) »6 pct.-skat«: 5 pct. af ((1) - 173.100 kr.)         3.845,00  

 (7) Skat før modregning af underskud (5)+(6)             5.581,50  

  De beregnede skatter nedsættes med skatteværdien  

 af underskuddet  

 (8) Skatteværdi af underskud: (14,5+30,2) pct. af (4)  -46.935,00  

 (9) Resterende skatteværdi af underskud (7)+(8)        -41.353,50  

  Den resterende skatteværdi af underskuddet  

 omregnes til negativ skattepligtig indkomst  

 og fremføres til mellemperioden og derefter  

 til dødsboet  

 (10) Negativ skattepligtig indkomst til fremførsel  

 ((9)/(14,5 + 30,2) x 100)                                -92.513  

 ---------------------------------------------------------------------  

Den negative skattepligtige indkomst kan fradrages i dødsboets indkomst i op til 5 indkomstår efter underskudsåret. Mellemperioden og dødsboets 1. indkomstår regnes i denne sammenhæng som eet indkomstår.

21.2.2.1. Ægtefæller - skifte

Hvis afdøde var gift, og der skiftes ved dødsfaldet, kan underskud i afdødes skattepligtige indkomst fremføres til fradrag i dødsboets indkomst. Længstlevendes underskud kan derimod ikke fradrages i dødsboets indkomst.

Hverken underskud i afdødes skattepligtige eller personlige indkomst kan overføres eller fremføres til den efterlevende ægtefælle. Dette gælder, uanset hvilken formueordning der har været under ægteskabet.

Hvis afdøde har haft en formueordning med både fælleseje og særeje, opstår der ved dødsfaldet to boer: et dødsbo omfattende særejet og et fællesbo.

I denne situation kan de to boer frit vælge, hvordan et fremført underskud i afdødes skattepligtige indkomst skal fordeles imellem dem.

21.2.2.2. Ægtefæller - samtidigt skifte og uskiftet bo m.v.

Når den efterlevende ægtefælle beskattes efter kildeskattelovens § 13 eller § 20 C, stk. 1, 2. pkt., (overtagelse af fællesboet uden skifte til hensidden i uskiftet bo m.v.), kan såvel afdødes underskud i den skattepligtige indkomst som afdødes underskud i den personlige indkomst fremføres til ægtefællen efter personskattelovens almindelige regler inden for 5 indkomstår efter underskudsåret.

Hvis der foruden fællesboet, som den efterlevende ægtefælle har overtaget uden skifte, også findes et dødsbo omfattende afdødes særeje, kan underskud i afdødes indkomst fordeles mellem særejeboet og ægtefællen på samme måde som beskrevet ovenfor i punkt 21.2.2.1., hvor begge boer skiftes.

21.2.3. Skifte af uskiftet bo m.v. i levende live

Ved skifte af et uskiftet bo i den efterlevende ægtefælles levende live kan underskud i den efterlevendes skattepligtige indkomst undertiden fradrages i boets skattepligtige indkomst, jf. herom kildeskattelovens § 32. På samme måde som anført under punkt 21.2.2. omregnes underskuddet til underskud i boets skattepligtige indkomst under hensyntagen til skat af personlig indkomst og kapitalindkomst. Underskud i den efterlevendes personlige indkomst kan ikke fradrages i boets indkomst, men fremføres uden om boet til fradrag i den efterlevendes indkomst for senere indkomstår.

Underskud i boets skattepligtige indkomst fradrages i den efterlevendes skattepligtige indkomst i det omfang, det overføres fra boet til den efterlevende.

21.3. Dødsboets formue

Dødsboer, der er formueskattepligtige i et helt år, har ligesom personer et bundfradrag i den skattepligtige formue på 1.580.500 kr. (1994).

Hvis dødsboet har kalenderårsregnskab, opgøres formuen på grundlag af de af boets aktiver, der ikke er udlagt senest den 31. december. De udlagte aktiver, der på denne måde ikke indgår i boets formue, indgår i udlægsmodtagerens formue for samme år (når denne også har kalenderårsregnskab).

Ægtefæller har efter personskattelovens § 18, stk. 5, hver et bundfradrag på 1.580.500 kr. (1994).

I tilfælde af den ene ægtefælles død overføres den afdøde ægtefælles bundfradrag i dødsåret til den efterlevende ægtefælle. Den efterlevende ægtefælle får endvidere dobbelt bundfradrag i de efterfølgende 4 indkomstår. Adgangen til dobbelt bundfradrag ophører dog fra og med det år, hvor den efterlevende ægtefælle indgår nyt ægteskab.

Reglen om dobbelt bundfradrag finder anvendelse for alle ægtefæller, der ikke er separeret ved dødsfaldet. Der er således intet samlivskrav. Reglen er endvidere uafhængig af, hvordan boet efter den førstafdøde ægtefælle sluttes.

Formueskatteloftet gælder ikke for dødsboer.

21.4. Personfradrag i dødsåret

Dør en enlig person, skal der ved beregning af skatten for perioden fra indkomstårets begyndelse til dødsfaldet, mellemperioden, gives eet personfradrag, jf. personskattelovens § 10, stk. 6. Fradraget gives ved beregning af skatten af helårsindkomsten, og der sker herefter nedsættelse af skatten efter forholdet mellem indkomsten indtil dødsfaldet og helårsindkomsten.

21.4.1. Samlevende ægtefæller

Dør en gift person, der var samlevende med ægtefællen ved dødsfaldet, afhænger personfradragsreglerne af boets behandlingsmåde.

Såfremt skatteansættelse for perioden fra indkomstårets begyndelse til dødsfaldet (mellemperioden) foretages efter reglerne i kildeskattelovens § 14, stk. 1-8, (skifte m.v.) eller kildeskattelovens § 14, stk. 9, (begravelsesudlæg) gælder følgende:

Ved beregning af afdødes skat nedsættes skatten af helårsindkomsten med skatteværdien af to personfradrag.

Ved beregningen af afdødes mellemskat nedsættes mellemskatten af helårsindkomsten med to bundfradrag. Tilsvarende gælder ved beregningen af afdødes »6 pct.skat«.

Ved beregning af den efterlevendes skat i dødsåret gives ligeledes to personfradrag. Ved beregning af topskat for den efterlevende gives derimod altid kun et bundfradrag og et grundbeløb (20.000 kr. i 1994) i nettokapitalindkomsten. Endvidere gives der to bundfradrag ved beregningen af den efterlevende ægtefælles mellemskat og »6 pct.-skat«.

Personfradrag og bundfradrag, som eventuelt ikke kan udnyttes ved beregningen af afdødes eller længstlevendes skat, kan ikke overføres mellem de to ansættelser.

Hvis den efterlevende ægtefælle har indgået nyt ægteskab i dødsåret, har efterlevende aldrig to af personfradragene og bundfradragene, som omtalt foran, men kun et.

21.4.2. Ikke samlevende ægtefæller

For gifte personer, der ikke var samlevende med ægtefællen ved dødsfaldet, gælder samme personfradragsregler som for andre enlige, jf. punkt 21.4.

Den efterlevende ægtefælle får ligeledes eet personfradrag.

Personfradrag, som ikke kan udnyttes ved beregningen af afdødes eller den efterlevendes skat, kan ikke overføres til den efterlevende eller til dødsboet.

22. Beskatning ved uskiftet bo m.v.

Reglerne om skatteberegningen ved uskiftet bo m.v. findes i bekendtgørelse nr. 874 af 17. november 1993. Bekendtgørelsen gælder, når afdødes skatteansættelse for dødsåret sker efter kildeskattelovens § 13, forudsat at ægtefællerne var samlevende ved dødsfaldet, og at den efterlevende ægtefælle ikke har indgået nyt ægteskab inden udgangen af dødsåret.

Efter reglerne i bekendtgørelsen beregnes skat af den efterlevende ægtefælles indkomst uden personfradrag. Hvis bundfradraget ved beregning af mellemskatten overstiger mellemskattegrundlaget, overføres det overskydende beløb til den anden ansættelse til fradrag i mellemskatten. Ved overførsel omregnes det til skatteværdi, idet det ganges med mellemskatteprocenten. Skatteværdien af det overskydende beløb kan ikke fradrages i andre skatter end mellemskatten.

Hvis bundfradraget ved beregning af »6 pct.-skatten« overstiger det tilsvarende skattegrundlag, overføres skatteværdien af det overstigende beløb på tilsvarende måde til fradrag i »6 pct.-skatten« vedrørende den anden ansættelse.

Uudnyttet bundfradrag i topskatten eller uudnyttet bundgrænse for kapitalindkomst på 20.000 kr. (1994) kan ikke overføres til den anden ansættelse. Om personfradrag se nedenfor.

Efter reglerne i bekendtgørelsen omregnes afdødes indkomst endvidere til helårsindkomst, og der beregnes skat af helårsindkomsten uden personfradrag, uden bundfradrag ved mellemskatteberegningen og uden fradrag ved beregningen af »6 pct.-skatten«. Derimod foretages såvel bundfradrag som fradrag i kapitalindkomsten ved topskatteberegningen allerede ved beregningen af skatten af helårsindkomsten.

De beregnede skatter nedsættes efter forholdet mellem helårs-og delårsindkomst.

I de nedsatte skatter fradrages derefter de forskellige bundfradrag, der ikke allerede har skullet indgå i helårsskatteberegningen. Skatteværdien af bundfradraget ved mellemskatteberegningen (med evt. tillæg overført fra ægtefælle) fradrages i mellemskatten. Skatteværdien af bundfradraget ved beregning af »6 pct.-skatten« fradrages i »6 pct.-skatten«. Også her forhøjes der evt. med tillæg overført fra ægtefælle. De beregnede skatter fra begge ansættelser nedsættes med skatteværdien af to personfradrag.

Eksempel 22. Skatteberegning ved hensidden i uskiftet bo m.v. 1994.

  

 ---------------------------------------------------------------------  

                                             Afdøde    Efterlevende  

                                               Kr.        Kr.  

 ---------------------------------------------------------------------  

 Dødsfaldet sker den 31. august 1994.  

 Den efterlevende ægtefælle sidder i  

 uskiftet bo og beskattes efter  

 kildeskattelovens § 13 i dødsåret  

  Indkomstopgørelse for afdøde i  

 perioden 1. januar til 31. august 1994  

 (1) Personlig indkomst                       320.000  

 (2) Kapitalindkomst                           20.000  

 (3) Fradragsberettigede udgifter              10.000  

 (4) Skattepligtig indkomst (1)+(2)-(3)       330.000  

  Indkomstopgørelse. Omregning af  

 delårsbeløb for afdøde til helårsbeløb  

 samt angivelse af efterlevendes indkomster  

 og fradrag for 1994  

 (5) Personlig indkomst (1)x(12/8)            480.000      105.000  

 (6) Kapitalindkomst (2)x(12/8)                30.000       10.000  

 (7) Fradrag i skattepligtig indkomst  

     (3)x(12/8)                                15.000        5.000  

 (8) Skattepligtig indkomst (5)+(6)-(7)       495.000      110.000  

  Det er forudsat, at alle afdødes  

 indkomster er løbende indkomster uden  

 særlige forhold  

 Skatteberegning for efterlevende uden  

 anvendelse af personfradrag og bundfradrag  

 i mellemskatten og »6 pct.-skatten«  

 (9) Bundskat: 14,5 pct. af (8)                             15.950,00  

 (10) Mellemskat: 4,5 pct. af ((5)+(6))                      5.175,00  

 (11) Topskat, inkl. skråt skatteloft:  

      (12,5 - 1,0) pct. af ((5)+((6) -  

      20.000 kr.) - 234.900 kr.)                                 0,00  

 (12) »6 pct.-skat«: 5 pct. af (5)  

 5.250,00  

 (13) Kommuneskat: 30,2 pct. af (8)                         33.220,00  

  Opgørelse af delårsskat for afdøde uden  

 anvendelse af personfradrag og  

 bundfradrag i mellemskatten og  

 »6 pct.-skatten«  

 Den beregnede helårsskat nedsættes  

 efter forholdet mellem de  

 delårsbeløb og helårsbeløb, der  

 udgør beregningsgrundlaget for  

 skatten før bundfradrag  

 (14) Bundskat: 14,5 pct. af (8)x(4)/(8)       47.850,00  

 (15) Mellemskat: 4,5 pct. af ((5) + (6))  

      x ((1) + (2))/((5) + (6))                15.300,00  

 (16) Topskat, inkl. skråt skatteloft:  

      (12,5 - 1,0) pct. af ((5)+((6)-  

      20.000 kr.) - 234.900 kr.) x ((1) +  

      ((2) - 20.000 kr. x (2)/(6))) /  

      ((5)+ ((6) - 20.000 kr.))                19.557,67  

 (17) »6 pct.-skat«: 5 pct. af (5)x(1)/(5)     16.000,00  

 (18) Kommuneskat: 30,2 pct. af (8)x(4)/(8)    99.660,00  

 Opgørelse af den samlede skat for begge  

 ansættelser  

 (19) Bundskat: (9)+(14)                                    63.800,00  

 (20) Mellemskat: (10)+(15) 20.475,00  

 Skatteværdi af 2  

 bundfradrag:  

 4,5 pct. af 260.000 kr    -11.700,00  

 (21) Samlet mellemskat  

      (aldrig negativ)       8.775,00                        8.775,00  

 (22) Topskat, inkl. skråt skatteloft:  

 (11)+(16)                                                  19.557,67  

 (23) »6 pct.-skat«  

      (12)+(17)            21.250,00  

 Skatteværdi af 2  

 bundfradrag:  

 5,0 pct. af 346.200 kr   -17.310,00  

 (24) Samlet »6 pct.-  

 skat« (aldrig negativ)     3.940,00                         3.940,00  

 (25) Kommuneskat: (13)+(18)                               132.880,00  

 (26) Samlet skatteværdi af 2 personfradrag:  

      (14,5 + 30,2) pct. af 2 x 29.300 kr                   26.194,20  

 (27) Samlet skat for 1994  

 (19) + (20) + (22) + (24) + (25) - (26)                   202.758,47  

 ---------------------------------------------------------------------  

M. Bemyndigelse (§ 24 A)

23. Personskattelovens § 24 A

Ved lov nr. 59 af 7. februar 1990 om ændring af forskellige skatte- og afgiftslove m.v. (Klageafkortning) er indsat en ny § 24 A i personskatteloven.

Efter § 24 A kan skatteministeren bemyndige de statslige eller kommunale skattemyndigheder til at træffe afgørelser efter personskatteloven. Ministeren kan fastsætte regler om adgang til at klage over afgørelserne, herunder om, at afgørelserne ikke kan indbringes for højere administrativ myndighed.

Bestemmelsen vedrører kun de situationer, hvor skatteministeren efter loven eller efter bekendtgørelser, fastsat efter loven, kan træffe afgørelse i konkrete sager. Tilfælde, hvor kompetencen til at træffe afgørelse i lovgivningen er henlagt til anden myndighed, berøres ikke af bestemmelsen.

Bestemmelsen i § 24 A berører således ikke afgørelser, der henføres under de skatteansættende myndigheder. Reglerne om, hvilken myndighed der træffer afgørelse i sådanne sager, og om adgangen til at klage over disse afgørelser findes i skattestyrelsesloven.

Kompetencefordelingen i de enkelte typer af sager er nærmere beskrevet i bekendtgørelse nr. 417 af 6. juni 1991 om henlæggelse af visse beføjelser til de kommunale skattemyndigheder, told- og skatteregionerne, Told- og Skattestyrelsen m.fl.

N. Særlige overgangsregler

24.1. 1987-skattereformens overgangsregler.

Samtlige 1987-skattereformens overgangsordninger er nu ophævet, senest med virkning fra indkomståret 1994.

Af de overgangsregler, der har været gældende siden skattereformen i 1987, var alene overgangsordningen for positiv kapitalindkomst fortsat af betydning i indkomståret 1993.

Fra og med indkomståret 1994 inddrages positiv kapitalindkomst over 20.000/40.000 kr. (1994) i beregningsgrundlaget for topskatten på linie med personlig indkomst.

24.2. Overgangsordning for underholdsbidrag

Ved personskattelovens § 27 a er der indført en overgangsordning for underholdsbidrag, der kan fratrækkes i den bidragspligtiges skattepligtige indkomst efter ligningslovens § 10 eller § 11. Overgangsordningen omfatter kun indkomstårene 1994 og 1995.

Betalte underholdsbidrag er som hidtil fradragsberettigede i skattepligtig indkomst efter ligningslovens §§ 10 og 11.

Derudover kan underholdsbidrag, der overstiger 40.000 kr. i 1994 og 80.000 kr. i 1995, også fradrages i beregningsgrundlaget for mellemskatten. Beløbsgrænserne reguleres ikke.

Ved delårsskatteberegninger gælder de anførte beløbsgrænser uden reduktion ved opgørelsen af delsårsindkomsten.

O. Ophævelse af cirkulærer

Følgende cirkulærer ophæves:

  • 1) Cirkulære nr. 22 af 9. december 1986 om personskatteloven og andre skattelove (skattereformen).
  • 2) Cirkulære nr. 103 af 13. september 1988 om ændringer i ligningsloven, personskatteloven, virksomhedskatteloven og investeringsfondsloven, kapitel 8-11.
  • 3) Cirkulære nr. 116 af 5. oktober 1988 om afgrænsning mellem lønmodtagere og selvstændige erhvervsdrivende på skattelovgivningens område.
  • 4) Cirkulære nr. 15 af 22. januar 1990 om lov om ændring af forskellige skattelove (Anparter).
  • 5) Cirkulære nr. 2 af 6. januar 1991 om særlige personfradragsregler for pensionister og skattepligtsregler for visse sociale ydelser m.v.
  • 6) Cirkulære nr. 198 af 4. december 1991 om ændringer i afskrivningsloven, fusionsskatteloven, personskatteloven, selskabsskatteloven og virksomhedsskatteloven, kapitel 4, afsnit 7.1.1.-7.1.4. og 7.1.7.
  • 7) Cirkulære nr. 9 af 14. januar 1994 om ændring af beregningsregler for lempelse efter ligningsloven, kildeskatteloven og personskatteloven (beregningsregler for lempelse), afsnit D.

Skatteministeriet, den 4. juli 1994

Peter Loft

/ Carsten Vesterø Jensen

Officielle noter

Ingen